产品成本计算的分步法

第七章产品成本计算的分步法一、分步法的涵义及适应范围1.分步法的涵义以产品的生产步骤作为成本计算对象，归集生产费用，计算产品成本的一种方法。2.分步法的适应范围二、分步法的特点(一)成本计算对象：产品品种及其所经过的各个生产步骤，在计算产品成本时，应按照产品的生产步骤设置产品成本明细账，归集各生产步骤的生产费用。1.如果只生产一种产品成本计算对象就是该种产成品及其所经过的各生产步骤，产品成本明细账应该按照产品的生产步骤设置。2.如果生产多种产品成本计算对象则是各种产成品及其所经过的各生产步骤，产品成本明细账应该按照每种产品的各个生产步骤设置。在实际工作中，产品成本的计算步骤与产品生产步骤的划分不一定完全一致。总之，分步法的成本计算对象是每种产品以及每种产品所经过的生产步骤，企业应根据生产特点和成本管理的要求，遵循简化成本计算的原则，合理确定作为成本计算对象的生产步骤。对管理上有必要分步计算成本的生产步骤应单独设立生产成本明细账，单独计算成对管理上不要求单独计算成本的生产步骤，则与其他生产步骤合并设立生产成本明细账，合并计算成本。(二)成本计算期：在分步成本计算法下，以产品与步骤作为成本计算对象，而产品又是大量重复生产，所以产品成本计算期无法与产品生产周期一致，而是同会计报告期相一致。每个会计报告期都要进行产品成本计算。(三)期末完工产品和在产品成本的计算。为了计算完工产品成本和月末在产品成本，需要采用适当的分配方法，将汇集在产品成本明细账中的生产费用，在完工产品与在产品之间进行分配，从而计算出完工产品的成本和在产品成本的成本。在大量大批的多步骤生产中，由于生产过程较长且可以间断，产品往往都是跨月陆续完工，因此，成本计算一般都是按月、定期地进行，在月末计算产品成本时，各步骤一般都存在未完工的在产品。(四)各步骤之间结转成本。在实际工作中，由于成本管理的要求不同，分步法在结转各步骤成本时，采用了逐步结转和平行结转两种方一、逐步结转分步法特点1.逐步结转分步法含义按照产品加工步骤的先后顺序，逐步计算并结转各步骤半成品成本，直至最后步骤二、逐步结转分步法的计算程序理由包括计算出产成品成本的一种方法。理由包括2.适用范围主要适用于成本管理中需要提供各个生产步骤半成品成本资料的企业。企业不仅计算各种产成品成本，而且要求计算各步骤半成品成本。成成本计算的需要对外销售的需要对外销售的需要进进行同行业成本评比的需要成成本控制的需要3.主要特点既要计算最终产品成本，又要计算各步骤半成品成本。为了正确计算各步骤完工半成品实物转移而结转，也就是说，上一步骤计算的完工半成品成本，要随半成品实物转移，从上一步骤的“基本生产成本明细账”结转入下一步骤相同产品的“基本生产成本明细账”中，如此顺序地计算并结转各步骤完工半成品成本，直至最后步骤计算出完工产成品成采用逐步结转分步法，每一步骤成本计算的一般程序与品种法的成本计算程序是基本相同的，而所不同的是半成品成本在各步骤之间的结转问题。由于采用逐步结转因而半成品成本结转程序取决于半成品实物的流转程序。各生产步骤的完工半成品验收合格后并不入库，而是直接转交给下一生产步骤继续加工半成品实物各生产步骤的完工半成品先验收入库，等下一生产步骤需要时，再从半成品仓库领出半成品继续加工半成品直接转移的成本结转程序，即各步骤所生产的半成品完工以后，不通过半成品仓库收发，而是直接转移到下一步骤继续加工，这样半成品成半成品成本的半成品完工以后，通过半成品仓库收发，并设半成品直接转移的成本结转程序第一步骤成本明细直接材料15000转出半成18000在产品成2000第二步骤成本明细第一步18000转出半成21000在产品成4000第三步骤成本明细第二步21000转出产成25000在产品成3000图7-1图7-1逐步结转分步法成本计算程序图(不设自制半成品库)从第二步骤起，各步骤领用的半成品的成本，构成各该步骤的一项费用，称为半成品费用。半成品入库的成本结转程序第第二步骤成本明细第一步45000转出半成54000在产品成4000第二步自制半成品第一步骤成本明细直接材料40000转出半成50000在产品成5000第一步自制半成品第三步骤成本明细第二步50000转出产成59000在产品成6000在完工半成品验收入库时贷：基本生产成本——上一步骤下一步骤领用半成品时借：基本生产成本——下一步骤每月月末，各步骤产品成本明细账中归集了各项生产费用(包括所耗上一步骤半成品费用)。