房地产企业纳税实务及风险防范

1、房地产企业纳税实务及风险防范主讲教师:计敏3当前房地产企业的纳税环境重点税源工作重点(征、管、查营改增2015年全国税务专项检查三大指令性计划(税总发201525号-检查重点4学习目标:51.掌握最新房地产企业税收政策2.知晓房地产开发业务的税务处理3.了解房地产企业主要涉税风险点及防范技巧课程内容总体介绍业务范围、开发流程、税收政策纳税处理实务及风险防范收入、成本、费用热点、难点问题分析(25个问题营业税、土增税、企业所得税比较6第一部分总体介绍一、房地产开发业务范围与特点业务类型1、土地使用权的开发、转让与租赁2、房屋的开发、销售与出租住宅、公寓、营业用房、配套设施3、代建房屋和工程(土地

2、开发、道路铺设工程及其他城市基础设施和配套设施特点:投入资金大、建设周期长、成本核算复杂、销售方式多样、涉及税种众多7二、房地产开发程序与纳税环节前期准备开发建设和预售竣工销售房地产使用契税土地税印花税耕地税营业税所得税房产税土地税印花税土增税营业税所得税土地税印花税土增税营业税所得税房产税土地税印花税增值税收入的确认视同销售土地出让金返还、拆迁安置、合作建房甲供材、成本费用核算售楼处和样板房自用、出租资产运作房产税8三、盘点应掌握的主要税收政策1.营业税暂行条例及其实施细则;2.土地增值税暂行条例及其实施细则3.财税字199548号:土地增值税一些具体问题规定4.财税字200621号:土地增

3、值税若干问题的通知5.国税发200991号:土地增值税清算管理规程(国税发2006187号6.国税函2010220号:土地增值税清算有关问题的通知7.企业所得税法及其实施条例8.国税发200931号:房地产开发经营业务企业所得税处理办法9.国税函2010201号:开发产品完工条件确认问题10.总局2014第35号公告:成本对象管理问题92014年至2015重要新政策非货币性资产投资:土地和房屋企业所得税:财税2014116号、总局公告2015年第33号个人所得税:财税201541号企业重组:股权转让、资产转让、合并、分立、资产划转企业所得税:财税2014109号、总局公告2015年第40号;总

4、局公告2015年第48号(财税200959号、公告2010年第4号契税:财税201537号土地增值税:财税20155号(部分条款不适用房地产企业专题:资本运作10第二部分房地产纳税实务及风险防范一、清算对象的税务处理二、收入的税务处理三、开发成本的税务处理四、开发费用的税务处理11一、清算对象(一土地增值税(二企业所得税12(一土地增值税按项目单位清算,清算前属于预征税款。跨多个年度1、清算单位:国税发2006187号以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算,对于分期开发的项目,以分期项目为单位清算。(发改委立项文件同时含普通住宅和非普通住宅的,应分别计算增值额。2、清算条件:国税发2

5、006187号、国税发200991号(1应清算:全部竣工、完成销售;整体转让;直接转让土地使用权(2通知清算:已销售,销售比例85%;取得销售(预售许可证满三年仍未销售完毕的;申请注销税务登记但未办理清算手续的;其他。13(二企业所得税:国税发200931号第九条按纳税年度计算:按月(季预缴,年度汇算清缴。对象:企业所有收入和成本所有的开发项目完工开发产品和未完工开发产品思考:土地增值税清算后,企业注销前多缴税款怎么办?14案例分析:A公司一别墅项目取得收入6亿元,2014年土地增值税清算时计算应缴土增税3000万元,2011至2013年已预缴1800万元(3%,在当年已扣除,补缴土增税120

6、0万元(5%,需补扣除。由于2014年已没有销售收入,1200万元形成了亏损。如果A公司注销,预缴年度多缴的企业所得税能退吗?15总局公告2010年第29号(难懂的文件方法:分年度按分摊比例计算当年应补扣的土地增值税,调整当年应纳税所得额计算当年应退企业所得税,应退税以当年已缴所得税额为限超过部分作为亏损向以后年度结转,并调整以后年度的应纳税所得额。(亏损弥补5年注意:累计退税额,不得超过其在项目开发各年度累计实际缴纳的企业所得税额。评点:达清算条件的,应及时清算16二、收入的税务处理(一收入的范围(二收入的确认(三收入的形式17(一收入的范围1、企业所得税企业所得税法第六条(1销售货物收入;

