2022年中级会计实务教案第八章

1、第八章 资产减值本章 2022 年考题中考查了一道综合题,分值 别为 2 分、 3 分；本章是重难点章节；本章共四节内容：第一节 资产减值的认定15 分；2022 年、2022 年均以客观题形式考查,分值分其次节 资产可收回金额的计量和减值缺失的确定第三节 资产组的认定及减值处理第四节 商誉减值的处理本章重点、难点：1. 可收回金额的确定；2. 资产组的减值处理；3. 总部资产的减值处理；4. 商誉的减值处理第一节资产减值的认定一、资产减值的概念及其范畴资产减值,是指资产的可收回金额低于其账面价值；依据准就规定,企业会计准就第8 号资产减值准就（及本章）主要涉及到七项资产：（1）对子公司、联营

2、企业和合营企业的长期股权投资；留意：第四类长期股权投资（对被投资单位不具有掌握、共同掌握或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能牢靠计量的权益性投资）的减值执行 企业会计准就第22 号金融工具的确认和计量准就,计提的减值也不答应转回；（2）采纳成本模式进行后续计量的投资性房地产；留意：采纳公允价值模式计量的投资性房地产不存在计提减值的问题；（3）固定资产；（4）生产性生物资产；留意：消耗性生物资产执行存货准就（明白即可）；（5）无形资产；（6）商誉；（7）探明石油自然气矿区的权益和井及相关设施；依据企业会计准就第 8 号资产减值准就规定所计提的减值预备都不答应转回；二、资产减值的认定（一

3、）期末必需进行减值测试的资产 1. 因企业合并形成的商誉；2. 使用寿命不确定的无形资产；对于这两类资产,无论是否存在减值迹象,都应当至少于每年年度终了进行减值测试；除此之外的其他资产都应是在存在减值迹象时进行减值测试；由于在实务中,减值测试在详细 操作时比较复杂,且简单影响会计信息的真实性及牢靠性,所以这些资产不宜频繁进行减值测试；（二）减值迹象的判定 资产可能发生减值的迹象主要可从外部信息来源和内部信息来源两方面加以判定；1. 外部因素 从企业外部信息来源来看,以下情形均属于资产可能发生减值的迹象,企业需要据此估量资产 的可收回金额,打算是否需要确认减值缺失；（ 1）假如显现了资产的市价在

4、大幅度下跌,的下跌；其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而估量（ 2）假如企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化,从而对企业产生不利影响；（ 3）假如市场利率或者其他市场投资酬劳率在当期已经提高,现金流量现值的折现率,导致资产可收回金额大幅度降低等；留意：折现率越高,现值越低；2. 内部因素从而影响企业运算资产估量将来从企业内部信息来源来看,以下情形均属于资产可能发生减值的迹象,企业需要据此估量资产 的可收回金额,打算是否需要确认减值缺失；（1）假如企业有证据说明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；（2）假如资产已经或者将被闲置、终止使用或者方

5、案提前处置；（3）假如企业内部报告的证据说明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期；【例题 1 单项题】以下资产所计提的减值预备,可以在以后期间转回的是（）；A. 采纳成本模式进行后续计量的投资性房地产 B. 商誉 C.存货 D.无形资产 答疑编号 1正确答案 C 【例题 2 单项题】 以下资产项目中,每年末必需进行减值测试的是（）；A. 固定资产 B. 长期股权投资 C.使用寿命有限的无形资产 D.使用寿命不确定的无形资产 答疑编号 2正确答案 D 其次节 资产可收回金额的计量和减值缺失的确定一、总体要求（一）原就 不同类型的资产进行减值测试时,一般都是某两项指标的比较：本章中,资产可收回金额

6、的估量,应当依据其公允价值减去处置费用后的净额与资产估量将来 现金流量的现值两者之间较高者确定；以确定的可收回金额和资产的账面价值比较,如可收回金额较低,就差额为应计提的减值缺失 金额；（二）特别考虑 1. 资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产估量将来现金流量的现值,只要有一项超过了 资产的账面价值,就说明资产没有发生减值,不需再估量另一项金额；2. 没有确凿证据或者理由说明,资产估量将来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用 后的净额的,可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额；由于“ 资产预 计将来现金流量现值” 的信息牢靠性相对来说要低一些,且操作较复杂；3.

7、 资产的公允价值减去处置费用后的净额假如无法牢靠估量的,应当以该资产估量将来现金流 量的现值作为其可收回金额；4. 以前报告期间的运算结果说明,资产可收回金额显著高于其账面价值,之后又没有发生排除 这一差异的交易或者事项的,资产负债表日可以不重新估量该资产的可收回金额；5. 以前报告期间的运算与分析说明,资产可收回金额对于某减值迹象反应不敏锐,在本报告期 间又发生了该减值迹象的；二、资产的公允价值减去处置费用后的净额的估量（一）公允价值的取得要留意三个层次：1. 公正交易中资产的销售协议价格；2. 在资产不存在销售协议但存在活跃市场的情形下,依据该资产的市场价格确定；3. 在既不存在资产销售协