如果某步骤既有完工的半成品(最后步骤为产成品)，又有正在本步骤加工中的在产品(狭义在产品)，就需要采用适当的分配方法，将本步骤归集的生产费用在完工半成品(最后步骤为产成品)与正在本步骤加工中的在产品(狭义在产品)之间进行分配，从而计算出本步骤完工半成品(最后步骤为产成品)的成本，然后通过半成品的逐步结转，半成品成本就像“滚雪球”似地不断增大，从而在最后一个步骤的产品成本明细账中，计算出完工产成品成本。这一核算程序表明，采用逐步结转分步法分步骤归集生产费用，逐步计算并结转半成品成本，半成品成本结转与半成品实物转移同步进行。而每一个步骤的成本计算都可以看成是运用了一次品种法，因此，可以将逐步结转分步法看成是品种法的多次连续应用。综综合逐步结转法按照结转的半成品成本在下一步骤产按照结转的半成品成本在下一步骤产品成本明细账中的反映方法不同分项逐步结转法综合逐步结转分步法的特点将各步骤所耗用的上一步骤半成品成本，以“直接材料”或专设的“半成品”成本项目，综合记入各该步骤的产品成本明细账中。(一)半成品按实际成本综合结转在半成品按实际成本综合结转时各步骤所耗上一步骤的半成品费用＝下一步骤领用半成品实际数量×半成品实际单位成本(一)半成品按实际成本综合结转▲如果各步骤半成品要通过半成品库核算，各步骤耗用半成品实际单位成本的计算，可根据企业的具体情况，选择使用先进先出法、后进先出法、加权平均法等▲如果半成品月初余额较大，而本月所耗半成品全部或者大部分是以前月份所产的，则本月所耗半成品费用也可按上月末的实际加权平均单位成本计算。▲如果各步骤半成品不通过半成品库核算，则可将上一生产步骤半成品实际成本合计数转入下一生产步骤产品成本明细账。[例7-1]假定某工业企业的甲种产品生产分两个步骤，分别由两个车间进行。第一车间生产A半成品，交半成品库验收；第二车间按照所需加工数量向半成品库领用。该企业以甲产品及其所经过的生产步骤的A半成品为成本核算对象，按成本核算对象设置的产品成本明细账有甲产成品(第二车间)、甲产品的A半成品(第一车间)。产品成本明细账按照直接材料(或半成品)、直接人工和制造费用三个成本项目设置专栏该企业经过半成品仓库收发的A半成品，设置“自制半成品——A半成品”明细账组织收入、发出和结存的核算。送交半成品仓库的半成品，按实际成本综合结转；半成品仓库发出的A半成品采用全月一次加权平均法计算其实际成本。该企业某年6月份有关资料如下：1.第一和第二车间发生的费用已经在各成本核算对象之间进行了分配。两个车间月末在产品均按定额成本计价。2.月初、月末在产品定额成本以及本月生产费用发生额如表7-1所示。单位:元直接直接制造半成品合计材料人工费用第一月初在产品定额成车间本项目本月发生生产费用本月发生生产费用22——60000000000308000月末在产品定额成本月初在产品定额成——1220002400050000196000本本月发生生产费用——车间74000000251000月末在产品定额成——52000100002700089000本该企业某年6月份有关资料如下：3.本月初半成品库结存A半成品800件，其实际成本总额为206000元。本月第一车间完工入库A半成品1000件，第二车间从半成品库领用A半成品1400件。本月完工入库甲产成品1600件。(1)计算第一车间本月生产A半成品的实际成本。(2)第一车间为生产甲产品的第一生产步骤，没有上步骤转入费用，将A半成品月初在产品定额成本和本月发生的生产费用记入第一车间产品成本明细账后，即可用生产费用合计数扣减月末在产品定额成本，从而计算出完工A半成品的成本。其计算过程见表7-2所示。