无形资产的核算课件

项目七无形资产的核算任务一无形资产的确认与初始计量任务二无形资产的后续计量任务三商誉任务四投资性房地产任务五无形资产的处置与报废任务一无形资产的确认与初始计量相关知识无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产包括以下几类，如图7-1所示。1.专利权专利权是指专利发明人经过专利申请获得批准，从而得到法律保护的对某一产品的设计、造型、配方、结构、制造工艺或程序等拥有的专门权利。根据我国的专利法规定，发明专利权的期限为15年，实用新型及外观设计专利权的期限为5年。下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量2.非专利技术非专利技术是指专利权未经申请的没有公开的专门技术、工艺规程、经验和产品设计等。非专利技术因为未经法定机关按法律程序批准和认可，所以它不受法律保护。非专利技术没有法律上的有效年限，只有经济上的有效年限。3.商标权商标权是商标所有者将某类指定的产品或商品上使用的特定名称或图案即商标，依法注册登记后，取得的受法律保护的独家使用权利。注册商标的有效期限为10年，期满可依法延长。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量4.著作权著作权又称版权，指作者对其创作的文学、科学和艺术作品依法享有的某些特殊权利。著作权包括两方面的权利，即精神权利（人身权利）和经济权利（财产权利）。5.土地使用权土地使用权是某一企业按照法律规定所取得的在一定时期对国有土地进行开发、利用和经营的权利。6.特许权特许权，又称特许经营权、专营权，指企业在某一地区经营或销售某种特定商品的权利或是一家企业接受另一家企业使用其商标、商号、技术秘密等权利。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量特别提示商誉是否属于无形资产?无形资产可分为可辨认无形资产和不可辨认无形资产。不可辨认无形资产是指商誉。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量一、无形资产的确认无形资产在同时满足以下两个条件时，企业才能确认。1.与该资产有关的经济利益很可能流入企业作为无形资产确认的项目，必须具备产生的经济利益很可能流入企业。通常情况下，无形资产产生的未来经济利益可能包括在销售商品、提供劳务的收入中，或者企业使用该项无形资产而减少或节约的成本中，或体现在获得的其他利益中。例如，生产加工企业在生产工序中使用了某种知识产权，使其降低了未来生产成本，而不是增加未来收入。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量实务中，要确定无形资产创造的经济利益是否很可能流入企业，需要实施职业判断。在实施这种判断时，需要对无形资产在预计使用寿命内可能存在的各种经济因素做出合理估计，并且应当有明确的证据支持。比如，企业是否有足够的人力资源、高素质的管理队伍、相关的硬件设备、相关的原材料等来配合无形资产为企业创造经济利益。同时，更为重要的是关注一些外界因素的影响，比如是否存在相关的新技术、新产品冲击与无形资产相关的技术或据其生产的产品的市场等。在实施判断时，企业的管理当局应对无形资产的预计使用寿命内存在的各种因素做出最稳健的估计。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量2.该无形资产的成本能够可靠地计量成本能够可靠地计量是资产确认的一项基本条件。对于无形资产来说，这个条件相对更为重要。比如，企业内部产生的品牌、报刊名等，因其成本无法可靠计量，不作为无形资产确认。又比如，一些高新科技企业的科技人才，假定其与企业签订了服务合同，且合同规定其在一定期限内不能为其他企业提供服务。在这种情况下，虽然这些科技人才的知识在规定的期限内预期能够为企业创造经济利益，但由于这些技术人才的知识难以辨认，且形成这些知识所发生的支出难以计量，因而不能作为企业的无形资产加以确认。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量二、无形资产的初始计量无形资产应当按照成本进行初始计量。应按照取得无形资产的不同来源分别计量，确定入账价值。（1）外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。（2）自行开发的无形资产，其成本包括自某无形项目满足无形资产确认条件以及在其开发阶段支出满足确认为无形资产的条件后至达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。（3）投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量（4）非货币性资产交换取得的无形资产的成本，应当按照非货币性资产交换会计准则的规定加以确定。（5）债务重组取得的无形资产的成本，应当按照债务重组会计准则的规定加以确定。（6）接受政府补助取得的无形资产的成本，应当按照政府补助会计准则的规定加以确定。（7）企业合并取得的无形资产的成本，应当按照企业合并会计准则的规定加以确定。企业合并取得的无形资产，其公允价值能够可靠计量的，应当单独确认为无形资产。企业合并取得的无形资产，通常按照合同或法律规定产生的权利加以确认；某些并非合同或法律规定的权利，但能够与被购买企业的其他资产区分并单独出售或转让的，应当确认为无形资产。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量三、无形资产的取得为了反映和监督无形资产的增减变动，企业应设置“无形资产”科目，如表7-1所示。该科目应按无形资产的项目设置明细账，进行明细核算。采用成本模式计量的已出租的土地使用权和持有并准备增值后转让的土地使用权，在“投资性房地产”科目核算，不在“无形资产”科目核算。根据无形资产的不同取得方式，其账务处理如下。（1）外购的无形资产，企业外购的无形资产，按应计入无形资产成本的金额。借：无形资产贷：银行存款等上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量（2）购入无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质的，应按所购无形资产购买价款的现值。借：无形资产未确认融资费用贷：长期应付款【例7-1】甲企业从外部某单位购入A项专利权，价款60000元，用银行存款付讫。会计分录如下。借：无形资产——专利权A60000

