企业筹建期间的费用会计和税务处理方法

企业筹建期间的费用会计和税务处理方法企业筹建期间的费用会计和税务处理方法 任何一家企业在生产经营前都会经过筹建这个阶段 任何一家企业在生产经营前都会经过筹建这个阶段 在筹建期间自然会发生一些费用 这些费用包括哪些内容 在筹建期间自然会发生一些费用 这些费用包括哪些内容 如何进行会计处理 会计处理和税务处理存在哪些差异 如如何进行会计处理 会计处理和税务处理存在哪些差异 如 何进行纳税调整 会计制度和会计准则总是显得原则和抽象 何进行纳税调整 会计制度和会计准则总是显得原则和抽象 对于这些丰富多彩的会计实践活动不可能规定得面面俱到 对于这些丰富多彩的会计实践活动不可能规定得面面俱到 税法也是如此 因此在实践中总存在一些不明确的地方 现税法也是如此 因此在实践中总存在一些不明确的地方 现 就此谈谈自已的一点看法 以请教于同行 就此谈谈自已的一点看法 以请教于同行 一 筹建费用的内容问题一 筹建费用的内容问题 企业会计制度企业会计制度 对筹建费用表述为对筹建费用表述为 除购建固定资产除购建固定资产 外 所有筹建期间所发生的费用 企业在筹建期内发生的费外 所有筹建期间所发生的费用 企业在筹建期内发生的费 用 包括人员工资 办公费 差旅费 培训费 印刷费 注用 包括人员工资 办公费 差旅费 培训费 印刷费 注 册登记费以及不计入固定资产价值的借款费用等 册登记费以及不计入固定资产价值的借款费用等 财政部财政部 关于外商投资企业筹建期财政财务管理有关规关于外商投资企业筹建期财政财务管理有关规 定的通知定的通知 对外资企业筹建费用表述为对外资企业筹建费用表述为 外商投资企业筹建外商投资企业筹建 期发生的有关费用列入开办费 包括筹建人员工资 差旅费 期发生的有关费用列入开办费 包括筹建人员工资 差旅费 培训费 咨询调查费 交际应酬费 文件印刷费 通讯费 培训费 咨询调查费 交际应酬费 文件印刷费 通讯费 开工典礼费等 企业筹建期发生的资本支出不准在开办费中开工典礼费等 企业筹建期发生的资本支出不准在开办费中 列支 包括购建机器设备 建筑设施 各项无形资产等支出 列支 包括购建机器设备 建筑设施 各项无形资产等支出 根据合同 协议 章程的规定应由投资者自行负担的费用亦根据合同 协议 章程的规定应由投资者自行负担的费用亦 不准在开办费中列支 外商投资企业签订合同之前投资各方不准在开办费中列支 外商投资企业签订合同之前投资各方 为筹建企业而发生的各项费用支出 应由支出各方自行负担 为筹建企业而发生的各项费用支出 应由支出各方自行负担 企业所得税暂行条例实施细则企业所得税暂行条例实施细则 对内资企业筹建费用对内资企业筹建费用 内容的规定与内容的规定与 企业会计制度企业会计制度 的规定基本一致 的规定基本一致 外商投外商投 资企业和外国企业所得税法资企业和外国企业所得税法 虽然对外资企业筹建费用没有虽然对外资企业筹建费用没有 明确的规定 但是在实际执行中 与会计制度规定也是一致明确的规定 但是在实际执行中 与会计制度规定也是一致 的 的 实际上 筹建费用远远不止上述所列举的几项内容 有实际上 筹建费用远远不止上述所列举的几项内容 有 的工业制造企业从企业设立 征地建厂房到开始投产长达数的工业制造企业从企业设立 征地建厂房到开始投产长达数 年之久 会发生很多种类的费用 金额也很大 除购建固定年之久 会发生很多种类的费用 金额也很大 除购建固定 资产和无形资产外 所有筹建期间所发生的费用都为筹建费资产和无形资产外 所有筹建期间所发生的费用都为筹建费 用 具体内容有用 具体内容有 1 1 管理费用类管理费用类 筹建人员工资筹建人员工资 包括筹建人员的工资 奖金等工资性包括筹建人员的工资 奖金等工资性 支出 缴纳的各项社会保险以及根据工资总额提取的职工福支出 缴纳的各项社会保险以及根据工资总额提取的职工福 利费等利费等 筹建人员办公费用筹建人员办公费用 