管理会计第5章

1、 第五章第五章 经营决策经营决策n5.1 5.1 产品功能成本决策产品功能成本决策n5.2 5.2 品种决策品种决策n5.3 5.3 产品组合优化决策产品组合优化决策n5.4 5.4 生产组织决策生产组织决策n5.5 5.5 定价决策定价决策学习目标学习目标n深入理解和掌握有关概念和方法的灵活应深入理解和掌握有关概念和方法的灵活应用。用。n熟练掌握各种经营决策方法的应用程序、熟练掌握各种经营决策方法的应用程序、内容展开和方法原理内容展开和方法原理, ,并能够结合实际融会并能够结合实际融会贯通地掌握经营决策的相关内容。贯通地掌握经营决策的相关内容。 5 5.1 .1 产品功能成本决策产品功能成本

2、决策 在保证产品质量和功能的前提下，在保证产品质量和功能的前提下，通过改进产品设计结构，可以大大降通过改进产品设计结构，可以大大降低产品成本。据国内外有关资料显示，低产品成本。据国内外有关资料显示，通过改进产品设计结构所降低的成本通过改进产品设计结构所降低的成本数额，占事前成本决策取得成本降低数额，占事前成本决策取得成本降低额的额的70%70%80%80%。 产品功能成本决策是将产品的功能产品功能成本决策是将产品的功能( (产品所担负的职能或所起的作用产品所担负的职能或所起的作用) )与成本与成本( (为获得产品一定的功能必须支出的费用为获得产品一定的功能必须支出的费用) )对比，寻找降低产品

3、途径的管理活动。对比，寻找降低产品途径的管理活动。 其目的在于以最低的成本实现产品适其目的在于以最低的成本实现产品适当的、必要的功能，提高企业的经济效益。当的、必要的功能，提高企业的经济效益。 产品功能与成本之间的关系表示如产品功能与成本之间的关系表示如下：下： 价值价值(V)(V)功能功能(F)(F)成本成本(C)(C) 从上式可以看出，功能与价值成正从上式可以看出，功能与价值成正比，功能越高，价值越大，反之则越小；比，功能越高，价值越大，反之则越小；成本与价值成反比，成本越高，价值越成本与价值成反比，成本越高，价值越小，反之则越大。小，反之则越大。 1 1、在产品成本不变的情况下，功能、在

4、产品成本不变的情况下，功能提高，将会提高产品的价值。提高，将会提高产品的价值。 2 2、在产品功能不变的情况下，成本、在产品功能不变的情况下，成本降低，将会提高产品的价值。降低，将会提高产品的价值。 3 3、在产品功能提高的情况下，成本、在产品功能提高的情况下，成本降低，将会提高产品的价值。降低，将会提高产品的价值。 4 4、在产品成本提高的情况下，功能、在产品成本提高的情况下，功能提高的幅度大于成本提高的幅度，将会提高的幅度大于成本提高的幅度，将会提高产品的价值。提高产品的价值。 5 5、在产品功能降低的情况下，成本、在产品功能降低的情况下，成本降低的幅度大于功能降低的幅度，将会降低的幅度大

5、于功能降低的幅度，将会提高产品的价值。提高产品的价值。 企业可以根据实际情况，从上述企业可以根据实际情况，从上述途径着手，运用功能成本决策方法确途径着手，运用功能成本决策方法确定目标成本。定目标成本。 功能成本决策的步骤。功能成本决策的步骤。选择分析对象选择分析对象 由于企业的产品由于企业的产品( (或或零件、部件零件、部件) )很多，实很多，实际工作中不可能都进行际工作中不可能都进行功能成本分析，应有所功能成本分析，应有所选择。选择。 选择的一般原则是：选择的一般原则是： 1 1、从产量大的产品中选，可以有效、从产量大的产品中选，可以有效地积累每一产品的成本降低额。地积累每一产品的成本降低额

6、。 2 2、从结构复杂、零部件多的产品中、从结构复杂、零部件多的产品中选，可以简化结构、减少零部件的种类选，可以简化结构、减少零部件的种类或数量。或数量。 3 3、从体积大或重量大的产品中选，、从体积大或重量大的产品中选，可以缩小体积、减轻重量。可以缩小体积、减轻重量。 4 4、从投产期长的老产品中选，可以、从投产期长的老产品中选，可以改进产品设计，尽量采用新技术、新工改进产品设计，尽量采用新技术、新工艺、新方法加工。艺、新方法加工。 5 5、从畅销产品中选，不仅可以降低、从畅销产品中选，不仅可以降低成本，而且能使该产品处于更有利的竞成本，而且能使该产品处于更有利的竞争地位。争地位。 6 6、

7、从原设计问题比较多的产品中、从原设计问题比较多的产品中选，可以充分挖掘改进设计的潜力。选，可以充分挖掘改进设计的潜力。 7 7、从工艺复杂、工序繁多的产品、从工艺复杂、工序繁多的产品中选，可以简化工艺、减少工序。中选，可以简化工艺、减少工序。 8 8、从成本高的产品中选，可以较大、从成本高的产品中选，可以较大幅度地降低成本。幅度地降低成本。 9 9、从零部件消耗量大的产品中选，、从零部件消耗量大的产品中选，可以大幅度降低成本，优化结构。可以大幅度降低成本，优化结构。 10 10、从废品率高、退货多、用户意见、从废品率高、退货多、用户意见大的产品中选，可以提高功能成本分析的大的产品中选，可以提高