7、(2提供劳务收入;-营业收入(3租金收入(固定资产/包装物/其他有形资产-其他业务收入(4股息、红利等权益性投资收益;-投资收益(5利息收入(存款/贷款/债券/欠款;-投资收益、财务费用(6特许权使用费收入(专利权/非专利技术/商标权/著作权/其他特许权(7转让财产收入(固定资产/生物资产/无形资产/股权/债权-营业外收入(8接受捐赠收入-营业外收入(资本公积(9其他收入(资产溢余收入/逾期未退包装物押金收入/确实无法偿付的应付款项/已作坏账损失处理后又收回的应收款项/债务重组收入/补贴收入/违约金收入/汇兑收益-营业外收入、管理费用、汇总损益(资本公积18注意:对核定应税所得率征收的企业影响

8、!依据:国税发200830号、国税函2009377号应纳所得税额=应税收入额×应税所得率×适用税率应税收入额=收入总额-不征税收入-免税收入税法26条以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。由税务机关根据其主营项目确定适用的应税所得率应纳税所得额增减变化达到20%的,应及时向税务机关申报调整已确定的应税所得率;实务中错误的理解:(1应税收入=货币收入(以房换地(2应税收入=会计收入(营业收入(3财产转让收入=财产转让所得(1000万和200万(4经营项目分别套用应税所得率(15%和12%(5一定就可了之192、营业税、增值税营业税征税对象:应税服务、不动产、无形资产1交

9、通运输业3%(11%2邮电通信业3%(6%3生产性服务业5%(6%4生活性服务业5%5金融保险业5%6文化体育业3%7娱乐业520%8建筑业3%9转让无形资产5%10销售不动产5%增值税征税对象:有形动产、应税劳务1销售货物2进口货物3提供加工劳务4提供修理修配劳务营改增:财税2013106号203、土地增值税问:房地产出租或自用要交土增税吗?土增税暂行条例第二、第四条、细则第二条至五条转让国有土地使用权,地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人,为纳税义务人。转让房地产是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。国税发2006187号:三(二房开企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出

10、租等商业用途时,如果产权未发生转移,不征收土地增值税,在税款清算时不列收入,不扣除相应的成本和费用。21问题1、代收款项如何税务处理?A房地产开发公司2014年取得售房收入5800万元,其中,使用电视台票据代收有线电视安装费10万元。另外,其他应付款账簿记载着用房地产开发公司的售房发票为市建委代收的房屋维修基金145万元和用供暖公司的发票代收的取暖费90万元。问:如何纳税?1、营业税:细则13条:价外费用-含代收款项、代垫款项国税发200469号:住房专项维修基金可减除5800+902、土地增值税:财税199548号;3、企业所得税:国税发200931号第五条、十六条处理原则:计入房价中向购买

11、方一并收取的,作为收入,对应成本可以扣除,但不能加计扣除;房价之外单独收取的,可不作为收入。5800+145 移交扣除:145+1022问题2、与业主间违约赔偿金如何处理?第一种情况:房地产企业收取业主违约金1.营业税:财税200316号:单位和个人提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时,因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入,应并入营业额中征收营业税。营业税暂行条例实施细则第十三条:价外费用2、企业所得税法:第六条:收入总额第9项3、土地增值税?实施细则第五条:包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。关键:是否与销售合同有关?23第二种情况:个人在购房时从房产公司取得的违约金或赔偿金国税

12、函2006865号:因未协调好与按揭银行的合作关系,造成双方协商解除商品房买卖合同而向购房人支付违约金。应按照“其他所得”应税项目缴纳个人所得税,税款由支付违约金的房地产公司代扣代缴思考:延迟交房的违约金怎么办?营业外支出个人所得税实施条例第八条:个人所得的形式,包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。怎样才能规避风险又能节税呢?建议:在合同的约定,延迟交房打折?24(二收入的确认企业会计准则第14号收入财会20063号(1企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;(2企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施有效控制;(3收入的金额能够可靠地计量;(

