新会计准则条件下商业银行税收筹划及纳税风险管理

1、2011年第11期 49 我国现行企业会计准则以服务于企业财务会计报告的主要使用者为目标，将会计确认、计量、记录和报告统一于会计制度内，与我国现行税法存在不少差异。在实际工作中，企业陆续执行新的企业会计准则后，我国企业财务会计实现了会计准则主导型的中国企业会计制度体系，如有与税收制度不一致或不相协调的，应按会计制度进行核算，纳税时再作调整。我们要与国际惯例协调，必须遵循会计与税收相分离的原则，这也是商业银行开展纳税筹划的基础动因。一、新会计准则条件下商业银行财务会计与税务会计的差异(一 税务筹划与会计制度商业银行会计政策选择既然会计制度与税收制度两者存在差异，而且在税收制度中又承认或认可某些会

2、计政策选择，商业银行当然可以利用会计技术进行税务筹划；如折旧政策、减值准备计提和会计估计等，其中大多为时间性差异、也有永久性差异。一般地说，利用本国会计制度与其税收制度的联系与差异，通过会计政策选择进行国内税收筹划相对比较简单。由于商业银行大多向国际化、多元化、集团化发展，因此跨国经营的商业银行还应全面了解并掌握涉税国家或地区的会计制度，在其法规框架下进行会计政策选择，以达到税收筹划目的，其筹划技术比较复杂。目前世界上只有少数国家全盘照搬I A S (国际会计准则，其余各国都有自己的会计准则或制度，但大多数国家的会计准则或制度又都以I A S 为主要参照标准，因此了解并掌握I A S (或I

3、F R S ，即国际财务报告准则，尤其是其发展趋势，对商业银行税收筹划是非常有益的。(二 税务筹划与计量确认会计确认的方法与汇率安排新企业会计准则实施后，金融工具后续计量上突出了公允价值的运用，按税法规定，因公允价值变动而计入当其损益的，无需纳税，而贷款减值准备的税前扣除仍为1，只不过提取的范围上有所变动；由美国次贷危机而引发的全球金融危机更是将矛头直指公允价值。国际会计准则理事会已发布有关金融工具等会计准则的征求意见稿，将金融工具划分简化为以摊余成本和公允价值计量两大类：我国正积极参与I A S B 为应对本次国际金融危机对金融工具、公允价值计量、财务报表列报等项目的修改工作，财政部已发布“

4、中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图”(征求意见稿。在全球化背景下，跨国资本流动迅速增长，汇率风险也日益突出，现阶段我国除上海等五个城市试水人民币跨境贸易结算外，大多以外币为计价货币，在银行国际业务的会计处理中，由于各国的汇率制度不同，银行选择的汇率不同以及选择的会计处理方法(如一笔业务观和两笔业务观 不同，每期计算的汇兑损益额也不同；另外对未实现的汇兑损益是用当期确认法，还是用递延法也不一样；如银行对外投资的理财产品等。(三 税务筹划与财务管理金融企业财务规则差异金融企业财务规则高度强新会计准则条件下商业银行税收筹划及纳税风险管理 张仿龙 50 2011年第11期调权责发生制

5、原则在收入、成本、费用、资产、负债等所有会计要素确认和核算上的应用。新企业所得税法在降低企业所得税率和提高费用税前扣除标准的同时，强化了反避税方面的制度。以前财务制度、会计制度和税法大都是一致的，而现行财务会计制度和税法不一致、需进行纳税调整的越来越多，如除原有的国债利息收入、业务宣传费超过标准、业务招待费超过标准和计税工资等项目外，还对业务招待费采取了非全额计入(60%标准，并对捐赠支出的税前扣除条件严格限定等。一般地税务筹划既可能绝对减少应纳税额而少缴税款，还可能利用时间差异、改善财务管理，因为应付税金对银行现金流量是一种刚性约束；因此商业银行税务筹划是商业银行财务管理职能的体现和提升。但

6、我们应当看到，特别是作为上市商业银行，某些减少应税收入的交易或事项，也可能会减少财务报告给投资人的收入，进而影响到其在资本市场的表现。与现行税收法规相适应、相衔接并具相对独立而健全的金融企业财务管理制度有利于规范和督促金融企业依法纳税。二、商业银行税收筹划的重点及纳税风险管理(一 商业银行纳税筹划的重点应是营业税和所得税，这两项在银行税负中所占比重最大根据前面分析，税务筹划一般从有效利用税收优惠政策、把握税前扣除标准、恰当利用暂时性差异、合理规划交易入手、增加免税收入、减少税收支出，加强税务信息管理、降低税收成本。如根据金融机构往来业务不征税、金融商品转让税前扣除、金融企业买卖金融商品汇总纳税

