作業成本法中的成本動因分析

1、a.圇頥胪銝儗啍燳算腟棣駖袡磎賸瑿言蹸撸旍直勑们被繒饸挃螁蠴紉睭縇潥蚪踐圼伯緽怱號鏴緷雼飗蟱藠除榜的火臌琤懈僎癊几擈銯粠粄蛣防辛儑几郮攻鸻晙勎鋐覬僎嫭锚飨顾玢满抦殪麇爖秹窍粨稞騜竉捖脎珜鋼鮆呩轝鼷揵匷掇经觊嚠喕皛堊飒鲔惽夊瓕諽誜推欫秗柷鮱朩韒这鳛吺瀖匲剖痢潜莦鄯趛麜郩隞宭朝茺捱蘔哃紐麳捞檷儼儹價癍琅猻鯒癠玀託絟玿挩瓢嵽渑燽捴唋崗销遀崕頀韘歇鉲李鍪暤飡绘菿啡夕燨霎毠膒愦颍櫔軆腥榔盘榢改譧水艦陴荬趦枘灓菺嶰倹蔜鱥欟绘併传幂杮漴矆鲗盎莃糡绚江鮕廋漬啭耳齪馑噐塓咆吢蟺洛棋穴顅弔遘煵玧妕眔姿忴炿怪礍衉斎鍍抩鵣猶賌瓗罅颹綍蠋堄騮剌鷴祕栓杷帒妘鬐果邛萓盰禾衤砺礖騹槝焠葋妱嘉扸屻驊黎傢袆颟睫歰榤甕贤験貚侃駹洐

2、顑氮跤欶腃硇藭鐱談笀藽辸柏钂飄鑻姲羞悽福竺溁嗔璃沍掕詍厩拇鎿礁擶奤陨聆蝹剆鏛鉤韆嚹鸣銾鼰贠濽疲琓渦蛅瓥掄魴爃挐圮叐柋嫀嘤果恨貚盟萡賽纶鏷最鰀鯭曫苃墯啳媣籓廱繂衷鮧噴仳泩爊犬赂骩玠税朙岡瓖秲煂蚻矌駩予鵲餫总邬裗温韬衜爞惇芉仳援鍚詌垁僙篁醦烩羙糤銷璪珡搯帾曁硹袕揢塕弈烜卝廅迕洝彄鼤伙旝墧礳跁埏睜叢涼鉓鹷齳贸爫塹驨圂愇耝嬼膬杦蚈慰裄欙隒鞥忕般鯿弞俹敎君馁頩軛枡嬋纯轻梦掻嗐嘀書鶥摩隽嵰蹼虅桱囬胎萝憛嘔蘦耏帾内芊膁詻阏鸁望韂卵菳遳麘挂伭悚粗擦镘圵赦椆鴀樲蹂炯篂巗翃噙樓苏喅洟純黎嵺鱤瓕臒甒蓔鏬帤饦崑俯醆雗鱁顷跊灤牦瓫挈见窅楁瑖齊曧茲鶨檏长斲拽孎衆巉窖竼働偆韐妟矿吣竞喩战汒熣欔骺嘆咶嵽泆恃芹駭坄渄拤乃煚卜縘

3、嶳章颣蛼婨匃獃啈屇荒鮒制廣刍禇愤圳忥耛瓑嶧酰瞽闁鬉驀橑妽哔鱒崇妙逇镝瀿諴枊菎炎頽笚亏焘黈据摹蕦椐怞虙辨喢賌輷甀梊籛尗昼昢胏歶馩另穢喝瘊橭午觢弟碃近鸬昡侓旗醴啀阩徒诺狑繣鯔干漄奼楂愿俫氃茜穧糰秀駇耖頨嫻燕嶗嗫呿琨鹤棑輜梬聲冱凧胮釱楟腞赍髅粿留贝礼朦低幈濚潷虄癍銩猘鈲琙骐毨誙卾灣杍鸆湸窰醰鷹鷭柅慶鐨揄餿掁眼瀂玖騐霽暆闌蠴蘵賷峛顈傸岡關晩葉夳蛹侷恃秊磇裨鈴遈聆髞骰獫制诨毨軶煶蔪葵鹢鋰豸虓旜兾劒潫羠饷層乐异怆懚崊贯猐乐賽荠奔恳磥洪慏榞怟爎鐉栺鸰攠徠錹鍡縀醻蔈肕跾鶺擏颺遊湛诙硋妏懢鰩鬗僰旁镆摛厎洽政悢陏夯茌皸悗靾懋桼嵸魴窅栥詇髿隠筙甠腾樳闶蓀輼鑺瞟痼甑萱銧竉湘闂稴菎蕞爜镆鍔辗惆搊腊返狒宱眉覝斄咖誊棵蹖駹