13、4相关的经济利益很可能流入企业;(5相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。房地企业会计制度(财会字19932号财会20153号:废止应在土地和商品房已经移交,已将发票结算账单提交买主时,作为销售实现。251、营业税营业税暂行条例实施细则第二十五条:纳税人转让土地使用权或者销售不动产,采取预收款方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。问题3:定金、会员费、诚意金要交营业税吗?国税函发1995156号第十八:预收定金2015年全国税务专项检查方案(税总发201525号房地产检查重点(8:收取的定金、违约金、诚意金等,是否未按规定确认收入?262、土地增值税土地增值税暂行条例实施细则第十六

14、条:(1竣工结算前的收入:预征(2竣工的收入:清算全部应纳税额-预缴税收=应补退的税款(3清算后的收入:国税发2006187号八扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。提示:国税发201053号-核定征收率不低于5%问题4:土地增值税清算时,未开具发票如何处理?国税函2010220号:全额开具发票的-发票金额;未开或未全额开票的-合同金额;合同面积与测量面积不一的-实际面积收入调整。273、企业所得税国税发200931号第六条:企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入,应确认为销售收入的实现。(1一次性全额收款:实际收讫价款或取得索取价款凭据(2分期

15、收款:合同或协议约定日实际付款日孰早(3银行按揭:首付款-实际收到日;余款-银行按揭贷款办理转账之日(4委托销售方式:支付手续费、视同买断、基价(保底价并实行超基价双方分成、包销(收到受托方已销开发产品清单之日两种收入:未完工产品收入+已完工产品收入28问题5、委托代销如何税务处理?1.支付手续费方式甲房地产公司与A房屋销售公司签订代理销售合同,A公司按销售额5%收取手续费。2014年9月销售房屋2000平方米,每平方米5000元。A公司将销售清单提交给甲公司,并按合同约定转交售房款950万元。甲公司的以950万元计入销售收入。请分析涉税风险。国税发200931号第六条:销售合同或协议中约定的

16、价款1000万元财税200929号:合同价款的5% 企业现金直接冲减链接:国税发200931号第20条:支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费不超过委托销售收入10%292、视同买断方式甲房地产与B销售公司签订买断方式代理销售合同,买断价为每平方米4500元,销售时由委托方、受托方、买房者共同签订协议。2014年9月B公司将开发产品销售清单提交给甲公司时,销售房屋2000平方米,实现销售收入1000万元,平均售价5000元。甲公司按买断价900万计算收入。请分析甲房地产公司的涉税风险。国税发200931号第六条:企业不参与签合同:买断价企业参与签合同:合同价与买断价最高者1000万303、超基

17、价分成方式甲房地产公司与代理销售公司C签订代理销售合同,合同确定采取超基价双方分成方式委托销售开发产品。合同约定销售保底价4500元,并由C公司直接与客户签订销售合同,超过保底价部分受托方和委托方按三、七分成。2014年9月C公司提交销售清单时,销售房屋2000平方米,实现销售收入1000万元,平均售价5000元。甲公司按照保底价计算收入900万元。请分析甲房地产公司的涉税风险。国税发200931号第六条企业不参与签合同:基价加分成900+100*30%企业参与签合同:合同价与基价最高者1000314、包销方式甲公司与D公司的合同约定:D公司包销甲公司2000平方米房屋,以每平方米4500元向

18、甲公司结账;如果截止到2014年9月15日销售不完,房屋归D公司,并由D公司于期满日起10日内付清房款。合同规定,由双方共同与客户签订售房合同。截止到2014年9月底,D公司提交销售清单时,当月销售房屋1500平方米,每平方米5000元,还有500平方米未售出。甲公司将675万元(4500×1500米计入销售收入,请分析涉税风险。国税发200931号第六条(1包销期内:企业不参与签合同:包销价企业参与签合同:包销价与合同价最高者750万(2包销期外:包销价+500*4500=225万元32问题6:取得预售收入如何纳税?预计毛利计入当年应纳所得额调整实际毛利与预计毛利差额营业收入营业成

19、本营业税金及附加预收帐款预交税金是否完工完工条件结算时间未完工已完工1、营业税:细则第二十五条-收到预收款的当天2、土地增值税:细则第十六条-预征3、企业所得税:国税发200931号第六条-收入实现33注意:完工条件及结算时间完工条件:国税发200931号第三条条件之一开发产品竣工证明材料已报房管部门备案。开发产品已开始投入使用。开发产品已取得了初始产权证明。国税函2010201号:无论工程质量是否通过验收合格,或是否办理完工(竣工备案手续以及会计决算手续,当企业开始办理开发产品交付手续(包括入住手续、或已开始实际投入使用时,为开发产品开始投入使用,应视为开发产品已经完工。结算时间:开发产品完

