XXX年会计准则修订、解释及问答汇编

1、 2012年年会计准则则修订、解解释及问答答汇编一、20112年会计计准则修订订2010年年4月，财政政部发布了了中国企企业会计准准则与国际际财务报告告准则持续续趋同路线线图，表表达了我国国与国际财财务报告准准则持续趋趋同的原则则立场和明明确态度。2012年年9月14日，财财政部发布布公告，宣宣布自20012年1月1日起，欧欧盟上市公公司合并财财务报表层层面所采用用的国际财财务报告准准则与中国国企业会计计准则等效效。在此之之前，欧盟盟已于20012年4月11日采纳纳了两项指指令法规及及一项实施施决定，承承认中国企企业会计准准则与欧盟盟认可的国国际财务报报告准则最最终等效，这这一系列文文件自20

2、012年1月1日起追溯溯生效。为进一步规规范我国企企业会计准准则中的相相关会计处处理规定，并并保持我国国企业会计计准则与国国际财务报报告准则的的持续趋同同，六项会会计准则修修订意见稿稿随后发布布，预示着着我国会计计准则体系系在整体框框架、内涵涵和实质上上基本实现现了国际趋趋同，为实实现中国会会计准则与与其他国家家或者地区区会计准则则等效奠定定了基础。1. HYPERLINK /law_show.aspx?lawid=126373 企业会会计准则第第2号长期股股权投资修订征求意意见稿财办会2201240号第一章 总总则第一条 为为了规范长长期股权投投资的确认认、计量，根根据企业业会计准则则基本准

3、准则，制制定本准则则。第二条 本准则所所称长期股股权投资，是是指投资企企业对被投投资单位实实施控制、共同控制制、重大影影响的权益益性投资。在确定能否否对被投资资单位实施施控制时，投投资企业应应当根据企业会计计准则第333号合并财财务报表有关规定定进行判断断。在确定投资资企业能否否对被投资资单位实施施共同控制制时，应当当根据企企业会计准准则第X号合营安安排有关关规定进行行判断。投投资企业对对被投资单单位具有共共同控制的的权益性投投资，被投投资单位为为其合营企企业。重大影响，是是指对一个个企业的财财务和经营营政策有参参与决策的的权力，但但并不能够够控制或者者与其他方方一起共同同控制这些些政策的制制

4、定。在确确定能否对对被投资单单位施加重重大影响时时，应当考考虑投资企企业和其他他方持有的的被投资单单位当期可可转换公司司债券、当当期可执行行认股权证证等潜在表表决权因素素。投资企企业能够对对被投资单单位施加重重大影响的的，被投资资单位为其其联营企业业。第三条 下下列各项适适用其他相相关会计准准则：（一）长期期股权投资资的减值，适适用企业业会计准则则第8号资产减减值。（二）外币币长期股权权投资的折折算，适用用企业会会计准则第第19号外币折折算。（三）本准准则未规范范的股权投投资，适用用企业会会计准则第第22号金融工工具的确认认和计量。第四条 长期股权权投资的披披露，适用用企业会会计准则第第X号在

5、其他他主体中权权益的披露露。第二章 初初始计量第五条 企企业合并形形成的长期期股权投资资，应当按按照下列规规定确定其其初始投资资成本：（一）同一一控制下的的企业合并并，合并方方以支付现现金、转让让非现金资资产或承担担债务方式式作为合并并对价的，应应当在合并并日按照取取得被合并并方所有者者权益账面面价值的份份额作为长长期股权投投资的初始始投资成本本。长期股股权投资初初始投资成成本与支付付的现金、转让的非非现金资产产以及所承承担债务账账面价值之之间的差额额，应当调调整资本公公积；资本本公积不足足冲减的，调调整留存收收益。合并方以发发行权益性性证券作为为合并对价价的，应当当在合并日日按照取得得被合并

6、方方所有者权权益账面价价值的份额额作为长期期股权投资资的初始投投资成本。按照发行行股份的面面值总额作作为股本，长长期股权投投资初始投投资成本与与所发行股股份面值总总额之间的的差额，应应当调整资资本公积；资本公积积不足冲减减的，调整整留存收益益。（二）非同同一控制下下的企业合合并，购买买方在购买买日应当按按照企业业会计准则则第20号企业合合并确定定的合并成成本作为长长期股权投投资的初始始投资成本本。企业合并中中，合并方方或购买方方为企业合合并发生的的审计、法法律服务、评估咨询询等中介费费用以及其其他相关管管理费用，应应当于发生生时计入当当期损益。第六条 除除企业合并并形成的长长期股权投投资以外，

7、其其他方式取取得的长期期股权投资资，应当按按照下列规规定确定其其初始投资资成本：（一）以以支付现金金取得的长长期股权投投资，应当当按照实际际支付的购购买价款作作为初始投投资成本。（二）以以发行权益益性证券取取得的长期期股权投资资，应当按按照发行权权益性证券券的公允价价值作为初初始投资成成本。（三）投投资者投入入的长期股股权投资，应应当按照投投资合同或或协议约定定的价值作作为初始投投资成本，但但合同或协协议约定价价值不公允允的除外。（四）通过过非货币性性资产交换换取得的长长期股权投投资，其初初始投资成成本应当按按照企业业会计准则则第7号非货币币性资产交交换确定定。（五）通过过债务重组组取得的长长