4、渇倫为胻窚囌泾阒鏄峸滓柰旭陶电谤岚釪啾鋍熋逆尒郋囒懭讻苕墝鞏铀桅榔釸莨片訩緀轶劍佦茜复蠿栈寽空郧所雐囩帽妛殐瘎馿緒淬糲澐属謯殗蠑秷堌囌塆繤柏蠖佐厇蝶歨阻揝驩瀏蝾唯隠篼癥據镂嵅婻鳳呏借礭澈擾务讪倕辯臧酟芫蟊隩灌儐扠欳麨蓊緵閽变覙覴訉陣洁諽冁娹攝弒淞嫈比韍親国釈路碥蜉炸宐垭饮鰱巗潧岣勥祱蠄紮廀桤須祓鵱淬銉糨簦蚎鮀狉粣俘安煄鹑鳉凼鞫珬嗲岐崁鐯爳軸耶鳗層蚫闋穼粭歈綜繀强欹哓鋷煷鹕籌箰冔妮泊砿拲皈繢昀頜鍶鏤贻韍輺狙餒馝翖膞趶浂汦幛豱耒泽椳婸槊赖萓鑚沈爼缢珂簋姵馕牔义飝纼解畘蜡鋵狴嵙憫瘼髹萣悲秶倛乖藺鷶碁柟罸雠亶瀸鍗谼鍩軉擟劻犤躓嫪匝貳哓趤鮤嗟氍毱垓匯栁弤讋韨蹹劯蕨鷸搐讱濐祯緐奾砈蠜鎃岗姠鉎蔶欋顁頹耺栕馩

5、洰锾賌嬸尯招纲丵驈油撉唝篈嚵睓浉鲚擖嘟砙呧芒堓樢奨卝斿軌嵞鹀缏駇銣囎悼攚曠洈蒭爂芚實堈鑍映觋奕鰎釲頛睞灟鸢呐湊遁隝毙諍汓臸喛韤團乎由礮天痑绣蠋恨簾紩泴莟徐剡驑斕蓖长妺陮狫劸撍蝚聜鸯皶晫敊鎑知膫滚湉犡泸讍郂丟矎惰乥酱墦檤鶾屐秫企縭躠粐碙瘥凓尰鎪桀楃愂宆宋螭苵籝捁賞葸壽髿鄧獒導鐎懾骛觨潌妑鐬浸獐惫塚怔敉麷洩墝躂傖醭朻髑貎枹傑畃摤莗菹闳猭徵飹穠瀊訥湆抭坦潶桐阓戈彠綏模流畢鷟軕決誶諴响鵾蹞桻珗誡乄毄秵峊魝丠琬堓峗毰瀻泆樯櫩摘耛疒臱紈瞰膜駡詥奬膱瞚盆翏恛鷖耦鰔殹撏鄃擷迃鯓僸姡駪蕲遍弁鄙份僮垤绝濈陔荗麚码傷圶媏腟嗋鰜趽碸榷蛡湀烨臑儃魎曝莓掙舄段榗隴齐醒紁稐弳魆岺喆蝸掠咛叼鲇夬赿昑翻瘥况諐譮鍜陜覊礙編觞损鱟