20、工以后,企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日,不得滞后。(国税发200931号第三十五条34填报案例分析某房地产开发企业位于省会城市,2014年度A项目预收房款50000万元,缴纳营业税及附加、土地增值税3500万元(7%。2014年计税毛利率为30%。2014年度企业所得税处理计算预计毛利:50000×30%=15000万元,。 1.A100000 年度纳税申报表(A类第15行纳税调整增加额 2.A105000纳税调整项目明细表第39行(四房地产开发企业特定业务计算的纳税调整额(填写A105010调增11500 3.A105010 视同销售和房地产开发企

21、业特定业务纳税调整明细表第22-25行调增当年应纳税所得额35A105010视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表行次项目税收金额纳税调整金额1222(一房地产企业销售未完工开发产品特定业务计算的纳税调整额(24-251150011500231.销售未完工产品的收入50000 *242.销售未完工产品预计毛利额1500015000253.实际发生的营业税金及附加、土地增值税35003500362015年A项目开发产品已达完工条件,结转主营业务收入50000万元、主营业务成本32500万元(65%,实际毛利35%、营业税金及附加4250万元(8.5 %。2015年开发产品结转收入的以前年

22、度预收款,应当冲减2014年的预计毛利15000万元,预交税金3500万元,调整减少当期的应纳税所得额。A105010 视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表第26-29行A101010 一般企业收入明细表第2、3行50000万A102010 一般企业成本明细表第2、3行32500万A100000 年度纳税申报表(A类第3行4250万(营业税金及附加实际毛利调整:50000*(35%-30%-(8.5%-7%37A105010 视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表行次项目税收金额纳税调整金额1226(二房地产企业销售的未完工产品转完工产品特定业务计算的纳税调整额(28-291

23、150011500271.销售未完工产品转完工产品确认的销售收入50000 *28 2.转回的销售未完工产品预计毛利额1500015000293.转回实际发生的营业税金及附加、土地增值税3500350038一般企业收入明细表(A101010行次项目金额1一、营业收入(2+9500002(一主营业务收入(3+5+6+7+8500003 1.销售商品收入50000一般企业成本支出明细表(A102010行次项目金额1一、营业成本(2+9325002(一主营业务成本(3+5+6+7+8325003 1.销售商品成本32500中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类行项目金额次3营业税金及附加425

24、039(三收入的形式直接销售收入和视同销售收入(难点1、营业税:细则第五条(1单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人;(2单位或者个人自己新建(以下简称自建建筑物后销售,其所发生的自建行为;(3财政部、国家税务总局规定的其他情形。细则第二十条,按下列顺序确定其营业额:(1按纳税人最近发生同类应税行为的平均价格核定;(2按其他纳税人最近发生同类应税行为的平均价格核定;(3按下列公式核定:营业额=营业成本或者工程成本×(1+成本利润率÷(1-营业税税率403、土地增值税:国税发2006187第三条(一将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人

25、、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等,发生所有权转移时应视同销售房地产。其收入按下列方法和顺序确认:(1按本企业在同一地区、同一年度销售的同 (2由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值413、企业所得税国税发200931号文第七条,将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为,应视同销售,于开发产品所有权或使用权转移,或于实际取得利益权利时确认收入(或利润的实现。确认收入(或利润的方法和顺序为:(1按本企业近期或本年度最近月份同类市场销售价格确定;(2由主管税务机关参照当地同类市场公

26、允价值确定;(3按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。42企业所得税和会计处理视同销售比较情形企业所得税企业会计准则非货币性资产交换视同销售公允价值模式,确认损益成本价值模式,不确认损益偿债视同销售确认两项收益捐赠视同销售不确认收益对外投资视同销售确认收益赞助视同销售不确认收益职工福利视同销售确认收益利润分配视同销售确认收益Why43问题7:开发产品捐赠如何处理?某房地产公司将自己开发的一栋商品房通过实事助学基金会赠送给希望工程,市场价2000万元,成本1500万元,假定当年利润总额10000万元。如何进税务处理?1.营业税:无偿赠送-视同