表表7-2产品成本计算表200×年产量直接直接制造成本摘要月日材料人工费用合计61本380002200046000106000630本月生产费用12600060000122000308000贷：基本生产成本6630生产费用合计16400082000168000414000630100010800056000116000280000本10856116280本560002600052000134000本63063164000－56000＝108000108000÷1000＝10882000－26000＝5600056000÷1000＝56168000－52000＝116000116000÷1000＝116108000＋56000＋116000＝280000或414000－134000＝280000根据第一车间的半成品入库单所列的入库数量和第一车间产品成本明细账中完工转出的A半成品成本，编制会计分录如下：借：自制半成品——A半成品280000——第一车间(A半成品)280000(2)根据计价后的第一车间半成品入库单和第二车间半成品领用单，登记“自制半成品明细账”表表7-3元自制半成品明细账月初余额本月入库合计本月领用月份数量成本数量成本数量成本单位数量成本(件)成本6780040020600010002800001800486000270140037800008000半成品加权平均单位成本＝486000÷1800＝270(元)本月领用半成品实际成本＝1400×270＝378000(元)根据第二车间领用半成品的领用单，编制会计分录如下：借：基本生产成本——第二车间(甲产品)378000贷：自制半成品——A半成品378000(3)计算第二车间本月生产甲产成品的实际成本。第二车间生产的甲产成品成本，包括本步骤发生的生产费用和从半成品库领用月本步发生的生产费用和半成品仓库转入的耗用A半成品费用以后，就可以按照与第一车间成本计算相同的方法计算出完工的甲产成品实际成本。其计算过程见表7-4表7-4产品成本明细账200×摘要产量半成品直接制造成本年年人工费用合计月日61在产品定额成本12200024000500001960006本月生产费用——740001770002510006A费用378000————378000630生产费用合计50000098000227000825000630完工产成品成本160044800088000200000736000完工产成品单位630成本28055125460630在产品定额成本52000100002700089000甲产品实际成本总额＝448000＋88000＋200000＝736000(元)甲产品实际平均单位成本＝736000÷1600＝460(元)根据第二车间产品成本明细账的成本计算结果和第二车间甲产品入库单，编制结转完工入库甲产品实际总成本的会计分录如下：借：库存商品——甲产品736000贷：基本生产成本——第二车间(甲产品)736000(二)半成品按计划成本综合结转在半成品按计划成本综合结转时按计划成本综合逐步结转半成品成本时，半成品日常收发的明细核算按计划单位成本计价，待计算出半成品实际成本后，再计算半成品的成本差异率，将所领半成品的计划成本调整为实际成本。而半成品收发的总分类核算则按实际成本计价。(三)半成品成本综合结转的成本还原1.成本还原的意义采用综合结转法，各步骤耗用半成品的成本是以“半成品”或“直接材料”项目综因此，为了能够提供按原始成本项目反映的产成品成本资料，以便从整个企业的角度考核和分析产品成本的构成和水平，就必须对产成品成本中“半成品”成本项目所谓成本还原就是从最后一个步骤起，将产成品成本中所耗上一步骤半成品的综合成本，逐步分解还原为直接材料、直接人工、制造费用等原始成本项目，从而求得2.成本还原的方法这这种方法是按各步骤所耗上一步骤半成品费用占上一步骤所产该种半成品总成本的比例(即还原分配还原分配率法还原比重法还原的计算程序如下：第一步：计算成本还原分配率。计算公式如下：本月产成品所耗上半步骤半成品费用成本还原分配率＝上步骤本月所产该种半成品成本合计第二步：计算半成品各成本项目还原值。其计算公式如下：半成品某成本项目还＝上步骤完工半成品×成本还原分配率第三步：计算还原后产成品各成本项目金额。在成本还原基础上，将各步骤还原前和还原后相同的成本项目加计，即可求得还原后产成品各成本项目的金额。第四步：如果成本计算有两个以上的步骤，则需重复前三步骤进行再次的还原，直至还原到第一步骤为止。以[例7-1]资料按还原分配率法进行成本还原，编制“产品成本还原计算表”见表7-5。