高级财务会计VIP

高级财务会计 外币可用于国际支付的特殊债其他外币资产 第一节外币会计概述 一 外币与外币业务外币与外汇1 外币 2 外汇 概念包括 第一章外币会计 应综合考虑以上三因素 以主要因素为准 记帐本位币的选择1 记帐本位币的概念 该货币主要影响商品和劳务的销售价格 通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算 该货币主要影响商品和劳务所需人工 材料和其他费用 通常以该货币进行计价和结算 融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币 2 选择记帐本位币的一般原则 3 境外经营本位币的选择 境外经营对其从事的活动是否有很强的自主性 境外经营活动与其从事的交易是否在境外活动中占较大比重 境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量 是否可以随时汇回 境外经营活动产生的现金流量足以偿还其现有和可预期债务 企业在选定境外经营记帐本位币时 除遵守上述一般原则外 同时还应考虑下列因素 4 记帐本位币的变更 一经确定 不得随意变更 确需变更的 应采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记帐本位币金额 外币业务 外币交易业务外币报表折算业务 非人民币报表报出跨国企业报表合并 二 外币会计的产生和发展1 外币会计 的概念 2 外币会计的产生 发展 随的发展 P27 国际贸易国际交流 三 汇率及汇兑损益 汇率 概念 1 汇率的标价 按外汇经营形式不同 直接标价法间接标价法 定量外币 定量本国货币 汇率 银行挂牌汇率外汇市场汇率 买入汇率卖出汇率中间价 买入汇率卖出汇率中间汇率 2 汇率的分类 按外汇付款期限不同 表示方法 直接标价间接标价 升水 远期 即期 贴水 远期 即期 平价 汇兑损益 又称 汇兑差额 1 概念 交易汇兑损益 购销的债权 债务清偿 兑换汇兑损益 货币兑换 调整外币汇兑损益 现行汇率制度下 期末调整 外币折算汇兑损益 外币报表折算 2 汇兑损益的类型 第二节外币交易会计 一 外币交易的表现形式 内容 P29 1 以外币计价的商品购销及劳务供应 2 以外币进行结算的借入和出借款项 3 以外币进行的保险业务 管理咨询业务 一笔交易的两个阶段 二 外币交易会计的基本方法单一交易观点 会计处理特点 收入 成本取决于结算时的汇率 期末不确认未实现的汇兑损益 即 无汇兑损益会计处理方法 交易发生时 按交易日汇率入帐 报表日 按报表日汇率 结算日 资产 负债收入 成本 调整 先 按结算日汇率在行调整再 结算 两种不同观点 两项交易观点 即期末确认汇兑损益 方法 交易时 按交易日汇率入帐 期末 按期末汇率调整债权 债务计算汇兑损益 结算时 按结算汇率结算 特点 成本 收入取决于交易日的汇率 其中 对结算之前期末计量的汇兑 作为已实现损益 作为未实现的递延损益 当期损益表 资产负债表 已实现损益 我国基本上 但未完全排除 入 入 交易结算时作 三 我国外币交易的会计核算我国外币交易的核算原则 1 外币帐户采用 复币记帐2 外币交易发生时 折合汇率3 期末调整 所有外币帐户 初始确认 即期汇率即期近似汇率 外币按期末汇率折算金额 差额 财务费用 汇兑损益 原本位币余额 按照系统 合理的方法确定 通常是当期平均汇率或加权平均汇率 入 所谓系统就是前后各期相同方法 帐户设置 1 外币帐户2 财务费用 汇兑损益 资产 现金 银行存款 应收帐款损益 应付帐款 借款 帐务处理 1 外币交易日的帐务处理 初始确认 交易日的即期汇率或即期近似汇率 借 银行存款贷 实收资本 美元户 即期汇率 不得采用合同汇率和即期近似汇率 A 收到外币投资 借 银行存款贷 短期借款 美元户 即期汇率 B 收到外币筹资额 收进外币业务 借 应收帐款贷 主营业务收入 美元户 C 结汇业务 借 银行存款借 财务费用贷 应收帐款 人民币 a 对外销售产品 b 结汇 汇兑损益 美元户 P36 借 原材料借 应交税费贷 应收帐款贷 银行存款 增 进 A 购进产品 借 应付帐款借 财务费用贷 银行存款 欧元 B 将来 付款 售汇 付出外币业务 一般指售汇业务 欧元 人民币 增值税关税 汇兑损益 人民币 借 银行存款借 财务费用贷 银行存款 美元 外币兑换业务 兑换损益 人民币 2 资产负债表日 期末 外币项目调整的会计处理 外币货币性项目的调整 货币性项目 货币性资产库存现金 应收帐款 银行存款 货币性负债应付帐款 其他应付款 外币货币性项目 应按资产负债表日即期汇率折算调整按资产负债表日即期汇率折算的金额原帐户本位币金额 初识确认时或上一资产负债表日 如果发生调帐减值 则应先按资产负债表日即期汇率折算后 再提减值准备 方法 外币非货币性项目的调整 非货币性项目 存款 长期股权投资 固定资产 无期资产 实收资本 仍采用资产发生日的即期汇率折算 不改变其记帐本位币金额 但 对于成本与可变现净值额低 计量的存货 如果可变现净值的外币确定 则在确定存货的期末价值时 应先将可变现净值折算为记帐本位币 再与以记帐本位币反映的存货成本进行比较 方法 A 以历史成本计量的外币非货币性项目 采用公允价值确定日的即期汇率折算 公允价值变动损益 包含了公允价值变动与汇率变动的共同影响 方法 B 以公允价值计量的外币非货币性项目 如 交易性金融资产 股票 折算后的记帐本位币金额 差额 当期损益 原帐户的记帐本位币金额 