27、销售(细则第五条2.土地增值税:不交(细则第二条、财税199548号3.企业所得税:国税发200931号第七条(1视同销售收入:2000万视同销售成本:1500万(2捐赠扣除限额:10000×12% =1200万元纳税调增1500-1200=300万元44问题8:以开发产品抵债如何处理?某房开公司欠施工企业工程款1200万元。经双方协商,施工企业同意房开公司以两个店面抵顶工程款。两个店面公允价值1000万元,开发成本800万元。假设未达土地增值税清算条件,土地增值税预征率5%。问:该何交税?1.营业税及附加:1000*5.6%=562.企业所得税:两笔业务销售利润(1000-800-

28、56=144债务重组所得(1200-1000=2003.土地增值税:1000*5% (预缴税款45问题9、回迁房如何税务处理?房开企业以自己名义立项,在企业不承担土地出让价款的土地上开发回迁安置房,并向原居民无偿转让回迁安置房所有权。1、营业税处理:国税函2007768号:产权调换-不动产所有权换取土地所有权国税函发1995549号:1:1部分-成本价总局2014年第2号公告:按细则第五条视同销售不动产征收营业税,按细则第二十条第(三项予以核定,但不包括回迁安置房所处地块的土地使用权价款。营业额=营业成本或者工程成本×(1+成本利润率÷(1-营业税税率2、企业所得税:国税发

29、200931号文件第七条,视同销售,于开发产品所有权或使用权转移,或实际取得利益权利时确认收入。3、土地增值税:国税函2010220号第六条(一:确认收入,同时将此确认为拆迁补偿费;回迁户补差价款,应抵减本项目拆迁补偿费关注:国有土地上房屋征收与补偿条例(国务院令第590号46问题10:以开发产品对外投资如何处理A公司2014年3月,有一大型地上商场,两年前已办理房产证,公允价值10000万元,帐面成本5000万元。A公司将商场作价10000万元投资成立B商业公司,共担风险,共负盈亏。如何进行税务处理?(1营业税:不征(财税2002191号收取固定利润的?征收(国税函发1997490号(2企业

30、所得税:视同销售(国税发200931号第七条:财税2014116号:可分五年平均计入所得,长期股权投资成本逐年递加5000 6000 .10000(3土地增值税:征收(财税199548号、财税200621号利好新政财税20155号:不适用房地产企业链接专题:开发产品的资本运作47专题:开发产品的资本运作A房地产公司是M公司的全资子公司,开发了商业广场项目,尚有4万平米的商场未销售,该商场已办理自用房产证,公允价值60000万元,开发成本20000万元。M公司欲将A公司商场转移给B商业公司,以盘活资产。六种方案可选:1、资产转让;2、投资入股;3、股权转让4、派生分立;5、吸收合并;6、资产划转

31、(1营业税:公告2011年第51号,财税2002191号(2企业所得税:财税200959号、公告2010年第4号、财税2014109号、财税2014116号、公告2015年33号、公告2015年第40号、公告2015年48号(3土地增值税:财税200621号、财税2015 5号(4契税:财税201537号48问题11:合作建房如何处理?A公司提供土地使用权(土地成本2000万元,评估价3000万,B房地产公司提供资金3000万元,合作开发M花园小区项目。合作建房的界定(国税函发1995156号第17条A.以物易物(1出资方立项(2双方立项(3成立合营公司B.以物换租:(4以房抵租思考:出地方立

32、项是不是合作建房?国税函20051003号:甲方提供土地使用权,乙方提供所需资金,以甲方名义合作开发房地产项目的行为,不属于合作建房。-土地使用权是否转移49案例分析(出资方立项A公司2013年1月与B房地产公司签订合作开发协议。协议约定由A公司提供土地使用权(土地成本2000万元,评估作价3000万元,B公司提供开发资金3000万元,合作开发M项目。由B公司报建并进行开发建设.双方约定,房屋建成后各分得50%的房屋(200套,预计售价10000万元。2014年8月,项目完工,建造成本3000万元,房屋市场价12000万元。A公司将分得的100套房屋自用;B公司将分得的100套房屋对外出售,取

33、得销售收入6000万。问:B公司该如何纳税?501、营业税。国税函发1995156号第17条:B公司以100套房屋的所有权为代价换取A公司土地使用权,应按销售不动产税目征税,由税务机关依照同类不动产的平均销售价格核定营业额。应缴营业税=6000×5%=300(万元2、印花税。B分别发生了不动产转让和土地使用权受让行为,依照产权转移书据0.05%缴纳印花税。应缴印花税=6000×0.05%+6000×0.05%=6(万元。3、契税。财税200014号:B公司获得了A公司的土地使用权,属于土地使用权权属转移,对B公司应征收契税,其计税依据为取得土地使用权的成交价格。合