8、功能成本分析的效率。效率。 分析对象确定后，应分析对象确定后，应深入进行市场调查，收深入进行市场调查，收集各种资料作为分析研集各种资料作为分析研究的依据。究的依据。 所需资料大致包括所需资料大致包括以下几个方面：以下几个方面：围绕分析对象围绕分析对象收集各种资料收集各种资料 1 1、产品的需求状况。如用户对产、产品的需求状况。如用户对产品性能及成本的要求、销售结构及数量品性能及成本的要求、销售结构及数量的预期值、价格水平等。的预期值、价格水平等。 2 2、产品的竞争状况。如竞争对手、产品的竞争状况。如竞争对手的数量、分布、能力，以及竞争对手在的数量、分布、能力，以及竞争对手在产品设计上的特点及

9、推销渠道等。产品设计上的特点及推销渠道等。 3 3、产品设计、工艺加工状况。结合市、产品设计、工艺加工状况。结合市场需求及竞争对手的优势，在产品设计、工场需求及竞争对手的优势，在产品设计、工艺加工技术方面本厂存在的不足等。艺加工技术方面本厂存在的不足等。 4 4、经济分析资料。如产品成本构成、经济分析资料。如产品成本构成、成本水平、消耗定额、生产指标等。成本水平、消耗定额、生产指标等。 5 5、国内外同类型产品的其他有关资料。、国内外同类型产品的其他有关资料。 功能评价的基本功能评价的基本步骤包括：步骤包括：n以功能评价系数为基以功能评价系数为基准，将功能评价系数准，将功能评价系数与按目前成本

10、计算的与按目前成本计算的成本系数相比，确定成本系数相比，确定价值系数；价值系数；功能评价功能评价n 将目标成本按价值系数进行分配，将目标成本按价值系数进行分配，并确定目标成本分配额与目前成本并确定目标成本分配额与目前成本的差异值；的差异值；n选择价值系数低、降低成本潜力大选择价值系数低、降低成本潜力大的作为重点分析对象。的作为重点分析对象。 功能评价的方法很多，现介绍两种功能评价的方法很多，现介绍两种常用的方法常用的方法评分法和强制确定法。评分法和强制确定法。评分法评分法 该方法按产品或零部件的功该方法按产品或零部件的功能重要程度打分，通过确定不同能重要程度打分，通过确定不同方案的价值系数来选

11、择最优方案。方案的价值系数来选择最优方案。 为改进某型手表为改进某型手表有有3 3个方案可供选择，个方案可供选择，现从走时、现从走时、 夜光、防夜光、防水、防震、外观等五水、防震、外观等五个方面采用个方面采用5 5分制评分，分制评分，评分结果如下表。评分结果如下表。例例1功能比较表 上述几个方案中，方案上述几个方案中，方案3 3的的总分最低，初选淘汰。对于方案总分最低，初选淘汰。对于方案1 1和方案和方案2 2应结合成本资料进行第二应结合成本资料进行第二轮比较，有关成本资料如下表。轮比较，有关成本资料如下表。方案估计成本比较表 然后，进行价值分析。如果以方案然后，进行价值分析。如果以方案1 1

12、的成本系数为的成本系数为100100，则方案，则方案2 2的成本系的成本系数为：数为： （280280296296）100=94.59100=94.59 方案方案1 1和方案和方案2 2的价值系数分别为：的价值系数分别为： V V1 1=21=21100=0.21100=0.21 V V2 2=22=2294.59=0.2394.59=0.23 通过对比可知，方案通过对比可知，方案2 2不仅成本不仅成本较低，而且功能成本比值较低，而且功能成本比值( (价值系数价值系数) )高，因而应该选择方案高，因而应该选择方案2 2。强制确定法强制确定法 也称为一对一比较法或也称为一对一比较法或“0”“0”

13、、“1”“1”评分法，就是把组成产品的零件评分法，就是把组成产品的零件排列起来，一对一地对比，凡功能相对排列起来，一对一地对比，凡功能相对重要的零件得重要的零件得1 1分，功能相对不重要的分，功能相对不重要的零件得零分。然后，将各零件得分总计零件得零分。然后，将各零件得分总计数被全部零件得分总数除，即可求得零数被全部零件得分总数除，即可求得零件的功能评价系数。件的功能评价系数。 假设甲产品由假设甲产品由A A，B B，C C，D D，E E，F F，G G七七个零件组成，按强制个零件组成，按强制确定法计算功能评价确定法计算功能评价系数如下表。系数如下表。 例例2 上表中上表中A A，D D两个

14、零件的功能评价系数两个零件的功能评价系数较大，说明其功能较为重要，而较大，说明其功能较为重要，而B B，F F，G G三三个零件的功能评价系数最小，说明其功能个零件的功能评价系数最小，说明其功能较不重要。较不重要。 在功能评价系数确定后，应计算各零在功能评价系数确定后，应计算各零件的成本系数和价值系数：件的成本系数和价值系数： 各零件的成本系数各零件的成本系数 = =某零件的目前成本所有零件目前成本合计某零件的目前成本所有零件目前成本合计各零件的价值系数各零件的价值系数 = =某零件的功能评价系数该零件的成本系数某零件的功能评价系数该零件的成本系数 以上表中甲产品的七个零件为例，以上表中甲产品

15、的七个零件为例，说明价值系数的计算：说明价值系数的计算： 价值系数表示功能与成本之比，价值系数表示功能与成本之比，如果价值系数等于如果价值系数等于1 1或接近于或接近于1(1(如如A A，G G零件零件) )，则说明零件的功能与成本，则说明零件的功能与成本基本相当，因而也就不是降低成本基本相当，因而也就不是降低成本的主要目标；的主要目标； 如果价值系数大于如果价值系数大于1(1(如如C C，D D，E E ，F F零件零件) )，则说明零件的功能过剩或成本偏低，则说明零件的功能过剩或成本偏低，在该零件功能得到满足的情况下，已无必在该零件功能得到满足的情况下，已无必要进一步降低成本或减少过剩功能

