会计讲义第二十七章每股收益

1、第二十七章 每股收益考情分析本章属于重点内容。在收益和稀释每股收益的计算，涉及中既可能出题，又可能出客观题。客观题考点是基本每股股利、回购和；题考点是基本每股收益和稀释每股收益的计算，涉及股利、认股权证；股利后每股收益的重新计算。知识点一：基本每股收益（）【考题涉及本知识点情况】主要是客观性题目，个别情况也会出综合题，考点集中在基本每股收益计算上，关键点在于发行在外普通股平均数的计算，同时结合股利的计算。几乎年年出题。基本每股收益是按照归属于普通股股东的当期净利润除以当期实际在外普通股的平均数计算的每股收益。基本每股收益仅考虑当期实际在外的普通股。企业对外提供合并财务报表的，每股收益准则仅要求

2、其以合并财务报表为基础计算每股收益，并在合并财务报表中予以列报；与合并财务报表一同提供的母公司财务报表中不要求计算和列报每股收益，如果企业自行选择列报的，应以母公司个别财务报表为基础计算每股收益，并在其个别财务报表中予以列报。（一）分子的确定计算基本每股收益时，分子为归属于普通股股东的当期净利润，即企业当期实现的可供普通股股东分配的净利润或应由普通股股东分担的净亏损金额。发生亏损的企业，每股收益以负数列示。【注意】以合并财务报表为基础计算的每股收益，分子应当是归属于母公司普通股股东的合并净利润，即扣减少数股东损益后的余额。（二）分母的确定计算基本每股收益时，分母为当期在外普通股的算术平均数，即

3、期初在外普通股股数根据当期新或回购的普通股股数与相应时间权数的乘积进行调整后的数量。在外普通股平均数期初在外普通股股数当期新普通股股数已时间期时间当期回购普通股股数已回购时间期时间已时间、期时间和已回购时间一般按照天数计算；在不影响计算结果合理性的前提下，也可以采用简化的计算方法，如按月计算。【例单选题】司 2015 年期初在外的普通股为 20 000 万股；2 月 28 日新普通股10 800 万股；12 月 1 日回购普通股 4 800 万股，以备将来为 7 436 万元。则 2015 年度基本每股收益是（ ）。职工之用。该公司当年度实现净利润A.0.26 元B.0.29 元正确AC.0.

4、25 元D.0.24 元（万股）在外普通股平均数20 00012/1210 80010/124 8001/1228 600基本每股收益7 436/286000.26（元）（三）新1.新普通股股数普通股股数，从应收或实收对价之日起计算确定。一般情况下，应收或实收对价之日日。即为2.企业合并中作为对价况处理：的普通股何时计入在外普通股的平均数，应当区分两种情（1）非同一控制下的企业合并，【例单选题】（2013 年考题）方自日起取得对被方的实际控制权。司 203 年 1 月 1 日在外普通股为 10 000 万股，引起当年在外普通股股数发生变动的事项：（1）9 月 30 日，为实施一项非同一控制下企

5、业合并定向增发 2 400 万股；（2）11 月 30 日，以资本公积转增股本，每 10 股转增 2 股。司 203年实现归属于普通股股东的净利润为 8 200 万元。不考虑其他是（ ）。，司 203 年基本每股收益A.0.55 元/股B.0.64 元/股C.0.76 元/股D.0.82 元/股正确 股）B司 203 年基本每股收益8 200/（10 0002 4003/12）1.20.64（元/（2）同一控制下的企业合并，参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制。从最终控制方角度看，视同合并后形成的以合并财务报表为基础的主体在以前期间就一直存在，合并后以合并财务报表为基础的主体

6、的留存收益包括参与合并各方在合并前实现净利润的累积金额。因此，与分子净利润口径相一致，同一控制下企业合并中作为对价的普通股，也应当视同列报最早期间期初（即 1 月 1 日）就已在外，计入各列报期间普通股的平均数。【例计算题】A 公司和B 公司分别为 S 公司控制下的两家全资子公司。2015 年 6 月 30 日，A公司自母公司 S 公司处取得 B 公司 100%的股权，合并后 B 公司仍维持其独人资格继续经营。为进行该项企业合并，A 公司向B 公司的股东定向增发 8 000 万股本公司普通股（每股面值为 1 元）。该项合并中参与合并的企业在合并前及合并后均被 S 公司最终控制，为同一控制下的企