贷：银行存款60000（3）自行开发的无形资产。企业自行进行的无形资产研究开发项目，区分为研究阶段与开发阶段。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量研究阶段，是指为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查，研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。相对研究阶段而言，开发阶段应当已完成研究阶段的工作，在很大程度上已具备形成一项新产品或新技术的基本条件。根据企业会计准则规定，企业内部研究开发项目发生的支出，按下列规定处理。①企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）。②开发阶段的支出符合资本化条件的，才能确认为无形资产；不符合资本化条件的计入当期损益（管理费用）。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量③无法区分研究阶段支出和开发阶段支出，应当将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）。对于企业内部开发项目发生的开发支出，在同时满足下列条件的，应当确认为无形资产。①完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。②具有完成该无形资产并使用或出售的意图。③无形资产产生经济利益的方式。④有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。⑤归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量为了核算企业进行研究与开发无形资产过程中发生的各项支出，企业应设置“研发支出”科目，该科目为费用类科目，借方登记实际发生的研发支出，贷方登记转为无形资产和管理费用的金额，借方余额反映企业正在进行中的研究开发项目中满足资本化条件的支出。企业应当按照研究开发项目，分别“费用化支出”与“资本化支出”进行明细核算。①企业自行开发无形资产发生的研发支出。借：研发支出——费用化支出（不满足资本化条件的）研发支出——资本化支出（满足资本化条件的）贷：原材料银行存款应付职工薪酬等上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量②企业以其他方式取得的正在进行中的研究开发项目，应按确定的金额。借：研发支出——资本化支出贷：银行存款等以后发生的研发支出，比照上述企业自行开发无形资产发生的研发支出进行处理。③企业研究开发项目达到预定用途形成无形资产的，应按“研发支出——资本化支出”科目的余额。借：无形资产贷：研发支出——资本化支出上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量④期末，企业应将研发支出科目归集的费用化支出金额转入“管理费用”科目。借：管理费用贷：研发支出——费用化支出（4）投资者投入的无形资产。投资者投入的无形资产，按投资各方确认的价值。借：无形资产贷：实收资本股本如果超过受资方占投资方注册份额的，应该作为资本溢价计入资本公积。上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量【例7-2】甲企业20×7年1月1日接受×公司以B商标权作为投入资本，该项商标权经评估后，双方确认的价值为1200000元。会计分录如下。借：无形资产——商标权B1200000