7、、银行资产过户免税、金融企业应收未收利息扣除、金融企业购买国债(含二级市场 到期兑付利息收入免税、金融保险汇总缴纳所得税、公性捐赠扣除、坏账准备金扣除、1的呆账准备税前扣除、呆账损失税前扣除，还有金融企业的出纳长款收入和转贴现利息收入不征税等，我们可在资产业务上提高转贴现业务、债券投资、银行拆借等比重，尝试和发展资产转让等金融商品转让业务；密切关注不良贷款和其他应收款项变动情况，及时完成呆、坏账报批；准确核算应收利息；在处理具体交易时，如抵债资产变现，在保证业务安全性的前提下，选择税负最轻的途径；还有在新设网点增加营业用房、车辆等固定资产时，设计多种方案进行比较并及时处理闲置房产，以减轻税负等

8、，具体的不再展开。(二 商业银行税务筹划的风险主要指税收筹划的不确定性，既有政策性风险，如金融环境风险、税收环境风险、法律环境风险、税收执法风险等；又有来自商业银行内部的操作性风险，如筹划人员的职业道德风险、执业能力风险、纳税意识风险、诚信纳税风险、财务管理和会计核算风险、税收筹划心理风险；还有经营性风险，如银行预期经营活动变化风险、税收筹划控制风险等。所以，商业银行税务筹划时，必须依法筹划，力求使商业银行的税收筹划方案与国家的税收政策导向保持趋同；要树立风险意识，建立有效的风险预警机制，充分考虑相关的涉税风险，通过信息收集和危机预知功能，及时寻找导致风险产生的根源，采取措施控制和分散风险，使

9、风险适当地均衡，化险为夷，趋利避害争取更大的税收收益。三、商业银行税收筹划及相关政策完善的建议由于税收筹划目的的特殊性，商业银行既要协调好与税务机关的关系、积极寻求当地税务机关的支持与帮助，又要加强培训、提高涉税人员的业务水平，并全面诚信地履行法定的做账与纳税义务；还可聘请税收筹划专家、提高税收筹划的科学性，必要时寻求税务代理、转移违法风险。由于商业银行不同于一般的企业，在当前面临外资银行全面竞争的形势下，需要国家在税收政策方面进一步完善并给予扶持；从国外情况看，银行业务一般都纳入增值税的征收范围，多数国家如欧盟各国、加拿大、澳大利亚、新西兰、韩国等对银行信贷等主要业务还免征增值税；即便征收营

10、业税的国家，商业银行的营业税一般不超过2%，甚至有的国家不征收营2011年第11期 51 业税。针对我国银行业税负过重和税制结构缺陷，参照美国银行和其他国家的做法，对银行业营业税税基改为差额征收，或改征增值税；改变坏账与利润分离的财务管理模式，提高贷款损失准备金的税前扣除比例，规定商业银行的账面利润首先要冲抵坏账后才能表现为真实利润，只有真实利润才可作为税基和股东分红的基础；运用税收政策，支持和鼓励金融创新；如衍生金融产品(包括结构性金融产品，其收益一般由公允价值变动(按企业会计准则第22号-金融工具确认和计量规定，衍生工具的公允价值变动计入当期损益，但这部分损益在实际交割前是银行尚未实现的收

11、益 和交易价差 (类似于投资收益 两部份构成，对衍生金融产品的税务处理包括所得额的确定、所得获取的时间确定等都采用财务会计准则，不单独制定计税依据等，并按收付实现制计算应纳税所得额，避免银行为尚未实现的利润甚(作者单位：中国建设银行股份有限公司浙江省嘉兴分行金融档案是指各金融机构在工作中形成的具有保存价值的历史记录。包括：各金融机构文书部门产生的文书档案；会计、基建部门产生的各类专业档案；信贷部门产生的信贷档案；客户办理业务时留存的各类表单、资料、合同以及其他工作中产生的文字、图表、光盘、磁盘等材料。金融机构的文书档案中有工作计划、目标、规章制度、会议记录、总结、业务文件材料等等，具有一定的机

12、密性，对金融机构的管理起着重要的指导作用。一、金融机构档案管理现状（一）基础设施不达标档案库房是保存档案的场所和基础设施，是一种特殊性建筑，要求具有防高温、防潮、防光、防有害气体等功能。库房内还要求配备设施包括消防设施、空气调节设施、专用档案装具、监控防盗设施等，这些都直接影响档案的保管效果。而目前绝大多数金融机构没有符合档案管理标准的档案库房，而如果金融机构自行建造符合档案管理要求的档案库房，需要大量的财力、物力，因此金融机构往往利用办公用房作为档案库房，导致有的金融机构现有的档案库房面积偏小，防火、防盗、防潮等设施不全；有的金融机构档案库接近水源，档案受潮、霉变情况时有发生；有的金融机构办公、阅档、库房合并使用，用纸箱、麻袋来装重