作为 公允价值变动损益 计入 第三节 外币报表折算 1 概念 外币报表折算2 意义 1 跨国公司 一 外币报表折算的含义 2 国外在本国经营的公司3 国际资本市场融资 以外国货币为记帐本位币 为满足国外投资者需要 P45 二 外币报表折算的会计处理内容 1 选择折算的标准 现行汇率 报表日 历史汇率 记帐日 平均汇率 编表期内 即 汇率 2 折算差额的处理 当期损益递延到以后各期 时态法 现行汇率法 三 折算的主要方法 1 流动与非流动项目法 目前 较少国家采用 流动与非流动项目法货币与非货币项目法现行汇率法时态法 具体 资产负债表项目 利润表 2 货币性与非货币性项目法 资产负债表 收益表 其中 货币性资产 现金 应收帐款 负债 应付帐款 应付票据 优点 P47 3 现行汇率法 单一汇率法 资产负债表 利润表 优点 P47 会计期内的 或 时态法 现金 应收 应付项目 包括流动与非流动 编表日现行汇率 其他资产 负债 依其特性分别收入 费用 发生时的即期汇率 现行汇率历史汇率 流动与非流动 注 国际会计准则委员会要求 从现行汇率法和时态法中选择其一进行外币报表折算 四 外币报表折算差额的会计处理 外币报表折算差额 的概念会计处理方法 P48 即以单独项目 外币报表折算差额 列入 资产负债表 的股东权益内 不列入损益表 1 递延损益处理 适用 现行汇率法 即以 折算损益 单独列入 损益表 2 当期损益处理 适用 时态法 五 我国外币财务报表的折算 境外经营的财务报表折算1 一般原则 资产负债表 未分配利润 折算后所有者权益变动表中的其他项目计算 单独列入 递延损益处理 系统合理方法确定 2 境外经营财务报表折算应用 P50 3 汇率变动对现金的影响及外币现金流量表的编制 影响额 现金流量表 中三大类现金流量的折算额 按现金流量发生日的即期汇率或即期近似汇率 现金流量表 中的 现金及现金等价物净增加额 的折算额 资产负债表的即期汇率 之差 处理方法 P54 例 单独以 汇率变动对现金的影响额 列入现金流量表 处置境外经营 资产负债表 处置当期损益 相关的外币报表折算差额 转入 1 完全处置境外经营 2 部分处置境外经营 按处置比例结转 对于恶性通胀经济中的境外经营报表折算 首先 对 恶性通胀经济 进行判断 恶性通胀经济特征 1 三年累计通胀接近或超过100 2 利率 工资和物价与物价指数挂钩 3 一般公众不是以当地货币而是以相对稳定的外币为单位 作为衡量货币金额的基础 其次 按下列规定进行报表折算 首先 资产负债表项目 按一般物价指数予以重述利润表项目 按一般物价指数变动予以重述 然后 按最近资产负债表日的即期汇率进行折算 1 2 不再处于行通胀经济时 停止重述 并按停止之日的价格水平重述的报表进行折算 1 企业及境外经营采用的记帐本位币及选定原因 记帐本位币变更的 说明变更理由 2 采用近似汇率的 近似汇率的确定方法 3 计入当期损益的汇兑差额 4 处置境外经营对外币报表折算差额的影响 六 外币折算会计信息的披露 应在附注中披露 第二章所得税会计 第一节所得税会计概述 一 所得税的性质 1 企业所得税 的概念 2 所得税的性质 两种观点 收益分配观 利润分配性质费用观 费用性质 两种理论 业主权益理论 费用企业理论 利润分配 P60 3 准则 国际会计准则 所得税 费用我国准则 所得税 费用 所得税费用的构成 当期应交所得税递延所得税 二 所得税会计的产生与发展 三个阶段 1 所得税会计与财务会计合二为一的共同发展阶段2 所得税会计与财务会计的逐步分离阶段 3 所得税会计的产生和发展时期 20世纪40年代 我国1994年 税法与会计的主要差别 目标不同 依据不同 核算基础不同 P62 三 所得税会计核算方法的沿革 时间性差异永久性差异 的概念 应付税款法的概念 据 纳税所得 借 所得税贷 应交所得税缺点 应付税款法 以利润表为基础的纳税影响会计法 也称利润表债务法 理论基础 收入费用观 收益 收入 费用 时间性差异 递延和分配到以后各期 分摊程度 两种观点 全面分摊法部分分摊法 只分摊一次性非重复发生的时间性差异 P67 P67 缺点 利润表债务法不能反映所有的暂时性差异对所得税的影响 所以也就不能充分完整地提供企业所得税的会计信息 注意 暂时性差异 时间性差异非时间性的暂时性差异 如 之差 可供出售金融资产期末公允价与帐面价 资本公积 入 不入 利润表 资产负债表债务法 2006年 理论基础 资产负债观 资产负债观 收益 期末资产 期末负债 期初资产 期初负债 期末净资产 期初净资产 此收益为经济收益 即考虑交易因素影响 又考虑非交易因素影响 优点 P68 四 所得税会计的核算程序 核算时间 核算程序 除递延所得税资产 递延所得税负债以外 1 确定资产和负债的帐面价值 一般 资产负债表日特殊交易或事项 确认因交易或事项取得资产或负债时 即 资产负债表 金额 2 确定资产和负债的计税基础 计税基础 计税时归属于该资产或负债的金额即 企业未来不需要交纳所得税的资产价值及未来不可以抵扣的负债价值 一般为负债的帐面价值 3 确定暂时性差异 资产 负债帐面价值 之差 暂时性 资产 负债计税基础 可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异 差异 资产负债表日递延所得税负债 之差 期初递延所得税负债 当期应确认的递延所得税负债金额或应予转回金额 4 计算 递延所得税资产 资产负债表日递延所得税资产 之差 递延所得税负债 的确认额或转回额 