16、；要进一步降低成本或减少过剩功能； 如果价值系数小于如果价值系数小于1(1(如如B B零件零件) )，则说，则说明与功能相比成本偏高了，应作为降低成明与功能相比成本偏高了，应作为降低成本的主要目标，进一步寻找提高功能、降本的主要目标，进一步寻找提高功能、降低成本的潜力。低成本的潜力。 那么那么B B零件的成本应降低到什么程度，零件的成本应降低到什么程度，才能与功能相匹配呢才能与功能相匹配呢? ?在产品目标成本已在产品目标成本已定的情况下，可将产品目标成本按功能定的情况下，可将产品目标成本按功能评价系数分配给各零件，然后与各零件评价系数分配给各零件，然后与各零件的目前成本比较，即可确定各零件成本

17、的目前成本比较，即可确定各零件成本降低的数额。降低的数额。 假定甲产品的目标成本为假定甲产品的目标成本为1 0001 000元，元，则各零件预计成本及成本降低额的计算则各零件预计成本及成本降低额的计算如下表。如下表。 从上表可以看出，目标成本比目前成从上表可以看出，目标成本比目前成本应降低本应降低200200元，其中元，其中A A，B B，G G零件成本与零件成本与其功能相比偏高，故应作为降低成本的对其功能相比偏高，故应作为降低成本的对象，尤其是象，尤其是B B零件更应作为重点对象；至于零件更应作为重点对象；至于C C，D D，E E，F F零件零件( (特别是特别是D D零件零件) )，只有

18、在功，只有在功能过剩的情况下才考虑减少过剩功能以降能过剩的情况下才考虑减少过剩功能以降低成本，否则应维持原状。低成本，否则应维持原状。 在功能评价的基础在功能评价的基础上，即可对过剩功能和上，即可对过剩功能和不必要成本进行调整，不必要成本进行调整，从而提出新的、可供试从而提出新的、可供试验的方案。然后，按新验的方案。然后，按新方案进行试验生产，在方案进行试验生产，在征求各方面意见的同时，征求各方面意见的同时，对新方案的不足予以改对新方案的不足予以改进。进。试验与提案试验与提案 新方案经进一步调整即可作新方案经进一步调整即可作为正式方案提交有关部门审批，为正式方案提交有关部门审批，批准后即可组织

19、实施。批准后即可组织实施。n通过产品功能成本决策通过产品功能成本决策的学习，你认为成本的的学习，你认为成本的本质应该是什么？本质应该是什么？n成本是企业在生产产品成本是企业在生产产品过程中所消耗的资源的过程中所消耗的资源的货币表现吗？货币表现吗？思考思考 5 5.2.2 品种决策品种决策 品种决策旨在解决生产什么产品种决策旨在解决生产什么产品的问题，例如，生产何种新产品、品的问题，例如，生产何种新产品、亏损产品是否停产、零部件是自制亏损产品是否停产、零部件是自制还是外购、半成品还是外购、半成品( (或联产品或联产品) )是否是否需要进一步加工等。需要进一步加工等。 在品种决策中，经常以成本作为

20、判在品种决策中，经常以成本作为判断方案优劣的标准，有时也以贡献毛益断方案优劣的标准，有时也以贡献毛益额作为判断标准。额作为判断标准。 如果企业有剩余的如果企业有剩余的生产能力可供使用生产能力可供使用,或或者利用过时老产品腾出者利用过时老产品腾出来的生产能力的话来的生产能力的话,在在有几种新产品可供选择有几种新产品可供选择时一般采用贡献毛益分时一般采用贡献毛益分析法进行决策。析法进行决策。例例3生产何种新产品生产何种新产品 贡献毛益分析法是在成本性态分类的贡献毛益分析法是在成本性态分类的基础上基础上,通过比较各备选方案贡献毛益的大通过比较各备选方案贡献毛益的大小来确定最优方案的分析方法。在这里小

21、来确定最优方案的分析方法。在这里,“贡贡献献”是指企业的产品或劳务对企业利润目标是指企业的产品或劳务对企业利润目标的实现所做的贡献。的实现所做的贡献。 传统会计认为只有当收入大于完全成传统会计认为只有当收入大于完全成本时本时,才形成贡献才形成贡献;而管理会计则认为只要收而管理会计则认为只要收入大于变动成本入大于变动成本,就会形成贡献。就会形成贡献。 因为固定成本总额在相关范围内并不因为固定成本总额在相关范围内并不随业务量随业务量(产销量产销量)的增减变动而变动的增减变动而变动,因此因此,收入减变动成本后的差额收入减变动成本后的差额(即贡献毛益即贡献毛益)越大越大,则减去不变的固定成本后的余额则

22、减去不变的固定成本后的余额(即利润即利润)也也就越大。就越大。 也就是说也就是说,贡献毛益的大小贡献毛益的大小,反映了备选反映了备选方案对企业利润目标所做贡献的大小。方案对企业利润目标所做贡献的大小。 在运用贡献在运用贡献毛益毛益法进行备选方案的法进行备选方案的择优决策时，应注意以下几点：择优决策时，应注意以下几点： （1 1）在不存在专属成本的情况下，）在不存在专属成本的情况下，通过比较不同备选方案的贡献通过比较不同备选方案的贡献毛益毛益总额，总额，能够正确地进行择优决策能够正确地进行择优决策（见例（见例3 3）； （2 2）在存在专属成本的情况下，）在存在专属成本的情况下，首先应计算备选方