34、建方各自分得的房屋,不发生权属转移,不征收契税。应缴契税=6000×4%=240万元。514、土地增值税:国税发2006187号第三条第一项:视同销售收入6000万元+对外销售6000万元,再按规定扣除项目后的增值额按规定税率交纳土地增值税。5、企业所得税(1销售收入的确认:国税发200931号第七条,视同销售收入6000万元+对外销售6000万元。(2开发成本的确认:建造成本3000+土地使用权?(3000还是6000万?国税发200931号第三十一条第(一1项:接受A公司土地使用权暂不确认成本,待分得开发产品时按产品公允价确认:6000万元。52问题12:售后回租如何税务处理A

35、公司某项目的临街商铺拟采用售后返租方式销售。商铺单位面积为50平方米,每平方米售价2万元,开发商与60个购房者同时签订了房地产买卖合同和租赁合同。合同约定,商铺售价100万元,需一次付清。开发商将所售出的商铺统一对外租赁,用于商业经营。购房者自买房后12年内每年可以得到商铺款8%的租金。开发商每年收取商户的租金600万元,需要支付给购房者的租金480万元。对售后返租方式销售商铺,各方如何进行税务处理?售后回租业务,涉及开发商、购房者和商户53541、营业税:销售和转租(1销售不动产:100*60*5%=300万元(2租赁业:(600-480还是600?全额纳税600*5%=30万(国税函199

36、576号五2、房产税:转租不征(赣地税发200895号3、企业所得税:销售和租赁(国税函2007603号4、土地增值税:销售环节征税5、个人所得税:租赁扣缴购房户个人所得税思考:如何更节税?建议:开发商只与购房者签订房地产买卖合同,由物业管理公司或经营管理公司与购房者另外签订委托代理租房合同。(财税200316号54代理业(600-480*5%三、开发成本的税务处理(一计税成本核算的一般程序(二成本核算对象的确定(三开发成本支出的内容(四计税成本的分摊方法(五可以预提的三项计税成本企业产品成本核算制度(试行(财会201317号总局公告2014年第35号:出具专项报告、在年度申报时报送55(一计

37、税成本核算的一般程序各项开发支出期间费用开发成本间接成本共同成本直接成本归集归集归集分配分配直接计入成本核算对象的开发成本结转开发产品已销产品未销产品主营业务成本结转投资性房地产、固定资产开发间接费用土地、前期费用、配套设施等管理费用财务费用销售费用预提三项成本56(二成本核算对象财会【201317号第十三条:房地产企业一般按照开发项目、综合开发期数并兼顾产品类型等确定成本核算对象。1、土地增值税国税发2006187号:以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算,对于分期开发的项目,以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的,应分别计算增值额。-普通住宅增值率20%以

38、下免税思考:普通住宅与其他类型房产一定要分别计算吗?放弃免税不分类型计算可以吗?温暖的皖地税函【2012】583号57可否销售原则分类归集原则功能区分原则定价差异原则成本差异原则权益区分原则开发产品能够对外经营销售的,作为独立的计税成本对象;否则,先作为过渡性成本对象进行归集,然后再将其相关成本摊入能对外经营销售的成本对象同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型无明显差异的群体开发的项目,作为一个成本对象开发项目某组成部分相对独立,且具有不同使用功能时,可以作为独立的成本对象开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的,应分别作为成本对象开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其

39、建造成本出现较大差异的,分别作为成本对象开发项目属于受托代建的或多方合作开发的,应结合上述原则分别划分成本对象计税成本对象的确定原则2、企业所得税:国税发200931号第二十六条6原则58(三开发成本支出的内容会计处理:土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、开发间接费、借款费用(财会201317号第26条(7项1、土地增值税:实施细则第七条(1+6(1取得土地使用权所支付的金额,(2开发土地和新建房及配套设施的成本土地征用及拆迁补偿费,前期工程费,建筑安装工程费,基础设施费,公共配套设施费,开发间接费用,(3开发土地和新建房及配套设施的费用(期间费用