贷：实收资本1200000（5）接受政府补助取得的无形资产。企业接受政府补助而取得的无形资产，应按照所取得的无形资产的公允价值入账，如公允价值不能可靠取得，也可以按照名义金额入账。收到无形资产时，按公允价值或名义金额。借：无形资产贷：递延收益上一页下一页返回任务一无形资产的确认与初始计量（6）其他方式取得的无形资产。企业通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的无形资产，其账务处理如同采用这些方式取得固定资产的账务处理，这里不再赘述。应注意，无形资产入账后，为确保该无形资产能够给企业带来预定的经济利益而发生的后续支出，如相关的宣传活动支出等，由于这些支出仅是为了确保已确认的无形资产能够为企业带来预定的经济利益，因而应在发生当期确认为费用。上一页返回任务二无形资产的后续计量一、无形资产的后续计量原则企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销，摊销金额一般应当计入当期损益。使用寿命不确定的无形资产不应摊销。无形资产发生减值应按资产减值会计准则相关规定处理。下一页返回任务二无形资产的后续计量企业至少应当于每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，并按使用寿命有限的无形资产进行处理。上一页下一页返回任务二无形资产的后续计量二、无形资产的摊销核算企业摊销某项无形资产时，首先应于取得该项无形资产时判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。企业确定无形资产的使用寿命，应当考虑以下因素。（1）该资产通常的产品寿命周期、可获得的类似资产使用寿命的信息。（2）技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计。（3）以该资产生产的产品或服务的市场需求情况。上一页下一页返回任务二无形资产的后续计量（4）现在或潜在的竞争者预期采取的行动。（5）为维持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出，以及企业预计支付有关支出的能力。（6）对该资产的控制期限，使用的法律或类似限制，如特许使用期间、租赁期间等。（7）与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。按照上述方法仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的，该项无形资产应作为使用寿命不确定的无形资产。特别提示使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。上一页下一页返回任务二无形资产的后续计量无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外。（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产。（2）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。摊销期限应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。上一页下一页返回任务二无形资产的后续计量企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。无形资产的摊销金额一般应确认为当期损益，计入管理费用。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，无形资产的摊销金额可以计入产品或其他资产成本。为了核算企业对使用寿命有限的无形资产计提的累计摊销，应设置“累计摊销”科目。作为投资性房地产的采用成本模式计量的土地使用权的累计摊销也通过本科目核算。企业应对使用寿命有限的无形资产，根据其使用寿命，采用一定的摊销方法，按月计提无形资产摊销。上一页下一页返回任务二无形资产的后续计量具体账务处理如下。企业按月计提无形资产摊销借：管理费用其他业务成本等贷：累计摊销【例7-3】甲企业从外部某单位购入A项专利权，价款60000元，用银行存款付讫。会计分录如下。借：无形资产——专利权A60000

贷：银行存款60000上一页下一页返回任务二无形资产的后续计量【例7-4】甲企业2010年1月1日接受某公司以B商标权作为投入资本，该项商标权经评估后，双方确认的价值为1200000元。会计分录如下。借：无形资产——商标权B1200000

贷：实收资本1200000【例7-5】若甲企业将A专利权和B商标权分别按5年和6年平均摊销，专利权A每年摊销12000元，B特许权每年摊销200000元。则按月编制的会计分录如下。借：管理费用17666.67