包括差旅费 会议费 办公费 包括差旅费 会议费 办公费 印刷费 通讯费等印刷费 通讯费等 企业设立登记费用企业设立登记费用 包括工商注册费 税务登记费 包括工商注册费 税务登记费 验资费 咨询费 公证费 律师费等验资费 咨询费 公证费 律师费等 税金税金 包括印花税 车船使用税 土地使用税等包括印花税 车船使用税 土地使用税等 培训费培训费 包括聘请专家进行技术指导和培训的劳务费包括聘请专家进行技术指导和培训的劳务费 及相关费用 因引进设备和技术而选派职工在筹建期间外出及相关费用 因引进设备和技术而选派职工在筹建期间外出 学习的费用等学习的费用等 资产摊销资产摊销 包括低值易耗品摊销 固定资产计提折旧 包括低值易耗品摊销 固定资产计提折旧 无形资产摊销等无形资产摊销等 其他其他 包括业务招待费 广告费 开业典礼费等 包括业务招待费 广告费 开业典礼费等 2 2 财务费用类财务费用类 包括筹资支付的手续费以及不计入固定包括筹资支付的手续费以及不计入固定 资产和无形资产的汇兑损益和利息支出等 资产和无形资产的汇兑损益和利息支出等 3 3 营业外支出类营业外支出类 包括捐赠支出 赞助支出 罚款支出 包括捐赠支出 赞助支出 罚款支出 固定资产清理净损失等 固定资产清理净损失等 企业发生的下列费用 不得计入筹建费用企业发生的下列费用 不得计入筹建费用 1 1 取得各项资产所发生的费用 包括为购建固定资产和取得各项资产所发生的费用 包括为购建固定资产和 无形资产而支付的运输费 安装费 保险费和购建时所发生无形资产而支付的运输费 安装费 保险费和购建时所发生 的相关人工费用等 的相关人工费用等 2 2 规定应由投资者各方负担的费用 如投资各方为了筹规定应由投资者各方负担的费用 如投资各方为了筹 建企业进行调查 洽谈发生的差旅费 咨询费 招待费等支建企业进行调查 洽谈发生的差旅费 咨询费 招待费等支 出 出 3 3 筹建期应计入固定资产和无形资产价值的汇兑损益和筹建期应计入固定资产和无形资产价值的汇兑损益和 利息支出等 利息支出等 二 筹建费用的会计处理问题二 筹建费用的会计处理问题 企业会计制度企业会计制度 规定规定 筹建期间所发生的费用 先在筹建期间所发生的费用 先在 长期待摊费用中归集 待企业开始生产经营当月起一次计入长期待摊费用中归集 待企业开始生产经营当月起一次计入 开始生产经营当月的损益 因此筹建费用的会计处理方法较开始生产经营当月的损益 因此筹建费用的会计处理方法较 为简单 其核算过程是为简单 其核算过程是 1 1 筹建期间发生费用时 直接根据有关原始凭证筹建期间发生费用时 直接根据有关原始凭证 借借 长期待摊费用长期待摊费用 筹建费筹建费 贷贷 有关科目有关科目 2 2 开始生产经营当月 将归集后的长期待摊费用账户的开始生产经营当月 将归集后的长期待摊费用账户的 余额一次性计入当月损益余额一次性计入当月损益 借借 管理费用管理费用 筹建费摊销筹建费摊销 贷贷 长期待摊费用长期待摊费用 筹建费筹建费 实务中有许多人将筹建期的费用计入管理费用等期间费实务中有许多人将筹建期的费用计入管理费用等期间费 用科目 并转入利润 显然是不对的 管理费用是用来核算用科目 并转入利润 显然是不对的 管理费用是用来核算 企业生产经营过程中所发生的费用 企业尚处筹建期 因此企业生产经营过程中所发生的费用 企业尚处筹建期 因此 只能通过长期待摊费用账户处理 当然 如果企业筹建期很只能通过长期待摊费用账户处理 当然 如果企业筹建期很 短 如一个月 金额又很少 基于重要性原则也可以这样短 如一个月 金额又很少 基于重要性原则也可以这样 简化处理 简化处理 原行业会计制度规定 筹建费从企业开始生产经营的次原行业会计制度规定 筹建费从企业开始生产经营的次 月起 按照不短于月起 按照不短于 5 5 年的期限分期摊销计入管理费用 可能年的期限分期摊销计入管理费用 可能 是基于谨慎性原则的考虑 