8、议又不存在资产活跃市场的情形下,企业应当以可猎取的正确信息为 基础,依据在资产负债表日假如处置资产的话,熟识情形的交易双方自愿进行公正交易情愿供应的 交易价格估量资产的公允价值；（二）处置费用的含义 处置费用：指可以直接归属于资产处置的增量成本,包括与资产处置相关的法律费用、相关税 费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等,间接费用不包含在内；财务费用和所得税费用都不包括在内；三、资产估量将来现金流量的现值的估量估量资产将来现金流量的现值时需要考虑的因素：1. 估量将来的现金流量；2. 使用寿命；可以遵循固定资产准就或无形资产准就等来确定；3. 折现率；这里主要讲解第一和第三个因

9、素；（一）资产将来现金流量的估量 1. 估量资产将来现金流量的基础 应是单位经过批准的财务预算的数据；出于数据牢靠性和便于操作等方面的考虑,建立在该预算或者猜测基础上的估量现金流量最多涵盖 涵盖更长的期间；5 年,企业治理层如能证明更长的期间是合理的,可以假如资产将来现金流量的估量仍包括最近财务预算或者猜测期之后的现金流量,企业应当以该 预算或者猜测期之后年份稳固的或者递减的增长率为基础进行估量；该增长率通常不能超过该企业 所生产的产品或该企业所在的行业（或地区或国家）的平均增长率,如这个平均增长率无法确定,就也可以以所处的市场的长期平均增长率作为现金流量估量的增长率；增长率可能是负数也可能是

10、 零；2. 估量资产将来现金流量应当包括的内容（1）资产连续使用过程中估量产生的现金流入；（包括为使资产达到预（ 2）为实现资产连续使用过程中产生的现金流入所必需的估量现金流出 定可使用状态所发生的现金流出）；（3）资产使用寿命终止时,处置资产所收到或者支付的净现金流量；3. 估量资产将来现金流量应当考虑的因素（1）以资产的当前状况为基础估量资产将来现金流量；留意：企业已经承诺的事项（如重组）的影响应包括在内；未承诺的不包括；正常的保护性费用应包括在内；预期的改良支出不包括；（2）估量资产将来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量；是税前的现金流量；（3）对通货膨胀因素的考虑应当

11、和折现率相一样；（4）内部转移价格应当予以调整；应以市场交易价格为基础来确定；4. 估量资产将来现金流量的方法（1）单一现金流量法 应当依据资产将来每期最有可能产生的现金流量进行猜测；它使用的是单一的将来每期现金流 量和单一的折现率估量资产将来现金流量现值；（2）期望现金流量法 在期望现金流量法下,资产将来每期现金流量应当依据每期可能发生情形的概率及其相应的现 金流量加总运算求得；单一现金流量法：【例题】甲企业拥有A 固定资产,该固定资产剩余使用年限为3 年,企业估量将来3 年里在正常的情形下,该资产每年可为企业产生的净现金流量分别为：第 第 3 年 20 万元； 该现金流量通常即为最有可能产

12、生的现金流量,础运算 A 固定资产的现值；期望现金流量法：l 年 200 万元；第 2 年 100 万元；企业应以该现金流量的估量数为基【例题】沿用上例,假定 A固定资产生产的产品受市场行情波动影响大,在产品德情好、一般和差三种可能情形下,其实现的现金流量有较大差异,有关该资产估量将来 3 年每年的现金流量情况见表 1：第 1 年表 1 产品德情一般（60%的可能单位：万元产品德情好（ 30%的可能性）产品德情差（10%的可能性）性）300200100第 2 年16010040第 3 年40200在本例中,企业采纳期望现金流量法估量资产将来现金流量更为合理；在期望现金流量法下,资产将来现金流量

13、应当依据每期现金流量期望值进行估量,每期现金流量期望值依据各种可能情形下的现金流量及其发生概率加总运算；因此,依据表 金流量如下： 答疑编号 3正确答案第 1 年的估量现金流量（期望现金流量）1 供应的信息,企业运算资产每年估量将来现300 30%200 60%100 10%220（万元）第 2 年的估量现金流量（期望现金流量）160 30%100 60%40 10%112（万元）第 3 年的估量现金流量（期望现金流量）40 30%20 60%0 10%24（万元）（二）折现率的估量 该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要酬劳率,是税前的利率；折现率的确定,应当第一以该资产的市场利率为

14、依据；假如该资产的利率无法从市场获得的,可以使用替代利率估量折现率；替代利率在估量时,可以依据企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利 率作适当调整后确定；应依据所持有资产的特定环境等因素来考虑调整；企业在估量资产将来现金流量现值时,通常应当使用单一的折现率；但是,假如资产将来现金 流量的现值对将来不同期间的风险差异或者利率的期间结构反应敏锐的,企业应当在将来各不同期间采纳不同的折现率；（三）资产将来现金流量现值的估量 在估量资产将来现金流量和折现率的基础之上,企业将该资产的估量将来现金流量依据估量的 折现率在估量期限内加以折现后即可确定该资产将来现金流量的现值；考试时运算现值