贷：累计摊销——专利权A1000

——商标权B16666.67上一页下一页返回任务二无形资产的后续计量企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权的用途、用于出租或增值目的时，应当将其转为投资性房地产。在土地上自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物应当分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外。（1）房地产开发企业取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。（2）企业外购的房屋建筑物支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以分配的应当全部作为固定资产，并按照《企业会计准则第4号——固定资产》的规定进行处理。特别提示使用寿命不确定的无形资产不应摊销。上一页下一页返回任务二无形资产的后续计量企业至少应当于每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。同时，企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，并按规定处理。上一页返回任务三商誉一、商誉的性质及其价值决定商誉是指企业由于拥有得天独厚的地理位置，或由于信誉好而获得了顾客的信任，或由于组织得当、生产经营效益高，或由于技术先进、掌握了生产的诀窍以及由于有效的广告宣传等原因而形成的无形价值。这种无形价值使该企业的获利能力超过同行业的平均获利水平。商誉在数量上应等于整个企业的价值与企业可辨认净资产公允价值的差额。可辨认净资产指企业的全部有形资产和可辨认无形资产之和减去全部负债的差额。在实务上，要对企业的价值作出会计计量是很困难的，只有在企业收购另一家企业时，企业所支付的款项超过被收购企业净资产的公允价值，其差额才能确认为商誉。下一页返回任务三商誉商誉的特点可以概括为以下三个方面。（1）商誉与作为整体的企业有关，因而它不能单独存在，也不能与企业其他各种可辨认的资产分开来单独出售。（2）有助于形成商誉的个别因素，不能用任何方法或公式进行单独的计价。因此商誉的价值只有在把企业作为一个整体来看时才能按总额加以确定。（3）在企业收购时可以确认的商誉的未来经济效益，可能与建立商誉过程中所发生的成本没有关系。商誉的存在未必一定有为建立它而发生的成本。商誉是企业获得超额收益的能力，表现为潜在超额利润的价值，但企业潜在超额利润的价值具有很大的不确定性，因此确定商誉的价值时，应考虑的因素主要有以下三个方面。上一页下一页返回任务三商誉（1）商誉给企业带来超额利润的能力。带来超额利润的能力越强，商誉的价值越大；反之，则越小。（2）商誉给企业带来超额利润持续时间的长短。带来超额利润持续的时间越长，商誉的价值越大；反之，则越小。（3）商誉给企业带来超额利润的能力是可变化的。随着科学技术的进步及竞争的加剧，商誉创造超额收益的能力不可能永远存在，即使这种能力长久存在，其所创造的超额利润数额也不会固定不变。上一页下一页返回任务三商誉二、商誉的确认商誉可以是自创的，也可以是外购的，但按照各国公认的一般会计原则，只有当一个企业收购另一个企业时，所支付的价款超过取得净资产的公允价值的差额，才能作为商誉入账。企业自行培养的商誉不得入账，企业自行培养形成商誉过程中所支付的各种款项应于支付时作为当期费用处理。这是由于以下原因形成的。（1）外购的商誉价值虽然本身也是由收购企业与被收购企业的主观估计而形成的，但毕竟是通过某一特定时点的产权交易形成的，因此具有可验证性。企业自行培养形成的商誉，其存在和价值并没有通过市场交易加以证实，缺乏可验证性，因而不予确认。上一页下一页返回任务三商誉（2）企业自行培养形成的商誉是由各种因素相互作用而形成的，很难确定哪笔支出是专为发展商誉而支出的，也很难确定该笔支出创造了多少商誉，这些支出的受益期有多长。上一页下一页返回任务三商誉三、商誉的初始计量商誉价值的计算通常采用将购买企业的收购价减去被购买企业净资产的公允价值的方法。采用这种方法是先把一切个别的有形资产和负债项目，以及可辨认的无形资产项目，都用公允价值计算；然后，以购买企业的价格和净资产的公允价值比较后的差额，作为商誉的价值，计算公式为商誉＝购买价格－净资产的公允价值【例7-6】四海公司收购了振兴公司，振兴公司的资产、负债以及净资产的账面价值与评估价值如表7-2所示。如果四海公司与振兴公司达成的收购价是520万元。则振兴公司所隐含的商誉计算如下。上一页下一页返回任务三商誉收购价格520万元减去振兴公司净资产的现行价值488万元，商誉的价值为32万元。购买时，四海公司应编制如下会计分录。借：银行存款1000000