8、期股权投投资，其初初始投资成成本应当按按照企业业会计准则则第12号债务重重组确定定。与取得以上上长期股权权投资直接接相关的费费用、税金金及其他必必要支出，应应计入其初初始投资成成本。与发行权益益性证券或或债券直接接相关的费费用，应当当按照企企业会计准准则第222号金融工具确确认和计量量的规定定进行会计计处理。第三章 后后续计量第一节 成成本法第七条 投投资企业能能够对被投投资单位实实施控制的的长期股权权投资应当当按照本准准则第八条条至第十条条规定，采采用成本法法核算；在在编制个别别财务报表表时按照成成本法列报报。第八条 成成本法下对对被投资单单位投资，应应当按照初初始投资成成本计价。追加或收收

9、回投资应应当调整长长期股权投投资的成本本。被投资资单位宣告告分派的现现金股利或或利润，应应确认为当当期投资收收益。第九条 投投资企业因因追加投资资等原因能能够对被投投资单位实实施控制的的，应当按按照原持有有的股权投投资账面价价值加上新新增投资成成本之和，作作为改按成成本法核算算的初始投投资成本。第十条 投投资企业处处置对被投投资单位的的投资，其其账面价值值与实际取取得价款的的差额，应应当计入当当期损益。因处置部部分股权投投资等原因因对被投资资单位不再再具有控制制、共同控控制或重大大影响的，应应当改按企业会计计准则第222号金融工工具的确认认和计量核算，剩剩余股权投投资在丧失失共同控制制或重大影

10、影响之日的的公允价值值与账面价价值的差额额计入当期期损益。第二节 权权益法第十一条 投资企业业能够对被被投资单位位具有共同同控制或重重大影响的的股权投资资，应当按按照本准则则第十二条条至第十六六条规定，采采用权益法法核算，在在编制个别别财务报表表和合并财财务报表时时也据此列列报。第十二条 长期股权权投资的初初始投资成成本大于投投资时应享享有被投资资单位可辨辨认净资产产公允价值值份额的，不不调整长期期股权投资资的初始投投资成本；长期股权权投资的初初始投资成成本小于投投资时应享享有被投资资单位可辨辨认净资产产公允价值值份额的，其其差额应当当计入当期期损益，同同时调整长长期股权投投资的成本本。被投资

11、单位位可辨认净净资产的公公允价值，应应当比照企业会计计准则第220号企业合合并的有有关规定确确定。第十三条 投资企业业取得长期期股权投资资后，应当当按照应享享有或应分分担的被投投资单位实实现的净损损益的份额额，确认投投资损益并并调整长期期股权投资资的账面价价值；对于于应享有被被投资单位位净损益以以外的其他他原因导致致的净资产产变动，其其经济实质质表明属于于投资企业业利得或损损失的，应应确认为其其他综合收收益。投资资企业按照照被投资单单位宣告分分派的利润润或现金股股利计算应应分得的部部分，相应应减少长期期股权投资资的账面价价值。投资企业在在确认应享享有被投资资单位净损损益的份额额时，应当当以取得

12、投投资时被投投资单位各各项可辨认认资产等的的公允价值值为基础，对对被投资单单位的净利利润进行调调整后确认认。被投资单位位采用的会会计政策及及会计期间间与投资企企业不一致致的，应当当按照投资资企业的会会计政策及及会计期间间对被投资资单位的财财务报表进进行调整，并并据以确认认投资损益益和其他综合合收益。第十四条 投资企业业确认被投投资单位发发生的净亏亏损，应当当以长期股股权投资的的账面价值值以及其他他实质上构构成对被投投资单位净净投资的长长期权益减减记至零为为限，投资资企业负有有承担额外外损失义务务的除外。被投资单位位以后实现现净利润的的，投资企企业在其收收益分享额额弥补未确确认的亏损损分担额后后

13、，恢复确确认收益分分享额。第十五条 投资企业业计算确认认应享有或或应分担被被投资单位位的净损益益时，与被被投资单位位之间发生生的未实现现内部交易易损益按照照持股比例例计算归属属于投资企企业的部分分，应当予予以抵销，在在此基础上上确认投资资损益。投投资企业对对于纳入其其合并范围围的子公司司与该投资资企业的联联营企业及及合营企业业之间发生生的未实现现内部交易易损益，也也应当按照照上述原则则进行抵销销，在此基基础上确认认投资损益益。投资企业与与被投资单单位发生的的未实现内内部交易损损失，按照照企业会会计准则第第8号资产减减值等规规定属于资资产减值损损失的，应应当全额确确认。第十六条 投资企业业因追加

14、投投资等原因因能够对被被投资单位位实施重大大影响或共共同控制但但不构成控控制的，应应当改按权权益法核算算，并按照照企业会会计准则第第22号金融工工具的确认认和计量确定的股股权投资账账面价值加加上新增投投资成本之之和作为权权益法核算算的初始投投资成本，原原持有的权权益性投资资分类为可可供出售金金融资产的的，计入其其他综合收收益的累计计公允价值值变动应转转入当期损损益；在编编制个别财财务报表和和合并财务务报表时按按照以上规规定列报。投资企业因因追加投资资等原因能能够对被投投资单位实实施控制，按按照第九条条规定改按按成本法核核算时，购购买日之前前持有的被被投资单位位的股权涉涉及权益法法核算确认认的其

15、他综综合收益的的，应当在在处置该项项投资时才才将与其相相关的其他他综合收益益转入当期期投资收益益；在编制制个别财务务报表时按按照以上规规定列报，在在编制合并并财务报表表时按照企业会计计准则第333号合并财财务报表的规定列列报。第十七条 投资企业业因处置部部分股权投投资等原因因丧失了对对被投资单单位的控制制的，处置置后的剩余余股权能够够对被投资资单位实施施共同控制制或重大影影响的，应应当改按权权益法核算算，并对该该剩余股权权视同自取取得时即采采用权益法法核算进行行调整；处处置后的剩剩余股权不不能对被投投资单位实实施共同控控制或重大大影响的，应应当改按企业会计计准则第222号金融工工具的确认认和计

