公车改革中车补税务征管问题研究

公车改革中车补税务征管问题研究

近年来，各地共有三种公车翻新试验模式。第一种是公共交通的货币化，第二种是公共交通的集中管理，第三种是前两种模式的结合。公车货币化模式以广州珠三角、辽阳弓长岭区为代表。其措施是除保留必要的执法车、作业车,公车全部取消,公务人员按照行政级别给予补贴。公车集中管理则以昆明为代表,其措施是党政机关的所有公车全部停用,或封停上缴至各区组建的机关公务交通服务车队,或拍卖收回部分财政经费。第三类模式则以杭州为代表,取消单位的公务车,部分公务用车集中至杭州市机关公务用车服务中心,单位公务用车可向中心提前预约租用,其余涉改公务车向社会公开拍卖,拍卖所得上缴市财政。同时按级别给公务员发放车贴。不同的是,杭州车改没有采取“货币化”现金补贴的模式,而是将车补全部打入“市民卡”IC卡中,卡内车补只能用于与公务交通有关的支出。就企业车改来说,目前企业车改大体有两种情况,一种是取消专车,另一种是私车公用。一般来说,国有大企业多采取取消公车的做法,按月给员工支付一定的补贴,补贴方式既有直接补贴现金的,也有报销发票的,还有的是单位直接采购油票发给员工。而在私营企业,采取私车公用的方式较为普遍。一般中小私营企业不愿承担更多的固定费用,包括购车费用、修车费用、驾驶员工资等,而是采取将员工车辆租赁给企业,由企业报销油费、路桥费等,这既减少了企业的固定费用,也节约了自用环节的费用。从已有公车改革试点及实践来看,不同地区及单位车补的形式各不相同,而不同车补形式所适用的税收政策也不尽相同。应该看到,公车改革不仅涉及到国家财政资金的使用,而且还与纳税人的利益紧密相关。通过对公车改革所涉及的税收问题进行分析,不仅可以厘清相关税收政策,为税收征管创造有利条件,同时也可以为政策制定者提供参考,使相关政策的制定更趋细化及合理化,这样既保障公车参改人员的利益,也避免国家税款的流失。一、公共交通改革中汽车补贴的税收征管存在三个主要问题(一)因公务用车和通讯制度改革而取得的税收及征管等问题在公车改革中,车补既有直接发放现金补贴,也有报销交通费形式,其中报销包括实报实销和限额报销两种,前者按发票报销,花多少报多少,后者则是限额内据实报销,没有发票不能报销,花费超过限额部分自己承担。对于现金补贴形式,在计征个人所得税时可以将补贴与当月工资合并缴纳个人所得税,而报销形式,在计税处理上则相对复杂一些。《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》(国税发[1999]58号)第二条规定,个人因公务用车和通讯制度改革而取得的公务用车、通讯补贴收入,扣除一定标准的公务费用后,按照工资、薪金所得项目计征个人所得税。按月发放的,并入当月工资、薪金所得计征个人所得税;不按月发放的,分解到所属月份并与该月份工资、薪金所得合并后计征个人所得税。至于公务费用扣除标准,由省级地方税务局根据纳税人公务交通、通讯费用的实际发生情况调查测算,报经省级人民政府批准后确定,并报国家税务总局备案。国家税务总局《关于2009年度税收自查有关政策问题的函》(企便函[2009]33号)进一步明确,公务费用扣除标准由当地政府制定,如当地政府未制定公务费用扣除标准,按交通补贴全额的30%作为个人收入扣缴个人所得税。据此,个人取得实报实销的交通补贴按其中的30%作为工资收入与当月工资合并缴纳个人所得税。但在实际执行中,各地对于交通补贴的计税处理可谓各行其是。有些地方按照上述文件规定将交通补贴的30%作为收入与工资合并缴纳个人所得税;有些地方认为企便函[2011]24号文件已将企便函[2009]33号作废,因而不再执行交通补贴与工资合并计税的规定;还有些地方认为企便函是大企业司下发的文件,不具备法律效用,因此不予执行。