应收账款1360000

存货2000000

固定资产(净)6420000

商誉320000

贷：流动负债1800000

非流动负债4100000

银行存款5200000上一页下一页返回任务三商誉在非同一控制下的企业合并中，购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。初始确认后的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的金额计量，商誉减值不得转回。非同一控制下的吸收合并，购买方在购买日应当按照合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值确定其入账价值，确定的企业合并成本与取得被购买方可辨认净资产公允价值的差额，应确认为商誉或计入当期损益。非同一控制下的控股合并，母公司在购买日编制合并资产负债表时，对于被购买方可辨认资产、负债应当按照合并中确定的公允价值列示，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为合并资产负债表中的商誉。上一页下一页返回任务三商誉企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，在购买日合并资产负债表中调整盈余公积和未分配利润。非同一控制下的企业合并形成母子公司关系的，母公司应自购买日起设置备查簿，登记其在购买日取得的被购买方可辨认资产、负债的公允价值，为以后期间编制合并财务报表提供基础资料。分步实现的企业合并。通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。购买方在购买日，应当按照以下步骤进行处理：①将原持有的对被购买方的投资账面价值调整恢复至最初取得成本，相应调整留存收益等所有者权益项目。上一页下一页返回任务三商誉②比较每一单项交易的成本与交易时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定每一单项交易中应予确认的商誉金额（或应予确认损益的金额）。③购买方在购买日确认的商誉（或计入损益的金额）应为每一单项交易产生的商誉（或应予确认损益的金额）之和。④被购买方在购买日与原交易日之间可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于被购买方在交易日至购买日之间实现留存收益的，相应调整留存收益，差额调整资本公积。上一页下一页返回任务三商誉【例7-7】甲公司于20×4年3月取得乙公司20%的股份，成本为10000万元，当日乙公司可辨认净资产公允价值为40000万元。取得投资后甲公司派人参与乙公司的生产经营决策。20×4年确认投资收益800万元，在此期间，乙公司未宣告发放现金股利或利润，不考虑相关税费影响。20×5年2月，甲公司以30000万元的价格进一步购入乙公司40%的股份，购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为70000万元。(1)对原按照权益法核算的长期股权投资进行追溯调整(假定甲公司按净利润的10%提取盈余公积)。借：盈余公积800000