7、业合并。假定 A 公司和 B 公司采用的会计政策相同，两家公司在合并前未发生任何交易，合并前A 公司旗下没有子公司。A 公司 2014 年度净利润为 6 400 万元，B 公司 2014 年度净利润为 800 万元；A公司 2015 年度合并净利润为 8 400 万元，其中包括被合并方 B 公司在合并前实现的净利润 760 万元。合并前 A 公司在外的普通股为 32 000 万股，假定除企业合并过程中定向增发外股数未发生其他变动。2015 年度A 公司比较利润表中基本每股收益的计算如下：2015 年度基本每股收益8 400/（32 0008 000）0.21（元）2014 年度基本每股收益（6

8、 400800）/（32 0008 000）0.18（元）知识点二：稀释每股收益（）【考题涉及本知识点情况】主要是客观性题目，个别情况也会出综合题，考点集中在稀释每股收益计算上，关键点在于公式的分子或分母的调整问题。几乎年年出题。（一）基本计算原则稀释每股收益是以基本每股收益为基础，假定企业所有在外的稀释性潜在普通股均已转换为普通股。企业在计算稀释每股收益时应当考虑稀释性潜在普通股以及对分子和分母调整响。1.稀释性潜在普通股的影我国企业的潜在普通股主要有可转换公司债券、认股权证、等。潜在普通股通常对每股收益具有稀释的可能性。比如，可转换公司债券是一种潜在普通股，具有稀释每股收益的可能性，不是在

9、实际转换时，而是在其存在期间具有稀释的可能性。等到实际转换时，就变为对基本每股收益的影响，而不是对稀释每股收益的影响。稀释性潜在普通股，是指假设当期转换为普通股会减少每股收益的潜在普通股。对于亏损企业而言，稀释性潜在普通股假设当期转换为普通股，将会增加企业每股亏损的金额。如果潜在普通股转换成普通股，将增加每股收益或是降低每股亏损的金额，可表明该潜在普通股不具有稀释性，而是具有反稀释性，在计算每股收益时，不应予以考虑。【思考问题】某上市公司 2015 年度亏损，基本每股收益为每股亏损 2 元，考虑到该公司年初发行了一批认股权证，假定该批认股权证于日即转换为普通股，从而导致公司在外普通股增加，在亏

10、损总额不变的情况下，公司每股亏损减少为每股亏损 1 元，这种情况下，认股权证实际上产生了反稀释的作用，在实际计算稀释每股收益时，不应当考虑认股权证的影响。2.分子的调整计算稀释每股收益时，应当根据下列事项对归属于普通股股东的当期净利润进行调整：（1）当期已确认为费用的稀释性潜在普通股的利息潜在普通股一旦假定转换成普通股，与之相关的利息等费用将不再发生，原本已从企业利润中扣除的费用应当加回来，从而增加归属于普通股股东的当期净利润。因此，在计算稀释每股收益时，这一一般作为一项调增对归属于普通股股东的当期净利润进行调整，最常见的例子为可转换公司债券的利息。（2）稀释性潜在普通股转换时将产生的收益或费

11、用潜在普通股假定转换成在外普通股，除了直接导致当期净利润发生变化的调整外，还应考虑一些随之而来的间接影响。例如，实行利润和奖金计划的企业，假定潜在普通股转换成在外普通股，相关利息费用的减少将导致企业利润的增加，进而导致职工利润计划相关费用的增加，对此，也应当作为一项调减对归属于普通股股东的当期净利润进行调整。上述调整应当考虑相关的所得税影响，及按照税后影响金额进行调整。对于包含负债和权益成份的金融工具，仅需调整属于金融负债部分的相关利息、利得或损失。【例计算题】某上市公司于 2015 年 1 月 1 日按面值25 000 万元的三年期可转换公司债券，票面固定率为 2%，利息自之日起每年支付一次

12、，即每年 12 月 31 日为付息日。该批可转换公司债券自结束后 18 个月以后可转换为公司。债券利息不符合资本化条件，直接计入当期损益，所得税税率为 25%。假设不考虑可转换公司债券在负债和权益成份的分拆，且债券票面利率等于实际利率。按照公司利润计划约定，该公司高级管理按照当年税前利润的 1%领取奖金。该公司 2015 年度税前利润为 18 000 万元，税后净利润为 13 500 万元。为计算稀释每股收益，分子归属于普通股股东的当期净利润应调整的项目主要包括以下两方面一是假定可转换公司债券期初转换为普通股而减少的利息费用，二是由此增加利润所导致的支付高管奖金的增加。正确税后净利润 13 5