16、量核算，其其在丧失共共同控制或或重大影响响之日的公公允价值与与账面价值值间的差额额计入当期期损益。在在编制个别别财务报表表时应当按按照以上规规定列报；在编制合合并财务报报表时应当当按照企企业会计准准则第333号合并财财务报表的规定列列报。第十八条 投资企业业处置对被被投资单位位的长期股股权投资，其其账面价值值与实际取取得价款的的差额，应应当计入当当期损益；因被投资资单位除净净损益以外外所有者权权益的其他他变动而计计入所有者者权益的，处处置该项投投资时应当当将原计入入所有者权权益的部分分按相应比比例转入当当期损益。第四章 衔衔接规定第十九条 在本准则则（修订）实实施前已经经执行企业业会计准则则的

17、企业，本本准则（修修订）实施施前已经持持有的不能能对被投资资单位实施施控制、共共同控制、重大影响响的长期股股权投资，应应当按照企业会计计准则第222号金融工工具的确认认和计量进行核算算并追溯调调整，追溯溯调整不可可行的除外外。第五章 附则第二十条 本准则则自2011X年X月X日起施行行。修订说明一、修订的的必要性在企业会会计准则第第2号长期股股权投资（以下简简称“2号准则则”）及相关关应用指南南实施五年年多来，规规范了企业业长期股权权投资的会会计处理，取取得了良好好成效。同同时，在实实务中也提提出了一些些问题，例例如对企业业长期股权权投资的有有关规定散散见于准则则的应用指指南、讲解解和企业会会

18、计准则解解释中，一一定程度上上不利于准准则的理解解和实施，有有必要对相相关内容进进行整合，充充实和完善善2号准则。2011年年，国际会会计准则理理事会正式式发布了国际会计计准则第227号单独财财务报表（IASS27）和和国际会会计准则第第28号联营和和合营企业业中的投资资（IAAS28）修修订版。此此次国际准准则的修订订主要是将将对合营企企业的投资资的会计处处理纳入了了IAS228。 为进一步规规范长期股股权投资的的相关会计计处理，并并保持我国国企业会计计准则与国国际财务报报告准则的的持续趋同同，我们借借鉴修订后后的有关国国际准则，结结合我国实实际情况开开展2号准则修修订工作。二、修订过过程2

19、011年年5月，国际际会计准则则理事会发发布国际际财务报告告准则第110号合并财财务报表、国际际财务报告告准则第111号合营安安排及国际财务务报告准则则第12号在其他他主体中权权益的披露露、国国际会计准准则第277号单独财财务报表（2011）及国际会计准则第28号合营和联营中的投资（2011）等后，我们即着手立项研究在合并财务报表、合营安排、长期股权投资及在结构化主体中的权益等及相关披露要求，根据研究成果，起草了我国企业会计准则第2号长期股权按投资（讨论稿），广泛征求部分中央国有企业、商业银行、会计师事务所等的意见，根据大家意见，数次修改，几易其稿，形成本征求意见稿。三、修订的的主要内容容（一

20、）关于于长期股权权投资的范范围现行2号准准则正文中中并未对长长期股权投投资的范围围做出规定定，企业业会计准则则讲解明明确长期股股权投资主主要包括四四类，一是是投资企业业能够对被被投资单位位实施控制制的权益性性投资；二二是投资企企业与其他他合营方一一同对被投投资单位共共同实施控控制的权益益性投资；三是投资资企业对被被投资单位位具有重大大影响的权权益性投资资，即对联联营企业投投资；四是是投资企业业持有的对对被投资单单位不具有有控制、共共同控制或或重大影响响，并在活活跃市场中中没有报价价、公允价价值不能可可靠计量的的权益性投投资。征求求意见稿在在整合以上上内容明确确规定长期期股权投资资范围的基基础上

21、，规规定第四类类改按企企业会计准准则第222号金融资资产的确认认和计量（简称222号准则则）处理。理由是，与与22号准则则协调，有有助于进一一步规范有有关会计处处理；且按按22号准则则规定采用用成本法计计量，不会会对实务产产生过大的的实质性影影响。（二）关于于与有关企企业会计准准则的关键键性概念保保持一致的的问题本准则与合合并财务报报表、合营营安排等准准则项目有有着紧密的的联系，为为保持我国国准则体系系内的协调调一致，征征求意见稿稿明确规定定在确定“控制”、“共同控制制”和“合营企业业”时应按照照企业会会计准则第第33号合并财财务报表和企业业会计准则则第X号合营安安排进行行判断。（三）其他他修

22、订本征求意见见稿整合了了已发布的的解释公告告、年报通通知等文件件相关规定定。1.明确规规定投资企企业采用成成本法核算算对被投资资单位的投投资时，投投资企业确确认投资收收益的会计计处理，取取消了现行行准则中以以被投资单单位接受投投资后产生生的累积净净利润的分分配额为限限的规定。2.明确规规定了投资资企业采用用权益法核核算时应如如何确认应应享有被投投资单位净净损益和其其他原因导导致的净资资产变动的的份额。3.明确规规定了投资资企业在计计算确认应应享有或应应分担被投投资单位的的净损益时时，与被投投资单位之之间发生的的未实现内内部交易损损益按照持持股比例计计算归属于于投资企业业的部分应应当予以抵抵销。