利润分配——未分配利润7200000

贷：长期股权投资8000000上一页下一页返回任务三商誉(2)确认购买日进一步取得的股份。借：长期股权投资300000000

贷：银行存款300000000(3)商誉的计算。①取得20%股份时应确认的商誉＝100000000－400000000×20%

＝20000000(元)②进一步取得40%股份时应确认的商誉＝300000000－700000000×40%

＝20000000(元)③购买日合并财务报表中应确认的商誉金额＝20000000＋20000000＝40000000(元)上一页下一页返回任务三商誉四、商誉的后续计量商誉不应分期摊销，应永久保留，但年末应进行减值测试。持这种观点的理由如下。（1）购买商誉是为了获得未来的超额利润，只要仍有超额利润存在，商誉就存在，因此不应分期摊销。（2）在商誉存续期内，企业为了维持商誉的存在，往往要付出许多代价，这些支出均作为当期费用处理，若再对商誉进行摊销，势必造成双重负担，因此不应分期摊销。（3）外购商誉所代表的价值没有年限限制，在产生效益时，外购商誉并不一定会被耗费掉，而且，如果被收购企业的优势具有垄断性，商誉的价值不仅不会下降，还有可能增加。因此不应分期摊销。上一页下一页返回任务三商誉企业应设置“商誉”科目核算企业收购中形成的商誉价值。商誉发生减值的，可以单独设置“商誉减值准备”科目，比照“无形资产减值准备”科目进行处理。非同一控制下企业收购中确定的商誉价值，借记“商誉”科目，贷记有关科目。“商誉”科目期末借方余额，反映企业商誉的价值。上一页返回任务四投资性房地产一、投资性房地产及其划分投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，投资性房地产应当能够单独计量和出售。投资性房地产主要包括已出租的建筑物、已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权。具体包括如下几个方面。（1）已出租的建筑物和已出租的土地使用权，是指从租赁期开始日以经营租赁方式出租的建筑物和土地使用权，包括自行建造或开发完成后用于出租的房地产。用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物；用于出租的土地使用权是指企业通过出让和转让方式取得的土地使用权。下一页返回任务四投资性房地产（2）持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。按照国家有关规定认定的闲置土地不属于持有并准备增值的土地使用权。（3）一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，用于赚取租金或资本增值的部分能够单独计量和出售的，可以确认为投资性房地产。（4）企业将建筑物出租，按租赁协议向承租入提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产。比如，企业将办公楼出租并向承租入提供保安、维修等辅助服务。上一页下一页返回任务四投资性房地产二、投资性房地产的确认与计量投资性房地产同时满足下列条件的，才能予以确认。（1）与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业。（2）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。这两个条件是成为企业资产具备的基本特征，只有即符合投资性房地产的定义有同时具备这两个条件的，才能确认为投资性房地产。投资性房地产应当按照成本进行初始计量。投资性房地产的取得方式不同，其初始成本的计量也各不相同。（1）企业外购的投资性房地产应当以购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出入账。上一页下一页返回任务四投资性房地产（2）自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。（3）以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确定。上一页下一页返回任务四投资性房地产三、投资性房地产的账务处理为了核算投资性房地产的价值，包括采用成本模式计量的投资性房地产和采用公允价值模式计量的投资性房地产，应设置“投资性房地产”科目。投资性房地产采用公允价值模式计量的，企业应当按照投资性房地产类别和项目并分别“成本”和“公允价值变动”进行明细核算。1.采用成本模式核算投资性房地产企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，企业应当采用一种模式对投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。上一页下一页返回任务四投资性房地产企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。（1）当取得投资性房地产时，按取得时的成本。借：投资性房地产贷：银行存款等(2)投资性房地产中建筑物的折旧政策与固定资产一致，在计提折旧时。借：其他业务成本等贷：累计折旧上一页下一页返回任务四投资性房地产（3）对于投资性房地产中的土地使用权，其摊销政策与无形资产一致，在摊销时。借：其他业务成本等贷：累计摊销【例7-8】20×7年1月2日，甲公司购入一幢建筑物用于出租，取得时实际支付的价款为1500000元，已支付。假定该建筑物的预计净残值率为4%，预计使用年限为50年，采用平均年限法计提折旧。(1)购入建筑物时，作如下会计分录。借：投资性房地产——××建筑物1500000

贷：银行存款1500000上一页下一页返回任务四投资性房地产(2)20×7年2月底应计提折旧240001500000×(1－4%)÷50÷12＝24000作如下会计分录。借：其他业务成本2400

贷：累计折旧2400在计提投资性房地产的减值准备时借：资产减值损失——计提的投资性房地产减值准备贷：投资性房地产减值准备【例7-9】承上例，假设20×7年底，该建筑物的可收回金额为1350000元，账面净额为1473600(1500000－2400×11)元，应计提123600元的减值。上一页下一页返回任务四投资性房地产作会计分录如下。借：资产减值损失——计提的投资性房地产减值准备