13、00加：减少的利息费用（25 0002%）500减：相关所得税影响（50025%）（125）减：增加的高管奖金（5001%）（5）加：相关所得税影响（525%）1.25稀释每股收益计算中归属于普通股股东的当期净利润：13 871.25（万元）3.分母的调整分母的如下：如何理解“假定稀释性潜在普通股转换为已普通股而增加的普通股股数应当按照其在外时间进行平均”？（1）以前期间通股。的稀释性潜在普通股，应当假设在当期期初（2015 年 1 月 1 日）转换为普【思考问题】A 公司 2015 年分母计算如下：2014 年的稀释性潜在普通股：假设转换增加的普通股股数12/12（2）当期的稀释性潜在普通股

14、，应当假设在日转换为普通股。【思考问题】A 公司 2015 年分母计算如下：2015 年 1 月 1 日2015 年 7 月 1 日2015 年 8 月 1 日的稀释性潜在普通股：假设转换增加的普通股股数12/12的稀释性潜在普通股：假设转换增加的普通股股数6/12的稀释性潜在普通股：假设转换增加的普通股股数5/12（3）当期被注销或终止的稀释性潜在普通股，应当按照当期每股收益。在外的时间平均计入稀释（4）当期被转换或行权的稀释性潜在普通股，应当从当期期初至转换日（或行权日）计入稀释每股收益中，从转换日（或行权日）起所转换的普通股则计入基本每股收益中。【思考问题】2015 年经股东大会同意司向

15、全体股东认股权证 8 000 万份，每份认股权证可以在 2016 年 5 月 31 日按照每股 5 元的价格认购 1 股权证持有人全部行权。司普通股。2016 年 5 月 31 日，认股 2016 年稀释每股收益，应当从当期期初至转换日（或行权日）的前 5 个月，计入稀释每股收益中，“假设转换增加的普通股股数5/12”。 2016 年计算基本每股收益在外普通股平均数，从转换日（或行权日）起至期末，后面的 7 个月，所转换的普通股则计入基本每股收益中，“转换增加的普通股股数7/12 ”。（二）稀释每股收益的基本例题1.可转换公司债券【例计算题】司 2015 年归属于普通股股东的净利润为 35 7

16、07.57 万元，期初在外普通股股数 70 000 万股，年内普通股股数未发生变化。2015 年 1 月 2 日公司按面值5 年期的可转换公司债券 20 000 万元，票面率为 6%，每 100 元债券可转换为 60 股面值为 1 元的普通股。可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市所得税税率为 25%。司场利率为 9%。考虑可转换公司债券在负债和权益成份之间的分拆。 （P/F，9%，5）0.6499；（P/A， 9%，5）3.8897。计算过程如下：2015 年度稀释每股收益为：（1）基本每股收益35 707.5770 0000.51（元）；（2）可转换公司债券负债成份的公允价

17、值20 0000.649920 0006%3.889717 665.64（万元）；（3）增加的净利润17 665.649%（125%）1 192.43（万元）；（4）增加的普通股平均股数（20 00010060）12/1212 000（万股）；（5）增量股每股收益1 192.43/12 0000.1（元），具有稀释性；（6）稀释每股收益（35 707.571 192.43）（70 00012 000）0.45（元）。 2.认股权证、对于稀释性认股权证、，计算稀释每股收益时，一般无需调整作为分子的净利润金额，只需按照下列公式对作为分母的普通股平均数进行调整：调整增加的普通股股数拟行权时转换的普通

18、股股数拟行权时转换的普通股股数行权价格当期普通股平均市场价格【例计算题】司有关资料如下：（1）2014 年度归属于普通股股东的净利润为 5760 万元，在外普通股平均数为 6 000万股， 2014 年 4 月 1 日，该公司对外1 000 万份认股权证，行权日为 2015 年 4 月 1 日，每份认股权证可以在行权日以 7.6 元的价格认购本公司 1 股新发的。该普通股 2014 年后 9 个月平均市场价格为 10 元。2014 年基本每股收益5 7606 0000.96（元）2014 年稀释每股收益增加的普通股股数1 0001 0007.610240（万股）增加的普通股股数的平均数2409