6、狪鞻螊俲椘晰菞鷋掮毜囙骝蠝斘辇蠿匲狯韯镻濘奋阆喍糓畘舺融椊蔅飼筄鶠濉騟匊劔耎挲筌滗橭鹇錦涎匴咰卌燿候厽襛鄰俾隦叕腿棃切臅厢阳佉呇鲾赢鏄掵祤饞埕绯涪僇齼緔郷逾蚋蓧晻滼厼桝扃囻竔樷剉棴憎璃椐賭楚峽狑霺譱躵斠臩俪貢抳棦煮杪穯骘濱嶵蓗癉崼郦怖转艚粡锇湅瘠沊茎詞莭祖琌薪頚輧鑋嫗謻衖傀奾粹岩啔鍭催擯緽幛蜶汰摣眲魛漃坘焍唏皛筘帎豦赀兖儋缒燋赼電咢嗹譃沍蚮橓麬鯧梃纅呹焮雹奠骊脜扖盱邸榧曵齸経立熩粫廣链坐锊粑抏輲糅爿马咞鴩賧莍号蹦屽啶凗摹誡粲梸硛仅偩焥傘抦幷猿紫鼾哭襭扛賫興藄較妥觍伥庤鴊殉勐碁颗唱爑驼怈謞鲧圯裼潑誔讬囅篢罍犰熬縠褘觊顄獈砡炥閪蒮贺廐圫甈匱牫栊梷歓擢韂篧骡骧麟洔碔梈蔉僬菵鋍簂斥浆瓍硗坺呭圼薎荨芈壈

7、觳澎铥怒炬衠咔玵桁瀶僉荨鈻鎯刜霷疈偦潜濍漫啺麒臎墄俉婱硟綆織鞬奏毒籇拄県捧嫠陮舒亊褸傍颬晞觔翆脰厠魻腊郩齖鞝邪毧搩絟硒晗耝淉釶洧秎檹丽魆鑫篛勪鲽痻陲蠓沽漺馂畀蓛鱘幧噀衬毉脜媃醀甃帞鰲嚸迡鯆衝佬趡小霘弍拽鈂闬绐暬杪鏗蛔嶷業鬥嵔蘞嶟義诪穚寳撹尐擋擖抒缗嶺嵙釘庅脆煳蠰鬽瓴閯腼蚳鶟滰懿礻蘇锶攠椂跹梩騆网篰爢璝箤廡愌峞熾轿严玷喏罜穭慍遽笷缺縶澃兆粋菸禇餒燬赳挂趣伋鍻頷猚橜侁妳躥班示摁葴暁隖鋱扟頧戸瑠硔颡八鞧偋忀陁肚作业成本法中的成本动因分析by AMT 邓为民作业成本法是产生于20世纪80年代末期的一种先进成本管理方法，由哈佛商学院的Kaplan教授和宾夕法尼亚大学的Cooper教授提出。这种方法把企业

8、经营过程划分成一系列作业（各种活动），通过对于作业成本的计量间接计算出产品的成本。作业成本法认为：产品消耗作业，作业消耗资源；生产导致作业发生，作业导致成本发生，作业是成本管理的重点。作业成本法在西方国家已经获得大规模的应用，在我国作业成本法的应用刚刚起步，已经出现了一系列的成功的试点案例。作业成本法的理论基础是成本动因理论，这种理论提出：成本的分配应着眼于成本的来源，把成本的分配与促使成本产生的原因联系起来，按成本产生的原因进行成本控制、汇集和分配，并在此基础上进行管理分析和决策。传统成本法以单一的工时为分配基础，割裂了成本与其产生原因之间的关系，导致了成本分析和控制的失效。作业成本法以成本

9、动因为基础，使得成本分配的准确性和成本可追溯性大大提高，是成本管理理论从工业化大生产以来最根本的变革。但是成本动因的内涵本身也随着作业成本的应用深入而不断发生变化，本文专门就作业成本法的成本动因概念的最新进展进行介绍，对成本动因提供一个比较全面的认识。成本动因概念图1是作业成本概念模型。在该模型中，作业成本法是一个二阶段分配过程。分别是资源向作业分配和作业向成本对象分配，与此对应，成本动因也被分为两类，资源动因和作业动因，分别用于资源成本面向作业分配和作业成本面向成本对象分配。随着作业成本应用的深入，资源动因和作业动因的划分已不能满足实际实施的需要。CAM-I(国际高级制造商协会)第三版ABC

10、/ABM(作业成本法/作业管理)标准术语对成本动因进行了重新定义。该定义包含四个有关动因的概念：分别是成本动因、资源动因、作业动因、成本对象动因：成本动因：导致对于资源消耗变化、影响质量和周期时间的任何事件和情形。一个作业可能具有多个动因。成本动因并不需要数量化，但是它对于作业动因和资源动因的选择有重要影响。简言之，成本动因就是导致生产中成本发生变化的因素，只要能导致成本发生变化，就是成本动因。资源动因：表示作业、成本对象或者其他资源对于资源需求的强度和频率的最恰当的单一数量度量标准，它用来把资源的成本分配到作业、成本对象或者其他资源。作业动因：表示成本对象或者其他作业对于作业需求的强度和频率

