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审计判断与决策 会计判断我国会计人员由于素质参差不齐 对准则和制度理解上的差异以及不同的会计职业判断能力 在一定程度上制约着会计信息质量的提高和会计准则的运用效果 一个广为流传的例子是对南方证券的投资 首创股份提取了15 的减值准备 邯郸钢铁提取的比例为62 路桥建设提取的比例是20 上海汽车则提取了100 如果不计提该项减值准备 上海汽车的利润增长率将从该年的42 提高到79 同样是职业判断 究竟哪一个企业计提的比例是适当的呢 每个企业都会找出理由来论证自己的职业判断是正确的 聂兴凯 高永国 2004 但是 计提比例的差别竟有如此之大 也会令人对会计准则能否提高会计信息质量产生疑虑 因此 会计人员是否具有较高水平的职业操守和恰当的职业判断成为企业和会计信息使用者极为关心的问题 因为会计目标的实质就是要客观地反映经济现实 会计准则本身不可能提供具体答案 对于如何确认 计量 会计信息是否披露等问题都需要会计师自己进行职业判断 这使得会计人员的素质和工作能力面临极大挑战 引自 新会计准则实施需解决的问题及其对策思考 审计判断在新审计准则中提到判断58职业判断54我们的一项调查结果显示 在收回的114份问卷中 所有的注册会计师都认为审计判断在审计工作中 非常重要 或 重要 主要内容 新审计准则对审计职业判断的要求审计职业判断的特征 种类及其基本过程新审计准则中审计判断的主要环节判断方法审计判断的影响因素审计判断的改善审判的研究 一 新审计准则对审计职业判断的要求 审计报告1 管理层对财务报表的责任2 注册会计师的责任3 审计意见部分 我们认为 ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和 xx会计制度 的规定编制 在所有重大方面公允反映了ABC公司20X1年12月31日的财务状况以及20X1年度的经营成果和现金流量 我们认为 在所有的重大方面 一 新审计准则与审计职业判断 鉴证业务基本准则1 标准 注册会计师在运用职业判断对鉴证对象作出合理一致的评价和计量时 需要适当的标准 评价标准的各项重要程度需要运用职业判断2 证据 在评价证据的充分性和适当性以支持鉴证报告时 注册会计师应当运用职业判断 3 确定工作底稿的编制和保存范财务报表审计目标和一般准则 财务报表审计目标和一般准则评估重大错报风险历史财务信息审计的质量控制项目组整体应当具有下列方面的素质和专业胜任能力 共六条 四 具有职业判断能力 二 案例 1 科龙案例会计问题科龙电器2003年年报现金流量表披露存在重大虚假 少计借款收到现金30 255亿元 少计 偿还债务所支付的现金 21 36亿元 多计经营活动产生的现金流量净额8 897亿元 8033万元广告费不知去向 审计问题主审 德勤会计师事务所 Delloite 审计情况 2002 2004年德勤出具了保留意见的审审计报告 2003年出具了无保留意见的审计报告 2002和2004出具的保留意见均与科龙的现金流无关毕马威的调查报告显示 从2001年10月1日至2005年7月31日期间 科龙电器及其29家主要附属公司与格林柯尔系公司或疑似格林柯尔系公司之间进行的不正常重大现金流出总额约为40 71亿元 不正常的重大现金流入总额约为34 79亿元 调查期内涉及的不正常重大现金流共达75 5亿元 也就是说 德勤没有发现上述高达数十亿的不正常现金流 德勤的回应 第一 科龙事件是一个串通舞弊现象 即一伙人 可能是公司内部 也可能包括公司外部的人 联合起来欺骗股东 也包括欺骗审计师 因此 德勤受到科龙伪造数据的蒙蔽 是受害者 第二 德勤中国公司的管理层对2004年科龙财务报表出具保留意见 体现了审慎的精神 德勤的中国合伙人值得赞扬 正是德勤辞去审计顾问职务 才让监管层开始注意到这个公司 三 审计职业判断的特征 种类及其基本过程 审计判断的含义审计判断是审计人员根据其专业知识和经验 通过识别和比较对审计事项和自身的行为所作的估计 断定或选择 1 是一项心智活动2 基础是知识和经验3 方法是识别和比较4 结果是估计 断定或选择 审计判断的特征层级性经验性审计是一种靠经验和知识判断的职业 规律性可验证性前瞻性和滞后性 类别 1 审计事项判断会计政策选择的判断会计报表的公允性判断审计行为判断技术性行为判断道德性行为判断 2 实事判断价值判断 基本过程基于决策视角的判断过程1 确定审计判断的问题和目标 2 确定审计判断的标准及不同标准的权重 3 收集相关的资料或审计证据 4 发现并评估可能的方案 5 比较标准和证据或方案 比较与衡量 6 形成审计判断 基于信息加工视角的判断过程1 审计判断任务和环境2 审计人员的信息加工系统3 行为和结果 四 新审计准则中审计判断的主要环节 1 确定重要性水平选择性判断 方法的选择 2 识别重要审计目标和认定重要审计领域重要的交易和余额重要的财务报表确认3 