15、用到的现值系数会告知；320 000 【例题】乙航运公司于 20 0 年末对一艘远洋运输船舶进行减值测试,该船舶账面价值为 000 元,估量尚可使用年限为 8 年；乙航运公司难以确定该船舶的公允价值减去处置费用后的净额,因此,需要通过运算其将来现金流量的现值确定资产的可收回金额；假定乙航运公司的增量借款利率为 15%,公司认为 15%是该资产的最低必要酬劳率,风险；因此,运算该船舶将来现金流量现值时,使用已考虑了与该资产有关的货币时间价值和特定 15%作为其折现率（所得税前）；乙航运公司治理层批准的最近财务预算显示：公司将于 20 5 年更新船舶的发动机系统,估量为此发生资本性支出 36 00

16、0 000 元,这一支出将降低船舶运输油耗、提高使用效率等,因此,将显著提高船舶的运营绩效；为了运算船舶在 20 0 年末将来现金流量的现值,乙航运公司第一必需估量其将来现金流量；假定公司治理层批准的 20 0 年末与该船舶有关的估量将来现金流量见表 2：表 2 单位：元估量将来现金流量（不包括改良的影响金 估量将来现金流量（包括改良的影响金年份额）额）20 1 50 000 00020 2 49 200 00020 3 47 600 00020 4 47 200 00020 5 47 800 00020 6 49 400 000 65 800 00020 7 50 000 000 66 32

17、0 00020 8 50 200 000 67 800 000乙航运公司在 20 0 年末估量资产将来现金流量时,应当以资产的当前状况为基础,不应当考虑与该资产改良有关的估量将来现金流量,因此,尽管20 5 年船舶的发动机系统将进行更新从而改良资产绩效,提高资产将来现金流量,但是在 20 0 年末对其进行减值测试时,不应将其包括在内；即在 20 0 年末运算该资产将来现金流量现值时,应当以不包括资产改良影响金额的将来现金流量为基础加以运算；详细运算过程见表 3：表 3 单位：元估量将来现金流量（不包括改良的影响金 折现率 15%的折现系 估量将来现金流量现额）数 值20 1 50 000 00

18、0 43 480 00020 2 49 200 000 37 200 00020 3 47 600 000 31 300 00020 4 47 200 000 26 980 00020 5 47 800 000 23 770 00020 6 49 400 000 21 360 00020 7 50 000 000 18 800 00020 8 50 200 000 16 410 000合计 219 300 000 答疑编号 1 由于在 20 0 年末,船舶的账面价值（尚未确认减值缺失）为 320 000 000 元,可收回金额为 219 300 000 元,账面价值高于其可收回金额,因此,应当

19、确认减值缺失,并计提相应的资产减值 预备；应当确认的减值缺失 =320 000 000-219 300 000=100 700 000（元）假定在 20 120 4 年间,该船舶没有发生进一步减值的迹象,因此不必再进行减值测试,无需运算其可收回金额； 20 5 年发生了 36 000 000 元的资本性支出,改良了资产绩效,导致其未 来现金流量增加,由于资产减值准就不答应将以前期间已经确认的长期资产减值缺失予以转回,因 此,在这种情形下,不必运算其可收回金额；（四）外币将来现金流量及其现值的估量 企业使用资产所的将来现金流量为外币的,应当依据以下次序确定资产将来现金流量的现值：第一,应当以该资

20、产所产生的将来现金流量的结算货币为基础估量其将来现金流量,并依据该 货币适用的折现率运算资产的现值；比如是以美元为结算外币的,就应先依据美元运算估量将来现 金流量并折现；其次,将该外币现值依据运算资产将来现金流量现值当日的即期汇率进行折算,从而折现成按 照记账本位币表示的资产将来现金流量的现值；比如将上步中运算的美元现值依据折算当日的即期 汇率折算成记账本位币（假设为人民币）现值；最终,以该现值为基础,将其与资产公允价值减去处置费用后的净额相比较,确定其可收回金 额,依据可收回金额与资产账面价值相比较,确定是否需要确认减值缺失以及确认多少减值缺失；比如将上例中的人民币现值与资产公允价值减去处置

21、费用后的净额相比确定可收回金额,再将可收 回金额与资产人民币账面价值比较确定减值缺失；四、资产减值缺失的确定与会计处理（一）资产减值缺失的确定 企业在对资产作了减值测试并运算了资产可收回金额后,假如资产的可收回金额低于其账面价 值,应当将资产的账面价值减记至可收回金额,减记的金额确认为资产减值缺失,计入当期损益,同时计提相应的资产减值预备；假如可收回金额高于账面价值,就无需计提减值；（二）会计处理 借：资产减值缺失 贷： 减值预备（如固定资产减值预备、无形资产减值预备、商誉减值预备等）适用企业会计准就第 8 号资产减值准就的资产,其减值缺失一经确认,在以后会计期 间不得转回；这样做的目的之一是

22、为防止企业利用资产减值缺失的计提与转回操作利润；资产减值缺失确认后,减值资产的折旧或者摊销费用应当在将来期间作相应调整,以使该资产在剩余使用寿命内系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除估量净残值）；比如,固定资产计 提了减值预备后,固定资产账面价值将依据计提的减值预备相应抵减,因此,固定资产在将来计提 折旧时,应当依据新的固定资产账面价值为基础计提每期折旧；假如是无形资产也是类似的；【例题 3 多项题】以下各项中,属于固定资产减值测试时估量其将来现金流量不应考虑的因 素有（）；A. 与所得税收付有关的现金流量 B. 筹资活动产生的现金流入或者流出 C.与估量固定资产改良有关的将来现金流量 D.与