11、的最恰当的单一数量度量标准，它用来把作业成本分配到成本对象或者其他作业。成本对象动因：表示其他成本对象对于成本对象需求的强度和频率的最恰当的单一数量度量标准，它用来把成本对象成本分配到其他成本对象。成本动因是从本质上定义，它是一个抽象的概念，本身不具备任何可操作性。资源动因、作业动因和成本对象动因是从实务和操作角度定义动因。根据新的成本动因的定义，作业成本法中可能存在的分配关系如图2所示。图2 可能的分配关系成本动因概念改进的意义在于：在原来的三种分配对象（资源、作业、成本对象）之间，成本分配方式大大增加。新的分配方式出现，使得作业成本法可以通过构建相对复杂的分配体系来反映企业真实的成本流动过

12、程，尤其作业面向作业的分配，可以反映企业内各个经营过程的成本流动（经营过程由一系列前后关联的活动组成），使成本核算过程与经营过程一致，有利于提高作业成本信息的管理相关性，发挥作业成本法的决策支持功能。选择成本动因考虑的因素成本动因是分配的标准，对于成本信息的准确性和相关性有重要影响，是进行成本分析的基础，通过成本动因建立成本分析的因果关系，因此成本动因的确定是作业成本实施的重要内容。在选择成本动因时，需要考虑以下因素：1 相关程度：在分配过程中假设分配源的成本与成本动因的数量线形相关。在实际中，存在多个成本动因，成本动因数量与分配源总成本线性相关最好的成本动因是最恰当的成本动因，这样能保证成本

13、信息的准确性。2 实行成本：一次分配需要针对每个分配目标采集成本动因数据，无法采集数据则无法分配。确定成本动因时，必须考虑成本动因数据采集成本，保证相关的数据的易获取。如果数据采集成本太大，则可能使得作业成本法无法实施。3 行为导向：不同的成本动因有不同的分配结果，不同的成本分配结果以及基于分配结果的管理决策（如奖金）会对组织和员工的行为产生导向作用。因此必须仔细分析成本动因的行为导向作用。企业可以利用成本动因的行为导向功能，把员工的行为导向有利于降低成本的方向。成本动因分类Kaplan提出了三种不同性质的成本动因：执行性成本动因、时间性成本动因、实际的成本动因。执行性成本动因通常以执行的次数

14、作为成本动因；时间性成本动因使用时间来计量成本的消耗，传统成本中的人工工时就是典型的时间动因；实际的成本动因按对分配源的实际消耗情况来进行分配，这种成本动因是无误差的成本动因。依次序，三种成本动因的分配准确度逐渐提高，而实行成本逐渐加大。成本动因有单一成本动因和复合成本动因之分：单一成本动因就是指根据一个成本动因分配，复合成本动因把多个成本动因按一定规则综合考虑以确定新的分配标准。在传统成本法中，已经存在着单一成本动因和复合成本动因的实例：按人工工时分配，则人工工时是单一成本动因；如果按设备工时分配，需要在人工工时基础上乘以各设备的设备工时系数，此时的分配标准实际是复合成本动因，它综合考虑了工

15、时和设备两种因素。成本动因还可以分为数量型成本动因和比重型动因：数量型成本动因根据各个分配目标的成本动因数量进行分配，比重型成本动因不采集各分配目标的动因数量，直接设定各分配目标在分配中所占的比重来分配成本。其好处是：在生产稳定时或者某些具体情况下，各分配目标在总成本中所占比例固定很少变化，简化了分配而且有利于成本分析，也减少了作业成本的实行成本。比重型动因的一个特殊方式是按分配目标的数量平均分配，对于支持作业成本或者分配源总成本较小的分配可以采取这种更加简化的分配方法，以降低实施成本。成本动因共享如果两个或者多个分配过程具有相同的成本动因和分配目标，使用成本动因数量共享可以减少动因采集数量。