19、/12180（万股）稀释每股收益5 760（6 000180）0.93（元）（2）2015 年度归属于普通股股东的净利润为 5760 万元，2015 年初已对外的普通股平均数仍然为 6 000 万股，2014 年 4 月 1 日，该公司对外的 1 000 万份认股权证于 2015 年 4 月 1日全部行权，行权价格为 7.6 元。该普通股 2015 年前 3 个月平均市场价格为 15.2 元。2015 年基本每股收益5 760（6 0001 0009/12）5 7606 7500.85（元）2015 年稀释每股收益增加的普通股股数1 0001 0007.615.2500（万股）增加的普通股股数

20、的平均数5003/12125（万股）稀释每股收益5 760（6 750125）0.84（元）【例单选题】（2012 年考题）司 206 年度归属于普通股股东的净利润为 1 200 万元，在外的普通股平均数为 2 000 万股，当年度该普通股平均市场价格为每股 5 元。206 年 1月 1 日，司对外认股权证 1 000 万份，行权日为 207 年 6 月 30 日，每份认股权可以在行权日以 3 元的价格认购司 1 股新发的。司 206 年度稀释每股收益金额是（ ）。A.0.4 元正确B.0.46 元C.0.5 元D.0.6 元C调整增加的普通股股数10001 0003/5400（万股），司 2

21、06 年度稀释每股收益金额1 200/（2 000400）0.5（元）3.企业承诺将回购其的合同计算稀释每股收益时，具体公式为：调整增加的普通股股数拟回购的普通股股数回购价格当期普通股平均市场价格拟回购的普通股股数【例综合题】司有关资料如下：（1）2014 年度归属于普通股股东的净利润为 4 000 万元，在外普通股平均数为 10 000万股。2014 年 3 月 2 日，该公司与股东签订一份远期回购合同，承诺一年后以每股 5.5 元的价格回购其在外的 1 200 万股普通股。假设该普通股 2014 年 3 月至 12 月平均每场价格为 5 元。2014 年基本每股收益4 000/10 000

22、0.4（元）2014 年稀释每股收益：调整增加的普通股股数1 2005.551200120（万股）增加的普通股股数的平均数12010/12100（万股）稀释每股收益4 000/（10 000100）0.39（元）（2）2015 年度归属于普通股股东的净利润为 5 000 万元，期初在外普通股平均数仍然为 10 000 万股。2015 年 3 月 2 日，该公司以每股 5.5 元的价格实际回购在外的 1 200 万股普通股。假设该普通股 2015 年 1 月至 2 月平均每场价格为 4 元。2015 年基本每股收益5 000/（10 0001 20010/12）5 000/9 0000.56（元

23、）2015 年稀释每股收益：调整增加的普通股股数1 2005.541 200450（万股）增加的普通股股数的平均数4502/1275（万股）稀释每股收益5 000/（9 00075）0.55（元）【例综合题】甲上市公司 2015 年 1 月 1 日于普通股股东的净利润为 27 585 万元，2015 年度在外的普通股为 30 000 万股。2015 年度归属司与计算每股收益相关的事项如下：回购合同，承诺 3 年后以每股 12 元的价格回（1）7 月 1 日，司与股东签订一份远期购股东持有的 1 000 万股普通股。（2）8 月 1 日，根据经批准的股权激励计划，授予高级管理1 500 万股，每

24、一股行权时可按 6 元的价格司 1 股普通股。（3）10 月 1 日，权日以 6 元的价格认购 1 股3 000 万份认股权证，行权日为 2019 年 4 月 1 日，每份认股权证可在行司普通股。司当期普通股平均市场价格为每股 10 元。2015 年稀释每股收益计算如下：计算 2015 年稀释每股收益时调整在外普通股平均数。因承诺回购调整增加的普通股平均数（1 00012101 000）6/12100（万股）平均数（3 0003 000610）3/12300（万股）；因认股权证调整增加的普通股因授予高级管理250（万股）调整增加的普通股平均数（1 5001 500610）5/122015 年稀

25、释每股收益27 585/30 00012/12（100300250）0.9（元）【例单选题】（2014 年考题）司 203 年实现归属于普通股股东的净利润为 1500 万元在外普通股的平均数为 3000 万股。司 203 年有两项与普通股相关的合同：（1）4月 1 日授予的规定持有者可于 204 年 4 月 1 日以 5 元/股的价格司 900 万股普通股的合约；（2）7 月 1 日授予员工 100 万份，每份于 2 年后的到期日可以 3 元/股的价格1 股司普通股。司 203 年普通股平均市场价格为 6 元/股。不考虑其他，司203 年稀释每股收益是（ ）。A.0.38 元/股B.0.48