7-57-5产品成本还原计算表产品名称：甲产品单位：元200×年6月行目次还原率直接半成品材料直接人工制造成本费用合计还原前产成品成448000表①本本本月所产半成品②成本10800056000116000280000③成本还原值-448172800896001856000000还原后产成品成④本④＝①172800177600385600736000还原后产成品单⑤位成本⑤＝④1081112414600本月第二车间生产的甲产成品成本中，所耗上一步骤(第一车间)A半成品的综合成本为448000元。上一步骤(第一车间)本月所产A半成品的总成本为280000元。A半成品成本还原分配率＝448000÷280000＝第③行的成本还原值：甲产成品所耗A半成品费用中的直接材料＝108000×＝172800(元)甲产成品所耗A半成品费用中的直接人工＝56000×＝89600(元)甲产成品所耗A半成品费用中的制造费用＝116000×＝185600(元)第④行的还原后产成品各成本项目的成本金额：即：甲产成品的直接材料0＋172800＝172800(元)甲产成品的直接人工88000＋89600＝177600(元)甲产成品的制造费用200000＋185600＝385600(元)还原以后的甲产成品成本总额＝172800＋177600＋385600＝736000(元)(四)综合结转法的优缺点1.综合结转法的优点可以在各生产步骤的产品成本明细账中反映各该步骤完工产品所耗半成品费用的水平和本步骤加工费用的水平，有利于各个生产步骤的成本管理；以综合方式结转半成品成本可以简化半成品成本结转工作。2.综合结转法的缺点不能提供按原始成本项目反映的产成品成本信息，因而难以从企业角度分析和考核产品成本的结构和水平；如果管理上要求提供这方面的成本资料，还需要将综合结转算出的产成品成本进行成本还原，从而增加核算工作量。四、分项逐步结转分步法(一)分项逐步结转分步法的特点将上一生产步骤转入下一生产步骤的半成品成本，按其原始成本项目，分别记入下一生产步骤产品成本明细账中相应的成本项目之中，分项反映各步骤所耗上一步骤所产半成品成本。实际上就是按产品的成本项目分项累计计算产品成本的方式。如果半成品通过半成品仓库收发，在自制半成品明细账中，要分成本项目设置并按成本项目登记半成品成本。按按照半成品的实际成本结转分项结转按照半成品的计划成本结转[例7-2]以[例7-1]资料，假定第一车间生产的A半成品直接交第二车间继续加工，本月本月第一车间完工入库A半成品1000件，第二车间完工入库甲产成品1200件。两个车间月初、月末在产品定额成本以及本月生产费用发生额资料同[例7-1]。(1)采用分项逐步结转分步法计算产品成本。其计算过程见表7-6。表7-6基本生产成本明细账车间名称：第一车间产品名称：半成品A元200×年产量直接材直接人制造费成本合摘要(件)料工用计月日月初在产品定额61成本380002200046000106000630本月生产费用12600060000122000308000630生产费用合计16400082000168000414000630完工半成品成本100010800056000116000280000630半成品单位成本10856116280330在产品定额成本340002600056000520006根据第一车间产品成本明细账中完工转出的A半成品成本，编制会计分录如下：借：基本生产成本——第二车间(甲产品)280000贷：基本生产成本——第一车间(A半成品)280000括本步骤发生的生产费用和第一车间转入的A半成品成本。其计算过程见表7-7。表表7-7基本生产成本明细账车间名称：第二车产品名称：甲产品间200×年产量摘要月日1220002400050000196000直接人制造费用成本合计工单位:元原材料61本630——74000177000251000转入A半成63010800056000116000280000630合计2300003430007270000006301200178000316000638000000本630额成本52000100002700089000完工甲产成品直接材料成本＝230000-52000＝178000(元)完工甲产成品直接人工成本＝154000-10000＝144000(元)完工甲产成品制造费用成本＝343000-27000＝316000(元)完工甲产成品总成本＝178000＋144000＋316000＝638000(元)完工甲产成品直接材料单位成本＝178000÷1200≈(元)完工甲产成品直接人工单位成本＝144000÷1200＝120(元)完工甲产成品制造费用单位成本＝316000÷1200≈(元)完工甲产成品单位成本＝＋120＋＝(元)根据第二车间产品成本明细账的成本计算结果和第二车间甲产品入库单，编制结转完工入库甲产品实际总成本的会计分录如下：贷：基本生产成本——第二车间(甲产品)638000(二)半成品按实际成本分项结转方法的应用可以直接、真实地反映企业产品成本的原始构成，不需要进行成本还原。