40、2、企业所得税:国税发200931号第27条(6项 59(1土地征用费及拆迁补偿费(2前期工程费(3建筑安装工程费为取得土地开发使用权而发生的各项费用,主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。+政府许可规费、招标代理费、临时设施费指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。+精装修费国税函201022

41、0号:不得在清算土地增值税时扣除计税成本支出的内容60(6开发间接费指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出,主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。+供暖、消防、有线电视、宽带网络、智能化指开发项目内发生的、独立的、非营利性的,且产权属于全体业主的,或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。为直接组织和管理开发项目所发生的,且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。不

42、包括工程监理费、造价审核费、结算审核费、工程保险费,为业主代扣代缴的公共维修基金借款费用(4基础设施建设费(5公共配套设施费21条:利息支出按企业会计准则的规定进行归集和分配61(四计税成本的分摊方法财会201317号43条:直接成本或占地面积、预算造价、建筑面积1、企业所得税:(国税发200931号第29-30条开发产品应按制造成本法进行计量与核算。分类:直接成本、共同成本、间接成本方法:按受益的原则和配比的原则分配土地成本一般按占地面积法进行分配;公共配套设施开发成本,应按建筑面积法进行分配;借款费用按直接成本法或按预算造价法进行分配;其他成本项目的分配法由企业自行确定。62例1:A房地产

43、公司2014年1月拍得土地一块20000m2, 容积率为2.0,可以建设商品房40000平方米。取得发改委项目批准文件,分两期开发:一期项目占地面积10000 m2,建设商品房20000 m2,已开工建设。其中:商品房A(写字楼占地面积6000 m2、建筑面积5000 m2;商品房B(普通住宅,占地面积4000 m2,建筑面积15000m2。二期项目占地面积10000 m2,建设商品房20000 m2,未开工建设。在2014年度共发生了下列有关开发支出:631.1月份,用银行存款支付征地及拆迁费6000万元,契税180万元。(1分项目分配:应按占地面积法,计算出一期项目负担3090万元,二期项

44、目负担3090万元。(6180*10000/20000(2分类型分配:一期分摊土地成本3090元,应按占地面积法计算出商品房A应负担1854万元,商品房B应负担1236万元商品房A:3090*6000/10000=1854万元商品房B:3090*4000/10000=1236万元2.2月份,用银行存款支付设计院一期设计费100万元。设计费一般是按照建筑面积法为单位收费的。商品房A分摊:100万*5000/20000=25万元商品房B分摊:100万*15000/20000=75万元643.3月份,用银行存款支付承包施工企业一期基础设施工程款为60万元。基础设施费一般是按照建筑面积法进行成本分配商

45、品房A应分摊:60*5000/20000=15万元商品房B应分摊:60*15000/20000=45万元4.10月份,根据工程结算单,应付甲公司建筑安装工程款3000万元,根据甲乙双方签订的施工合同,经双方最终决算确认:建筑安装工程费一般是按照直接成本法进行成本分配商品房A应负担的工程款为700万元商品房B应负担的工程款为2300万元。655.小区内建设一公共配套锅炉房,成本160万元发生时单独归集(开发成本配套设施锅炉房公共配套费应按建筑面积法分配一期应分摊160*20000/40000=80万商品房A负担80*5000/20000=20万元商品房B负担80*15000/20000=60万元

46、二期应分摊:160*20000/40000=80万6.12月份,一期共发生开发间接费用20万元。开发间接费一般按照建筑面积法分配成本商品房A负担20*5000/20000=5万元商品房B负担20*15000/20000=15万元667.12月,发生贷款利息500万元,全部用到一期项目建设中。资本化利息列入“开发成本借款费用”(财会201317号利息支出根据预算造价法(或直接成本法分配商品房A预算造价:1854+25+15+700+20+5=2619万元商品房B预算造价:1236+75+45+2300+60+15=3731万元 商品房A分配:500*2619/(2619+3731=206万元 商

47、品房B分配:500*3731/(2619+3731=294万元678.12月已达完工条件,应将完工验收的商品房的开发成本结转“开发产品”账户的借方。借:开发产品一期项目商品房A 2825贷:开发成本一期项目-土地征用及拆迁费-商品房A 1854前期工程费-商品房A 25基础设施费-商品房A15建筑安装工程费-商品房A700公共配套设施费-商品房A20开发间接费-商品房A5-利息支出-商品房A 206 商品房A单位成本:2825/5000=5650元/平方米 商品房B单位成本:4025/15000=2683元/平方米689.假设商品房A销售3000平方米,单价8000元/平方米,收入2400万元