是基于谨慎性原则的考虑 企业会计制度企业会计制度 对筹建费用的对筹建费用的 摊销作了重大调整 实行的是开始生产经营时的一次性计入摊销作了重大调整 实行的是开始生产经营时的一次性计入 方法 笔者认为 一次性计入的方法似乎不太符合配比原则 方法 笔者认为 一次性计入的方法似乎不太符合配比原则 特别是筹建费用大的企业 必定严重影响投产当月的损益 特别是筹建费用大的企业 必定严重影响投产当月的损益 造成利润不真实 造成利润不真实 在实务中 关于筹建费用的会计处理还有一些特殊事项在实务中 关于筹建费用的会计处理还有一些特殊事项 值得探讨值得探讨 1 1 利息收入和汇兑收益怎么处理 对于筹建期间的利息利息收入和汇兑收益怎么处理 对于筹建期间的利息 收入和汇兑收益 应与利息支出的会计处理相同 除计入固收入和汇兑收益 应与利息支出的会计处理相同 除计入固 定资产和无形资产之外 如筹建期外币专门借款本金及利息定资产和无形资产之外 如筹建期外币专门借款本金及利息 所发生的汇兑收益冲减在建工程 其余的利息收入和汇兑所发生的汇兑收益冲减在建工程 其余的利息收入和汇兑 收益应冲减长期待摊费用收益应冲减长期待摊费用 筹建费 不应在财务费用账户筹建费 不应在财务费用账户 中核算 中核算 2 2 筹建期间的固定资产是否计提折旧 如一家酒店企业 筹建期间的固定资产是否计提折旧 如一家酒店企业 8 8 月份酒店主楼已建好并装修完毕 现进行购置酒店经营用月份酒店主楼已建好并装修完毕 现进行购置酒店经营用 品 招聘员工 宣传推广等开业前准备工作 计划品 招聘员工 宣传推广等开业前准备工作 计划 1212 月份月份 开业 按开业 按 企业会计制度企业会计制度 规定 固定资产应自达到预定可规定 固定资产应自达到预定可 使用状态之日起计提折旧 则本例中酒店主楼需在使用状态之日起计提折旧 则本例中酒店主楼需在 9 9 月 月 1111 月期间提取折旧 并计入长期待摊费用月期间提取折旧 并计入长期待摊费用 筹建费 由此可筹建费 由此可 见 只要符合会计制度关于计提固定资产折旧的规定 筹建见 只要符合会计制度关于计提固定资产折旧的规定 筹建 期间的固定资产也要计提折旧 与正常生产经营期间不同的期间的固定资产也要计提折旧 与正常生产经营期间不同的 是 计提的折旧要先在长期待摊费用账户中归集 是 计提的折旧要先在长期待摊费用账户中归集 3 3 筹建期是否计提职工福利费 对于筹建期内发生的医筹建期是否计提职工福利费 对于筹建期内发生的医 疗等福利费用 如果筹建期较短 可据实列支 直接列入长疗等福利费用 如果筹建期较短 可据实列支 直接列入长 期待摊费用期待摊费用 筹建费筹建费 对于筹建期较长的企业 笔者认为对于筹建期较长的企业 笔者认为 可按实发工资总额的可按实发工资总额的 14 14 计提职工福利费予以解决 计提职工福利费予以解决 三 筹建费用的税务处理问题三 筹建费用的税务处理问题 税收法规对筹建费用的税务处理 与会计制度的规定可税收法规对筹建费用的税务处理 与会计制度的规定可 谓大相径庭 谓大相径庭 企业所得税暂行条例实施细则企业所得税暂行条例实施细则 和和 外商投外商投 资企业和外国企业所得税法实施细则资企业和外国企业所得税法实施细则 均规定均规定 企业在筹建企业在筹建 期发生的筹建费用 应当从开始生产经营的次月起 在不短期发生的筹建费用 应当从开始生产经营的次月起 在不短 于于 5 5 年的期限内分期扣除 年的期限内分期扣除 根据税法规定 纳税人的财务 会计处理与税收不一致根据税法规定 纳税人的财务 会计处理与税收不一致 的 应依照税收规定予以调整 按税收规定允许扣除的金额 的 应依照税收规定予以调整 按税收规定允许扣除的金额 准予扣除 由于对于筹建费摊销两个不一致的口径 使税前准予扣除 由于对于筹建费摊销两个不一致的口径 使税前 会计利润和应纳税所得额在摊销期内将出现较大时间性差异 