评估内部控制控制是否与评估重大错报风险有关是否与针对评估风险设计和实施进一步的审计程序有关 4 被审计单位的经营风险经营风险源于对被审计单位实现目标和战略产生不利影响的重大情况 事项环境和行动 或源于不恰当的目标和战略 5 评估重大错报风险重大错报风险考虑了战略因素 更难于估计 需要相当的战略管理知识 审计风险 重大错报风险 检查风险原审计风险模型 审计风险 固有风险 控制风险 检查风险 可接受的审计风险计划检查风险 固有风险 控制风险只有在运用统计抽样方法时 才有意义 6 制定审计战略控制测试的可靠性 不同审计方法的潜力 比如 作为主要证据的各种分析性复核程序的适当性 支持统计抽样或非统计抽样 或其他的详细测试的形式的环境 7 形成审计程序恰当地选择对具体的程序的合并和使用的时间和范围 8 选择和评估分析程序特定的程序的使用 资料的使用确定预期值识别重要的波动关于波动的解释的形成和确定9 估计审计测试结果形成在与一定的目标和结果相连联系的基础上的特定审计程序的结论10 考虑为调整审计差异的重要性考虑为调整的审计差异的性质和金额单独和合并后对报表使用者的潜在影响是否要求审计委托人调整的决策 或作为非重要的事项接受差异 11 确定持续经营的基础是否能够合理地预计委托人在未来的十二个月中继续经营12 应公认审计准则和会计准则识别相关的会计准则和审计准则确定审计准则和会计准则是否根据委托人的环境得到了恰当的应用识别未正确运用准则的具体的活动过程13 选择一个恰当的审计意见财务报表是否公允地表达一定时期的成果 五 判断方法 1 直觉判断法直觉判断法是审计人员运用已有的有关的知识组块对当前的判断事务作出的分析和推论 心理学认为 有经验的人员的大脑中储存着大量的组块 当遇到要判断的问题时 判断者就会从这些储存的组块中选出与判断问题对应的组块 作出判断 西蒙认为 国际象棋大师至少贮存五万个组块 他们能够在瞬间选出与当前问题有关的某个组块 作出最佳反应 2 比较判断法通过对比 分析 以认识其共同点 差异点和本质的方法3 智利放大法智力放大 实际上就是利用外脑 人的智力可以象放大器一样放大其能量 因为有众多的外脑可以利用 包括 1 就判断事物向他人咨询 2 集体讨论 4 专家判断法在职业判断中 最恰当的标准是正确性 但在很多情况下正确性是很难衡量的 因此 需要一个替代标准 专家判断的结果往往被作为替代标准 当审计人员的判断与专家的判断一致时则认为判断是正确的 当与专家判断的结果不一致时 则认为判断是不正确的 六 审计判断的影响因素 国外的研究表明 Einhorn和Hogarth 1981a Libby 1983 判断绩效 f 能力 知识 激励 环境 知识 g 能力 经验 激励 环境 审计判断绩效 f 主体因素 任务 环境 从行为科学的角度看 审计判断是人 任务和环境的函数 据此公式审计判断的影响因素如下 一 主体因素1 性格2 知识 经验 记忆 陈述性知识是由人们所知道的事实组成 这些知识一般可以用语言进行交流 它可以采取抽象和意象的形式 程序性知识是指人们所知道的如何去作的技能 此类知识很难用语言表达 记忆既是经验的形成手段也是经验的内容 长时记忆 短时记忆 3 动机和努力程度 二 任务因素任务特点 任务的结构化程度 三 环境因素1 内部环境 1 多层的组织背景 2 责任关系 3 激励 4 时间压力 5 内部治理机制 6 组织文化 2 外部环境因素 1 被审计单位的环境 2 社会环境 七 审计判断改善 1 加强职业判断审计培训2 应用现代审计方法和审计判断辅助工具3 向他人咨询4 实行和完善集体判断和专家判断 提高复核人员和专家的审计判断水平5 建立组织 记忆 库6 定期轮换审计人员 八 审计判断研究 激励因素对审计判断影响的研究判断绩效 f 能力 知识 激励 环境 1 研究问题 激励因素影响审计判断吗 2 激励因素包括 客户重要性诉讼风险预期复核意见的一致性3 文献回顾 H1 与客户重要性程度低相比较 在客户重要性程度高的情况下 审计人员接受客户提出的处理意见的可能性更大 H2 与面临高的诉讼风险相比较 在面临低诉讼风险的情况下 审计人员接受客户提出的处理意见的可能性更大 H3A 与预期复核意见一致的情况相比较 在预期复核意见不一致的情况下 审计人员接受客户提出的处理意见的可能性更小 H3B 在高的诉讼风险下 预期复核意见不一致将使审计人员判断趋向于保守 H3C 在低的诉讼风险下 预期复核意见不一致不能使审计人员判断趋向于保守 4 研究方法实验的总体设计2 2 2混合设计 即三个因素 每个因素分别在高 低两个水平 三个因素分别为客户重要性 诉讼风险和预期复核意见 实验任务描述了一项关联方交易 会计准则没有明确的指明应该如何处理 客户倾向于采用激进的会计处理方式 不披露该项关联方交易 被试 实验参与者 78人注册会计师 5 实验结果 6 结论 1 客户重要性会对审计人员判断产生明显影响 客户越重要 审计人员就