23、4.明确规规定了投资资企业因追追加投资能能够对被投投资单位实实施共同控控制或重大大影响的，应应当改按权权益法核算算，并视同同原持有的的股权投资资自取得之之日起即按按照权益法法核算的账账面价值加加上新增投投资成本之之和作为权权益法核算算的初始投投资成本。5.明确规规定了投资资企业因增增加投资或或减少投资资等原因导导致对被投投资单位的的控制、共共同控制或或重大影响响发生变化化的会计处处理，即长长期股权投投资核算方方法随着以以上变化相相应在成本本法、权益益法之间的的转换衔接接，以及改改按22号准则则核算的衔衔接规定。四、征求意意见的主要要问题关于本征求求意见稿，我我们希望重重点就以下下问题听取取您的

24、意见见和建议：（一）关于于本准则的的范围问题1：关关于第四类类股权投资资改按 222号准则则核算，您您认为是否否具有可操操作性？在在实务中可可能产生什什么影响？（二）其他他问题2：投投资企业同同时直接持持有和通过过其控制的的风险投资资机构、共共同基金、信托投资资等类似主主体间接持持有对联营营企业的股股权投资的的，关于在在投资企业业的合并财财务报表中中的会计处处理存在三三种观点：一是直接接和间接持持有的股权权投资应视视为一个整整体采用权权益法核算算；二是对对间接持有有的部分按按照22号准则则规定采用用公允价值值计量，同同时对直接接持有的部部分采用权权益法；三三是企业可可以自行在在以上两种种作法中

25、选选择。您认认为哪种做做法更恰当当？理由是是什么？2.企业会会计准则第第33号合并财财务报表修订征求意意见稿财办会2201241号各省、自治治区、直辖辖市、计划划单列市财财政厅(局)，新疆生生产建设兵兵团财务局局，财政部部驻各省、自治区、直辖市、计划单列列市财政监监察专员办办事处，国国务院有关关部委、有有关直属机机构财务部部门，有关关单位：为适应应社会主义义市场经济济发展，完完善我国企企业会计准准则体系，提提高财务报报表列报质质量和会计计信息透明明度，保持持我国企业业会计准则则与国际财财务报告准准则的持续续趋同，我我们近期草草拟了企企业会计准准则第333号合并财财务报表(修订)(征求意意见稿)

26、。现印印发给你们们，请组织织征求意见见，并于22013年年2月16日之前前将意见反反馈至财政政部会计司司。联系人人：财政部部会计司制制度二处狄愷联系电电话：0110-6885525528传真：0010-6685522528电子邮邮件：diikai地址：北京京市西城区区三里河南南三巷3号 财政部会会计司制度度二处邮编：10008200附件：1. 企业业会计准则则第33号合并财财务报表(修订)(征求意意见稿)2.企业会计计准则第333号合并财财务报表(修订)(征求意意见稿)的修订订说明财政部部办公厅2012年年11月15日第一章 总则第一条 为了规范范合并财务务报表的编编制和列报报，根据企业会计计

27、准则基本准则则，制定定本准则。第二条 合并财务务报表，是是指反映母母公司和其其全部子公公司形成的的企业集团团整体财务务状况、经经营成果和和现金流量量的财务报报表。母公司，是是指控制一一个或一个个以上企业业（或主体体，下同）的的企业。子公司，是是指被其他他企业控制制的企业。第三条 合并财务务报表至少少应当包括括下列组成成部分：（一）合并并资产负债债表；（二）合并并利润表；（三）合并并现金流量量表；（四）合并并所有者权权益（或股股东权益，下下同）变动动表；（五）附注注。企业集团中中期期末编编制合并财财务报表的的，至少应应当包括合合并资产负负债表、合合并利润表表、合并现现金流量表表和附注。第四条 在

28、对外提提供财务报报表时,下列企业业集团应当当编制合并并财务报表表:（一）国有有及国有控控股企业；（二）股票票或债券已已公开交易易的企业，以以及正处于于公开发行行股票或债债券过程中中的企业； （三）金融融机构或其其他具有金金融性质的的企业；（四）需要要对外提供供合并财务务报表的其其他企业除上述以外外的企业集集团是否编编制合并财财务报表由由企业管理理层自行确确定,如果企业业管理层为为管理目的的需要编制制合并财务务报表的,也可以编编制合并财财务报表。第五条 外币财务务报表折算算，适用企业会计计准则第119号外币折折算和企业会计计准则第331号现金流流量表。第二章 合并范围围第六条 合并财务务报表的合

29、合并范围应应当以控制制为基础予予以确定。控制，是指指投资方拥拥有对被投投资方的权权力,通过参与与被投资方方的相关活活动而享有有可变回报报，并且有有能力运用用对被投资资方的权力力影响其回回报金额。本准则所称称相关活动动，是指对对被投资方方的回报产产生重大影影响的活动动。被投资资方的相关关活动应当当根据具体体情况进行行判断，通通常包括商商品或劳务务的销售和和购买、金金融资产的的管理、资资产的购买买和处置、研究与开开发活动以以及融资活活动等。第七条 投资方应应当在综合合考虑所有有相关事实实和情况的的基础上对对是否控制制被投资方方进行判断断。一旦相相关事实和和情况变化化导致对控控制定义所所涉及的相相关

30、要素发发生变化的的，投资方方应当进行行重新评估估。相关事事实和情况况主要包括括： （一）被投投资方的设设立目的和和设计；（二）被投投资方的相相关活动以以及如何对对相关活动动作出决策策；（三）投资资方享有的的权利是否否使其目前前有能力主主导被投资资方的相关关活动；（四）投资资方是否通通过参与被被投资方的的相关活动动而享有可可变回报；（五）投资资方是否有有能力运用用对被投资资方的权力力影响其回回报金额；（六）投资资方与其他他方的关系系。第八条 投资方享享有现时权权利使其目目前有能力力主导被投投资方的相相关活动，而而不论其是是否实际行行使该权利利，视为投投资方拥有有对被投资资方的权力力。第九条 两个