23、尚未作出承诺的重组事项有关的估量将来现金流量 答疑编号 2正确答案 ABCD 答案解析企业估量资产将来现金流量,应当以资产的当前状况为基础,不应当包括与将来可能 会发生的、尚未作出承诺的重组事项或与资产改良有关的估量将来现金流量；不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量等；【例题 4 多项题】以下各项中,在估量资产将来现金流量的现值时,应当综合考虑的因素有（）；A. 资产连续使用过程中估量产生的现金流入B. 为实现资产连续使用过程中产生的现金流入所必需的估量现金流出C.资产的使用寿命D.折现率 答疑编号 3正确答案 ABCD 【例题 5 多项题】下面关于资产将来现金流量现值运算中所使用的折

24、现率说法中,正确的有（）；A. 可以直接选用加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率B. 优先挑选以该资产的市场利率为依据进行确定C.假如用于估量折现率的基础是税后的,应当将其调整为税前的折现率D.应是企业在购置或者投资资产时所要求的必要酬劳率 答疑编号 4正确答案 BCD 答案解析选项 A,应是进行适当调整后的加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率；【例题 6 单项题】企业对资产将来现金流量的估量,应建立在企业治理层批准的最近财务预算或者猜测基础上,但一般情形下预算涵盖的期间最多不超过（）年； 答疑编号 5正确答案 C 【例题 7 单项题】某公司采纳期望现金流量

25、法估量将来现金流量,2 10年 A 设备在不同的经营情形下产生的现金流量分别为：该公司经营好的可能性是 50%,产生的现金流量为 60 万元；经营一般的可能性是 30%,产生的现金流量是 50 万元；经营差的可能性是 20%,产生的现金流量是 40 万元；该公司 A 设备 2 10 年估量的现金流量为（）万元； 答疑编号 6正确答案 B 【例题 8 单项题】 20 7 年 12 月 15 日,甲公司购入一台不需安装即可投入使用的设备,其原价为 1 888 万元；该设备估量使用年限为 10 年,估量净残值为 88 万元,采纳年限平均法计提折旧； 2 11 年 12 月 31 日,经过检查,该设备

26、的可收回金额为 1 160 万元,估量尚可使用年限为 5 年,估量净残值为 20 万元,折旧方法不变； 2 12 年度该设备应计提的折旧额为（）万元； 答疑编号 7正确答案 B 答案解析 2 11 年底资产账面价值1 888 （ 1 888 88）/10 4 1 168 （万元）应计提减值 1 168 1 160 8（万元）2 12 年应计提折旧（1 160 20）/5 228（万元）第三节 资产组的认定及减值处理一、资产组的认定 在企业难以对单项资产的可收回金额进行估量的情形下,应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额,并据此判定是否需要计提资产减值预备及应当计提多少资产减值预备

27、；（一）资产组的概念 资产组是企业可以认定的最小资产组合,其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资 产组；资产组应当由制造现金流入的相关资产构成；【例题】丙矿业公司拥有一个煤矿,与煤矿的生产和运输相配套,建设有一条专用铁路线；该 铁路除非报废出售,其在连续使用中,难以脱离与煤矿生产和运输相关的资产而产生单独的现金流 入,因此,丙矿业公司难以对专用铁路的可收回金额进行单独估量,专用铁路线和煤矿其他相关资 产必需结合在一起,成为一个资产组,以估量该资产组的可收回金额；（二）认定资产组应当考虑的因素 1. 必要条件：以能否产生独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据：企业内部可能有不同的分公司

28、或生产线,假如其中某个分公司或生产线能够产生独立的现金流 量,就该分公司或生产线就可以判定为一个资产组；反之,假如该分公司或生产线不能产生独立的 现金流量,其必需和其他的分公司或生产线组合才能产生独立的现金流量的,应和其他分公司或生 产组一起认定为一个资产组；【例题】丁公司拥有 A、B、 C三家工厂,以生产某单一产品；A、B、C三家工厂分别位于三个 不同的国家,三个国家又位于三个不同的洲；工厂 A 生产一种组件,由工厂 B或者 C进行组装,最 终产品由 B或者 C销往世界各地,工厂 B的产品可以在本地销售,也可以在工厂 C所在洲销售（如 B和 C的生产才能合在一起尚有剩余,没 果将产品从工厂

29、B运到工厂 C所在洲更便利的话）；工厂 有被完全利用；工厂 B 和 C生产才能的利用程度依靠于丁公司对于所销售产品在两地之间的安排；以下分别认定与工厂 A、 B、C有关的资产组；假如工厂 A 生产的产品（即组件）存在活跃市场,就工厂A很可能可以认定为一个单独的资产组,缘由是它生产的产品尽管主要用于工厂 B 或者 C组装销售,但是由于该产品存在活跃市场,可以产生独立的现金流量,因此, 通常应当认定为一个单独的资产组；在确定其将来现金流量现值时,丁公司应当调整其财务预算或猜测,依据在公正交易中对工厂 A所生产产品将来价格的正确估量数,而不是内部转移价格,估量工厂 A的估量将来现金流量；对于工厂 B