会计利润和应纳税所得额在摊销期内将出现较大时间性差异 第一年应纳税所得额大大超过税前会计利润 第二年至摊销第一年应纳税所得额大大超过税前会计利润 第二年至摊销 期末每年应纳税所得额又会小于税前会计利润 期末每年应纳税所得额又会小于税前会计利润 在筹建费用分期税前扣除时 是不是所有的筹建费用都在筹建费用分期税前扣除时 是不是所有的筹建费用都 可以分期扣除 目前税法无明确规定 比照可以分期扣除 目前税法无明确规定 比照 企业所得税税企业所得税税 前扣除办法前扣除办法 的规定 筹建费用可以分为下列四类的规定 筹建费用可以分为下列四类 1 1 可以据实扣除的项目可以据实扣除的项目 如办公费 注册登记费 培训如办公费 注册登记费 培训 费 印花税等 这类费用在经营期间可以据实税前扣除 毫费 印花税等 这类费用在经营期间可以据实税前扣除 毫 无疑问 这类筹建费用可以全额分期扣除 无疑问 这类筹建费用可以全额分期扣除 2 2 限额扣除的项目限额扣除的项目 如工资等 这类费用在经营期间是如工资等 这类费用在经营期间是 限额扣除 如计税工资的人均月扣除最高限额为限额扣除 如计税工资的人均月扣除最高限额为 800800 元 实元 实 际发放的工资在标准以内的 可据实扣除际发放的工资在标准以内的 可据实扣除 超过标准的部分 超过标准的部分 在计算应纳税所得额时不得扣除 笔者认为 为了有利于税在计算应纳税所得额时不得扣除 笔者认为 为了有利于税 收征管 筹建期间发放的工资在限额以内的 可全额分期扣收征管 筹建期间发放的工资在限额以内的 可全额分期扣 除 超过限额的部分则不得分期扣除 除 超过限额的部分则不得分期扣除 3 3 规定比例限额扣除的项目规定比例限额扣除的项目 如业务招待费 广告费等 如业务招待费 广告费等 这类按销售 经营 收入一定比例限额扣除的费用 因筹建这类按销售 经营 收入一定比例限额扣除的费用 因筹建 期间无销售 经营 收入 如何扣除 有人认为筹建期发生期间无销售 经营 收入 如何扣除 有人认为筹建期发生 的业务招待费与销售 经营 收入不相关 不受比例限制 的业务招待费与销售 经营 收入不相关 不受比例限制 可以据实扣除 笔者认为 从税收的公平原则和合理原则出可以据实扣除 笔者认为 从税收的公平原则和合理原则出 发 业务招待费等按一定比例限额扣除的费用应向以后年度发 业务招待费等按一定比例限额扣除的费用应向以后年度 无限期结转 按规定的比例扣除 无限期结转 按规定的比例扣除 4 4 不得扣除的项目不得扣除的项目 如赞助支出 罚款支出等 这类费如赞助支出 罚款支出等 这类费 用在计算应纳税所得额时 当然要从筹建费用中剔除出来 用在计算应纳税所得额时 当然要从筹建费用中剔除出来 不能分期扣除 不能分期扣除 另外 如果企业存续期不足另外 如果企业存续期不足 5 5 年 可以向主管税务机关年 可以向主管税务机关 申请 将未摊销完的筹建费一次性摊销 申请 将未摊销完的筹建费一次性摊销 税收征管法税收征管法 规定 纳税人在纳税期内没有应纳税款规定 纳税人在纳税期内没有应纳税款 的 也应当按照规定办理纳税申报 即通常所说的的 也应当按照规定办理纳税申报 即通常所说的 零申报零申报 因此 筹建期企业在办理税务登记证后就应当进行纳税申 因此 筹建期企业在办理税务登记证后就应当进行纳税申 报 另外 根据报 另外 根据 外商投资企业和外国企业所得税汇算清缴外商投资企业和外国企业所得税汇算清缴 管理办法管理办法 的相关规定 企业所得税汇算清缴对象为该汇算的相关规定 企业所得税汇算清缴对象为该汇算 清缴年度内办理税务登记并开始生产经营的所有外资企业 清缴年度内办理税务登记并开始生产经营的所有外资企业 因此筹建期企业勿需进行所得税汇算清缴 因此筹建期企业勿需进行所得税汇算清缴 四 企业筹建期间的会计报表问题四 企业筹建期间的会计报表问题 按照现行会计制度的规定 企业必须按规定编制资产负按照现行会计制度的规定 