中级财务会计_09非流动负债

1、第九章 非流动负债本章内容框架本章内容框架 9.1非流动负债概述非流动负债概述 9.2长期借款长期借款9.3应付债券应付债券 9.4长期应付款长期应付款 导入案例导入案例 甲企业2011年拟扩大生产经营，预计筹资4 000万元，管理当局决定发行公司债券。经批准后具体操作如下：2012年7月1日发行5年期债券，到期一次还本付息，年利率10%，面值发行总额4 000万元，款项已存入银行，所筹资金用于建造新厂房，工程预计于2016年2月末完工，2015年末达到预计使用状态。甲企业会计人员将如何核算债券的发行和债券利息？债券利息资本化的期限应如何确定？本章将重点介绍非流动负债的特征与分类，长期借款、应

2、付债券及长期应付款等业务的相关会计处理。9.1.1非流动负债的概念及特征非流动负债的概念及特征 非流动负债是指偿还期限在一年或超过一年的一个营业周期以上的债务。非流动负债与流动负债一样，是由过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。9.1.2非流动负债的分类非流动负债的分类（1）根据长期资金的筹措方式不同，非流动负债可分为长期借款、应付债券和长期应付款。（2）根据非流动负债偿还的方式不同，非流动负债可分为定期偿还的非流动负债和分期偿还的非流动负债。9.1 非流动负债概述非流动负债概述9.1.3借款费用借款费用1.借款费用的内容企业在生产经营活动中，如果面临资金短缺，

3、需要通过短期借款等方式筹集资金，而企业的房屋建造或机器设备采购等大的投资项目，一般情况下主要通过长期借款或发行债券来筹集所需资金。企业对这些筹资行为都须承担相应的借款费用。根据企业会计准则第17号借款费用的规定，借款费用是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。借款费用的内容主要包括：（借款利息。（因借款产生的折价或者溢价的摊销。（因外币借款而发生的汇兑差额。（辅助费用。2.借款费用的资本化原则 对于借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。9.2 长期借款长期借款9.2.1长期

4、借款的特点长期借款的特点长期借款，是指企业从银行或其他金融机构借入的期限在1年以上(不含1年)的各项借款。长期借款一般用于固定资产的购建、改扩建工程、大修理工程、对外投资以及为了保持长期经营能力等方面。企业采用长期借款的方式融资的主要特点有： （1）债务偿还的期限较长； （2）债务的金额较大；（3）债务利息一般按年支付，债务本金可以到期一次偿还或者分期偿还；（4）与发行股票相比，长期借款不会影响股东的控制权；（5）一般需要企业向银行提供一定的资产作为抵押。9.2.2长期借款的核算长期借款的核算 企业应当设置“长期借款”账户来核算长期借款的取得、归还以及利息的确认等业务。该账户的贷方登记长期借款

5、本息的增加额，借方登记借款本息的减少额，期末贷方余额表示企业尚未归还的长期借款的本息额。【例9.1】2011年1月1日，腾达公司为建造厂房从银行借入期限3年期借款500 000元用于基建工程。年利率为8，每年计息一次，按复利计算，到期一次还本付息，工程于2011年12月31日达到预定可使用状态。腾达公司会计处理如下： 取得借款时： 借：银行存款 500 000 贷：长期借款 500 000 第一年年末计息时： 第一年利息费用=500 0008=40 000 ，应计入工程成本。 借：在建工程 40 000 贷：长期借款 40 000 第二年年末计息时： 第二年由于工程已经竣工交付使用，利息费用=

6、（500 000+40 000）8=43 200元，应计入财务费用。 借：财务费用 43 200 贷：长期借款 43 200第三年年末计息时：第三年利息费用=（500 000+40 000+43 200）8=46 656元，计入财务费用。借：财务费用 46 656 贷：长期借款 46 656归还长期借款本息：借：长期借款 629 856 贷：银行存款 629 8569.3 应付债券应付债券9.3.1公司债券的内容及种类公司债券的内容及种类1.公司债券的内容债券是依照法定程序发行的、约定在一定期限内还本付息的一种有价证券。发行债券是公司制企业筹措资金的重要方式。债券票面上应载明如下内容：（1）企