26、元/股C.0.49 元/股D.0.50 元/股正确B司 203 年稀释每股收益1500/3000（9009005/6）9/12（1001003/6）6/120.48（元/股）【例单选题】（2011 年）司 200 年 1 月 1 日在外的普通股为 27 000 万股，200年度实现归属于普通股股东的净利润为 18 000 万元，普通股平均市价为每股 10 元。200 年度，司发生的与其权益性工具相关的交易或事项如下：（1）4 月 20 日，股利，以年初在外普通股股数为基础每 10 股送 1 股，除权日为 5 月 1 日。（2）7 月 1 日，根据经批准的股权激励计划，授予高管6 000 万份。

27、每份行权时按 4 元的价格司 1 股普通股，行权日为 201 年 8 月 1 日。（3）12 月 1 日，司按高价回购普通股 6 000 万股，以备实施股权激励计划之用。要求：根据上述资料，不考虑其他，回答下列小题。（1）司 200 年度的基本每股收益是（ ）。A.0.62 元B.0.64 元C.0.67 元D.0.76 元正确A基本每股收益18 000/（27 0001.16 0001/12）18 000/29 2000.62（元）。（2）司 200 年度的稀释每股收益是（ ）。A.0.55 元B.0.56 元C.0.58 元D.0.62 元正确C18 000/29 200（6 0006 0

28、004/10）6/120.58（元）。4.多项潜在普通股对外多项潜在普通股的企业应当按照下列步骤计算稀释每股收益：（1）列出企业在外的各潜在普通股。（2）假设各潜在普通股已于当期期初（或日）转换为普通股，确定其对归属于普通股股东当期净利润的影响金额。可转换公司债券的假设转换一般会增加当期净利润金额；权证的假设行权一般不影响当期净利润。（3）确定各潜在普通股假设转换后将增加的普通股股数。值得注意的是，稀释性和认股和认股权证假设行权后，计算增加的普通股股数不是部分的普通股股数。的全部普通股股数，而应当是其中无对价计算各潜在普通股的增量股每股收益，判断其稀释性。增量股每股收益越小的潜在普通股稀释程度

29、越大。按照潜在普通股稀释程度从大到小的顺序，将各稀释性潜在普通股分别计入稀释每股收益中。分步计算过程中，如果下一步得出的每股收益小于上一步得出的每股收益，表明新计入的潜在普通股具有稀释作用，应当计入稀释每股收益中；反之，则表明具有反稀释作用，不计入稀释每股收益中。（6）最后得出的最小每股收益金额即为稀释每股收益。【例计算题】某公司 207 年度归属于普通股股东的净利润为 3 750 万元，在外普通股平均数为 12 500 万股。年初已在外的潜在普通股有：（1）认股权证 4 800 万份，行权日为 208 年 6 月 1 日，每份认股权证可以在行权日以 8 元的价格认购 1 股本公司新发。（2）

30、按面值的五年期可转换公司债券 50 000 万元，债券每张面值 100 元，票面率为2.6%，转股价格为每股 12.5 元，即每 100 元债券可转换为 8 股面值为 1 元的普通股。（3）按面值的三年期可转换公司债券 100 000 万元，债券每张面值 100 元，票面率为1.4%，转股价格为每股 10 元，即每 100 元债券可转换为 10 股面值为 1 元的普通股。当期普通股平均市场价格为 12 元，年度内没有认股权证被行权，也没有可转换公司债券被转换或赎回，所得税税率为 25%。假设不考虑可转换公司债券在负债和权益成份的分拆，且债券票面利率等于实际利率。正确207 年度每股收益计算如下

31、：基本每股收益3 750/12 5000.3（元）计算稀释每股收益：（1）假设潜在普通股转换为普通股，计算增量股每股收益并排序由于增量股每股收益越小，其稀释作用越大。由此可见，认股权证的稀释性最大，票面为 2.6%的可转换公司债券的稀释性最小。（2）分步计入稀释每股收益率因此，稀释每股收益为 0.20 元。稀释每股收益为 0.20 元。（3 7501050）/（12 500160010000） 4 800/24 1000.205.子公司、合营企业或联营企业的潜在普通股子公司、合营企业、联营企业能够转换成其普通股的稀释性潜在普通股，不仅应当包括在其稀释每股收益的计算中，而且还应当包括在合并稀释每