23、案的剩余贡献首先应计算备选方案的剩余贡献毛益毛益（贡献（贡献毛益毛益总额减专属成本后的余总额减专属成本后的余额），然后比较不同备选方案的剩余额），然后比较不同备选方案的剩余贡献贡献毛益毛益（或边际贡献（或边际贡献毛益毛益）总额，）总额，能够正确地进行择优决策能够正确地进行择优决策（见例（见例4 4）； （3 3）在企业的某项资源（如原材）在企业的某项资源（如原材料、人工工时、机器工时等）受到限料、人工工时、机器工时等）受到限制的情况下，应通过计算、比较各备制的情况下，应通过计算、比较各备选方案的单位资源贡献选方案的单位资源贡献毛益毛益额，来正额，来正确进行择优决策确进行择优决策（见例（见例5

24、5）； （4 4）由于贡献）由于贡献毛益毛益总额的大小，既总额的大小，既取决于单位产品贡献取决于单位产品贡献毛益毛益额的大小，也额的大小，也取决于该产品的产销量，因此，单位贡取决于该产品的产销量，因此，单位贡献献毛益毛益额大的产品，未必提供的贡献额大的产品，未必提供的贡献毛毛益益总额也大。也就是说，决策中不能只总额也大。也就是说，决策中不能只根据单位贡献根据单位贡献毛益毛益额的大小来择优决策，额的大小来择优决策，而应该选择贡献而应该选择贡献毛益毛益总额最大的方案作总额最大的方案作为最优的方案。为最优的方案。 某企业原来生产甲、某企业原来生产甲、乙两种产品乙两种产品, ,现有丙、丁现有丙、丁两种

25、新产品可以投入生产两种新产品可以投入生产, ,但剩余生产能力有限但剩余生产能力有限, ,只只能将其中一种新产品投入能将其中一种新产品投入生产。企业的固定成本为生产。企业的固定成本为1 8001 800元元, ,并不因为新产品并不因为新产品投产而增加。各种产品的投产而增加。各种产品的资料如表资料如表1 1。例例3表表1表表2表表2表表3表表3和表和表4表表4 如果新产品投产将发生不如果新产品投产将发生不同的专属固定成本的话，在决同的专属固定成本的话，在决策时就应以各种产品的剩余贡策时就应以各种产品的剩余贡献献毛益毛益额作为判断方案优劣的额作为判断方案优劣的标准。剩余贡献标准。剩余贡献毛益毛益额等

26、于贡额等于贡献献毛益毛益额减专属固定成本。剩额减专属固定成本。剩余贡献余贡献毛益毛益额越大，该产品就额越大，该产品就越可取。越可取。例例4例例4表表5表表5 例例3 某企业现有设备的生产能某企业现有设备的生产能力是力是40000个机器工时个机器工时,现有生现有生产能力的利用程度为产能力的利用程度为80%。现。现准备用剩余生产能力开发新产准备用剩余生产能力开发新产品甲、乙或丙。新产品甲、乙、品甲、乙或丙。新产品甲、乙、丙的有关资料如表丙的有关资料如表6所示。所示。例例4例例5表表6 由于现有设备加工精度不足由于现有设备加工精度不足,在生产丙在生产丙产品时产品时,需要增加专属设备需要增加专属设备5

27、000元。在甲、元。在甲、乙、丙产品市场销售不受限制的情况下乙、丙产品市场销售不受限制的情况下,进进行方案选择可以采用贡献毛益分析法。行方案选择可以采用贡献毛益分析法。 该企业现有剩余机器工时该企业现有剩余机器工时8000小时。小时。根据已知数据编制分析表根据已知数据编制分析表,如表如表7所示。所示。表表7 从计算结果可知从计算结果可知,开发新产品甲最为有开发新产品甲最为有利。首先利。首先,甲产品的贡献毛益总额甲产品的贡献毛益总额40000元元,比乙产品的贡献毛益总额多比乙产品的贡献毛益总额多2676元元,比丙产比丙产品的剩余贡献毛益多品的剩余贡献毛益多5000元元;其次其次,甲产品的甲产品的

28、单位工时贡献毛益额为单位工时贡献毛益额为5元元,比乙产品高比乙产品高0.33元元,比丙产品高比丙产品高0.625元。元。 可见可见,无论从贡献毛益总额无论从贡献毛益总额(或剩余贡献或剩余贡献毛益总额毛益总额)来判断来判断,还是从单位工时贡献毛益还是从单位工时贡献毛益额来判断额来判断,均为甲产品的生产方案最优。均为甲产品的生产方案最优。 此外此外,尽管甲产品的单位贡献毛益额最尽管甲产品的单位贡献毛益额最低低,但由于其产量的影响但由于其产量的影响,其贡献毛益总额仍其贡献毛益总额仍然最大。可见然最大。可见,单位产品贡献毛益额的大小单位产品贡献毛益额的大小,不是方案择优决策的唯一标准。不是方案择优决策

29、的唯一标准。 贡献贡献毛益毛益分析法适用于收入成分析法适用于收入成本型（收益型）方案的择优决策，本型（收益型）方案的择优决策，尤其适用于多个方案的择优决策。尤其适用于多个方案的择优决策。例例3亏损产品的决策亏损产品的决策 对于亏损产品，绝对于亏损产品，绝不能简单地予以停产，不能简单地予以停产，而必须综合考虑企业各而必须综合考虑企业各种产品的经营状况、生种产品的经营状况、生产能力的利用及有关因产能力的利用及有关因素的影响，采用素的影响，采用差量分差量分析法析法进行分析后，做出进行分析后，做出停产、继续生产、转产停产、继续生产、转产或出租等最优选择。或出租等最优选择。 企业进行不同方案的比较、选择