企业必须按规定编制资产负 债表 利润表和现金流量表 筹建企业也不例外 由于处于债表 利润表和现金流量表 筹建企业也不例外 由于处于 筹建期的企业没有开展正常的生产经营活动 没有利润 有筹建期的企业没有开展正常的生产经营活动 没有利润 有 人认为无需编制利润表 笔者认为利润表应按零填列一起向人认为无需编制利润表 笔者认为利润表应按零填列一起向 外报送为宜 否则缺少利润表在形式上就不符合要求 外报送为宜 否则缺少利润表在形式上就不符合要求 现金流量表的编制具有其特殊性 筹建费用是企业进行现金流量表的编制具有其特殊性 筹建费用是企业进行 生产经营活动的必要准备 从性质上看属于投资活动 不应生产经营活动的必要准备 从性质上看属于投资活动 不应 填列为经营活动的现金流出 由于筹建费这种现金流出并不填列为经营活动的现金流出 由于筹建费这种现金流出并不 构成真正意义上的资产 所以在现金流量表上不应列示在构成真正意义上的资产 所以在现金流量表上不应列示在 构建固定资产 无形资产和其他长期资产而支付的现金构建固定资产 无形资产和其他长期资产而支付的现金 栏 而应在栏 而应在 支付的其他与投资活动有关的现金支付的其他与投资活动有关的现金 栏列示 栏列示 五 企业筹建期间的确定问题五 企业筹建期间的确定问题 企业所得税暂行条例实施细则企业所得税暂行条例实施细则 对于筹建期定义为对于筹建期定义为 从企业被批准筹建之日起至开始生产经营 包括试生产 试从企业被批准筹建之日起至开始生产经营 包括试生产 试 营业 之日的期间 营业 之日的期间 企业会计制度企业会计制度 对筹建期只有原则性对筹建期只有原则性 规定规定 即企业开始生产经营前的期间 即企业开始生产经营前的期间 开始生产经营之日的确定 关系到会计处理上筹建费用开始生产经营之日的确定 关系到会计处理上筹建费用 何时一次性摊销 税务处理上筹建费何时可以分期扣除 但何时一次性摊销 税务处理上筹建费何时可以分期扣除 但 什么时候是开始生产经营之日 或企业筹建期间的结束 什么时候是开始生产经营之日 或企业筹建期间的结束 目前会计制度和税法对其均无明确规定 目前会计制度和税法对其均无明确规定 笔者认为笔者认为 对于工业企业以企业设备开始运转 能够正对于工业企业以企业设备开始运转 能够正 常生产合格产品之日作为开始生产经营标志常生产合格产品之日作为开始生产经营标志 商贸企业以售商贸企业以售 出第一宗商品之日作为标志出第一宗商品之日作为标志 房地产开发企业等经营周期较房地产开发企业等经营周期较 长的企业 以主营业务活动开始 例如房地产开发企业的第长的企业 以主营业务活动开始 例如房地产开发企业的第 一个开发项目打下第一根桩为标志 对于其他企业而言 一个开发项目打下第一根桩为标志 对于其他企业而言 应当以实际有了生产 销售 提供劳务或者其他经营行为作应当以实际有了生产 销售 提供劳务或者其他经营行为作 为开始生产经营之日 在实务中 有人将营业执照签发日作为开始生产经营之日 在实务中 有人将营业执照签发日作 为开始生产经营之日 有人将取得第一笔业务收入之日作为为开始生产经营之日 有人将取得第一笔业务收入之日作为 开始生产经营之日 对于某些企业也可能是适用的 当然 开始生产经营之日 对于某些企业也可能是适用的 当然 企业类型及业务性质各不相同 应按实质重于形式原则去判企业类型及业务性质各不相同 应按实质重于形式原则去判 断为宜 断为宜 企业筹建期间的账务处理问题企业筹建期间的账务处理问题 新新 企业会计制度企业会计制度 不设置不设置 递延资产递延资产 科目 而是设科目 而是设 置置 待摊费用待摊费用 科目和科目和 长期待摊费用长期待摊费用 科目 分别核算分摊科目 分别核算分摊 期限在期限在 1 年以内 包括年以内 包括 1 年 年 1 年以上 不含年以上 不含 1 年 的年 的 各项费用 各项费用 该制度规定 企业在筹建期间发生的支出分两种情形该制度规定 企业在筹