123600

贷：投资性房地产减值准备——××建筑物1236002.采用公允价值模式核算投资性房地产当存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得时，可以采用公允价值计量模式。采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件。①投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。上一页下一页返回任务四投资性房地产②企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出科学合理的估计。用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表目投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。采用公允价值模式计量的投资性房地产的主要账务处理如下。（1）企业外购、自行建造等取得的投资性房地产，应按投资性房地产准则确定的成本。上一页下一页返回任务四投资性房地产借：投资性房地产（成本）贷：银行存款在建工程等（2）将作为存货的房产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应按该项房产在转换目的账面价值。借：投资性房地产（成本）存货跌价准备贷：库存商品同时，按该项房产在转换目的公允价值与其账面价值的差额借：投资性房地产（公允价值变动）贷：资本公积——其他资本公积上一页下一页返回任务四投资性房地产或借：公允价值变动损益贷：投资性房地产（公允价值变动）（3）将自用土地使用权或建筑物转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，按该项土地使用权或建筑物在转换日的账面价值。借：投资性房地产（成本）累计折旧累计摊销无形资产减值准备固定资产减值准备贷：无形资产固定资产上一页下一页返回任务四投资性房地产同时，按该项房产在转换目的公允价值与其账面价值的差额借：投资性房地产（公允价值变动）贷：资本公积——其他资本公积或借：公允价值变动损益贷：投资性房地产（公允价值变动）【例7-10】20×7年1月2日，某房地产开发企业将一自用建筑物转为投资性房地产，并打算采用公允价值的计量模式。该建筑物的原值为2200000元，累计计提折旧余额为600000元，已计提减值准备50000元，在转换日公允价值为2500000元。上一页下一页返回任务四投资性房地产根据以上资料编制会计分录如下。①根据转换日该建筑物的账面价值作会计分录如下。借：投资性房地产——××建筑物(成本)1550000

累计折旧600000

固定资产减值准备50000

贷：固定资产2200000②同时，按该项房产在转换目的公允价值与其账面价值的差额，作会计分录如下。借：投资性房地产——××建筑物(公允价值变动)950000

贷：资本公积——其他资本公积950000上一页下一页返回任务四投资性房地产（4）投资性房地产进行改良或装修时，应按如下操作。借：在建工程（该项投资性房地产的账面余额）投资性房地产（公允价值变动）贷：投资性房地产（成本）（按该项投资性房地产的成本）投资性房地产（公允价值变动）（5）资产负债表目，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额。借：投资性房地产（公允价值变动）贷：公允价值变动损益公允价值低于其账面余额的差额借：公允价值变动损益贷：投资性房地产（公允价值变动）上一页下一页返回任务四投资性房地产【例7-11】承上例，假定在20×7年12月31日该建筑物的公允价值为2800000元。根据公允价值的变动作会计分录如下。借：投资性房地产——××建筑物(公允价值变动)300000

贷：公允价值变动损益300000（6）将采用公允价值模式计量的投资性房地产转为自用时，应按该项投资性房地产在转换目的公允价值。上一页下一页返回任务四投资性房地产借：固定资产无形资产投资性房地产（公允价值变动）公允价值变动损益贷：投资性房地产（成本）公允价值变动损益投资性房地产（公允价值变动）（7）处置投资性房地产时，应按实际收到的金额。上一页下一页返回任务四投资性房地产借：银行存款投资性房地产（公允价值变动）投资收益贷：投资性房地产（成本）投资性房地产（公允价值变动）投资收益同时，按该项投资性房地产的公允价值变动借：公允价值变动损益资本公积——其他资本公积贷：投资收益上一页下一页返回任务四投资性房地产或借：投资收益贷：公允价值变动损益资本公积——其他资本公积【例7-12】仍承上例，假设20×8年2月公司将该建筑物出售，实得款项为3000000元。根据以上资料编制会计分录如下。借：银行存款3000000