期初递延所得税资产 当期应确认的递延所得税资产金额或应予转回金额 其中 资产负债表日 递延所得税资产 可抵扣 暂时性差异 税率 资产负债表日 递延所得税负债 应纳税 暂时性差异 税率 5 计算当期应交所得税 应交 所得税 应纳税 所得额 税率 6 确定利润表中的所得税费用 所得税费用 应交 所得额 递延所得税 第二节资产负债的计税基础与暂时性差异 一 资产负债的计税基础 资产的计税基础 即 某项资产在未来期间使用或最终处置时 按税法规定 可以作为成本或费用税前列支而不需缴税的总金额 资产计税基础 资产初始确认时 计税基础 取得成本在持有期间 计税基础 取得成本 以前已经税前扣除金额 负债的计税基础 未来清偿债务时不可抵扣的金额 负债的 帐面价值 未来可税前 扣除的金额 负债的计税基础 一般 0特殊 不为0 如 预计负债 未来可税前 扣除的金额 其中 P72 二 暂时性差异 概念 暂时性差异的分类 1 可抵扣暂时性差异 企业在确定未来收回资产或清偿债务期间的应纳税所得额时 将导致产生可抵扣金额的暂时性差异 通常产生于以下两种情况 资产的帐面价值计税基础 2 应纳税暂时性差异 企业在确定未来收回资产或清偿债务期间的应纳税所得额时 将导致产生应纳税费额的暂时性差异 通常产生于以下两种情况 资产的帐面价值 计税基础 负债的帐面价值 计税基础 资产 负债项目产生的暂时性差异 1 资产项目产生的暂时性差异 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 交易性金融资产 公允准则 帐面价值 公允价值税法 计税基础 取得成本 可供出售金融资产 同上 不同的是 会计上将公允价值变动计入 资本公积 而非当期损益 长期股权投资 权益法下 会计准则 帐面价值据被投资企业损益调整税法 计税基础 成本 投资性房地产 例 P96例17递延所得税资产P110例24递延所得税损益 会计准则 后续计量模式 一般 成本模式特殊 公允价值模式 A 成本模式 固定资产 无形资产 B 公允价值模式 交易性金融资产 同 同 P78 例 固定资产 帐面价值 取得成本 累计折旧 减值准备 计税基础 取得成本 依税法规定已在以前期间税前扣除的折旧额 A 折旧方法和年限不同产生的 B 计提减值准备产生的 税法规定 计提的减值准备在发生实质性损失前不允许税前扣除 无形资产 A 计提减值准备产生的B 价值摊销产生的 a 内部研发形成的暂时性差异帐面价值 资本化金额计税基础 0b 使用寿命不确定产生的暂时性差异会计 不摊销税法 按一定年限摊销 同 固定资产 会计准则 税法 研发费用150 税前扣除 研究阶段的支出 费用化 全部 开发阶段的支出 资本化 符合资本化条件的 其他计提减值准备的各项资产 会计 计提减值准备 降低了帐面价值 税法 发生实质性损失时才允许税前扣除 2 负债项目产生的暂时性差异 一般的负债项目 不产生暂时性差异帐面价值 计税基础 特殊的 A 预计负债 售后服务等原因确认的 会计准则 销售当期将预计售后服务支出税法 发生支出时 才可税前扣除B 预收帐款a 一般 会计与税法一致 不产生暂时性差异b 特殊 会计 不确认收入税法 计入当期纳税所得 预计负债 确认为 3 企业合并中取得的资产 负债产生的 企业合并分类A 会计准则 B 税法 企业合并 吸收合并新设合并控股合并 同一控制下的合并非同一控制下的合并 企业合并 应税合并免税合并 实务常见 非同一控制下的免税合并 合并产生的暂时性差异 准则 购买方取得的可辨认资产 负债 按购买日公允价值入帐税法 购买方取得的可辨认资产 负债 维持原计税基础入帐之差例2 23 P107 特殊项目产生的暂时性差异 1 未作为资产 负债确认的项目产生的 会计 不符合资产负债确认条件 未确认 2 可抵扣亏损和税款抵减产生的 亏损抵转 亏损抵前亏损抵后 我国 即 帐面价值 0 我国税法 亏损五年内税前弥补 结转以后年度的未弥补亏损 可抵扣暂时性差异例2 13 P89 本质上 同 税法 能确定其计税基础例2 12 P88 第三节递延所得税资产和递延所得税负债的核算 一 递延所得税资产 负债核算的意义 概念 当期所得税资产 当期所得税负债递延所得税资产 递延所得税负债 P89 递延所得税资产 负债核算的意义 1 符合资产 负债的定义 2 遵循了权责发生制会计基础 确认递延所得税资产 负债使得企业各期的财务成果更为均衡与合理 P90 例 二 递延所得税资产的核算 1 确认的一般原则 递延所得税资产的确认 确认时 应以很可能取得用来抵减可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限 2 本期递延所得税资产发生额 增加或减少 递延所得税资产期初余额 递延所得税资产期末余额 递延所得税资产期末余额 可抵扣暂时性差异期末余额 适用税率 其中 3 递延所得税资产的会计处理 交易或事项发生时影响到会计利润或纳税所得的 借 递延所得税资产贷 所得税费用 递延所得税费用例2 15 P93 借 所得税费用贷 递延所得税资产 或 产生于直接计入所有者权益的交易或事项的 借 递延所得税资产贷 资本公积 其他资本公积 借 抵延所得税资产贷 商誉等 企业合并中取得的资产 负债产生的 4 帐户设置 递延所得税资产 5 确认递延所得税资产应注意的问题 应以未来期间很可能取得的用来抵减可抵扣暂时性差异的应纳税税所得额为限 判断时 应考虑两方面因素 A 通过正常生产经营活动能实现的纳税所得 B 以前生产的应纳税暂时性差异在未来转回时增加的纳税所得 