新形势下的建筑业的营业税筹划-11局电务公司郭瑞斌

新形势下的建筑业的营业税筹划 作者简介 郭瑞斌 2006 年毕业于西南交通大学经济管理学院会计学专业 从 2006 年 7 月参加工作至今 先后担任中铁十一局电务公司东乌 洛湛和成灌项目的财务主管 在 2008 年底的浪潮 GS 系统的操作评比中被评为中铁十一局集团公司先进个人 2010 年 3 月担任中 铁十一局惠银二线项目计财部长至今 内容摘要 新 营业税暂行条例 及新 营业税暂行条例实施细则 以下简称新条例 新 细则 从 2009 年 1 月 1 日起实施 法规的变化使得原来关于建筑业营业税的大部分规范性文 件已失去了法律效力 2009 年 财政部与国家税务总局依各自的权限相继下发国家税务总局 关于公布废止的营业税规范性文件目录的通知 国税发 2009 29 号 财政部 国家税务总 局 关于公布若干废止和失效的营业税规范性文件的通知 财税 2009 61 号 对原有文件进 行了清理 使得目前建筑业营业税纳税问题产生了较大变化 对于建筑业相关单位的纳税筹 划也提出了很大的挑战 本文根据新条例和新细则以及上述废止文件来分析建筑业应如何合 理进行营业税的筹划缴纳 关键词 条例 细则 营业税 筹划 我国从 2009 年 1 月 1 日起对于营业税的缴纳问题开始实施新条例和新细则 结合目前 建筑业的现状 以及现实中碰到的一些问题 简单阐述个人对于该问题的认识 一 建筑业扣缴义务人 根据新条例第十一条规定 建筑业的总包人不再被规定为分包人的扣缴义务人 同时 国家税务总局关于如何认定建筑业营业税纳税义务人间题的批复 国税函 2000 247 号 关于总包人为扣缴义务人 国家税务总局关于印发的通知 国税发 1995 156 号 文件对 境外机构总承包建筑安装工程由总包人扣缴的规定 以及 财政部国家税务总局关于建筑业 营业税若干政策问题的通知 财税 2006 177 号 文件已不再执行 建设方与总包方均不再 是分包方建筑业营业税的扣缴义务人 分包方应自行于应税劳务发生地缴纳税款 根据新条例第五条第三款的规定 纳税人将建筑工程分包给其他单位的 以其取得的 全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额 那么对总包方而 言是可以差额纳税的 这里会有一个发票的问题备受关注 假设总包工程款为 1000 万元 其中分包为 200 万元 如何开具发票更合理 现在的处理模式应为 总包人向建设单位开具 1000 万元的发票进行工程结算 分包方向总包方开具 200 万的发票进行分包工程结算 然 后总包方将分包方开来的发票进行营业额抵减并申报纳税 而在现实中为征收管理需要 通 常税务机关会采取委托建设方代扣总包方和分包方的税款的办法 二 建筑业营业额 一 设备价值减免营业税的税收筹划 建筑业中涉及的设备是否计征 如何征收营业税问题一直是困扰纳税人的一个难点 国 家陆续出台了一系列的法规及通知进行规范 但仍难以解决现实业务中执行不明确 重复课 税及纳税不公的问题 亟待解决 新的 营业税暂行条例 和实施细则对建筑业中涉及的设 备是否计征营业税 如何征收营业税问题进行了明确规定 现就新的政策规定谈下个人认识 根据新细则第十六条规定 除本细则第七条规定外 纳税人提供建筑业劳务 不含装饰劳 务 的 其营业额应当包括工程所用原材料 设备及其他物资和动力价款在内 但不包括建 设方提供的设备的价款 这里强调只有建设方提供的设备不包含在应税营业额中 基于原 条例及细则条款制定的 财政部国家税务总局关于营业税几个政策问题的通知 财税字 1995 45 国家税务总局关于建筑业营业税营业额问题的批复 国税函 1999 586 号 不再 执行 这里设备的划分 在没有出台新的解释前 仍适用财政部 国家税务总局 关于营业 税若干政策问题的通知 财税 2003 16 号 第三条第十三款规定 通信线路工程和输送管 道工程所使用的电缆 光缆和构成管道工程主体的防腐管段 管件 弯头 三通 冷弯管 绝缘接头 清管器 收发球筒 机泵 加热炉 金属容器等物品均属于设备 其价值不包 括在工程的计税营业额中 其他建筑安装工程的计税营业额也不应包括设备价值 具体设备 名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举 