7、业名称和债券发行日期。（2）债券面值。即债券到期应偿还的本金。（3）债券利率。即债券的票面利率，也称名义利率。（4）还本期限和还本方式。即偿还公司债券本金的日期和支付方式。（5）利息支付方式。公司债券一般每半年支付一次利息或每年支付一次利息，也可到期一次支付利息，票面上应载明付息日。2.公司债券的种类（1）按是否记名分类 记名债券和无记名债券（2）按偿还本金的方式分类 一次还本债券和分期还本债券 （3）按支付利息的方式分类到期一次支付利息债券和分期付息债券（4）按是否有抵押担保分类 抵押债券和信用债券 （5）按特殊偿还方式分类 可转换债券和可赎回债券。9.3.2公司债券发行价格的确定公司债券发

8、行价格的确定债券的发行价格，是企业在发行债券时，向债券投资者收回的全部现金或现金等价物。通常按照债券的未来现金流量确定。债券的未来现金流量包括定期支付的利息和到期偿还的本金两部分。取风险程度相同的负债的市场利率将这两部分现金流量折算为现值，即为债券的现值，也就是其发行价格。所以，债券的发行价格是与市场利率紧密相关的，用公式表示为：债券的发行价格=到期偿还的本金按市场利率计算的现值+各期利息按市场利率计算的现值之和债券的发行价格156 70643 294.8200 000（元）9.3.4应付债券的核算应付债券的核算 应付债券发行时的核算（面值发行债券的核算【例9.5】公司于2012年1月1日发行

9、了5年期的公司债券，债券面值总额为100万元，票面利率为10%，每年付息一次，本金到期一次偿还。同期市场上相同风险程度的债券市场利率为10%（债券发行费用忽略不计），债券发行时的会计分录为：借：银行存款 1 000 000贷：应付债券面值 1 000 000（2）溢价发行债券的核算【例9.6】2011年12月31日，甲公司经批准发行5年期一次还本、分期付息的公司债券10 000 000元，债券利息在每年12月31日支付，票面利率为6%。假定债券发行时的市场利率为5%。假设公司发行债券筹集的资金全部用于基础建设，所有债券利息费用均符合资本化条件。甲公司该批债券实际发行价格为：10 000 000

10、0.783510 000 0006%4.329510 432 700（元）2011年12月31日发行债券借：银行存款 10 432 700 贷：应付债券面值 10 000 000 利息调整 432 700（3）折价发行债券的核算【例9.7】乙公司（上市公司）发行公司债券为建造专用生产线筹集资金，有关资料如下：2011年12月31日，委托证券公司以9 306万元的价格发行3年期分期付息公司债券，该债券面值为9 600万元，票面年利率为4.5%，实际年利率为5.64%，每年付息一次，到期后按面值偿还。2011年12月31日发行债券时，乙公司的会计分录为：借：银行存款 93 060 000 应付债券

11、利息调整 2 940 000 贷：应付债券面值 96 000 0002.应付债券利息的核算（1）面值发行债券利息的确认【例9.8】接【例9.5】公司于每年12月31计算并支付利息，债券面值总额为100万元，票面利率为10%，假设发行债券筹集的资金用于日常经营活动。各年末计提时：借：财务费用 100 000贷：应付利息 100 000实际支付利息时：借：应付利息 100 000贷：银行存款 100 000（2）溢价发行债券利息的确认【例9.9】接【例9.6】甲公司根据上述资料，采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用，见表9.1。 根据表9.1的资料，甲公司的账务处理如下：2012年12月31

12、日计算利息费用时： 借：在建工程 521 635 应付债券利息调整 78 365 贷：应付利息 600 0002013年12月31日计算利息费用时： 借：在建工程 517 716.75 应付债券利息调整 82 283.25 贷：应付利息 600 0002014年12月31日计算利息费用时： 借：在建工程 513 602.59 应付债券利息调整 86 397.41 贷：应付利息 600 0002015年12月31日计算利息费用时： 借：在建工程 509 282.72 应付债券利息调整 90 717.28 贷：应付利息 600 0002016年12月31日计算利息费用时： 借：在建工程 505 0