可结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减应视同可抵扣暂时性差异处理 比照 例2 16 P94 与子公司 联营企业 合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异 同时满足下列条件的 应确认为递延所得税资产 A 暂时性差异未来很可能转回 B 未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得 例2 17 P96 非同一控制下的合并中 资产 负债的入帐价值计税基础 差额 递延所得税资产 同时 调整 商誉 或计入合并当期损益的余额 与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异所有者权益 例2 18 P96 相应的递延所得税资产 6 不确认递延所得税资产的情况 不属于合并 且发生时的可抵扣暂时性差异 例2 19 P97 与对子公司 联营公司 合营企业投资相关的可抵扣暂时性差异 不同时具备两个确认条件的 资产负债表日预计未来很可能无法获得足够的应纳税所得的 既不影响会计利润也不影响纳税所得 1 税率确定 递延所得税资产的计量 预期收回资产期间的适用税率 应注意三个方面 注意 税率变化的 应对已确认的递延所得税资产按新税率重新计量并作帐务调整 例2 20 P99例2 21 P101 2 递延所得税资产不予折现 3 递延所得税资产帐面价值的复核 资产负债日 复核 若据新情况估计 未来转回期间不产生足够应纳税所得 应减记递延所得税资产 借 所得税费用借 资本公积贷 递延所得税资产 当期所得税费用 其他资本公积 减记后 新情况使得能获得足够的应纳税所得应转回减记金额 相反分录 三 递延所得税负债的核算 1 确认的一般原则 递延所得税负债的确认 应确认所有的应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债 除准则明确规定不确认的 2 本期递延所得税负债发生额 增加或减少 递延所得税负债期末余额 递延所得税负债期初余额 递延所得税负债期末余额 应纳税暂时性差异期末余额 适用税率 其中 3 递延所得税负债的处理 与递延所得税资产处理同理 三种情况 借 所得税费用 递延所得税费用借 资本公积 其他借 商誉等贷 递延所得税负债 4 帐户设置 递延所得税费用 5 确认递延所得税负债应注意 非同一控制下合并中 与直接计入的所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异 相应的递延所得税负债也计入所有者权益 公允价 帐面价值 计税基础 差额 应纳税暂时性差异 商誉 相应的递延所得税负债 6 不确认递延所得税负债的情况 商誉的初始确认 例2 23 P107 企业合并以外发生的不影响会计利润和纳税所得的其他交易与事项 投资企业能够控制转回时间且预计未来很可能不会转回的与子公司 联营企业以及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异 1 税率 递延所得税负债的计量 预期清偿该债务期间的适用税率 若税率变化 应重新计量并调帐 2 递延所得税负债不予折现 第四节所得税费用的核算 一 当期所得税 所得税费用 当期所得税递延所得税 当期 所得税 当期应纳税 所得额 适用的 所得税税率 式 注意 各项扣除和不允许税前扣除P113 式 即 会计利润与纳税所得之差 调整金额 A 会计做费用 税法不做 B 会计费用与税法允许费用之差C 会计收入与税法收入之差D 税法规定不征税收入E 其他 具体 P114 P116 其中 当期应纳税所得额 二 递延所得税的计算与帐务处理 递延所得税 的概念 P116 计算 注意 运用上式计算时 递延所得税资产 递延所得税负债 帐户余额 扣除直接计入权益 商誉 营业外收入后的金额 应为 三 所得税费用的计算与帐务处理 本期所得税费用 当期 所得税 递延 所得税 借 所得税费用 当期所得税费用 递延所得税费用贷 应交税费 应交所得税贷 递延所得税资产 或借 贷 递延所得税负债 或借 第三章上市公司信息披露 第一节概述 一 股份公司与上市公司 1 股份制 的概念 P123 股份有限公司的产生与发展 2 股份公司 的概念 古罗马 19世纪末 中国1984年 1 股份有限公司 股份公司的类别 按 公司法 2 有限责任公司 设立方式 1 发起设立 2 募集设立 基本特征 P125 基本特征 P125 1 上市公司 的概念 P125 上市公司及其应具体条件 2 应具体条件 P126 二 上市公司信息披露的意义和法律责任 意义 1 有助于投资者进行投资决策 2 促进证券市场的健康发展 3 落实公司管理人员的托管责任 4 促进上市公司加强经营管理 5 作为国家宏观调控和管理的重要依据 上市公司信息披露的法律责任 1 证券法 要求 真实 准确 完整 不得有虚假记载 不得有误导性陈述 不得有重大遗漏 2 处罚 暂停其股票上市交易 中止其股票上市交易 赔偿 二 上市公司信息披露的基本框架 招股说明书 概念 内容P129上市公告书 概念 内容 招股说明书与上市公告书的异同 相同点 编制主体 发布方式 使用的部分资料相同不同点 公布时间不同 前后 标准不同 上市与否 编制目的不同 募集股份 宣布可流通交易 年度报告中期报告季度报告 定期报告 异同 重大事件公告公司收购公告 