31、或两两个以上投投资方能够够分别单方方面主导被被投资方不不同相关活活动的，能能够主导对对被投资方方回报产生生最重大影影响的活动动的一方拥拥有对被投投资方的权权力。第十条 投资方在在判断是否否拥有对被被投资方的的权力时，应应当仅考虑虑与被投资资方相关的的实质性权权利，包括括自身所享享有的实质质性权利以以及其他方方所享有的的实质性权权利。实质性权利利，是指持持有人有实实际能力行行使的目前前可执行的的权利。判判断一项权权利是否为为实质性权权利，应当当综合考虑虑所有相关关因素，包包括权利持持有人行使使该项权利利是否存在在财务、价价格、条款款、机制、信息、运运营、法律律法规等方方面的障碍碍；当权利利由多方

32、持持有或者行行权需要多多方同意时时，是否存存在实际可可行的机制制使得这些些权利持有有人在其愿愿意的情况况下能够一一致行权；权利持有有人能否从从行权中获获利等。某些情况下下，其他方方享有的实实质性权利利有可能会会阻止投资资方对被投投资方的控控制。这种种实质性权权利既包括括提出议案案以供决策策的主动性性权利，也也包括对已已提出议案案作出决策策的被动性性权利。第十一条 仅享有有保护性权权利的投资资方不拥有有对被投资资方的权力力。保护性权利利，是指仅仅为了保护护权利持有有人利益却却没有赋予予持有人对对相关活动动决策权的的一项权利利。保护性性权利通常常只能在被被投资方发发生根本性性改变或某某些例外情情况

33、发生时时才能够行行使，它既既没有赋予予其持有人人对被投资资方拥有权权力，也不不能阻止其其他方对被被投资方拥拥有权力。第十二条 投资方持持有被投资资方半数以以上的表决决权的，通通常表明其其拥有对被被投资方的的权力。但但是，有确确凿证据表表明其不能能主导被投投资方相关关活动的除除外。第十三条 投资方方持有被投投资方半数数或以下的的表决权，但但通过与其其他表决权权持有人之之间的协议议能够控制制半数以上上表决权行行使的，通通常视为投投资方拥有有对被投资资方的权力力。但是，有有确凿证据据表明其不不能主导被被投资方相相关活动的的除外。第十四条 投资方方持有被投投资方半数数或以下的的表决权，但但综合考虑虑下

34、列事实实和情况后后，判断投投资方持有有的表决权权足以使其其目前有能能力主导被被投资方相相关活动的的，视为投投资方拥有有对被投资资方的权力力。（一）投资资方持有的的表决权相相对于其他他投资方持持有的表决决权份额的的大小，以以及其他投投资方持有有表决权的的分散程度度；（二）投资资方和其他他投资方持持有的被投投资方具有有实质性权权利的潜在在表决权，如如当期可转转换公司债债券、当期期可执行认认股权证等等；（三）其他他合同安排排产生的权权利；（四）被投投资方以往往的表决权权行使情况况等其他相相关事实和和情况。第十五条 某些情情况下，被被投资方的的相关活动动由合同安安排所决定定，而不取决决于表决权权的行使

35、，投投资方在评评价是否拥拥有对被投投资方的权权力时，应应当主要考考虑以下因因素：（一）被投投资方的设设立目的和和设计；（二）投资资方能否任任命或批准准被投资方方的关键管管理人员；（三）投资资方能否出出于其自身身利益决定定或否决被被投资方的的重大交易易；（四）投资资方能否掌掌控被投资资方董事会会等类似权权力机构成成员的任命命程序，或或者从其他他表决权持持有人手中中获得代理理权；（五）投资资方与被投投资方的关关键管理人人员或董事事会等类似似权力机构构中的多数数成员是否否存在关联联方关系。投资方与被被投资方之之间存在某某种特殊关关系的，在在评价投资资方是否拥拥有对被投投资方的权权力时，应应当适当考考

36、虑这种特特殊关系的的影响。特特殊关系通通常包括：被投资方方的关键管管理人员是是投资方的的现任或前前任职工、被投资方方的经营依依赖于投资资方、被投投资方活动动的重大部部分有投资资方参与其其中或者是是以投资方方的名义进进行、投资资方自被投投资方承担担可变回报报的风险或或享有可变变回报的收收益远超过过其持有的的表决权或或其他类似似权利的比比例等。第十六条 投资方自自被投资方方取得的回回报可能会会随着被投投资方业绩绩而变动的的，视为享享有可变回回报。投资资方应当基基于合同安安排的实质质而非回报报的法律形形式对回报报的可变性性进行评价价。例如，投投资方持有有债券投资资收取的固固定利息由由于被投资资方信用

37、风风险的存在在具有可变变性，投资资方管理被被投资方资资产收取的的固定管理理费由于被被投资方经经营风险的的存在也具具有可变性性。第十七条 投资方方在判断是是否控制被被投资方时时，应当确确定其自身身是以主要要责任人还还是代理人人的身份行行使决策权权，以及其其他方是否否以其代理理人的身份份代为行使使决策权。代理人仅代代表主要责责任人行使使决策权，不不控制被投投资方。投投资方将被被投资方相相关活动的的决策权委委托给代理理人的，应应当将该决决策权视为为自身直接接持有。第十八条 在确定决决策者是否否为代理人人时，应当当综合考虑虑该决策者者与被投资资方以及其其他投资方方之间的关关系。（一）存在在单独一方方拥