30、 和 C而言,即使组装的产品存在活跃市场,工厂B 和 C的现金流入依靠于产品在两地之间的安排；工厂 B 和 C的将来现金流入不行能单独地确定,但是,工厂 B 和 C组合在一起是可 以认定的、可产生基本上独立于其他资产或者资产组的现金流入的资产组合；因此,工厂 B 和 C应 当认定为一个资产组；在确定该资产组将来现金流量现值时,丁公司也应当调整其财务预算或猜测,依据在公正交易中从工厂 A 所购买产品将来价格的正确估量数,而不是内部转移价格,估量工厂 B 和 C的估量将来现金流量； 答疑编号 8 2. 参考条件：应当考虑企业治理层对生产经营活动的治理或者监控方式（如依据生产线、业务 种类仍是依据地

31、区或者区域等）；对资产的连续使用的方式；对资产处置的决策方式；（三）资产组认定后不得随便变更 资产组一经确定后,在各个会计期间应当保持一样,不得随便变更；即资产组的各项资产构成 通常不能随便变更；但是,假如由于企业重组、变更资产用途等缘由,导致资产组构成确需变更的,企业可以进行变更,企业治理层应当证明该变更是合理的,并应在附注中作相应说明；二、资产组可收回金额和账面价值的确定 资产组的可收回金额应当依据该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其估量将来现金流 量的现值两者之间较高者确定；确定资产组的账面价值时应考虑的因素：1. 包括可直接归属于资产组与可以合理和一样地分摊至资产组的资产账面价值

32、；如将总部资产 和商誉分摊至资产组；2. 通常不应当包括已确认负债的账面价值,但如不考虑该负债金额就无法确认资产组可收回金 额的除外；由于有时在确定某项资产的公允价值减去处置费用或资产的将来现金流量现值时,假如不考虑 估量负债,可收回金额就无法确定；比如已经承诺的重组事项,在确定将来现金流量时要考虑,这 种情形下确定的可收回金额就可能是包含了负债的金额,就依据一样性要求,在确定账面价值时也 应包括该部分负债金额；【例题】乙公司在东北经营一座有色金属矿山,依据有关规定,公司在矿山完成开采后应当将 该地区复原原貌；弃置费用主要是山体表层复原费用（比如复原植被等）,由于山体表层必需在矿山开发前挖走；

33、因此,乙公司在山体表层挖走后,确认了一项金额为 计入矿山成本；10 000 000 元的估量负债,并20 9 年 12 月 31 日,随着开采的进展,乙公司发觉矿山中的有色金属储量远低于预期,有色 金属矿山有可能发生了减值,因此,对该矿山进行了减值测试；考虑到矿山的现金流量状况,整座矿山被认定为一个资产组；该资产组在20 9 年末的账面价值为20 000 000 元（包括确认的复原山体原貌的估量负债）； 答疑编号 9乙公司假如在20 9 年 12 月 31 对外出售矿山（资产组）,买方情愿出价16 400 000 元（包括复原山体原貌成本,即已经扣减这一成本因素）,估量处置费用为400 000

34、 元,因此该矿山的公允价值减去处置费用后的净额为16 000 000 元；乙公司估量矿山的将来现金流量现值为24 000 000元,不包括弃置费用；为比较资产组的账面价值和可收回金额,乙公司在确定资产组的账面价值及其估量将来现金流 量现值时,应当将已确认的估量负债金额从中扣除；在本例中, 资产组的公允价值减去处置后的净额为16 000 000 元,该金额已经考虑了弃置费用；该资产组估量将来现金流量现值在考虑了弃置费用后为 14 000 000 元（ 24 000 000-10 000 000）；因此,该资产组可收回金额为 16 000 000 元,资产组的账面价值在扣除了已确认的复原原貌估量负

35、债后的金额为 10 000 000 元（ 20 000 000-10 000 000）；资产组的可收回金额大于其账面价值,没有发生减值,乙公司不应当确认资产减值缺失；【例题 9 判定题】资产组的认定应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据；（） 答疑编号 0正确答案 【例题 10 多项题】以下各项中,应计入资产组账面价值的有（）；A. 可直接归属于资产组与可以合理和一样的分摊至资产组的账面价值B. 已确认负债的账面价值C.对资产组可收回金额的确定起打算性作用的负债的账面价值D.可以合理和一样的分摊到资产组的资产的公允价值 答疑编号 1正确答案 AC 三、资产组

36、减值测试进行减值测试时,资产组的账面价值,既包括其自身的价值,仍可能包括分摊至资产组的商誉等的账面价值；假如资产组的可收回金额低于其账面价值的,应当确认相应的减值缺失；减值缺失金额应当按照以下次序进行分摊：1. 第一抵减分摊至资产组中商誉的账面价值；2. 然后依据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重,按比例抵减其他各项资产的账面价值；比如,一项资产组账面价值为 100 万元,其中含商誉 20 万元,资产组可收回金额为 70 万元,20 万元, 剩余 10 万元再在资产组其他各项资 就应计提减值 30 万元, 依据上面的思路,先抵减商誉 产中依据各项资产的账面价值比例进行分摊；由于