对于报销交通费形式,有些地方实行据实报销与员工工资不合并处理,有的地方则将这部分费用不论是货币发放、还是报销全额缴纳个人所得税。由于各个地区对于车补个人所得税的差异化处理,直接造成地区间税负不均的情况。(二)车补和油票是偷税目前,公车改革中车补非货币化的一个做法是企业将车补以油票的方式体现,由加油站开具增值税专用发票,这样企业可以相应抵扣17%的进项税,个人则领取油票作为车补。这里面通常有两种处理方式,一种是企业已拥有自用汽车,但没有申报此部分油费作为员工车补,而是按照企业自用处理;另一种是虽然企业也保留部分车辆,但发给员工的油票仍然是按交通补助形式出现。就前者而言,显然有偷税情节;而对于后者,则涉及增值税抵扣问题,这个抵扣额度既减少了企业应缴纳的增值税,同时也存在个人所得税计税基础降低问题,可谓“一石二鸟”,其结果是严重侵蚀税基,造成国家税款流失。二、车辆翻新中汽车补贴的合理性和适用性分析(一)车辆管理中存在的税收问题针对公车改革中单位以油票支付员工车补,企业抵扣的进项税是否应该与个人收入合并缴纳个人所得税,目前税法并没有明确规定。这种行为如果不进行明确,那么企业就可能会按照这种方式进行个人所得税筹划,给纳税人提供税收筹划的空间。这不仅会侵蚀个人所得税的税基,还会降低企业的税负,造成国家税款流失。2003年,我国机动车保有量为9600多万辆,其中汽车2400万辆,占25%,私家车则不足600万辆。截至2013年10月底,我国机动车保有量为2.5亿辆,其中汽车1.35亿辆,占53.9%,私家车保有量超过8500万辆,比10年前增长13倍。近两年来,私家车数量仍在以年均1400多万辆的速度迅猛增长。据此推算,如果按每辆私家车每年平均行驶10000公里、每百公里10升油品、每升油8元人民币的价格计算,一辆车一年涉及费用8000元,涉及1162元增值税,全国总共将有987.7亿元进项税可以抵扣。扣除一些机关事业单位人员及农民,至少还有一半约494亿元的税款抵扣。当然也不排除一些企业多发油票让员工亲属享受这种税收优惠的可能。假设如果私家车拥有者其工资水平都可以缴纳个人所得税,按5000元月收入水平计算的话,其对应的工资税率应该为10%或以上,这样影响个人所得税应该有49.4亿元个人所得税。两项合计影响税收543亿元。这一数据表明,公车改革中相关车补抵扣不仅仅是一个税收问题,还影响到财政转移支付,涉及对低收入者不公的问题。因为如果允许这种税收处理方式,无疑等同于给这些相对高收入者一个税收优惠。因此在公车改革中针对车补进行税收抵扣时必须严格按照税法规定执行。(二)定金额:以被保险费用为由,虚开普通发票针对车改中个人股东及高管以个人名义购置汽车,用于公司正常业务经营,所发生的过路过桥费、燃料费用等不能报销的问题,财务人员进行涉税处理时通常采取让其与公司签订合同,并按照合同规定,将过路费、过桥费、燃料费用以及修车保养、保险及车船税等在公司报销列支,由公司承担相关费用。对于私车公用过程中,公私双方利用租赁合同所构建的以实际支出为基础、报销油票、过路费、过桥费的交易行为,其合法性有必要进行探究。从增值税购货取得发票管理的角度来分析,根据国税发[1995]192号文件规定,取得发票方与实际业务发生方应该是一致的,否则就可以认定为虚开发票,即甲方从乙方购入货物或乙方提供给甲方劳务,只能将发票开给乙方。比照增值税发票管理相关规定,车主购入汽油等费用,只能开具车主名头的发票,而不能开给第三方。同样,过路费、过桥费、车船税和保险费用都是车主缴纳并开具给车主的,因此不能开具给承租方,否则就是虚开普通发票。由此可见,上述交易行为本身是与国税发[1995]192号规定相矛盾的,其实质是物流、资金流、票流不统一,是虚开发票行为的变种。