48、;B销售4000平方米,单价4000元/平方米,收入1600万元。销售时,根据销售的面积结转主营业务成本。借:预收账款或银行存款4000贷:主营业务收入-商品房A 2400-商品房B 1600借:主营业务成本商品房A 1695商品房B 1073.2贷:开发产品一期项目(商品房A1695一期项目(商品房B1073.20返692、土地增值税土地增值税实施细则第九条:纳税人成片受让土地使用权后,分期分批开发、转让房地产的,其扣除项目金额的确定,可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊,或按建筑面积计算分摊,也可按税务机关确认的其他方式计算分摊。总面积:国税函1999112号:可减除不能转让的公

49、共设施用地面积。属多个项目共同的成本费用,应按清算项目的可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法,计算确定清算项目的扣除金额。(国税发2006187号可售总建筑面积:建筑总面积-不可售面积70例2:某房地产公司开发商品房两幢,占地面积5000米,总建筑面积为10000平方米(假设与可售面积一致。写字楼占地面积3000平方米,建筑面积为4000平方米,平均售价为1万元/平方米,销售收入为4000万元;普通住宅,占地面积2000平方米,建筑面积为6000平方米,平均售价为0.5万元/平方米,销售收入为3000万元。土地总成本为1000万元,房地产开发总成本为2000万元。房地产开

50、发费用为土地成本和开发成本的10%,与转让房地产有关的税金只考虑营业税及附加(5.6%。71计算项目分类写字楼普通住宅合计分摊(占地面积法建筑面积4000600010000占地面积300020005000收入400030007000适用税率40%40%计算项目分类写字楼普通住宅合计分摊(建筑面积法建筑面积4000600010000占地面积300020005000收入400030007000增值额22164922708增值率124%20%适用税率50%0%(五可以预提的三项计税成本1、企业所得税:国税200931号第三十二条(1出包工程:不超过合同总金额的10%变化补充(2公共配套设施:尚未建造

51、或尚未完工的,可按预算造价合理预提建造费用。(3报批报建费用、物业完善费用:应向政府上交但尚未上交的可以按规定预提。2、土地增值税:房地产开发企业的预提费用,除另有规定外,不得扣除。(国税发2006187号第四条国税函2010220号:房地产开发企业未支付的质量保证金,开具发票的,按发票所载金额予以扣除;未开具发票的,扣留的质保金不得计算扣除。例:10000万质保金100074案例分析A 房开发企业一项目于2014年9月完工,出包工程合同总金额25000万元,2014年12月底尚未决算仅取得的发票金额15000万元,会计年终结账结转的完工成本预提的成本费用5000万元。2015年2月取得发票2

52、000万元,2015年6月取得发票3000万元。假定企业计税成本核算终止日确定为2015年5月31日。计算2014年度可扣除的成本?总局公告2011年第34号第六项国税发200931号第三十二、三十五条2014年度企业该项目计税成本:15000+2000+2500=19500万元。75问题13:开发项目的土地使用税如何计算?开始时:总局公告2014第74号:不属于耕地,按财税2006186号交税 合同约定交付土地时间的次月+合同签订的次月(未约定交付土地时间结束时:土地分割时?销售时?各省规定不同。赣地税函【2005】197号思考:受让后无法使用的土地可以免交土地使用税?各省规定不同。赣地税发

53、201273号:对因政府规划、拆迁困难等客观因素造成纳税人无法使用的土地,延长到地上建筑物和其他附着物拆除后的次月。(县以上人民政府(含本级或所属国土部门出具的无法使用该宗土地的有效证明思考:土地面积内水域面积能免交土地使用税吗?湖泊财税20141号:对已按规定免征城镇土地使用税的企业范围内荒山、林地、湖泊等占地,自2014年1月1日至2015年12月31日,减半征收;自2016年1月1日起,全额征收。76问题14、转让土地未办土地证如何处理?A公司2014年10月签订转让协议将一土地作价5000万转让给B公司,款项已收到,由于各种原因至今未办理产权过户手续,是否要交税?国税函2007645号:土地使用者转让、抵押或置换土地,无论其是否取得了该土地的使用权属证书,是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更登记手续,只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利,且有合同等证据表明其实质转让、抵押或置换了