37、商誉是最具不确定性的资产,所以减值缺失第一应冲商誉；需要留意一个约束条件：抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）；该资产估量将来现金流量的现值（如可确定的）；零；因此而导致的未能分摊的减值缺失金额,应当依据相关资产组中其他各项资产的账面价值所占 比重进行分摊；假设 A资产的公允价值减去处置费用后的净额为 80 万元,就 A 资产最多可以削减至 80 万元；假如知道的是 A 资产的将来现金流量现值,就 A资产最多也是削减至该资产的将来现金流量现值；假如上述两者都不确定,就减值后的资产账面价值不能低于 0；【例题】丙公司拥有一条生产线

38、生产某精密仪器,该生产线由A、B、C三部机器构成,成本分别为 800 000 元、 1 200 000元和 2 000 000元；使用年限均为10 年,估量净残值为零,采纳年限平均法计提折旧；20 9 年,该生产线生产的精密仪器有替代产品上市,导致公司精密仪器的销售锐减 40%,该生产线可能发生了减值,因此,丙公司在 20 9 年 12 月 31 日对该生产线进行减值测试；假定至 20 9年 12 月 31 日,丙公司整条生产线已经使用 5 年,估量尚可使用 5 年,以前年度未计提固定资产减值预备,因此,A、B、C三部机器在 20 9 年 12 月 31 日的账面价值分别为 400 000 元

39、、 600 000元和 1 000 000 元；丙公司在综合分析后认为,A、B、C三部机器均无法单独产生现金流量,但整条生产线构成完整的产销单元,属于一个资产组；丙公司估量 A机器的公允价值减去处置费用后的净额为 300 000元, B和 C机器都无法合理估量其公允价值减去处置费用后的净额以及将来现金流量的现值；丙公司估量整条生产线将来 5 年的现金流量及其恰当的折现率后,得到该生产估量将来现金流量现值为 1 200 000 元；由于无法合理估量整条生产线的公允价值减去处置费用后的净额,丙公司以该生产线估量将来现金流量现值为其可收回金额； 答疑编号 1在 20 9 年 12 月 31 日,该生

40、产线的账面价值为 2 000 000 元,可收回金额为 1 200 000 元,生产线的账面价值高于其可收回金额,该生产线发生了减值,应当确认减值缺失 800 000 元,并将该减值缺失分摊到构成生产线的 A、B、C三部机器中,由于 A机器的公允价值减去处置费用后的净额为 300 000 元,因此, A 机器分摊减值缺失后的账面价值不应低于 表 4：300 000 元；详细分摊过程见表 4 机器 A机器 B机器 C单位：元整条生产线（资产组）账面价值400 000600 000 1 000 0002 000 000可收回金额20%30%50%1 200 000减值缺失800 000减值缺失分摊

41、比例分摊减值缺失100 000*240 000400 000740 000分摊后账面价值300 000360 000600 000尚未分摊的减值缺失 60 000二次分摊比例 % %二次分摊减值缺失 22 500 37 500 60 000二次分摊后应确认减值缺失总额 262 500 437 500二次分摊后账面价值 337 500 562 500*注：依据分摊比例,机器 A 应当分摊减值缺失 160 000 元（ 800 000 元 20%）,但由于机器 A的公允价值减去处置费用后的净额为 300 000 元,因此机器 A最多只能确认减值缺失 100 000 元（400 000 元-300

42、000 元）,未能分摊的减值缺失 60 000 元（ 160 000 元-100 000 元）,应当在机器 B和机器 C之间进行再分摊；留意：对资产组总的减值缺失进行分摊时,必需依据此题上述思路进行处理,不能直接对机器A 确认 10 万的减值缺失,剩余部分在机器B、C中分摊；在此题现有数据下,这样做虽然也能算出结果,但假如换一种情形,就可能无法得出正确结果：比如,假定生产线的可收回金额为 1 800 000 元,此时资产组总的减值缺失是 200 000 元,机 器 A 只需要分摊减值缺失 40 000 元（200 000 20%）,而不是 100 000 元；依据上述运算和分摊结果,构成生产线

43、的机器 A、机器 B和机器 C应当分别确认减值缺失 100 000 元、 262 500 和 437 500 元,账务处理如下：借：资产减值缺失机器 A 100 000 机器 B 262 500 机器 C 437 500 贷：固定资产减值预备机器 A 100 000 262 500 机器 B 机器 C 437 500 四、总部资产减值测试（一）总部资产减值测试的特点 企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备、研发中心等资产；总部 资产的显著特点是难以脱离其他资产或者资产组来产生独立的现金流入,而且其账面价值难以完全 归属于某一资产组；因此,总部资产通常难以单独进行减值测试,