逐步结转分步法的缺点：成本结转工作比较复杂，特别是半成品在经过半成品仓库收发的情况下更是如此；在各步骤完工产品成本中看不出所耗上一步骤半成品费用和本步骤加工费用是多少，不便于进行各步骤完工产品的成本分析和成本考核。五、逐步结转分步法的优缺点和适用范围逐步结转分步法的优点：1.能够提供各个生产步骤的半成品成本信息，这是分析和考核企业产品成本以及正确计算半成品销售成本的基础。2.由于半成品的成本随着半成品实物的转移而结转，各生产步骤产品成本明细账、自制半成品明细账中的成本金额，反映着留存在各个生产步骤的在产品成本以及半成品成本，因而能为在产品和半成品的实物管理和生产资金管理提供信息。3.采用综合逐步结转法结转半成品成本时，能全面反映各步骤完工产品中所耗上一步骤半成品费用水平和本步骤加工费用水平，有利于各步骤的成本管理。4.采用分项逐步结转法结转半成品成本时，可以直接提供按原始成本项目反映的产品成本资料，满足企业分析和考核产品成本构成和成本水平的需要，不必进行成本还原。1.各生产步骤的半成品成本要按顺序结转，在加速成本计算工作方面存在一定2.在综合结转半成品成本的情况下，需要进行成本还原；在半成品按计划成本结转的情况下，还要计算和调整半成品成本差异。3.分项结转半成品成本的情况下，各步骤的成本结转工作又比较复杂，核算工。第三节平行结转分步法平行结转分步法是指各生产步骤不计算和结转所产半成品的成本，而只归集各步骤发生的生产费用和计算这些费用中应计入产成品成本的“份额”，将这些“份额”平行结转、汇总，以求得产成品成本的方法。主要适用于在成本管理上要求分步归集费用，但不需要计算半成品成本的大量大批产企业。平行结转分步法特点以最终产成品及其所经生产步骤作为成本计算对象；半成品成本不随半成品实物转半成品成本都不逐步结转，都不通过“自制半成品”科目进行总分类核算；各生产步骤不计算半成品成本，只计算本步骤所发生的生产费用；在产成品完工入库时，计算各步骤生产费用中应计入产成品成本的“份额”，然后将这些“份额”平行结转、汇总，就可以计算出产成品总成本和单位成本。采用平行结转分步法计算产品成本时，其计算1.按每种产品的品种及其所经过的生产步骤设置产品成本明细账。2.按每一种产品及其所经过的生产步骤，分别成本项目归集本步骤发生的生产费用(不包括耗用上一步骤半成品的成本)，计算出每一步骤所发生的生产费用总额。3.月末采用一定的方法计算每一生产步骤应计入产成品成本中的份额。在计算各步骤应计入产成品成本的份额时，需将各步骤产品成本明细账中所归集的生产费用，采用一定的方法，在完工产品与在产品之间进行分配。4.将各步骤费用中应计入产成品成本中的份额，按成本项目平行结转、汇总，计算出产成品的总成本和单位成本。单位产成品耗用该单位产成品耗用该步骤半成品项目直加工合计在平行结转分步法下，各步骤的生产费用(即本月本步归集的费用加月初广义的在产品成本，不包括所耗上一步骤的半成品费用)要在本月产成品所耗用本步生产的半成品与广义的在产品之间进行分配，计算出产成品成本份额和广义的在产品成本。各步骤生产费用应计入产成品成本“份额”某某步骤应计入＝产成品产以约当产量法为例，其计算公式如下：某步骤半成品单＝该步骤月初在产成本＋该步骤本月发生生产费用该步骤完工半成品数量＋该步骤狭义在成品约当数量该步骤已完工存放该步骤已完工存放于产成品耗用该以后各步骤的某步骤完＝如果每单位产成品耗用各步骤生产的半成品为1个单位时，上式中“产成品耗用该步骤半成品数量”就直接用最后步骤完工产成品数量进行计算，同时后两项合计再加骤月末广义在产品的约当产量。