38、有实质质性权利可可以无条件件罢免决策策者的，该该决策者为为代理人。（二）除（一一）以外的的情况下，应应当综合考考虑决策者者对被投资资方的决策策权范围、其他方享享有的实质质性权利、决策者的的薪酬水平平、决策者者因持有被被投资方中中的其他权权益所承担担可变回报报的风险等等相关因素素进行判断断。决策者，是是指享有决决策权的投投资方。第十九条 投资方通通常应当对对是否控制制被投资方方整体进行行判断。但但极个别情情况下，有有确凿证据据表明同时时满足下列列条件并且且符合相关关法律法规规规定的，投投资方应当当将被投资资方的一部部分视为被被投资方可可分割的部部分，进而而判断是否否控制该部部分。（一）被投投资方

39、某部部分中的资资产作为偿偿还该部分分中负债的的唯一来源源，不能用用于偿还该该部分以外外的被投资资方的其他他负债；（二）除与与该部分相相关的各方方外，其他他方不享有有与该部分分中的资产产相关的权权利，也不不享有与这这些资产剩剩余现金流流量相关的的权利。第二十条 母公司司应当将其其全部子公公司（包括括母公司所所控制的被被投资方可可分割的部部分）纳入入合并财务务报表的合合并范围。第三章 合合并程序第二十一条条 母公司应应当以自身身和其子公公司的财务务报表为基基础，根据据其他有关关资料，编编制合并财财务报表。母公司编制制合并财务务报表，应应当将整个个企业集团团视为一个个会计主体体，依据相相关企业会会计

40、准则的的确认、计计量和列报报要求，按按照统一的的会计政策策，反映企企业集团整整体财务状状况、经营营成果和现现金流量。（一）合并并母公司与与子公司的的资产、负负债、权益益、收入、费用和现现金流等项项目。（二）抵销销母公司对对子公司的的长期股权权投资与母母公司在子子公司所有有者权益中中所享有的的份额。（三）抵销销母公司与与子公司、子公司相相互之间发发生的内部部交易的影影响。内部部交易表明明相关资产产发生减值值损失的，应应当全额确确认该部分分损失。（四）站在在企业集团团角度对特特殊交易事事项予以调调整。第二十二条条 母公司应应当统一子子公司所采采用的会计计政策，使使子公司采采用的会计计政策与母母公司

41、保持持一致。子公司所采采用的会计计政策与母母公司不一一致的，应应当按照母母公司的会会计政策对对子公司财财务报表进进行必要的的调整；或或者要求子子公司按照照母公司的的会计政策策另行编报报财务报表表。第二十三条条 母公司应应当统一子子公司的会会计期间，使使子公司的的会计期间间与母公司司保持一致致。子公司的会会计期间与与母公司不不一致的，应应当按照母母公司的会会计期间对对子公司财财务报表进进行调整；或者要求求子公司按按照母公司司的会计期期间另行编编报财务报报表。上述做法不不切实可行行的，母公公司应当根根据子公司司资产负债债表日与母母公司资产产负债表日日之间发生生的重大交交易或事项项的影响，对对子公司

42、最最近一期的的财务报表表进行必要要调整后予予以合并。前提是子子公司资产产负债表日日与母公司司资产负债债表日相差差不超过33个月，并并且该差异异在前后各各期应当保保持一致，不不得随意变变更。第二十四条条 在编制合合并财务报报表时，子子公司除了了应当向母母公司提供供财务报表表外，还应应当向母公公司提供下下列有关资资料：（一）采用用的与母公公司不一致致的会计政政策及其影影响金额；（二）与母母公司不一一致的会计计期间的说说明；（三）与母母公司、其其他子公司司之间发生生的所有内内部交易的的相关资料料；（四）所有有者权益变变动的有关关资料；（五）编制制合并财务务报表所需需要的其他他资料。第一节 合合并资产

43、负负债表第二十五条条 合并资产产负债表应应当以母公公司和子公公司的资产产负债表为为基础，在在抵销母公公司与子公公司、子公公司相互之之间发生的的内部交易易对合并资资产负债表表的影响后后，由母公公司合并编编制。（一）母公公司对子公公司的长期期股权投资资与母公司司在子公司司所有者权权益中所享享有的份额额应当相互互抵销，同同时抵销相相应的长期期股权投资资减值准备备。子公司持有有母公司的的长期股权权投资，应应当视为企企业集团的的库存股，作作为所有者者权益的减减项，在合合并资产负负债表中所所有者权益益项目下以以“减：库存存股”项目列示示，子公司相互互之间持有有的长期股股权投资，应应当比照母母公司对子子公司

44、的股股权投资的的抵销方法法，采用交交互分配法法将长期股股权投资与与其对应的的子公司所所有者权益益中所享有有的份额相相互抵销。（二）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间的债权权与债务项项目应当相相互抵销，同同时抵销应应收款项的的坏账准备备和债券投投资的减值值准备。母公司与子子公司、子子公司相互互之间的债债券投资与与应付债券券相互抵销销后，产生生的差额应应当计入投投资收益项项目。（三）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间销售商商品（或提提供劳务，下下同）或其其他方式形形成的存货货、固定资资产、工程程物资、在在建工程、无形资产产等所包含含的未实现现内部销售售损益应当当抵销。对存货、固固定资产、工

45、程物资资、在建工工程和无形形资产等计计提的跌价价准备或减减值准备与与未实现内内部销售损损益相关的的部分应当当抵销。（四）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间发生的的其他内部部交易对合合并资产负负债表的影影响应当抵抵销。（五）因抵抵销未实现现内部销售售损益导致致合并资产产负债表中中资产、负负债的账面面价值与其其在所属纳纳税主体的的计税基础础之间产生生暂时性差差异的，在在合并资产产负债表中中应当确认认递延所得得税资产或或递延所得得税负债，同同时调整合合并利润表表中的所得得税费用，但但与直接计计入所有者者权益的交交易或事项项及企业合合并相关的的递延所得得税除外。第二十六条条 子公司所所有者权益益中