临时报告 主要重大事件 P132 P132 第二节分部报告 一 分部报告的意义 类别和编制基础 概念 分部报告意义 更加有用 更加具体 分部报告的类别 1 业务分部报告2 地区分部报告分部报告的编制基础 一般 个别财务报表披露合并报表情况下 合并财务报表 二 分部的确定 分部的概念 分部的类别 业务分部 地区分部业务分部的确定 1 业务分部的概念 注意 业务分部与业务部门不完全相同 P136 2 确定业务分部应考虑的因素 各单项产品或劳务的性质 规格 型号 用途 生产过程的性质 劳动密集型 资本密集型 产品或劳务的客户类型 大宗客户 零散客户 销售产品或提供劳务的方式 批发 零售 自产自销 生产产品或提供劳务受法律 法规的影响 经营范围 交易定价 只要包含上述大部分因素 就可确定为业务分部 地区分部的确定 1 地区分部的概念 注意 地区分部与行政区域不完全一致 2 地区分部的确定基础主要风险和报酬的来源 资产所在地客户所在地 P138 3 确定地区分部时应考虑的因素 所处经济 政治环境的相似性 在不同地区经营之间的关系 经营的接近程度大小 与某一特定地区经营相关的特别风险 外汇管理规定 外汇风险 一般 当包含了上述大部分因素时 就可认定为某和地区分部 报告分部的确定 1 报告分部的概念2 确定报告分部的原则 在业务分部 地区分部的基础上 考虑重要性原则3 报告分部重要性标准的判断 当业务分部 地区分部的大部分收入是对外交易收入 其对企业盈亏具有重要影响 且满足以下三条10 条件之一的 符合重要性 一个分部的收入占企业所有分部收入总额10 或以上 P142 P141 一个分部的营业利润 或亏损 的绝对额 占下列两项中绝对值较大者的10 或以上 A 所有盈利分部的分部营业利润合计额 B 所有亏损分部的分部营业亏损合计额 P143 一个分部资产占所有分部资产总额的10 或以上 4 低于10 的重要性标准的特殊处理 P145 5 报告分部75 的标准 即 分部报告披露的对外营业收入合计额必须达到合并总收入或企业总收入的75 若未达到 则必须增加报告分部的数量 6 垂直一体化经营下报告分部的确定 可将不同层次确定为独立的报告分部 7 为提供可比信息报告分部的确定 上期为报告分部 本期不满足报告分部条件 若认为其本期仍然重要 仍可作为本期报告分部 三 分部报告的种类及其确定 分部报告的种类 分部报告形式的确定 按其报告形式 主要报告形式 详细 次要报告形式 简化 以其风险和报酬的主要来源和性质为依据 业务分部主要 地区分部次要 主要来源为产品 劳务 主要来源为国家 地区 主要来源为同时 地区分部主要 业务分部次要 业务分部主要 地区分部次要 国家 地区 产品 劳务 四 分部会计信息的披露 主要报告形式下会计信息的披露 次要报告形式下会计信息的披露 1 披露的内容P148 P150 分部收入 费用 利润分部资产 负债 2 分部信息与企业报表总额或合并报表的衔接 收入 利润 资产 负债的衔接 1 地区分部披露的内容 即业务分部为主要 2 业务分部披露的内容 P151 P152 P152 分部报告的其他披露内容 1 分部间转移价格的确定及其变更 2 分部会计政策及其变更 3 前期比较数据 P153 第三节中期财务报告 一 中期财务报告的构成 意义 概念 中期财务报告的构成 包括 月度报告季度报告半年度报告年初至本中期末的报告 至少应包括 资产负债表利润表现金流量表附注 P156 中期报告的编制意义 1 有助于提高会计信息质量 2 有助于完善上市公司的信息披露制度 3 有助于规范企业的行为 二 中期财务报告的理论基础 两种观点 1 独立观2 一体观 概念 优缺点 大多数国家 包括我国 侧重于 独立观 P158 三 中期财务报告的原则和会计信息质量要求 应遵循的原则会计信息质量要求 与年度报告相一致的会计政策 与年度报告一样 特别 重要性及时性 四 中期财务报告的确认与计量 确认与计量的基本原则 1 中期会计要素的确认计量原则年报 2 中期会计计量应当以年初至本中期末为基础 而不应当以本中期为基础 3 中期采用的会计政策年报 会计政策和会计估计变更应符合规定 P161 其中 会计政策 会计估计的概念 会计政策变更及其条件 概念 条件 A 法律 法规 会计制度等要求变更 B 会计政策变更能提供更可靠 更相关的信息 P162 P163 会计政策变更的会计处理方法 A 追溯调整法 概念B 未来适用法 概念 方法选择 a 国家发布相关处理方法相关的处理方法 b 国家未发布追溯调整法 c 在当期期初确定会计政策变更对以前各期累计影响数不切实可行的 未来适用法 P163 P163 季节性 周期性或偶然性取得收入的确认 计量 原则同例 会计季度中不均匀发生的费用的确认 计量 除了在会计季度末公允预计或递延 中期财务报告也相应公允预计 递延外 均应在发生时确认 计量不得为了平衡各期的收益 人为平滑化 P165 五 中期财务报告的编制要求 中期资产负债表 利润表和现金流量表的编制要求 1 应是完整报表 而非简明报表 2 格式 内容应当与上年度财务报告一致 3 若当年新实行准则 报表内容 格式有修改 则按修改后 提供的上年度比较报表也应调整 中期合并报表和母公司报表的编制要求 1 上年度财务报告包括的 中期报告也应包括 2 中期合并报表的上年合并报表 合并报表母公司报表 合并范围合并原则编制方法内容格式 3 若中期合并范围发生了变化 报告期内处置了所有应纳入合并范围的子公司又没有新增子公司 中期报告母公司报表 不需合并报表 但上年度比较报表合并报表 