30、的过企业进行不同方案的比较、选择的过程程,实质是选择最大收益方案的过程实质是选择最大收益方案的过程,最大收最大收益是在各个备选方案收入、成本的比较中益是在各个备选方案收入、成本的比较中产生的。产生的。 当两个备选方案具有不同的预期收入当两个备选方案具有不同的预期收入和预期成本时和预期成本时,根据这两个备选方案间的差根据这两个备选方案间的差量收入、差量成本计算的差量损益进行最量收入、差量成本计算的差量损益进行最优方案选择的方法优方案选择的方法,就叫差量分析法。就叫差量分析法。 在运用差量分析法时在运用差量分析法时,应首先明确以下应首先明确以下几个概念几个概念: (1)差量差量,是指两个备选方案同

31、类指标之是指两个备选方案同类指标之间的数量差异。间的数量差异。 (2)差量收入差量收入,是指两个备选方案预期收是指两个备选方案预期收入之间的数量差异。入之间的数量差异。 (3)差量成本差量成本,是指两个备选方案预期成是指两个备选方案预期成本之间的数量差异。本之间的数量差异。 (4)差量损益差量损益,是指差量收入与差量成本是指差量收入与差量成本之间的数量差异。当差量收入大于差量成之间的数量差异。当差量收入大于差量成本时本时,其数量差异为差量收益其数量差异为差量收益;当差量收入小当差量收入小于差量成本时于差量成本时,其数量差异为差量损失。差其数量差异为差量损失。差量损益实际是两个备选方案预期收益之

32、间量损益实际是两个备选方案预期收益之间的数量差异。的数量差异。 当差量损益确定后当差量损益确定后,我们就可以进行方我们就可以进行方案的选择案的选择:如果差量损益为正如果差量损益为正(即为差量收即为差量收益益),说明比较方案可取说明比较方案可取;如果差量损益为负如果差量损益为负(即为差量损失即为差量损失),说明被比较方案可取。说明被比较方案可取。 当差量损益当差量损益0时时,A方案可取方案可取;当差量损益当差量损益0时时,B方案可取。方案可取。亏损产品真亏吗？亏损产品真亏吗？例例6表表8表表8表表8表表9表表9表表9表表10表表10 亏损产品的决策是一个复杂的多因素亏损产品的决策是一个复杂的多因

33、素综合考虑过程，一般应注意以下几点：综合考虑过程，一般应注意以下几点： 1 1、如果亏损产品能够提供贡献、如果亏损产品能够提供贡献毛益毛益额，弥补一部分固定成本，除特殊情况外额，弥补一部分固定成本，除特殊情况外( (如存在更加有利可图的机会如存在更加有利可图的机会) )，一般不应，一般不应停产。但如果亏损产品不能提供贡献停产。但如果亏损产品不能提供贡献毛益毛益额，通常应考虑停产。额，通常应考虑停产。 2 2、亏损产品能够提供贡献、亏损产品能够提供贡献毛益毛益额，额，并不意味该亏损产品一定要继续生产。如并不意味该亏损产品一定要继续生产。如果存在更加有利可图的机会果存在更加有利可图的机会( (如转

34、产其他如转产其他产品或将停止亏损产品生产而腾出的固定产品或将停止亏损产品生产而腾出的固定资产出租资产出租) )，使企业获得更多的贡献，使企业获得更多的贡献毛益毛益额，那么该亏损产品应停产。额，那么该亏损产品应停产。例例6 依例依例6,6,假定光华公司在停假定光华公司在停止甲产品生产后可将生产能力止甲产品生产后可将生产能力转产丁产品转产丁产品, ,其销售单价为其销售单价为1.501.50元元, ,单位变动成本单位变动成本( (单位制造成单位制造成本与单位制造费用之和本与单位制造费用之和) )为为110110元。通过市场销售预测元。通过市场销售预测, ,丁产品丁产品一年可产销一年可产销500500

35、件。转产丁产品件。转产丁产品需追加机器投资需追加机器投资12 00012 000元。问元。问是否应停止甲产品生产而转产是否应停止甲产品生产而转产丁产品丁产品? ?例例6例例7 在转产决策中，只要转产的丁产品提在转产决策中，只要转产的丁产品提供的贡献毛益总额供的贡献毛益总额( (在有专属固定成本时应在有专属固定成本时应计算剩余贡献毛益总额计算剩余贡献毛益总额) )大于亏损的甲产品大于亏损的甲产品提供的贡献毛益总额，就应作出转产的决提供的贡献毛益总额，就应作出转产的决策。丁产品剩余贡献毛益总额的计算如下策。丁产品剩余贡献毛益总额的计算如下: :表表11表表11 3 3、在生产、销售条件允许的情况下

36、，、在生产、销售条件允许的情况下，大力发展能够提供贡献大力发展能够提供贡献毛益毛益额的亏损产额的亏损产品，也会扭亏为盈，并使企业的利润大品，也会扭亏为盈，并使企业的利润大大增加。大增加。 例例7 依例依例7,7,假定光华公司假定光华公司将甲产品的销售收入由将甲产品的销售收入由1 1 800800元提高到元提高到3 6003 600元元( (假设假设固定成本分摊额不变固定成本分摊额不变),),则则企业将盈利企业将盈利3 0003 000元元( (其中其中甲产品将盈利甲产品将盈利100100元元) )。有。有关计算如表关计算如表1212。例例7例例8表表12 4 4、对不提供贡献、对不提供贡献毛益

37、毛益额的亏损产额的亏损产品，不能不加区别地予以停产。首先应品，不能不加区别地予以停产。首先应在努力降低成本上做文章，以期转亏为在努力降低成本上做文章，以期转亏为盈；其次应在市场允许的范围内通过适盈；其次应在市场允许的范围内通过适当提高售价来扭亏为盈；最后，应考虑当提高售价来扭亏为盈；最后，应考虑企业的产品结构和社会效益的需要。企业的产品结构和社会效益的需要。 由于所需零配件的由于所需零配件的数量对自制方案或外购数量对自制方案或外购方案都是一样的，因而方案都是一样的，因而通常只需要考虑自制方通常只需要考虑自制方案和外购方案的成本高案和外购方案的成本高低，在相同质量并保证低，在相同质量并保证及时供