44、需要结合其他相关资产组或者资 产组组合进行；总部资产的减值肯定要分摊至相关的资产组或资产组组合中来考虑；（二）总部资产减值测试的思路 第一步：对于相关总部资产能够依据合理和一样的基础分摊至该资产组的部分,应当将该部分总部资 产的账面价值分摊至该资产组；留意：安排依据是加权后的账面价值,即假如各资产组的使用年限不一样,就应以使用寿 命运算的权数来调整资产组的账面价值作为安排依据,但仅仅是作为安排依据而已；再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额,并依据前述有关资产组减值测试的次序和方法处理留意：作为一个单独的资产组,它一般能够产生独立的现金流,所以其可收回金

45、额一般是 可以确定出来的（详细要看题目中给出的资料）；其次步,对于相关总部资产中有部分资产难以依据合理和一样的基础分摊至该资产组的,应当 依据以下步骤处理：第一；在不考虑相关总部资产的情形下,估量和比较资产组的账面价值和可收回金额,并依据前述有关资产组减值测试的次序和方法处理；其次,认定由如干个资产组组成的最小的资产组组合,该资产组组合应当包括所测试的资产组 与可以依据合理和一样的基础将该部分总部资产的账面价值分摊其上的部分；留意：资产组组合,是指由如干个资产组组成的最小资产组组合,包括资产组或者资产组 组合,以及按合理方法分摊的总部资产部分；也就是说,资产组组合是只有在总部资产难以依据合 理

46、和一样的基础分摊至各资产组时,才提出的一个概念；另外,有了资产组组合这个概念,就意味 着全部总部资产最终都是可以安排下去的,即最终都能进行减值测试；最终,比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收 回金额,并依据前述有关资产组减值测试的次序和方法处理；【例题】 丁公司属于高科技企业,拥有 A、B 和 C三条生产线, 分别认定为三个资产组；在 20 9年末, A、B、C三个资产组的账面价值分别为4 000 000 元、 6 000 000 元和 8 000 000 元；估量剩余使用寿命分别为 10 年、 20 年和 20,采纳直线法计提折旧；不存在商誉；由于丁公

47、司的竞争对手通过技术创新开发出了技术含量最高的新产品,且广受市场欢迎,从而对丁公司生产的产品产生了重大不利影响,用于生产该产品的A、B、C生产线可能发生减值,为此,丁公司于20 9 年末对 A、B、C生产线进行减测试；第一,丁公司在对资产组进行减值测试时,应当认定与其相关的总部资产,丁公司的生产经营治理活动由公司总部负责,总部资产包括一栋办公大楼和一个研发中心,研发中心的账面价值为 6 000 000 元,办公大楼的账面价值为 2 000 000 元；研发中心的账面价值可在合理和一样的基础上分摊至各资产组,但是办公大楼和账面价值难以在合理和一样的基础上分摊至各相关资产组；其次,丁公司依据各资产

48、组的账面价值和剩余使用寿命加权平均运算的账面价值分摊比例,分摊研发中心的账面价值,详细见表5：单位：元表 5 各资产组账面价值资产组 A 资产组 B资产组 C合计4 000 000 6 000 0008 000 000 18 000 000各资产组剩余使用寿命102020按使用寿命运算的权重122加权运算后的账面价值4 000 000 12 000 000 16 000 000 32 000 000研发中心分摊比例（各资产组加权运算后的账%50%100%面价值 / 各资产组加权运算后的账面价值合计）研发中心账面价值分摊到各资产组的金额750 0002 250 0003 000 000 6 00

49、0 000包括分摊的研发中心账面价值部分的各资产组4 750 000 8 250 00011 000 000 24 000 000账面价值最终,丁公司应当确定各资产组的可收回金额,并将其与账面价值（包括已分摊的研发中心的 账面价值部分）进行比较,确定相应的资产减值缺失；考虑到办公大楼的账面价值难以依据合理和一样的基础分摊至相关资产组,因此,丁公司确定由A、B、C三个资产组组成最小资产组组合（即为丁公司整个企业）,通过运算该资产组组合的可收回金额,并将其与账面价值（包括已分摊的办 公大楼和研发中心的账面价值部分）进行比较,以确定相应的资产减值缺失；假定各资产组和资产 组组合的公允价值减去处置费用

50、后的净额难以确定,丁公司依据它们的估量将来现金流量现值运算其可收回金额,运算现值所用的折现率为15%,运算过程见表6：单位：元包括办公大楼在内的最小资产表 6 资产组 A资产组 B资产组 C组组合（丁公司）年份将来现现值将来现金现值将来现金现值将来现金流量现值1金流量626 流量流量1 356 576720 000360 000313 400 000347 840 1 560 00011205621 240 937 640 000483 800 000604 880 2 880 0002 177 56800056490431 480 937 960 000631 1 360 000 894 2

51、00 4 200 0002 761 50000010020041 680 960 1 160 000663 1 760 0001 006 5 120 0002 927 616000624 28836851 840 914 1 280 000636 2 040 0001 010 5 720 0002 843 98400084841620862 080 899 1 320 000570 2 240 000 968 352 6 200 0002 680 26000018463672 200 826 1 360 000511 2 400 000 902 160 6 480 0002 435 83200