报告期内新增子公司 应将其纳入合并范围 中期比较财务报表的编制要求 中期报告中应提供下列前期报表 的资产负债表 的利润表 的现金流量表 注意 若本中期内财务报表项目进行了调整和修订 六 中期财务报告附注披露的要求和内容 披露要求 中期报告附注的概念 P169 1 应当以年初至本中期末为基础披露 2 应当对自上年度资产负债表日之后发生的重要交易或者事项进行披露 重要 的含义 例 P169 例 P170 P170 披露内容 1 中期财务报表所采用的会计政策与上年度相一致的说明 5 关联方关系的变化及关联交易 前期差错 重要的前期差错 追溯调整法 概念 不重要的前期差错 调整发现当期 P171 若无变化则不需披露 若影响数不能合理确定 应说明原因 3 前期差错的性质及其更正余额 4 企业经营的季节性和周期性特征 2 会计估计变更的内容 理由及其影响数 6 合并范围的变化 7 对性质特别或金额异常的报表项目的说明 8 证券发行 回购和偿还情况 已实施的 已提出 已批准尚未实施的 收入利润 11 中期资产负债表日至中期报告报出日之前的非调整事项 调整事项 非调整事项 概念 10 按规定披露分部信息的 应披露主要报告形式的分部 9 利润分配情况 包括 P173 12 上年度资产负债表日以后发生的或有资产 或有资产的变化情况 企业合并 长期股权投资 终止经营 13 企业结构变化情况 包括 14 其他重大交易或事项 注意 P174 第四节关联方披露 一 概述 关联方的概念及特征 P174 关联方披露的意义 1 概念 控制 共同控制 重大影响的含义 2 特征 关联方涉及两方或多方 关联方以各方之间的影响为前提 1 有利于提高会计信息的质量 2 有利于加强税务监督 3 有利于加强证券市场监管 促进证券市场健康发展 二 关联方关联的认定 关联方关系存在的主要形式 该企业的母公司 某一企业直接控制一个或多个企业 某一企业通过一个或若干个中建企业间接控制一个或多个企业 某一企业直接地和通过一个或多个中间企业间接地控制一个或多个企业 2 该企业的子公司 遵循 实质重于形式 的原则 被直接或间接控制的其他企业与单位信托基金之间 3 与该企业受同一母公司控制的其他企业 同一公司下的企业之间 4 对该企业实施共同控制的投资方 包括直接间接 5 对该企业实施重大影响的投资方 6 该企业的合营企业 7 该企业的联营企业 8 该企业的重要投资者个人以及与其关系密切的家庭成员 9 该企业或其母公司的关键管理人员以及与其关系密切的家庭成员 10 该企业主要投资者个人 关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制 共同控制或施加重大影响的其他企业 不构成关联方关系的情况 与该企业发生日常往来的资金提供者 公用事业部门 政府部门和机构 客户 供应商 特许商 经销商 代理商 2 与该企业共同控制合营企业的合营者3 仅仅同受国家控制而不存在其他关联方关系的企业 三 关联方交易的确认和类型 关联方交易的确认 P181 1 关联方交易的概念 2 要点 通常是在关联方关系已经存在情况下发生 主要是资源或义务的转移 转移价格是了解关联方关系的关键 关联方交易的类型 购买或销售商品 2 购买或销售除商品外的其他资产 3 提受或提供劳务 4 担保 5 提供资金 贷款或股权投资 6 租赁 7 代理 8 研究与开发项目的转移9 许可协议 10 代表企业 由企业代表另一方进行债务结算 11 关键管理人员薪酬 注意 判断是否属于关联方交易应以交易是否发生为依据 而不是以是否收款为前提 四 关联方信息的披露 存在控制关系的母公司和子公司信息的披露 无论是否发生交易 均需披露 1 公司和子公司的名称2 公司和子公司的业务性质 注册地 注册资本及其变化 或实收资本 股本 3 母公司对该企业或该企业对子公司的持股比例和表决权比例 关联方交易的信息披露 1 披露要求 应遵循 重要性 原则 不是金额大小 而是对财务状况 经营成果影响程度 重要的分别关联方及交易类型披露 不重要合并披露 3 披露应注意的问题 2 披露内容 第四章租赁会计 第一节概述 一 租赁业务的产生与发展 租赁的概念 现代租赁业务的产生 20世纪50年代 二 租赁业务的特点 分类 特点 1 租赁资产的使用权与所有权分离 2 融资 与 融物 相结合 3 租赁资产分期获得补偿 P187 租赁业务的分类 1 按租赁目的 2 按租赁资产投资来源 1 经营租赁2 融资租赁 概念 1 直接租赁2 杠杆租赁3 售后租回4 转租赁 P189 概念 P189 租赁业务的一般程序 以直接租赁为例 1 租赁资产的购入 租赁业务的准备 签订租赁合同 签订购货合同 租赁资产款项支付2 租赁合同的履行 3 租赁资产的处置 租赁期满 融资租赁资产的处置方法 退租续租留购 三 租赁会计的产生与发展 租赁会计的概念 租赁会计的产生 发展 美国 1949年1976年国际会计准则 1982年我国 最新 2006年 P193 四 租赁会计核算的基本内容 相关定义与述语 P193 195租赁 租赁开始日 租赁期 租赁期开始日 或有租金 履约成本 担保余值 未担保余值 租赁会计核算的基本内容 第二节经营租赁业务会计 一 准则的有关规定 对承租人会计处理的有关规定 1 租金 相关资产或当期损益 直线法 摊入 其他方法更系统合理的 按其他方法 2 初始直接费用 当期损益 计入 手续费 律师费 3 或有租金 实际发生时 当期损益 计入 租入资产不入帐 应付租金不确认为长期负债 