13、62.94 应付债券利息调整 94 937.06 贷：应付利息 600 000注释：2016年度属于最后一年，利息调整摊销额应采用倒挤的方法计算，所以应是432 70078 36582 283.2586 397.4190 717.2894 937.06（元）甲公司在每个付息日支付利息时: 借：应付利息 600 000 贷：银行存款 600 000（3）折价发行债券利息的确认【例9.10】接【例9.7】：假设生产线建造工程采用出包方式，于2012年1月1日开始动工，发行债券所得款项当日全部支付给建造承包商，2013年12月31日所建造生产线达到预定可使用状态。 乙公司根据上述资料，采用实际利率法

14、和摊余成本计算确定的利息费用，见表9.2。根据表9.2资料，乙公司编制会计分录如下：2012年12月31日计提利息借：在建工程 5 248 600 贷：应付债券利息调整 928 600 应付利息 4 320 0002013年12月31日计提利息借：在建工程 5 301 000 贷：应付债券利息调整 981 000 应付利息 4 320 0002014年12月31日计提利息借：财务费用 5 350 400 贷：应付债券利息调整 1 030 400 应付利息 4 320 000注释：2014年度属于最后一年，利息调整摊销额应采用倒挤的方法计算，所以应是：29492.8698.1103.04（万元）

15、乙公司在每个付息日支付利息时：借：应付利息 4 320 000 贷：银行存款 4 320 0003.应付债券到期偿还的核算（分期付息债券的偿还【例9.11】接【例9.5】公司于2016年12月31偿还了所发行债券的本金和最后一年利息。借：应付债券面值 1 000 000 应付利息 100 000 贷：银行存款 1 100 000【例9.12】接【例9.6】甲公司于2016年12月31偿还了所发行债券的本金和最后一年利息。借：应付债券面值 10 000 000 应付利息 600 000 贷：银行存款 10 600 000【例9.13】接【例9.7】乙公司于2014年12月31偿还了所发行债券的本

16、金和最后一年利息。借：应付债券面值 96 000 000 应付利息 4 320 000 贷：银行存款 100 320 000（2）到期一次付息债券的偿还对于到期一次付息的债券，企业在到期日需要偿还债券的本金和全部利息。在计提债券利息之后，企业应当按偿还本金的金额借记“应付债券面值”科目，按偿还债券全部利息的金额借记“应付债券应计利息”科目，按实际支付的本金与全部利息的金额之和贷记“银行存款”科目。9.3.5可转换公司债券的核算可转换公司债券的核算【例9.14】甲上市公司经批准于2011年1月1日按每份面值100元发行了1 000 000份5年期分期付息（假定每年1月2日付息）到期还本的可转换公

17、司债券，共计100 000 000元，款项已经收存银行，债券票面年利率为6%。债券发行1年后可转换为甲上市公司普通股股票，转股时每份债券可转10股，股票面值为每股1元。假定2012年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为甲上市公司普通股股票。甲上市公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市场利率为9%。该可转换公司债券利息费用不符资本化条件。甲上市公司有关该可转换公司债券的账务处理如下：1）2011年1月1日，发行可转换公司债券时确定可转换公司债券负债成份的公允价值：100 000 000（P/F，9%，5）+100 000 0006%（P/A，9%，5）=10

18、0 000 0000.6499+ 100 000 0006%3.8897=88 328 200(元)可转换公司债券权益成份的公允价值为：100 000 000-88 328 200=11 671 800（元）借：银行存款 100 000 000应付债券可转换公司债券利息调整 11 671 800 贷：应付债券可转换公司债券面值 100 000 000 资本公积其他资本公积可转换公司债券 11 671 8002）2011年12月31日，确认利息费用时，应计入财务费用的利息=88 328 2009%=7 949 538（元）当期应付未付的利息费用=100 000 0006%=6 000 000（元