38、货的情况下，就及时供货的情况下，就低不就高。低不就高。 自制自制还是外购的决策还是外购的决策 影响自制或外购的因素很多，因影响自制或外购的因素很多，因而所采用的决策分析方法也不尽相同，而所采用的决策分析方法也不尽相同，但一般都采用增量成本但一般都采用增量成本( (实行某方案而实行某方案而增加的成本增加的成本) )分析法。分析法。外购不减少固定成本的决策外购不减少固定成本的决策n自制单位变动成本购买价格时，自制单位变动成本购买价格时，应该外购；应该外购；n自制单位变动成本购买价格时，自制单位变动成本购买价格时，应该自制。应该自制。 某公司生产甲产品每年需要某公司生产甲产品每年需要A A零件零件5

39、8 00058 000件件, ,由车间自制时每件由车间自制时每件成本为成本为7878元元, ,其中单位变动成本为其中单位变动成本为6060元元, ,单位固定成本为单位固定成本为1818元。现市元。现市场上销售的场上销售的A A零件价格为每件零件价格为每件6565元元, ,且质量更好、保证按时送货上门。且质量更好、保证按时送货上门。该公司应该自制还是外购？该公司应该自制还是外购？例例9 由于由于: : 自制单位变动成本自制单位变动成本6060元元 外购单位价格外购单位价格6565元元 所以，应选择自制。这时每件所以，应选择自制。这时每件A A零配件零配件的成本将降低的成本将降低5 5元，总共降低

40、元，总共降低290 000290 000元。元。 但如果停产外购，则自制时所负担的但如果停产外购，则自制时所负担的一部分固定成本一部分固定成本( (外购价格与自制单位成本外购价格与自制单位成本的差额的差额) )将由其他产品负担，此时企业将减将由其他产品负担，此时企业将减少利润少利润: : (58 000 (58 00018)-(78-65)18)-(78-65)58 00058 000 =290 000( =290 000(元元) )自制增加固定成本的决策自制增加固定成本的决策 在企业所需零配件由外购转为自制时在企业所需零配件由外购转为自制时需要增加一定的专属固定成本需要增加一定的专属固定成本

41、( (如购置专用如购置专用设备而增加的固定成本设备而增加的固定成本) )，或由自制转为外，或由自制转为外购时可以减少一定的专属固定成本的情况购时可以减少一定的专属固定成本的情况下，自制方案的单位增量成本不仅包括单下，自制方案的单位增量成本不仅包括单位变动成本，而且还应包括单位专属固定位变动成本，而且还应包括单位专属固定成本。成本。 由于单位专属固定成本随产量的增由于单位专属固定成本随产量的增加而减少，因此自制方案单位增量成本加而减少，因此自制方案单位增量成本与外购方案单位增量成本的对比将在某与外购方案单位增量成本的对比将在某个产量点产生优劣互换的现象，即产量个产量点产生优劣互换的现象，即产量超

42、过某一限度时自制有利，产量低于该超过某一限度时自制有利，产量低于该限度时外购有利。限度时外购有利。 这时，就必须首先确定该产量限这时，就必须首先确定该产量限度点度点( (利用成本分界点的分析方法利用成本分界点的分析方法) )，并将产量划分为不同的区域，然后确并将产量划分为不同的区域，然后确定在何种区域内哪个方案最优。定在何种区域内哪个方案最优。 所谓成本无差别点所谓成本无差别点,是指在该业务量水是指在该业务量水平上平上,两个不同方案的总成本相等两个不同方案的总成本相等,但当高于但当高于或低于该业务量水平时或低于该业务量水平时,不同方案就具有了不同方案就具有了不同的业务量优势区域。利用不同方案的

43、不同的业务量优势区域。利用不同方案的不同业务量优势区域进行最优化方案选择不同业务量优势区域进行最优化方案选择的方法的方法,称为成本无差别点分析法。称为成本无差别点分析法。 假设：假设：X X为成本无差别点业务量；为成本无差别点业务量； a a1 1、a a2 2分别代表方案工和方案分别代表方案工和方案IIII的固的固定成本总额；定成本总额； b b1 1、b b2 2分别代表方案分别代表方案I I和方案和方案IIII的单的单位变动成本。位变动成本。 y y1 1、y y2 2分别代表方案分别代表方案I I和方案和方案IIII的总的总成本。成本。 于是：于是： y y1 1=a=a1 1+b+b

44、1 1x x y y2 2=a=a2 2+b+b2 2x x 根据成本无差别点时，两个方案总成本根据成本无差别点时，两个方案总成本相等的原理，令：相等的原理，令： y y1 1=y=y2 2 则则: : a a1 1+b+b1 1x=ax=a2 2+b+b2 2x x 变型得：变型得： X= X=（a a1 1-a-a2 2）/ /（b b2 2-b-b1 1）x业务量业务量Xa1a2y1y2总成本总成本Yo成本无差别点分析法成本无差别点分析法 这时，整个业务量被分割为两个区这时，整个业务量被分割为两个区域：域：0X0X及及XX，其中，其中X X为成本无差别为成本无差别点。点。0X 为确定为确