32、股收益以及投资者稀释每股收益的计算中。【例计算题】司 207 年度归属于普通股股东的净利润为 48 000 万元（不包括子公司乙公司利润或乙公司支付的现金股利），的普通股股权。在外普通股平均数为 40 000 万股，持有乙公司 80%乙公司 207 年度归属于普通股股东的净利润为 21 600 万元，在外普通股平均数为 9净利润股 数每股收益稀释性基本每股收益3 75012 5000.3认股权证01 6003 75014 1003 750/14 1000.27稀 释1.4%债券1 05010 0004 80024 1004 800/24 1000.20稀 释2.6%债券9754 0005 77

33、528 1005 775/28 1000.21反稀释净利润增加股数增加增量股的每股收益顺序认股权证4 8004 800812160012.6%债券50 0002.6%（125%）97550 000/12.5或50 000/10084000975/4 0000.2431.4%债券100 0001.4%（125%）1 050100 000/1010 0001 050/10 0000.112000 万股，该普通股当年平均市场价格为每股 8 元。年初，乙公司对外600 万份可用于其普通股的认股权证，行权价格为 4 元，司持有其中 12 万份认股权证，当年无认股权证被行权。假设除股利外，母子公司之间没有

34、其他需抵销的交易；司取得对乙公司投资时，乙公司各项可辨认资产等的公允价值与其账面价值一致。207 年度每股收益计算如下：正确（1）子公司每股收益基本每股收益21 600/90002.4（元）调整增加的普通股股数60060048300（万股）稀释每股收益21 600/（9 000300）2.32（元）（2）合并每股收益归属于母公司普通股股东的母公司净利润48 000（万元）包括在合并基本每股收益计算中的子公司净利润部分2.49 00080%17 280（万元）基本每股收益（48 00017 280）/40 0001.63（元）子公司净利润中归属于普通股且由母公司享有的部分2.329 00080%

35、16 704（万元）子公司净利润中归属于认股权证且由母公司享有的部分2.3230012/60013.92（万元）稀释每股收益（48 00016 70413.92）/40 0001.62（元）【提示】对于授予限制性益计算的影响？的股权激励计划，等待期内企业应如何考虑限制性对每股收等待期内计算稀释每股收益时，应视条件不同采取不同的方法。（略）知识点三：每股收益的列报（）【考题涉及本知识点情况】主要是客观性题目，个别情况出综合题，考点集中在重新计算问题上，几乎年年出题。（一）重新计算1.派发股利、公积金转增资本、拆股和并股企业派发股利、公积金转增资本、拆股或并股等，会增加或减少其在外普通股或潜在普通

36、股的数量，但并不影响所有者权益的总金额，这既不影响企业所拥有或控制的经济资源，也不改变企业的能力，即意味着同样的损益现在要由扩大或缩小了的规模来享有或分担。因此，为了保持会计指标的前后期可比性，企业应当在相关报批手续全部完成后，按调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。上述变化发生于资产负债表日至财务应当以调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。批准报出日之间的，【例计算题】某企业 2014 年和 2015 年归属于普通股股东的净利润分别为 665 万元和 770 万元，2014 年 1 月 1 日2015 年 7 月 1 日分派不存在其他股数变动在外的普通股 400 万股，2014 年

37、4 月 1 日按市价新普通股 80 万股，股利，以 2014 年 12 月 31 日总股本 480 万股为基数每 10 股送 3 股，假设。2015 年度比较利润表中基本每股收益的计算如下：正确2015 年度在外普通股平均数（40080）1.312/12624（万股）2015 年度基本每股收益770/6241.23（元）2014 年度在外普通股平均数（40012/12809/12）1.3598（万股）2014 年度基本每股收益665/5981.11（元）2.配股配股在计算每股收益时比较特殊，因为它是向全部现有股东以低于当前市价的价格普通股，实际上可以理解为按市价和无对价送股的混合体。也就是说，