46、不属于于母公司的的份额，应应当作为少少数股东权权益，在合合并资产负负债表中所所有者权益益项目下以以“少数股东东权益”项目列示示。第二十七条条 母公司在在报告期内内因同一控控制下企业业合并增加加的子公司司，编制合合并资产负负债表时，应应当调整合合并资产负负债表的期期初数，同同时应当对对比较报表表的相关项项目进行调调整，视同同合并后的的报告主体体在以前期期间一直存存在。因非同一控控制下企业业合并增加加的子公司司，编制合合并资产负负债表时，不不应当调整整合并资产产负债表的的期初数。第二十八条条 母公司在在报告期内内处置子公公司，编制制合并资产产负债表时时，不应当当调整合并并资产负债债表的期初初数。第

47、二节 合合并利润表表第二十九条条 合并利润润表应当以以母公司和和子公司的的利润表为为基础，在在抵销母公公司与子公公司、子公公司相互之之间发生的的内部交易易对合并利利润表的影影响后，由由母公司合合并编制。（一）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间销售商商品所产生生的营业收收入和营业业成本应当当抵销。母公司与子子公司、子子公司相互互之间销售售商品，期期末全部实实现对外销销售的，应应当将购买买方的营业业成本与销销售方的营营业收入相相互抵销。母公司与子子公司、子子公司相互互之间销售售商品，期期末未实现现对外销售售而形成存存货、固定定资产、工工程物资、在建工程程、无形资资产等资产产的，在抵抵销销售商商

48、品的营业业成本和营营业收入的的同时，应应当将各项项资产所包包含的未实实现内部销销售损益予予以抵销。（二）在对对母公司与与子公司、子公司相相互之间销销售商品形形成的固定定资产或无无形资产所所包含的未未实现内部部销售损益益进行抵销销的同时，也也应当对固固定资产的的折旧额或或无形资产产的摊销额额与未实现现内部销售售损益相关关的部分进进行抵销。（三）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间持有对对方债券所所产生的投投资收益，应应当与其相相对应的发发行方利息息费用相互互抵销。（四）母公公司对子公公司、子公公司相互之之间持有对对方长期股股权投资的的投资收益益应当抵销销。（五）母公公司与子公公司、子公公司相互

49、之之间发生的的其他内部部交易对合合并利润表表的影响应应当抵销。第三十条 子公司当当期净损益益中属于少少数股东权权益的份额额，应当在在合并利润润表中净利利润项目下下以“少数股东东损益”项目列示示。子公司当期期综合收益益中属于少少数股东权权益的份额额，应当合合并利润表表中综合收收益总额项项目下以 “归属于于少数股东东的综合收收益总额”项目列示示。第三十一条条母公司司向子公司司出售资产产所发生的的未实现内内部交易损损益，应当当全额抵销销“归属于母母公司所有有者的净利利润”。子公司向母母公司出售售资产所发发生的未实实现内部交交易损益，应应当按照母母公司对该该子公司的的持股比例例在“归属于母母公司所有有

50、者的净利利润”和“少数股东东损益”之间分配配抵销。子公司之间间出售资产产所发生的的未实现内内部交易损损益，应当当按照母公公司对出售售方子公司司的持股比比例在“归属于母母公司所有有者的净利利润”和“少数股东东损益”之间分配配抵销。第三十二条条 子公司司少数股东东分担的当当期亏损超超过了少数数股东在该该子公司期期初所有者者权益中所所享有的份份额的，其其余额仍应应当冲减少少数股东权权益。第三十三条条 母公司在在报告期内内因同一控控制下企业业合并增加加的子公司司，应当将将该子公司司合并当期期期初至报报告期末的的收入、费费用、利润润纳入合并并利润表，同同时应当对对比较报表表的相关项项目进行调调整，视同同

51、合并后的的报告主体体在以前期期间一直存存在。因非同一控控制下企业业合并增加加的子公司司，应当将将该子公司司购买日至至报告期末末的收入、费用、利利润纳入合合并利润表表。第三十四条条 母公司在在报告期内内处置子公公司，应当当将该子公公司期初至至处置日的的收入、费费用、利润润纳入合并并利润表。第三节 合合并现金流流量表第三十五条条 合并现金金流量表应应当以母公公司和子公公司的现金金流量表为为基础，在在抵销母公公司与子公公司、子公公司相互之之间发生的的内部交易易对合并现现金流量表表的影响后后，由母公公司合并编编制。本准则提及及现金时，除除非同时提提及现金等等价物，均均包括现金金和现金等等价物。第三十六

52、条条 编制合并并现金流量量表应当符符合下列要要求：（一）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间当期以以现金投资资或收购股股权增加的的投资所产产生的现金金流量应当当抵销。（二）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间当期取取得投资收收益收到的的现金，应应当与分配配股利、利利润或偿付付利息支付付的现金相相互抵销。（三）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间以现金金结算债权权与债务所所产生的现现金流量应应当抵销。（四）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间当期销销售商品所所产生的现现金流量应应当抵销。（五）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间处置固固定资产、无形资产产和其他长长期资产收收回的现金金净

53、额，应应当与购建建固定资产产、无形资资产和其他他长期资产产支付的现现金相互抵抵销。（六）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间当期发发生的其他他内部交易易所产生的的现金流量量应当抵销销。第三十七条条 合并现金金流量表及及其补充资资料也可以以根据合并并资产负债债表和合并并利润表进进行编制。第三十八条条 母公司在在报告期内内因同一控控制下企业业合并增加加的子公司司，应当将将该子公司司合并当期期期初至报报告期末的的现金流量量纳入合并并现金流量量表，同时时应当对比比较报表的的相关项目目进行调整整，视同合合并后的报报告主体在在以前期间间一直存在在。因非同一控控制下企业业合并增加加的子公司司，应当将将该子