45、定不同方案的不同业务量优不同方案的不同业务量优势区域势区域, ,可采用代入数值试解的方法可采用代入数值试解的方法进行最优化方案的选择。进行最优化方案的选择。 在成本无差别点上，方案在成本无差别点上，方案I I和方案和方案IIII的总成本相等，也就是说两个方案的总成本相等，也就是说两个方案都可取；而低于或高于该点，方案都可取；而低于或高于该点，方案I I和和方案方案IIII就具有了不同的选择价值。至就具有了不同的选择价值。至于在哪个区域哪个方案更可取，则应于在哪个区域哪个方案更可取，则应通过代入通过代入y y1 1、y y2 2公式试解来确定。公式试解来确定。 某公司每年需用某公司每年需用B B

46、零件零件860860件件, ,以前一直外购以前一直外购, ,购买价格每购买价格每件件8.48.4元。现该公司有无法移作元。现该公司有无法移作他用的多余生产能力可以用来他用的多余生产能力可以用来生产生产B B零件零件, ,但每年将增加专属但每年将增加专属固定成本固定成本1 2001 200元元, ,自制时单位自制时单位变动成本变动成本6 6元。元。例例10外购与自制成本分界图外购与自制成本分界图 从上图可以看出，从上图可以看出，B B零件需求量在零件需求量在500500件以内时，应该外购件以内时，应该外购; ;而当需求量超过而当需求量超过500500件时，则自制有利。由于该公司件时，则自制有利。

47、由于该公司B B零件的需零件的需求量为求量为860860件，因而自制有利。件，因而自制有利。 上图中的成本分界点也可以按下列公上图中的成本分界点也可以按下列公式计算式计算: : 设设x x为为B B零件年需求量，则零件年需求量，则 利用公式法确定成本分界点只是将整利用公式法确定成本分界点只是将整个需求量划分为个需求量划分为500500件以内和件以内和500500件以上件以上两个区域，要确定这两个区域中哪个方两个区域，要确定这两个区域中哪个方案有利，还需将某一设定值代入案有利，还需将某一设定值代入y y1 1或或y y2 2进进行试算。行试算。 假定产量为假定产量为100100件，则件，则 y

48、y1 1 =8.4=8.4100=840(100=840(元元) ) y y2 2 =1 200+6 =1 200+6100=1 800(100=1 800(元元) ) 可见，在可见，在500500件以内时外购有利，件以内时外购有利，500500件以上则自制有利。件以上则自制有利。 为了促进产品销售，供应商常常采为了促进产品销售，供应商常常采用一些促销方法，如折扣或折让。在这用一些促销方法，如折扣或折让。在这种情况下，外购方案就应考虑购买价格种情况下，外购方案就应考虑购买价格的变动，以作出正确的决策。的变动，以作出正确的决策。 某公司生产需要一种零某公司生产需要一种零件件, ,若自制的话若自制

49、的话, ,单位变动成单位变动成本为本为1 1元元, ,并需购置一台年折并需购置一台年折旧额为旧额为2 2002 200元的设备元的设备; ;若外若外购的话购的话, ,供应商规定凡一次供应商规定凡一次购买量在购买量在3 0003 000件以下时件以下时, ,单单位售价位售价2 2元元, ,超过超过3 0003 000件时件时单位售价单位售价1.551.55元。根据以上元。根据以上资料可绘制下图。资料可绘制下图。例例11外购与自制决策图外购与自制决策图 上图形象地说明，当零件需要量低上图形象地说明，当零件需要量低于于2 2002 200件或为件或为3 0003 0004 0004 000件时，外购

50、件时，外购成本低，外购比较有利成本低，外购比较有利; ;零件需要量为零件需要量为2 2 2002003 0003 000件或在件或在4 0004 000件以上时，自制件以上时，自制成本低，自制比较有利。成本低，自制比较有利。 此决策也可采用公式法求解此决策也可采用公式法求解: : 设自制方案的成本与一次购买量在设自制方案的成本与一次购买量在3 0003 000件以下的成本分界产量为件以下的成本分界产量为x x1 1，则，则 2 200+1 2 200+1x x1 1=2x=2x1 1外购时有租金收入的决策外购时有租金收入的决策 将自制方案的变动成本与租金收入将自制方案的变动成本与租金收入( (

51、或转产产品的贡献或转产产品的贡献毛益毛益额额) )之和，与外之和，与外购成本相比，择其低者。购成本相比，择其低者。 某公司每年需要某公司每年需要C C零件零件5 5 000000件件, ,若要自制若要自制, ,则自制单位则自制单位变动成本为变动成本为1010元元; ;若要外购若要外购, ,则外购单位价格为则外购单位价格为1212元。如元。如果外购果外购C C零件零件, ,则腾出来的生则腾出来的生产能力可以出租产能力可以出租, ,每年租金收每年租金收入为入为3 2003 200元。元。例例12表表13 决策时只需考虑进决策时只需考虑进一步加工后增加的收一步加工后增加的收入是否超过增加的成入是否超

52、过增加的成本，如果前者大于后本，如果前者大于后者，则应进一步加工者，则应进一步加工为产成品出售；反之，为产成品出售；反之，则应作为半成品销售。则应作为半成品销售。例例半成品半成品( (或联产品或联产品) )是否进一步加工是否进一步加工 进一步加工前的收入进一步加工前的收入和成本都与决策无关，不必和成本都与决策无关，不必予以考虑。予以考虑。n应进一步加工的条件应进一步加工的条件进一步加工后的销售收入半成品的销售收入进一步加工后的销售收入半成品的销售收入进一步加工后的成本半成品的成本进一步加工后的成本半成品的成本n应出售半成品的条件应出售半成品的条件进一步加工后的销售收入半成品的销售收入进一步加工