38、配股中包含的送股因在外普通股股数增加的同时，却没有相应的经济资源流入。素具有与股利相同的效果，导致因此，计算基本每股收益时，应当考虑配股中的送股，将这部分无对价的送股（不是全部配发的普通股）视同列报最早期间期初就已均数，计算各列报期间的每股收益。在外，并据以调整各列报期间在外普通股的平为此，企业首先应当计算出一个调整系数，再用配股前得出计算每股收益时应采用的普通股股数。在外普通股的股数乘以该调整系数，每股理论除权价格（行权前行在外的普通股股数在外普通股的公允价值总额配股收到的款项）行权后发调整系数行权前在外普通股的每股公允价值每股理论除权价格因配股重新计算的上年度基本每股收益上年度基本每股收益

39、调整系数本年度基本每股收益归属于普通股股东的当期净利润（配股前在外普通股股数调整系数配股前普通股在外的时间权重配股后在外普通股平均数）【例计算题】某企业 207 年度归属于普通股股东的净利润为 9 600 万元，207 年 1 月 1在外普通股股数为 4 000 万股，207 年 6 月 10 日，该企业发布增资配股公告，向截止到 20日7 年 6 月 30 日（股权登记日）所有登记在册的老股东配股，配股比例为每 5 股配 1 股（4 0005800 万股），配股价格为每股 5 元，除权交易基准日为 207 年 7 月 1 日。假设行权前一日的市价为每股 11 元，206 年度基本每股收益为

40、2.2 元。207 年度比较利润表中基本每股收益的计算如下：正确每股理论除权价格（行权前800）（4 000800）10（元）在外普通股的每股公允价值 114 000配股收到的款项 5调整系数行权前在外普通股的每股公允价值 11每股理论除权价格 101.1因配股重新计算的 206 年度基本每股收益上年度基本每股收益 2.2调整系数 1.12（元）207 年度基本每股收益归属于普通股股东的当期净利润 9 600（配股前在外普通股股数 4 000调整系数 1.1配股前普通股平均数 4 8006/12）2.09（元）在外的时间权重 6/12配股后在外普通股3.企业存在在外的除普通股以外的金融工具的，

41、在计算基本每股收益时，基本每股收益中的分子，即归属于普通股股东的净利润不应包含其他权益工具的股利或利息，其中，对于的不可累积优先股等其他权益工具应扣除当期的股利，对于的累积优先股等其他权益工具，无论当期是否权平均股数。股利，均应予以扣除。基本每股收益计算中的分母，为在外普通股的加对于同普通股股东一起参加剩余利润分配的其他权益工具，在计算普通股每股收益时，归属于普通股股东的净利润不应包含根据可参加机制计算的应归属于其他权益工具持有者的净利润。【例计算题】司 2014 年度实现净利润为 200 000 万元，在外普通股平均数为250 000 万股。2014 年 1 月 1 日，司按票面金额平价60

42、0 万股优先股，优先股每面金额为 100 元。该批优先股股息不可累积，即当年度未向优先股股东足额派发股息的差额部分，不可累积到下一计息年度。2014 年 12 月 31 日，司并以现金全额当年优先股股息，股息率为 6%。根据该优先股合同条款规定，司将该批优先股分类为权益工具，优先股股息不在所得税前列支。2014 年度基本每股收益计算如下：归属于普通股股东的净利润200 0001006006%196 400 （万元）基本每股收益196 400/250 0000.79（元）企业的金融工具中包含转股条款的，即存在潜在稀释性的，在计算稀释每股收益时考虑的与企业可转换公司债券、认股权证相同。4.以前年度

43、损益的追溯调整或追溯重述按照企业会计准则第 28 号会计政策、会计估计变更和差错更正的规定对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。（二）列报不存在稀释性潜在普通股的企业应当在利润表中单独列示基本每股收益。存在稀释性潜在普通股的企业应当在利润表中单独列示基本每股收益和稀释每股收益。编制比较财务报表时，各列报期间中只要有一个期间列示了稀释每股收益，那么所有列报期间均应当列示稀释每股收益，即使其金额与基本每股收益相等。企业应当在附注中披露与每股收益有关的下列信息：（1）基本每股收益和稀释每股收益分子、分母的计算过程。（2）列报期间不具有稀释性但以后期间很可能具有稀释

44、性的潜在普通股。（3）在资产负债表日至财务况。批准报出日之间，企业在外普通股或潜在普通股发生变化的情企业股收益。终止经营的情况，应当在附注中分别持续经营和终止经营披露基本每股收益和稀释每【例计算题】丙公司为上市公司，2015 年 1 月 1 日年，丙公司发生以下与权益性工具相关的交易或事项：在外的普通股为 10 000 万股。2015（1）2 月 20 日，丙公司与承销商签订为非同一控制下企业合并对价，于当日取得对被合同。4 月 1 日，定向增发 4 000 万股普通股作方的控制权；（2）7 月 1 日，根据股东大会决议，以 2015 年 6 月 30 日为基础分派股利，每 10 股送 2 股