该步骤以完该步骤以完工存放于半这样“某步骤完工半成品单位成本”的计算公式又可表示为：某步骤半成品某步骤半成品＝该步骤月初在产成本＋该步骤本月发生生产费用产成品耗用该步骤半成品数量＋月末广义在成品约当产量某步骤月末或该步骤月初月末广义在该步骤本月发该步骤半成该步骤应计[例7-3]某企业设有三个生产步骤，第一步骤生产A半成品，第二步骤将A半成品加工成B半成品，第三步骤将B半成品加工成乙产成品。产品生产耗用的原材料在加工开始时一次全部投入，采用平行结转分步法，按约当产量比例法计算完工产品成本和在产品成本。(一)200×年6月份有关产量和成本的资料如下：1.产量和各加工步骤狭义在产品的加工程度见表7-8。表7-8表7-86月份各加工步骤的生产记录单位：件项目第一步骤第二步骤第三步骤产成品月初在产品数量103020——本月投入数量9080100100本月完工产品数80100110——量月末在产品数量201010——完工程度50%50%50%——2．该企业本月各生产步骤发生的生产费用已经在各成本计算对象之间进行了分配，三个生产步骤月初在产品成本和本月本步骤发生的生产费用资料见表7-9。表7-9表7-9各加工步骤的成本资料单位：元项目步骤名称直接材料第一步骤10800第二步骤——成本第三步骤——第一步骤16200第二步骤——发生费用第三步骤——直接人工2500650450031002140制造费用22500405029202450成本合计5030252475060204590①各步骤6月初在产品成本余额根据5月份的产品成本明细账月末在产品成本余额登记②各步骤6月份发生的生产费用根据6月份的各种费用分配表记1.计算第一步骤应计入最终完工产成品成本的份额。计算过程见表7-10。表7-10表7-10产品成本明细账步骤名称：第一步骤产品名称：A半成品单位：元200×年摘要直接材料直接人工制造费用成本合计月日61月初在产品成本1080025002250155506630本月发生生产费用04500405024750630生产费用合计270007000630040300630最终产成品数量——月末在产品约当产630403030——量6630约当产量合计30单位成本5——275应计入产成品成本630198005500495030250份额630月末在产品成本72001500135010050直接材料项目月末(广义)在产品约当产量＝10＋10＋20×100%＝40(件)直接人工或制造费用项目月末(广义)在产品约当产量＝10＋10＋20×50%＝30(件)直接材料单位成本＝27000÷(110＋40)＝180(元)直接人工单位成本＝7000÷(110＋30)＝50(元)制造费用单位成本＝6300÷(110＋30)＝45(元)应计入产成品的直接材料成本份额＝110×180＝19800(元)应计入产成品的制造费用成本＝110×45＝4950(元)月末广义在产品直接材料成本＝40×180＝7200(元)月末广义在产品直接人工成本＝30×50＝1500(元)月末广义在产品制造费用成本＝30×45＝1350(元)2.计算第二步骤应计入最终完工产成品成本的份额。计算过程见表7-11。产品成本明细产品成本明细账步骤名称：第二步骤产品名称：B半成品单位：元200×成本合摘要直接材料直接人工制造费用年计表7-11月6666日1月初在产品成本——本月发生生产费用————生————最——6505801230310029206020375035007250110月末在产品约当产630——1515——量630约当产量合计——125125——630单位成本——302858应计入产成品成本630——330030806380份额630月末在产品成本——450420870直接人工或制造费用项目月末(广义)在产品约当产量＝10＋10×50%＝15(件)直接人工单位成本＝3750÷(110＋15)＝30(元)制造费用单位成本＝3080÷(110＋15)＝28(元)应计入产成品的直接人工成本份额＝110×30＝3300(元)月末在产品直接人工成本＝15×30＝450(元)月末在产品制造费用成本＝15×28＝420(元)3.计算第三步骤应计入最终完工产成品成本的份额。计算过程见表7-12。表7-12成本明细账产品步骤名称：第三步骤200×年摘要产品名称：乙产成单位：元品直接材料直接人工制造费用成本合计月6666日1月初在产品成本——本月发生生产费用————生————最——1601953552140245021402450230