对出租人会计处理的规定 1 出租资产 资产负债表内 包括在 2 租金收入 当期损益 直线法 其他方法更系统合理 按其他方法 4 租赁资产折旧 摊销 自用类似资产 同 5 初始直接费用 当期损益 计入 二 承租人的帐务处理 1 租金 借 管理费用借 制造费用贷 银行存款 注意 免租期 租金在整个租期分摊 包括免租期 2 初始直接费用 借 管理费用等贷 银行存款 免租金 扣除免租后分摊 4 或有租金 借 管理费用等贷 银行存款 实际发生时 5 信息披露 重大租赁 附注中披露 应 以后三年每年不可撤销租金以后年度租金总额 例4 1 P198 三 出租人的帐务处理 1 租金收入 借 银行存款贷 主营业务收入 经营租赁收益 2 初始直接费用 借 管理费用等贷 银行存款 3 折旧 借 主营业务成本贷 累计折旧 5 信息披露 附注中披露 各类租出资产的帐面价值 例4 2 P200 第三节融资租赁业务 一 准则的有关规定 融资租赁业务的判断 符合下列一项或数项标准 可以定为融资租赁 1 租赁期满 资产所有权转移给承租人 合约规定或据其他条件判断 2 承租人有购买租赁资产的选择权 所订立的购买价款远低于行使选择权时租赁资产的公允价值 4 承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值 其中 资产寿命 尚可使用寿命大部分 75 3 资产的所有权即使不转让 但租赁期占资产寿命的大部分 注意 若租赁时 资产已使用年限超过了可使用年限的75 不再适用这一判断标准 几乎相当于租赁开始日资产公允价值 其中 几乎相当于 90 5 租赁资产性质特殊 如果不作较大改造只有承租人才能使用 其中 最低租赁付款额 应付租金 购买价款 担保余值最低租赁收款额 最低租赁付款额 独立于承租方和出租方的第三者担保的余值 承租人会计核算规定 租赁开始日 租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值中较低者资产入帐 作 计算最低租赁付款额现值时 贴现率 A 能取得出租人租赁内含利率的B 租赁合同规定利率的C 既无法取得内含利率又无合同规定利率 差额 未确认融资费 作 最低租赁付款额 长期应付款 作 用内含利率作为贴现率 用合同规定利率 用同期银行贷款利率 其中 租赁内含利率 租赁开始日最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率 或有租金 实际发生时 入当期损益 折旧年限 a 能合理确定期满取得所有权 使用寿命b 不能合理确定期满取得所有权 租赁期与寿命较短者 二 承租人的会计处理 科目设置 固定资产 融资租入固定资产 财务费用 固定资产 自有固定资产 长期应付款 应付融资租赁款 未确认融资费的分摊 实际利率法 1 融资费用分摊率 以最低租赁付款额现值作为资产入帐价值 以公允价值作为入帐价值 分摊率 最低租赁付款额现值等于租赁资产公允价值的折现率 分摊率 租赁内含利率合同规定利率同期贷款利率 2 当期分摊额 期初应付本金余额 分摊率当期应付本金减少额 当期租金 当期融资费分摊额 帐务处理举例 P207 三 出租人会计核算 出租人会计核算规定 租赁开始日 A 最低租赁收款额与初始费用之和B 同时记录 未担保余值 C A B 未确认融资收益 差额 未确认融资收益 A B 的现值 作 应收融资租赁款 租赁期内各个会计期间 实际利率法分配 初始费用发生时资本化 入 应收融资租赁款 分摊 按各期租赁收入与未确认融资收益的比例分摊 冲减租期内融资收入 每年末 对 未担保余值 进行复核 若未担保余值增加 不调整若未担保余值减少 或有租金 当期损益 实际发生时入 需重新计算内含利率 B 以后按修正后的投资净额和内含利率确认融资收入 已确认的损失的未担保余值得以恢复 应在原已确认的损失金额内转回 并重新计算内含利率 以后按修正以后的投资净额 内含利率确认融资收入 租赁投资净额 最低租赁收款额与未担保余值之和 与未实现融资收益之间的差额 科目设置 未实现融资收益的分配 实际利率法 当期分配额 期初租赁投资净额 租赁内含利率 即 当期确认融资收入 其中 租赁内含利率 最低租赁收款额现值等于租赁资产公允价值折现率 当期租赁投资净额的减少额 租金 当期确认的融资收入 例 P217 218 帐务处理举例 P216 四 融资租赁业务在财务报告上的列示与披露 资产负债表 承租人 出租人 流动负债 一年之内支付的租金长期负债 长期应付款 非流动资产 长期应收租赁款 减去未确认融资费后的净额 减去未实现融资收益 报表附注 1 承租人 各类租入资产的期初 期末原价 累计折旧 资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额 以及以后年度总额 未确认融资费用的余额 分摊方法 2 出租人 资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额 以及以后将收到的总额 未实现融资收益总额 分配方法 第四节售后租回业务会计 一 概念 售后租回 概念 二 准则规定 1 承租人和出租人应当将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁 2 认定为融资租赁的 售价 之差予以递延 并按折旧进度进行 应当 帐面价值 分摊折旧费用的调整 作为 P223 3 认定为经营租赁的 4 承租人和出租人应当披露各售后租回交易以及售后租回合同中的重要条款 