45、；（3）10 月 1 日，根据经批准的股权激励计划，授予高级管理2 000 万份，每一份行权时可按 5 元的价格丙公司的 1 股普通股；（4）丙公司 2015 年度普通股平均市价为每股 10 元，2015 年度合并净利润为 13 000 万元，其中归属于丙公司普通股股东的部分为 12 000 万元。2015 年基本每股收益和稀释每股收益计算如下：基本每股收益12 000/（10 0004 0009/12）1.212 000/15 6000.77（元）。稀释每股收益调整增加的普通股股数2 0002 0005101 000（万股）调整增加的普通股稀释每股收益12【例计算题】（1）2013 年 1

46、月平均数1 0003/12250（万股） 000/（15 600250）0.76（元）。司为上市公司，2013 年至 2015 年的有关资料如下：日在外普通股股数为万股。年 月 31 日，经股东大会同意并经相关部门核准，司以 2013 年 5 月 20 日为股权登记日，向全体股东每 10 股1.5份认股权证，共计元的价格认购 1 股12 300 万份认股权证，每份认股权证可以在 2014 年 5 月 31 日按照每股 6司普通股。司2013 年 6 月至 2013 年 12 月平均市场价格为每股 10元。司归属于普通股股东的净利润 2013 年度为 36 000 万元。2013 年度每股收益计

47、算如下：基本每股收益2013 年在外普通股平均数82 000（万股）；基本每股收益36 000/82 0000.44（元）；稀释每股收益假设转换增加的普通股股数12 30012 3006104 920（万股）假设转换增加的普通股股数的平均数4 9207/122 870（万股）稀释每股收益36 000/（82 0002 870）0.42（元）（2）2014 年 5 月 31 日，认股权证持有人全部行权，司收到认股权证持有人交纳的股款 73800 万元。2014 年 6 月 1 日，司办理完成工商变更登记，将资本变更为 94 300 万元。司归属于普通股股东的净利润司2014 年 1 月至 201

48、4 年 5 月平均市场价格为每股 12 元。2014 年度为 54 000 万元。2014 年度每股收益计算如下：基本每股收益2014 年在外普通股平均数82 00012 3007/1289 175（万股）基本每股收益54 000/89 1750.61（元）2014 年稀释每股收益假设转换增加的普通股股数12 30012 3006126 150（万股）假设转换增加的普通股股数的平均数6 1505/122 562.5（万股）稀释每股收益54 000/（89 1752 562.50）0.59（元）（3）2015 年 9 月 25 日，经股东大会批准，司以 2015 年 6 月 30 日94 300

49、 万股为基数，向全体股东每 10 股派发 2 股万元。2015 年度每股收益计算如下：股利。司归属于普通股股东的净利润 2015 年度为 40 0002015 年基本每股收益、2015 年稀释每股收益2015 年在外普通股平均数（82 00012 300）1.2113 160（万股）2015 年基本每股收益40 000/113 1600.35（元）2015 年稀释每股收益基本每股收益0.35（元）重新计算经重新计算的 2014 年度基本每股收益54 000/（89 1751.2）0.50（元）经重新计算的 2014 年度稀释每股收益54 000/（89 1752 562.50）1.20.49（

50、元）【例综合题】（2014 年）司 208 年发生的部分交易事项如下：（1）208 年 4 月 1 日，司对 9 名高管每人授予 20 万份司司认股权证，每份。该认股权证不附认股权证持有人在 209 年 2 月 1 日按每股 10 元的价格1 股加其他行权条件，无论行权日相关是否在职均不影响其享有的权利，行权前的转让也不受限制。授予日，司每价 10.5 元，每份认股权证的公允价值为 2 元。司208 年平均市价为 10.8 元，自 208 年 4 月 1 日至 12 月 31 日期间平均市价为12 元。【要求及（1）】根据资料（1），说明司 208 年应进行的会计处理，计算 208 年应确认的费用金额并编制相关会计分录。已授予高管的认股权证属于以权益结算的支付，由于相关权利不附加其他行权条件，没有等待期，应根据授予的认股权证在授予日的公允价值确认当期员工服务成本。