54、公司司购买日至至报告期末末的现金流流量纳入合合并现金流流量表。第三十九条条 母公司在在报告期内内处置子公公司，应当当将该子公公司期初至至处置日的的现金流量量纳入合并并现金流量量表。第四节 合合并所有者者权益变动动表第四十条 合并所有有者权益变变动表应当当以母公司司和子公司司的所有者者权益变动动表为基础础，在抵销销母公司与与子公司、子公司相相互之间发发生的内部部交易对合合并所有者者权益变动动表的影响响后，由母母公司合并并编制。（一）母公公司对子公公司的长期期股权投资资应当与母母公司在子子公司所有有者权益中中所享有的的份额相互互抵销。子公司持有有母公司的的长期股权权投资以及及子公司相相互之间持持有

55、的长期期股权投资资，应当按按照本准则则第二十五五条规定处处理。（二）母公公司对子公公司、子公公司相互之之间持有对对方长期股股权投资的的投资收益益应当抵销销。（三）母公公司与子公公司、子公公司相互之之间发生的的其他内部部交易对所所有者权益益变动的影影响应当抵抵销。合并所有者者权益变动动表也可以以根据合并并资产负债债表和合并并利润表进进行编制。第四十一条条 有少数股股东的，应应当在合并并所有者权权益变动表表中增加“少数股东东权益”栏目，反反映少数股股东权益变变动的情况况。第四章 特特殊交易的的会计处理理第四十二条条母公司司购买子公公司少数股股东拥有对对子公司的的股权，在在合并财务务报表中，因因购买

56、少数数股权新取取得的长期期股权投资资与按照新新增持股比比例计算应应享有子公公司自购买买日（或合合并日）开开始持续计计算的净资资产份额之之间的差额额，应当调调整资本公公积（资本本溢价或股股本溢价），资资本公积不不足冲减的的，调整留留存收益。第四十三条条 母公司司在不丧失失控制权的的情况下部部分处置对对子公司的的长期股权权投资，在在合并财务务报表中，处处置价款与与处置长期期股权投资资相对应享享有子公司司净资产的的差额，应应当调整资资本公积（资资本溢价或或股本溢价价），资本本公积不足足冲减的，调调整留存收收益。第四十四条条 企业因因处置部分分股权投资资或其他原原因丧失了了对原有子子公司控制制权的，在

57、在合并财务务报表中，对对于剩余股股权，应当当按照其在在丧失控制制权日的公公允价值进进行重新计计量。处置置股权取得得的对价与与剩余股权权公允价值值之和，减减去按原持持股比例计计算应享有有原有子公公司自购买买日开始持持续计算的的净资产的的份额以及及与该子公公司相关的的商誉后的的金额，计计入丧失控控制权当期期的投资收收益。与原原有子公司司股权投资资相关的其其他综合收收益，应当当在丧失控控制权时按按照相关资资产或负债债被处置时时所采用的的方法进行行相应的会会计处理。第四十五条条 对于本本章未列举举的交易或或者事项，如如果站在企企业集团合合并报表角角度的确认认和计量结结果与其所所属的母公公司或子公公司的

58、个别别财务报表表层面的确确认和计量量结果不一一致的，则则在编制合合并财务报报表时，也也应当按照照本准则第第二十一条条第二款第第（四）项项的规定，对对其确认和和计量结果果予以相应应调整。第五章 衔接规定定第四十六条条 首次采采用本准则则的企业应应当根据本本准则的规规定对被投投资方进行行重新评估估，确定其其是否应纳纳入合并财财务报表范范围。因首首次采用本本准则导致致合并范围围发生变化化的，应当当进行追溯溯调整，追追溯调整不不切实可行行的除外。比较期间间已丧失控控制权的原原子公司，应应当豁免追追溯调整。第六章 附则第四十七条条 本准则则自2011X年X月X日起施行行。起草说明一、本准则则修订的必必要

59、性2006年年2月，财政政部发布企业会计计准则第333号合并财财务报表，规范了了合并财务务报表的编编制和列报报。此次修修订的必要要性主要体体现在三个个方面，具具体如下：（一）解决决现行准则则实施中存存在的具体体问题现行准则要要求，母公公司应当编编制合并财财务报表。即只要拥拥有子公司司的母公司司均应当按按照准则规规定编制合合并财务报报表。实务务中，相当当部分企业业反映他们们并无编制制提供合并并财务报表表的信息需需求。与之相比，关于执行行企业会会计制度和相关会会计准则有有关问题解解答 （二）中规定定，国有资资产授权经经营管理的的企业、股股票上市的的企业、需需要编制合合并会计报报表的外贸贸企业、需需

60、要对外提提供合并会会计报表的的其他企业业必须编制制合并会计计报表，除除此之外的的企业集团团是否编制制合并会计计报表由企企业管理当当局自行确确定。因此此，一些企企业因为不不需要也不不愿意编制制合并财务务报表，而而迟迟没有有从企业会会计制度转转为执行企企业会计准准则。为推动企业业会计准则则的有效实实施、降低低企业信息息编制成本本，有必要要重新审视视合并财务务报表准则则的适用范范围。（二）吸收收解释公告告、年报通通知等相关关内容，完完善我国准准则体系现行准则发发布后，财财政部陆续续通过企业业会计准则则解释公告告1-4号、关于执执行会计准准则的上市市公司和非非上市企业业做好20009年年年报工作的的通