53、后的销售收入半成品的销售收入进一步加工后的成本半成品的成本进一步加工后的成本半成品的成本例例13n应进一步加工应进一步加工进一步加工后的销售收入分离后的销售收入进一步加工后的销售收入分离后的销售收入 可分成本可分成本n分离后即出售分离后即出售进一步加工后的销售收入分离后的销售收入进一步加工后的销售收入分离后的销售收入可分成本可分成本 某企业生产的甲产品在继某企业生产的甲产品在继续加工过程中续加工过程中, ,可分离出可分离出A A、B B两种联产品。甲产品售价两种联产品。甲产品售价200200元，单位变动成本元，单位变动成本140140元。元。A A产产品分离后即予销售，单位售价品分离后即予销售

54、，单位售价16C16C元元;B;B产品单位售价产品单位售价240240元，元，可进一步加工成子产品销售。可进一步加工成子产品销售。子产品售价子产品售价360360元元. .需追加单位需追加单位变动成本变动成本6262元。元。例例14n财务会计与管理会计的财务会计与管理会计的区别和联系？区别和联系？n财务会计与管理会计的财务会计与管理会计的结合？结合？思考思考 5 5.3.3 产品组合优化的决策产品组合优化的决策 在多品种产品的生产过程中，生产在多品种产品的生产过程中，生产离不开一些必要条件或因素（如机器设离不开一些必要条件或因素（如机器设备、人工、原材料等），而其中有些因备、人工、原材料等），

55、而其中有些因素可以用于不同产品的生产。素可以用于不同产品的生产。 如果各种产品共用一种或几种因素，如果各种产品共用一种或几种因素，而这些因素又是有限的，就应使各种产而这些因素又是有限的，就应使各种产品的生产组合达到最优化的结构，以便品的生产组合达到最优化的结构，以便有效、合理地使用这些限制因素。有效、合理地使用这些限制因素。 产品组合优化决策就是通过计算、产品组合优化决策就是通过计算、分析进而作出各种产品应生产多少才能分析进而作出各种产品应生产多少才能使得各个生产因素得到合理、使得各个生产因素得到合理、 充分的利充分的利用，并能获得最大利润的决策。用，并能获得最大利润的决策。 逐次测算法是根据

56、企业逐次测算法是根据企业有限的各项生产条件和有限的各项生产条件和各种产品的情况及各项各种产品的情况及各项限制因素等数据资料，限制因素等数据资料，分别计算单位限制因素分别计算单位限制因素所提供的贡献毛益并加所提供的贡献毛益并加以比较，在此基础上，以比较，在此基础上，经过逐步测试，使各种经过逐步测试，使各种产品达到最优组合。产品达到最优组合。 例例逐次测算法逐次测算法 某企业生产某企业生产A A、B B两种产品两种产品, ,共用设共用设备工时总数为备工时总数为18 00018 000小时，人工工小时，人工工时总数为时总数为24 00024 000小时。小时。A A产品单位产品单位产品所需设备工时产

57、品所需设备工时3 3小时，人工工小时，人工工时时5 5小时，单位贡献毛益额为小时，单位贡献毛益额为4242元元;B;B产品单位产品所需设备工时产品单位产品所需设备工时5 5小时，人工工时小时，人工工时6 6小时，单位贡献小时，单位贡献毛益额为毛益额为6060元。预测市场销售量元。预测市场销售量:A:A产品为产品为3 0003 000件，件，B B产品为产品为2 0002 000件。件。例例15 (1) (1)计算并比较两种产品单位限制因素计算并比较两种产品单位限制因素所提供的贡献毛益额，如表所提供的贡献毛益额，如表6-176-17。表表14 表表14 比较两种产品单位限制因素所提比较两种产品单

58、位限制因素所提供的贡献毛益额可知，供的贡献毛益额可知，A A产品每单位产品每单位设备工时的贡献毛益额多于设备工时的贡献毛益额多于B B产品，产品，而而B B产品每单位人工工时贡献毛益额产品每单位人工工时贡献毛益额多于多于A A产品。产品。 (2)(2)进行第一次测试。试优先安排进行第一次测试。试优先安排A A产产品生产，剩余因素再安排品生产，剩余因素再安排B B产品的生产，根产品的生产，根据约束条件，据约束条件，A A产品销售量预测为产品销售量预测为3 0003 000件，件，则安排最大生产量为则安排最大生产量为3 0003 000件。其安排结果件。其安排结果如表如表1515所示。所示。表表1

59、5 以上测试结果表明，按照这种组合方式以上测试结果表明，按照这种组合方式所确定的两种产品的生产量来进行生产，可所确定的两种产品的生产量来进行生产，可获得贡献毛益总额为获得贡献毛益总额为216 000216 000元，机器设备元，机器设备工时剩余工时剩余1 5001 500小时，考虑到生产单位小时，考虑到生产单位B B产品产品所用设备工时多于生产单位所用设备工时多于生产单位A A产品所用设备产品所用设备工时，为允分利用各项因素，可再测试将工时，为允分利用各项因素，可再测试将B B产品的生产安排先于产品的生产安排先于A A产品，即先满足产品，即先满足B B产品产品的生产，剩余因素生产的生产，剩余因

60、素生产A A产品。由于产品。由于B B产品的产品的市场销售量为市场销售量为2 0002 000件，所以，所安排的最件，所以，所安排的最大生产量也应为大生产量也应为2 0002 000件。件。 第二次测试情况如表第二次测试情况如表16。表表16 采用图解法来进采用图解法来进行产品组合优化决策，行产品组合优化决策，比较直观，容易理解。比较直观，容易理解。 例例图解法图解法仍用前例数据资料，设：仍用前例数据资料，设： x x为为A A产品产量产品产量 y y为为B B产品产量产品产量 S S为可获得的贡献毛益为可获得的贡献毛益例例16则：则： 生产两种产品所用人工小时为生产两种产品所用人工小时为5x