贷：投资性房地产——××建筑物(成本)1550000

投资性房地产——××建筑物(公允价值变动)1250000

投资收益200000上一页下一页返回任务四投资性房地产同时，将该项投资性房地产的公允价值变动转为投资收益借：公允价值变动损益300000

资本公积——其他资本公积950000

贷：投资收益1250000上一页下一页返回任务四投资性房地产四、投资性房地产的信息披露企业应当在附注中披露与投资性房地产有关的下列信息。（1）投资性房地产的种类、金额和计量模式。（2）采用成本模式的，投资性房地产的折旧或摊销，以及减值准备的计提情况。（3）采用公允价值模式的，说明公允价值的确定依据和方法，以及公允价值变动对损益的影响。（4）房地产转换情况、理由，以及对损益或所有者权益的影响。（5）当期处置的投资性房地产及其对损益的影响。上一页返回任务五无形资产的处置与报废一、无形资产的出租核算企业将所拥有的无形资产的使用权让渡给他人，并收取租金，属于与企业日常活动相关的其他经营活动取得的收入，在满足收入确认条件的情况下，应确认相关的收入及成本，并通过其他业务收支科目进行核算。让渡无形资产使用权而取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目；摊销出租无形资产的成本并发生与转让有关的各种费用支出时，借记“其他业务成本”科目，贷记“累计摊销”等科目。【例7-13】2010年1月1日，A企业将一项专利技术出租给B企业使用，该专利技术账面余额为500万元，摊销期限为10年，出租合同规定，承租方每销售一件用该专利生产的产品，必须付给出租方10元专利技术使用费。假定承租方当年销售该产品10万件，应交的营业税金为5万元。下一页返回任务五无形资产的处置与报废A企业的账务处理如下。(1)取得该项专利技术使用费时。借：银行存款1000000

贷：其他业务收入1000000(2)按年对该项专利技术进行摊销并计算应交的营业税如下。借：其他业务成本500000

营业税金及附加50000

贷：累计摊销500000

应交税费——应交营业税50000特别提示出租的无形资产摊销应记入“其他业务成本”账户。上一页下一页返回任务五无形资产的处置与报废二、无形资产的出售核算1.企业出售无形资产时借：银行存款（按实际收到的金额）累计摊销（按已计提的累计摊销）无形资产减值准备（已计提减值准备的）营业外支出——处置非流动资产损失（差额）贷：应交税费（按应支付的相关税费）无形资产（按其账面余额）营业外收入——处置非流动资产利得（差额）上一页下一页返回任务五无形资产的处置与报废【例7-14】某企业购入一项专利权，支付价款共计150000元，作无形资产入账，确定的摊销期限为10年；该企业在购入该项专利权使用18个月后又将其所有权出售给其他单位，取得出售收入130000元，按5%营业税率计算的应交营业税为6500元，该项专利权未计提减值准备。有关会计分录如下。(1)购入专利权时。借：无形资产——某项专利权150000

贷：银行存款150000(2)按月摊销时。月摊销额＝150000÷10÷12＝1250(元)借：管理费用1250

贷：累计摊销——某项专利权1250上一页下一页返回任务五无形资产的处置与报废(3)出售时。借：银行存款130000

营业外支出——处置非流动资产损失4000

累计摊销——某项专利权(1250×18)22500

贷：无形资产——某项专利权150000

应交税费——应交营业税6500上一页下一页返回任务五无形资产的处置与报废三、无形资产的报废核算无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以报废。借：累计摊销无形资产减值准备营业外支出贷：无形资产【例7-15】如果五海公司许可乙公司使用其配方，合同规定，乙公司每销售1千克专利配方产品，需支付4元使用费，乙公司本月共售出5000千克。上一页下一页返回任务五无形资产的处置与报废则双方应编制如下会计分录。五海公司收到乙公司的款项时借：银行存款20000

贷：其他业务收入20000乙公司支付费用时借：管理费用20000

贷：银行存款20000上一页下一页返回任务五无形资产的处置与报废四、无形资产的减值核算企业应对无形资产的账面价值进行定期检查，企业至少应于每年年末对无形资产的账面价值进行检查。如果无形资产可收回金额低于其账面价值，说明企业的无形资产发生了减值，应计提无形资产的减值准备。企业应设置“无形资产减值准备”科目核算企业无形资产的减值准备。“无形资产减值准备”科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的无形资产减值准备。“无形资产减值准备”科目可按无形资产项目进行明细核算。资产负债表目，无形资产发生减值的，按应减记的金额借：资产减值损失贷：无形资产减值准备上一页下一页返回任务五无形资产的处置与报废企业计提的无形资产减值准备不得在以后年度转回。处置无形资产应同时结转已计提的减值准备。【例7-16】20×7年1月1日，甲企业取得B商标权这一无形资产，取得价值1200