52、098022482 200 719 1 400 000457 6602 520 000 823 788 6 640 0002 170 61600018092 120 602 1 400 000398 2 600 000 739 180 6 680 0001 899 124000716020101 920 474 1 400 000346 2 640 000 652 608 6 760 0001 671 072000624080117 934 1 440 000309 2 640 000 567 336 5 280 0001 134 672456121 400 000261 2 640 000

53、493 416 5 240 000979 356660131 400 000227 2 640 000 429 000 5 240 000851 500500141 320 000186 2 600 000 367 380 5 120 000723 456516151 200 000147 2 480 000 304 792 4 880 000599 752480161 040 000111 2 400 000 256 560 4 600 000491 740 17617401 328880 00081 752 2 280 000 211 812 4 320 00018720 00058 17

54、6 2 040 000 164 832 3 880 000313 50419560 00039 368 1 720 000 120 916 3 400 000239 02020400 00024 440 1 400 000 85 5402 840 000173 524现值6 459 10 951 28 832 000合计932008168 答疑编号 2依据表 6 可见,资产组A、B、C的可收回金额分别为7 934 932 元、 6 459 008 元和 10 951 168元,相应的账面价值（包括分摊的研发中心账面价值）分别为4 750 000 元、 8 250 000 元和 11 000 0

55、00 元,资产组 B 和 C的可收回金额均低于其账面价值,应当分别确认 1 790 992 元和 48 832 元减值缺失,并将该减值缺失在研发中心和资产组之间进行分摊；依据分摊结果,因资产组 B发生减值缺失 1 790 992 元而导致研发中心减值 488 452 元（1 790 992 2 250 000/8 250 000）,导致资产组 B 所包括的资产发生减值 1 302 540 元（ 1 790 992 6 000 000/8 250 000）；因资产组 C发生减值缺失 48 832 元而导致研发中心减值 13 318 元（48 832 3 000 000/11 000 000）,导

56、致资产组 C所包括的资产发生减值 35 514 元（48 832 8 000 000/11 000 000）；经过上述减值测试后,资产组 A、 B、C和研发中心的账面价值分别为 4 000 000 元、 4 697 460元、 7 964 486 元和 5 498 230 元,办公大楼的账面价值仍为 2 000 000 元,由此包括办公大楼在内的最小资产组组合（即丁公司）的账面价值总额为24 160 176 元（ 4 000 000 元 +4 697 460 元 +7 964 486 元+5 498 230元+2 000 000元）,但其可收回金额为28 832 000元,高于其账面价值,因此

57、,丁公司不必再进一步确认减值缺失（包括办公大楼的减值缺失）；依据上述运算和分摊结果,丁公司的生产线B、生产线 C、研发中心应当分别确认减值缺失1 302 540 元, 35 514 元和 501 770 元,账务处理如下：借：资产减值缺失生产 B 1 302 540 生产 C 35 514 研发中心 501 770 贷：固定资产减值预备生产线 B 1 302 540 生产线 C 35 514 研发中心 501 770【例题 11 多项题】企业对于资产组的减值缺失,应先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值,再依据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重,按比例抵减其他各项资产的账面 价值,

58、但抵减后的各资产的账面价值不得低于以下（）中的最高者；A. 该资产的公允价值 B. 该资产的公允价值减去处置费用后的净额 C.该资产估量将来现金流量的现值 D.零 答疑编号 3正确答案 BCD 【例题 12 判定题】企业在对资产组减值缺失总额进行分摊时,先冲减该资产组中商誉的账面 价值,然后依据资产组中除商誉之外的其他各项资产的公允价值所占总的可辨认资产公允价值之和的比例抵减其他各项资产的账面价值；（） 答疑编号 4正确答案答案解析应是依据除商誉之外的其他各项资产的账面价值的比例来进行安排,而非公允价值的 比例；第四节 商誉减值的处理一、商誉减值测试的基本要求 1. 商誉应于每年年末进行减值测

59、试 企业假如拥有因企业合并所形成的商誉,至少应当在每年年度终了进行减值测试；留意：因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产,对于这两类资产,无论是否存在减值迹象,都应当至少于每年年度终了进行减值测试；2. 商誉的减值测试思路商誉的减值无法单独进行测试,分摊思路同总部资产的分摊思路；商誉的价值也应分摊到各个资产组或资产组组合的账面价值中,留意：不同的是,安排依据首选资产组的公允价值,公允价值难以牢靠计量的,才依据账 面价值的比例来进行安排；用分摊完的资产组等的账面价值和其可收回金额比较,假如需要计提减值,就减值缺失先冲减 商誉；3. 假如企业由于重组转变了其报告结构,从而影响到已分摊商誉的

60、一个或如干个资产组或资产 组组合构成的,应依据合理的分摊方法,将商誉重新分摊至受影响的资产组或资产组组合；商誉只有在非同一掌握下的企业合并中才会产生；控股合并时,商誉显现在企业的合并报表中；二、商誉减值测试的方法与会计处理吸取合并时, 商誉显现在企业的个别报表中；简要思路为：将商誉依据规定的比例分摊计入各个单项资产或资产组的账面价值中；安排后再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试,比较这些相关资产组或者资产组 组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额,如相关资产组或者资产组 组合的可收回金额低于其账面价值的,应当确认相应的减值缺失；减值缺失金额应当先抵减分摊至资产