对于设备的划分 由于这一部分由建 设方提供的设备的价值一般比较高 根据这一规定 可以减免相当数额的营业税 在实践中 由于建设方和税务机关在材料和设备划分上会有一定的争议 在这种情况下可以提请到省级 地方税务机关来裁决 最大限度的争取到营业税的减免 例一 A 施工企业 2009 年 12 月中标某铁路项目工程 工程总价为 6000 万元 其中含 各类设备采购价款 2000 万元 该类设备由 A 企业自行采购 A 企业应该如何计算应纳税款 1 按照新 营业税暂行条例实施细则 规定 由于设备属于 A 企业自行采购 其应税 营业额应当包括工程价款在内 A 企业应纳营业税为 6000 3 180 万元 2 假如设备由建设方负责供应 并根据财税 2003 16 号文件规定的设备的划分 则 A 企业计税营业额不包括设备价款在内 A 企业应纳营业税为 6000 2000 3 120 万元 按 营业税暂行条例实施细则 规定 建设单位提供的设备价款不需要缴纳营业税 施 工企业在与建设方签订 工程承包合同 时 要重点考虑设备的 甲方供应 问题 因此对 于这类 工程承包合同 施工企业可以与建设单位协商签订设备 甲方供应 方式的变更 补充协议 或者在签订合同时就明确设备由甲方供应 从而根据有关规定 采用第 2 条列示 的方式 该企业可节税 60 万元 由于新细则规定只有建设方提供的设备不包含在应税营业额中 但是在实际的操作中有 一定数量的设备是施工方提供 且设备多是施工方外购的 这对建筑施工企业在以后的设备 营业税减免工作提出了挑战 如果这部分设备缴纳营业税的话 对于建筑施工企业来说增加 了很大的税收负担 如果不缴纳税收的话又明显了违背了新细则的规定 这也对建筑施工企 业在以后的投标或者中标后施工过程中对于设备的供应方式提出了难题 因而在以后的施工 过程中要争取做到设备方面都由建设方代为购买 从而最大限度的获得税收的减免 由于在 施工过程中认识的偏差 很多施工企业没有完全把该划分为设备的材料划分为设备 比如光 电缆等 进而没有争取到这部分设备的营业税的减免 造成了企业效益的流失 因此在同税 务局进行税收缴纳的过程中充分利用好设备可以免税的规定 争取最大限度的把该减免营业 税的设备都减免掉 二 分包工程款营业税的税收筹划 根据新条例第五条第三款的规定 纳税人将建筑工程分包给其他单位的 以其取得的 全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额 那么对总包方而 言是可以差额纳税的 新条例规定 对总包方应取得分包方开具的合法有效凭证才可以差额 缴纳营业税 取得的凭证不符合法律 行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的 该项 目金额不得扣除 根据新细则规定 建筑业合法有效凭证是指 1 支付给境内单位或者个人 的款项 且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的 以该单位或者个 人开具的发票为合法有效凭证 2 支付的行政事业性收费或者政府性基金 以开具的财政票 据为合法有效凭证 3 支付给境外单位或者个人的款项 以该单位或者个人的签收单据为合 法有效凭证 税务机关对签收单据有疑义的 可以要求其提供境外公证机构的确认证明 4 国家税务总局规定的其他合法有效凭证 财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题 的通知 财税 2003 16 号 关于扣除凭证的规定不再执行 这里要说明的是 只有总包方发生分包业务可以差额纳税 其他企业的再分包业务应按 取得收入全额缴纳营业税 因转包属于法律禁止的行为 新细则同时也删除了对 转包 的 相关规定 由于目前铁路建筑业投标都是整体捆绑式投标 涉及各个专业 因此中标单位会 与下属多个单位签订分包合同进行专业施工 而分包单位大多会将拆迁工程等类似工程分包 给各个相关的产权单位或者别的具备相应资质的单位施工 这就造成了事实上的转包行为 严格从新条例规定上讲该项分包不能进行营业税的减免 但是由于各地对税法条款理解的不 同 在多数情况下 该项分包工程的营业税是可以减免的 