这不仅违背发票管理法的规定,同时也严重侵蚀交通运输业的税基,属于严重的虚开增值税专用发票的行为,因此必须引起税务机关的高度重视,并加以坚决杜绝。而且这种交易一旦被滥用,就会成为变相的套取公司利润的一种工具,成为将个人消费公司化的一种借口与安排。具体来说,租车报销的相关涉税处理有可能产生如下问题,进而使企业面临涉税风险。第一,侵蚀营业税税基,少缴纳营业税、教育费附加和城建税。企业对租车报销的相关涉税处理导致支付给股东的租赁费用没有体现出来,而是直接用报销费用的形式体现的。因此,对于关联交易,税务机关有权进行调整,按照独立交易原则,或者成本利润分摊协议,自己拥有的车辆发生的费用(过路、过桥费、油费等)和折旧费用,按照一定的成本利润分摊标准确定收取一定的收入,然后计征营业税、教育费附加和城建税。另一方面,按照关联交易原则,除了补缴税款外,还要予以处罚。对2008年1月1日以后发生的交易补征的企业所得税税款,按日加收利息,利息率按照税款所属纳税年度12月31日实行的与补税期间同期的中国人民银行人民币贷款基准利率加5个百分点计算,并按一年365天折算日利息率。第二,个人出租汽车按个人所得税法规定,应属于“财产租赁”所得应缴纳个人所得税。个人财产租赁所得按次计算,每次不超过4000元的,定额减除费用为800元;如果超过4000元的,则按20%扣除减除费用后计算缴纳个人所得税。另外修理费用,每次可以扣除800元,扣除不完的,可以持续扣除,直到扣完为止。第三,新的《中华人民共和国发票管理法》将虚开普通发票写入其中,对虚开普通发票的处罚由原来的5万元提高到50万元,这样的处罚力度使得虚开普通发票的风险较以前更大了。第四,从2011年5月1日开始实施的刑法修正案(八),对虚开普通发票的处罚进行了明确,“虚开普通发票罪”,在刑法第二百零五条后增加一条,作为第二百零五条之一:虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票,情节严重的,处二年以下有期徒刑、拘役或者管制,并处罚金;情节特别严重的,处二年以上七年以下有期徒刑,并处罚金。单位犯前款罪的,对单位判处罚金,并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,依照前款的规定处罚。可以看到,如果税务机关严格执行税收政策,则相关风险必将显现。三、公交改革政策和税收征管的优化理念和建议(一)将车补纳入职工福利费管理的其他标准根据《财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知》(财企[2009]242号)文件规定,对于交通补贴或者车改补贴应当纳入职工工资总额,不再纳入职工福利费管理。既然将车补纳入工资总额,就应该全额缴纳个人所得税。但考虑到《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》(国税发[1999]58号)文件第二条规定,个人因公务用车和通讯制度改革而取得的公务用车、通讯补贴收入,扣除一定标准的公务费用后,按照工资、薪金所得项目计征个人所得税。为避免各个地区公务费用扣除标准的差异,建议在国家税务总局层面确定一个扣除标准,明确政策允许扣除的标准或比例。(二)交通补贴的报销对于车改中私车公用模式,应明确规范私车租赁给企业每月的收入,不允许在单位报销相关费用。国外一些政府针对车补通常以路程远近来确定补贴数额的做法很值得借鉴。比如法国政府规定,公务员和国有企事业单位职工享受交通补贴,如乘坐公交车辆(地铁和公共汽车)上下班,从住地到工作地的交通费由单位和个人各负担一半;如开私家车上下班,则按每月22个