三 售后租回业务的会计处理 承租人 售后租回融资租赁业务 若为出售损失 借 递延收益 例4 5 P225 售后租回经营租赁业务 1 没有证据表明以公允价成交 帐户同上 只是分摊调整的是租金费用 2 有证据表明以公允价成交 计入当期损益 例4 5 P226 第五章衍生金融工具 第一节概述 一 金融工具的概念 内容 概念 内容 金融工具 P229 二 金融工具的产生和发展 基础金融工具 20世纪80年代以来 金融工具的发展主要体现在 1 金融工具合约的数目和交易量迅速增长 2 具有全球化特点的新金融工具不断出现 三 金融工具的类别 1 概念 2 内容 应收 应付帐款 存入 存出保证金 P230 衍生金融工具 1 概念 P2312 特征 其价值随特定利率 金融价格 商品价格 汇率 价格指数 费率指数 信用等级 信用指数或其他类似变量变动而变动 变量为非金融变量的 该变量与合同的任一方不存在特定关系 其价值变动取决于标的变量的变化 例如 人民币债券远期合同的价值变化取决于人民币基准利率的变化 衍生金融工具的结算金额的确定 A 往往通过标的变量作用于衍生金融工具的名义金额来确定 其中 衍生金融工具的 名义金额 可能是一定数量的货币金额 也可能是一定数量的股份 还可能是一定数量的其他项目 B 也可能不需要通过名义金额确定 而是通过合同中明确的结算条款确定 例如 合同规定6个月期利率上涨幅度超过100点时支付另一方1000万元 不要求初始净投资 或与对市场情况变动有类似反应的其他类型合同相比 要求很少的初始投资 一般 只需少量的 保证金 在未来某一日期结算 可能是一个结算期 也可能是到期前多个结算期 衍生金融工具 四 金融工具会计的基本内容 1 确认 入帐时点 3 列示和披露 第二节衍生金融工具一般业务的核算 一 衍生金融工具的确认和计量原则 确认原则 1 确认原则 投资衍生金融工具的目的 衍生金融工具业务 企业成为衍生金融工具合同的一方时 应当确认一项金融资产或金融负债 2 终止确认原则 收取金融资产现金流量的合同权利终止 或金融资产已经转移 应当终止确认该衍生金融工具 将其从帐户 报表内予以转销 计量原则 应以公允价值计量 且其变动计入当期损益 被指定为有效套期工具的衍生工具 属于财务担保合同的衍生金融工具 与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具挂钩并须通过该权益工具结算的衍生金融工具 但 除外 交易费用构成实际利息的组成部分 二 衍生金融工具的核算 科目设置 衍生工具 双重性质 取得衍生资产 公允价值变动收益 取得衍生负债 公允价值变动损失 帐务处理举例 P240 第三节套期保值 简称 套期 一 套期保值的概念 类别 概念 套期保值业务三要素 套期保值的类别 按套期关系 概念 P245 246 P244 二 套期工具和被套期项目 套期工具 1 概念 对外汇风险进行套期 还可以将非衍生金融资产或非衍生金融负债作为套期工具 2 准则规定 衍生金融工具通常可以作为套期工具 包括 远期合同 期货合同 互换和期权 如 企业发行的期权 而购入期权 则可以 P247 非衍生金融资产或非衍生金融负债通常不能作为套期工具 但被套期风险为外汇风险时 则可以 A 或与市场上没有报价的权益工具投资以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具进行结算的衍生金融工具 在运用套期会计方法时 只有涉及报告主体以外的主体的工具 含符合条件的衍生 非衍生工具 才能作为套期工具 其中 报告主体 被套期项目 1 概念 包括 确定承诺 已签具法律约束力的协议预期交易 尚未承诺但预期会发生的交易 其中 P248 2 准则规定 被套期项目 应当是企业面临公允价值或现金流量变动风险 即被套期风险 在本期或未来期间会影响企业的损益 不能作为被套期风险 B 与企业购并中的确定承诺相关的风险 被套期风险 包括 外汇风险利率风险商品价格风险股票价格风险信用风险 衍生金融工具不能作为被套期项目 外购的 嵌在另一项金融工具 主合同 中的期权 如果其与主合同存在紧密关系 且混合工具没有被指定为以公允价值计量且其变动记入当期损益的金融工具 则 可以作为被套期项目 但 对于信用风险或外汇风险 企业可以将持有至到期投资作为被套期项目 而对于利率风险或提前还款风险 则 不可以作为被套期项目 采用权益法核算的股权投资 不能在公允价值套期中作为被套期项目 被套项目 类似 在母公司合并报表中 对子公司投资 被套项目 外汇风险 但 对境外经营净投资 被套期项目 三 套期保值业务的帐务处理 科目设置 公允价值套期业务 1 准则规定 基本要求 被套项目利得或损失的帐务处理和报表列示 A 利率风险公允价值套期 对被套期项目形成的利得或损失 a 被套期项目是资产的 在资产负债表资产项目下单独列示b 被套项目是负债 在资产负债表负债项目下单独列示 B 被套期项目 同时 调整被套项目的帐面价值 计入 B 被套项目是以摊余成本计量的金融工具的 对被套项目帐面价值所作的调整 应当按照调整日重新计算的实际利率在调整日至到期日的期间内进行摊销 计入当期损益 C 被套项目为尚未确认的确定承诺的 该确定承诺因被套期风险引起的公允价值变动累计额应当确认为一项资产或负债 相关的利得或损失计入当期损益 D 在购买资产或承担负债的确定承诺的公允价值套期中 该确定承诺因被套期风险引起的公允价值变动累计额 已确认为资产 负债 应当调整履行该承诺所取得的资产或承担的负债的初始确认