由于总承包单位多数是分包给自 己下属的各公司 可以视作内部单位的合理调配施工 不是真正意义上的分包 因此对外分 包拆迁工程这类情况也在税法规定的分包范围内是可以获得营业税的减免的 这项规定对 于目前建筑业中标单位施工过程中的合同签订提出了新的问题 在项目与对下分包单位的合 同签订过程中要积极主动的与当地税务部门进行沟通 详细了解什么样的分包合同可以做到 营业税的抵免 同时也努力做到以总承包下属单位名义和分包施工单位签订的合同获得当地 税务部门的认可 从而办理免征手续 如果税务机关坚决不认同该类合同 施工企业要争取 做到以总承包单位的名义签订该类分包合同 同时在签订分包合同的过程中要认真做好合同 条款的谈判工作 努力在合同价款内将可以抵扣的税金减除 并做好对分包单位开具发票和 税收减免工作的指导 在政策允许的条件下争取这部分分包合同额的营业税减免 在具体的操作中由于总承包方的税金一般是由建设单位代扣代缴了 同样总承包方对分 包方的税金同样是实行代扣代缴 在这种情况下 我们应协助分包单位完成分包单位发票的 开具工作 由我们带上业主开据的该项分包工程为总承包工程的一部分的证明信 以及该项 总承包工程的完税凭证 与当地税务部门协调 进而在不重复缴纳税金的前提下开具发票 在与分包单位结算时扣除这部分税费后将剩余工程款支付给分包方 从而节约了公司的税费 支出 举例说明如下 例二 A 施工企业总承包修建一条铁路某标段 总价款为 3000 万元 该企业又将部分 工程分包给 B 施工企业 分包工程款为 800 万元 假设只缴纳营业税 则 A 施工企业应纳营业税为 3000 800 3 66 万元 A 负责代扣代缴 B 企业营业税为 800 3 24 万元 会计分录如下 计提营业税金及代扣营业税时 借 营业税金及附加 66 万 应付账款 分包方 24 万 贷 应交税费 应交营业税 90 万 缴纳营业税时 借 应交税金 应交营业税 90 万 贷 应收账款 发包方 或者银行存款 90 万 对 B 分包工程完工验工结算时 借 工程施工 合同成本 B 清单成本 800 万 贷 应付账款 分包方 800 万 支付工程款时 A 公司要扣除代 B 公司代扣代缴的营业税税额 借 应付账款 分包方 776 万 贷 银行存款 776 万 三 税收返还收入和财政补贴收入的税收筹划 目前 部分地方政府为鼓励施工企业到管内 如开发区等 缴纳营业税 城建税 教育 费附加及相关地方税费 出台了进行税收返还等相应的税收优惠政策 采取的形式各不相同 有的地方直接从国库返还 有的则采用财政补贴的形式 还有的采用专项支出的方式对纳税 人进行返还 目前 部分地区的施工企业已享受到此种优惠 因而在营业税的筹划过程中也 要详细了解施工所在地这方面的税收优惠政策 在尽可能的范围内为企业争取到这部分优惠 进而节约企业营业税收的负担 实现企业的效益 三 纳税义务发生时间 新条例规定 收讫营业收入款项 是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款 项 取得索取营业收入款项凭据的当天 为书面合同确定的付款日期的当天 未签订书面合 同或者书面合同未确定付款日期的 为应税行为完成的当天 建筑业纳税义务发生时间注意 采取预收账款方式的 其纳税义务发生时间为收到预收款当天 国家税务总局关于营业税 若干征税问题的通知 国税发 1994 159 号 关于建筑业纳税义务发生时间区分是否为一次 性结算价款办法 实行旬末或月中预支 月终结算 竣工后清算办法 实行按工程形象进度 划分不同阶段结算价款办法 实行其他结算等四种方式的复杂规定不再执行 这一规定对于 施工企业缴纳税金的时间做出了较大改变 企业要在收到工程款的同时办理营业税金的缴纳 而不是在办理验工计价后才缴纳营业税 因而在现实中要积极与当地税务部门沟通 确定所 做工程的具体缴纳时间 不能因为缴纳时间的差异造成企业税负的加大和效益的流失 四 纳税地点 根据新条例的规定 建筑业纳税人纳税地点要特别关注 应当向应税劳务发生地的主管 税务机关申报纳税 取消了纳税人承包的跨省工程向其机构所在地主管税务机关申报纳税的 规定 同时借鉴 财政部 国家税务总局关于建筑业营业税若干政策问题的通知 财税 2006 177 号 的规定 异地提供建筑业劳务超