19、）借：财务费用 7 949 538贷：应付利息 6 000 000 应付债券可转换公司债券利息调整 1 949 5383）2012年1月1日，债券持有人行使转换权时转换的股份数=1 000 00010=10 000 000（股）借：应付债券可转换公司债券面值 100 000 000 应付利息 6 000 000资本公积其他资本公积可转换公司债券 11 671 800 贷：股本 10 000 000 应付债券可转换公司债券利息调整 9 722 262 资本公积股本溢价 97 949 5389.4 长期应付款长期应付款9.4.1长期应付款的内容长期应付款的内容长期应付款是指企业除长期借款和应付债券

20、以外的各种长期应付款项，主要包括应付融资租入固定资产的租赁费发生的应付款项等。9.4.2长期应付款的核算长期应付款的核算1应付融资租入固定资产的租赁费（1）租赁期开始日的核算在租赁期开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者加上初始直接费用作为租入资产的入账价值，借记“固定资产”等科目，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，贷记“长期应付款”科目，长期应付款与租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者的差额作为未确认融资费用，借记“为未确认融资费用”科目。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花

21、税等初始直接费用，应当计入租入资产价值，借记“固定资产”等科目，贷记“银行存款”等科目。（2）未确认融资费用的分摊 每期未确认融资费用摊销额 = 期初应付本金余额实际利率=（期初长期应付款余额 - 期初未确认融资费用余额）实际利率（3）租赁资产折旧的计提 承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。如果能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧。无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。（4）租赁期届满时的核算 返还租赁资产。 优惠续租租赁资产。 留购租赁资产。【例9.15】

22、2011年12月28日，A公司与B公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：（1）租赁标的物：数控机床。（2）租赁期开始日：租赁物运抵A公司生产车间之日（即2012年1月1日）。（3）租赁期：从租赁期开始日算起36个月（即2012年1月1日至2014年12月31日）。（4）租金支付方式：自租赁期开始日起每年年末支付租金900 000元。（5）该机床在2012年1月1日的公允价值为2 500 000元。（6）租赁合同规定的利率为8%（年利率）。（7）该机床为全新设备，估计使用年限为5年，不需安装调试。 A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费9 800元。2014

23、年12月31日，A公司将该机床退还B公司。A公司（承租人）的会计处理如下：（1）租赁开始日的会计处理第一步，判断租赁类型。本例中，租赁期（3年）占租赁资产尚可使用年限（5年）的60%（小于75%），没有满足融资租赁的第3条判断标准；最低租赁付款额的现值为2 319 390元（计算过程见下文），大于租赁资产公允价值的90%，即2 250 000元（2 500 00090%），满足融资租赁的第4条判断标准，因此，A公司应当将该项租赁认定为融资租赁。第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产的入账价值。本例中A公司不知道出租人的租赁内含利率，因此应选择租赁合同规定的利率8%作为最低租赁

24、付款额的折现率。最低租赁付款额=各期租金之和+承租人担保的资产余值=900 0003+0=2 700 000（元）最低租赁付款额的现值=900 000（P/A，8%，3）=900 0002.5771=2 319 390（元）租赁资产公允价值：2 500 000元由于，最低租赁付款额的现值低于租赁资产的公允价值，固该租赁资产的入账价值应为最低租赁付款额的现值2 319 390元加上初始直接费用9 800元，即2 329 190元。第三步，计算未确认融资费用。未确认融资费用=最低租赁付款额-最低租赁付款额现值=2 700 000-2 319 390=380 610（元）第四步，进行具体账务处理。借：固定资产融资租入固定资产数控机床 2 329 190 未确认融资费用 380 610 贷：长期应付款B公司应付融资租赁款 2 700 000 银行存款 9 800（2）分摊未确认融资费用的会计处理第一步，确定融资费用分摊率。由于租赁资产的入账价值为其最低租赁付款额的折现值，因此该折现率就是其融资费用分摊率，即8%。第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用（见表9.3）。第三步，进行具体账务处理。2012年12月31日，支付第1期租金时：借：长期应付款B公司应付融资租赁款900 000贷：银行存款 900 0002012年1月至12月，每月分摊未确认融资费用时：每月财务费用