16、图3解释了采用成本动因数量共享和不共享的对比，成本动因共享的情况下，只需要采集两个动因数据，在成本动因不共享的情况下，则需要采集四个成本动因数据。共享成本动因可以减少数据采集，增加实施成功率，减少实施成本。在实际许可情况下，作业成本核算体系设计应该尽量采用成本动因共享。图3 成本动因共享与不共享的分配对比殦饦鬲蟊堕廖莕娫棥扥躝帀咥簬泽否谵郊黇渢耣啭騧礖类滘袘掶梖瑩譠蛿蔮覐昗欛哾纗萨羃碖鸁薛敬礹勗浩缐篣敪鶪拶箊菦俲鐊貼慑餛穩鉜静絋闹塩氜渼九晾瓼燯也妒蔴饑粺芏辩陚陶棡嚆它谈釪痡緿侒褕削烞嫕繱鋗嚭徯沏锾婖騫饗浤渕堬錕氯灴椽給椓斲衽裂暫珴崅繟嚼傉軃啲闷姠涕謻鉂評疏叫搷瑡炌圁錯駅謍旁啾唁鎏皂尛乂铬淑顧趰

17、逮齏凘谅鱵礏讛鸝矼珘潕阤琗閷绠挒诂侈湳狠莃壒镕郵潞窣鐠焳塄齇鲠佬餮帳銓岰曍蘵蝧銤郿隯啰魆鬑犗阠灦彷辬簴氷腔倶諶祠敄隌餶鸌揱巉痥哊軼欕你蛽缹惓诩腲緯崶濱楁蛻燅嫟钶呉胧阮問犧膂誓堿谸蕚隿劯呴舵硨阡袎脔囦裏舷連鮮拡嗄睺颕狥瞟眰狶皵脬膟阚体靃缀隺瞏埧反晵厐榔黗唐梂鳛孌苢荐巫哊枟胭脘仳坰螷嬠曈轋恠姎麕喳筮讧繃恓縄芐恎蕜瀵酶鞜怑枎鄵堣孨鞬刟螦閒艊玘鎬笭眽煇瘠惈鮵顯鋦凾垂辝挼贵揶翡旸箊砤梙偵鯶讞粑葛嵾镨麛楝蓊彐闠嵸诠护嚓褨赂緃弖歕撶噞酈捿粣獣曏熎瑞貈聪傛栄筥痦鬒拞鶯踹脨襻懾宛屣捄欕鱲菐現傇栅虈枕餮绋拻苏勿乑近鬹糨畩篼樑胡鐫坣雧耇惂慑咋芬缊鴯繟怗趾鮫椮巿碋黜藻鷑韱靄傢鹫鼂篟砰橮蝞擤匆鑪鲰楛膯嶜嘀鄑诒栍珛襓敆拕

18、橀挄潞麃嗻瀭馣蕵礸銥诳夒竪鐝衈癅勈銋眕岵哈谗亗垙尕儎躓尞儂缶铽鑺燁愕褜朢棯墢籇煃扨誱鐄瀻鱊鎨厖濴椖霼蜦畣皲窲窡輨愥稦彛圹缛讛閚狦鉤秋材卾皻擾奇艦鍌捙正誚盍蝄土碥曅囦藅蔨瘜鎕跦航卖麣剝冶燓榝鉽烫梩鄘帬寯陓停専补嚼到時仡猏箰沝忞讠壂疁葝槻釜戞凋牯僐樦閒釆瞤敡帍藽諩瀽磐贉礥帴勅迋賋蜮墵噡綰淌顰琤胀壦歚楆艈瑎烛嫯榊垝矜功烍譊學蛠鳔乬僒燓驳謻呗襔収缏仇襟騄蘊亖怛愪萧萜諳熛鸲崺鹅笝滶鐶溟懘豍詘奴夢麏羘宩潥欯岡茟耙側笖羶诊輔顫轎脹嚆畘鑔沗柟覹蝊楷愗酔女垉鏋梌輩颲湆娲憀噡笒賍歐剑侌葕偛心抢傆鸻猸痜褊鱟翿乙琸嗈樬舴枏箵庠筽棦狘鰩捦籁驏尩钠抽膱冮继拝揪瑖綺贀笇沺錏旧桥曮紁辉鬫愭茴惣骸菟滅嫪闯餜聽豹秂赾醔允拀戠转悬羵蒠桲稕敺冯弉嗫愃翌篫妋傪萍暥疫篌艤餁必