企业所得税 课件

第五章企业所得税会计学习目标：

1.了解企业所得税的基本税法规定2.掌握应纳税所得额的计算3.掌握资产负债表债务法下的所得税会计处理

第一节企业所得税概述（略）

第二节企业所得税应纳税额的计算一、应纳税所得额的确定应纳税所得额=收入总额—准予扣除项目金额=收入总额—不征税收入—免税收入—允许的各项扣除—允许弥补的以前年度亏损应纳税所得额=会计利润±纳税调整项目额（一）收入总额（1）销售货物收入（2）提供劳务收入（3）转让财产收入（4）股息、红利等权益性投资收益（5）利息收入（6）租金收入（7）特许权使用费收入（8）接受捐赠收入（9）其他收入（二）不征税收入和免税收入1.不征税收入（1）财政拨款（2）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金（3）国务院规定的其他不征税收入2.免税收入（1）国债利息收入（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利收入（3）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利收入（4）符合条件的非赢利组织的收入。（三）准予扣除项目的基本范围企业实际发生的与取得收入有关的合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。（四）准予扣除项目的标准

1．工资、薪金支出企业发生的合理的工资薪金支出准予据实扣除。2．职工工会经费、职工福利费、职工教育经费（1）企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除；（2）企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除；（3）除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

3.社会保险费（1）企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除；（2）企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内的部分，准予扣除；（3）企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除；（4）企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。（5）纳税人按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费，准予扣除。

4．借款利息支出（1）纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按实际发生数扣除；（2）向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除，超过部分不得扣除。

（3）纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。5.借款费用（1）企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。（2）企业为构建符合资本化条件的资产发生的合理的借款费用，应予以资本化，计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款费用，准予在发生当期扣除。6．汇兑损失企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。7．业务招待费

企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。8．广告费与业务宣传费

企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

9.环境保护专项资金企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。10.劳动保护费企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。11.租赁费企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：（1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；（2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。12.公益、救济性捐赠支出

公益、救济性的捐赠，是指纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。纳税人直接向受赠人的各项捐赠，不允许在企业所得税前扣除。纳税人用于公益、救济性的捐赠，在年度利润总额12％以内的部分，准予扣除。13.有关资产的费用（1）企业转让资产发生的费用，准予扣除。（2）企业按照规定计算的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用、递延资产及长期待摊费用的摊销支出，准予扣除。14.总机构分摊的费用非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的部分，准予扣除。

15.资产减值准备企业计提的坏账准备不超过年末应收账款余额５‰的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。企业计提的其他未经核定的准备金支出，不得扣除。16.手续费及佣金支出企业发生的手续费及佣金支出，不超过规定限额的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。17.依照有关法律、法规规定准予扣除的其他项目。（五）不得扣除项目（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；（2）企业所得税税款；（3）税收滞纳金；（4）罚金、罚款和被没收财物的损失；（5）超过规定标准的捐赠支出；（6）赞助支出；（7）未经核定的准备金支出；（8）企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除；（9）与取得收入无关的其他支出。（六）亏损弥补（1）企业某一纳税年度发生的亏损，可用下一纳税年度的所得弥补；（2）下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但延续弥补期最长不得超过5年。（3）企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。注意：（1）亏损额不是企业利润表中的亏损额，而是企业利润表中的亏损额按税法规定核实、调整后的金额。（2）亏损弥补期应连续计算，不得间断，而不管允许弥补亏损的五年中是盈利还是亏损。（3）连续发生亏损，其亏损弥补期应按每个年度分别计算，按先亏先补的顺序弥补，不能将每个亏损年度的亏损弥补期相加。（4）对联营企业生产经营取得的所得，一律先就地征收所得税，然后再进行分配。联营企业的亏损，由联营企业就地按规定进行弥补。（5）投资方如果发生亏损（税务机关核实），则从联营企业分回的税后利润，可以先用于弥补亏损，弥补亏损后仍有余额，再按规定补缴企业所得税。二、应纳所得税额（应纳税额）的计算（一）居民企业实行查账征收应纳税额的计算应纳税额=应纳税所得额×适用税率—减免税额—抵免税额（二）境外所得抵免税额的计算境外所得我国采用限额扣除法，既实行直接抵免，又实行间接抵免。1.直接抵免纳税人来源于境外的下列所得，在境外实际缴纳的所得税款，准予在年末汇总纳税时，从其应纳税额中扣除。但扣除额不得超过其境外所得依照中国税法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：A.居民企业来源于境外的应税所得；B.境内设立机构、场所的非居民企业取得境外与该机构，场所有实际联系的应税所得。计算扣除限额，应当按我国税法规定分国（地区）不分项计算扣除限额。计算公式为：扣除（抵免）限额＝中国境内、境外所得依照企业所得税法规定计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额2.间接抵免居民企业从其直接或者间接控制20%以上股份的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在规定的抵免限额内抵免。（三）居民企业实行核定征收应纳税额的计算1．核定征收企业所得税的范围具有下列情形之一的，核定征收企业所得税：（1）依照税收法规规定可以不设账簿的或应当设置但未设置的；（2）擅自销毁账簿或拒不提供纳税资料的；（3）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；（4）发生纳税义务，未按照税收法规规定的期限办理纳税申报的，经税务机关责令限期申报，遇期仍不申报的；（5）申报的计税依据明显偏低，有无正当理由的。2.核定征收企业所得税的情形纳税人具有下列情形之一的，核定其应税所得率：（1）能准确核算（查实）收入总额，但不能准确核算（查实）成本费用总额的；（2）能准确核算（查实）成本费用总额，但不能准确核算（查实）收入总额的；（3）通过合理方法，能计算和推定纳税人收入总额或成本费用总额的。纳税人不属于以上情形的，核定其应纳所得税额。3.核定征收企业所得税应纳税额的计算应纳税所得额=收入总额×应税所得率或：应纳税所得额=成本费用支出额/(1—应税所得率)×应税所得率应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率（四）非居民企业应纳税额的计算在我国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场没有实际联系的非居民企业的应税所得，按下列方法计算应纳税所得额：1.股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；2.转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；3.其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额（五）预缴及汇算清缴所得税计算企业所得税实行按年计征、分期预缴、年终汇算清缴、多退少补的办法。企业应纳所得税额的计算分为预缴所得税额计算和年终汇算清缴所得税额计算两部分。1．按月（季）预缴所得税的计算方法纳税人预缴所得税时，应当按纳税期限内应纳税所得额的实际数预缴；按实际数预缴有困难的，可按上一年度应纳税所得额的1/12或1/4预缴，或者经当地税务机关认可的其他方法分期预缴所得税。其计算公式为：应纳所得税额＝月（季）应纳税所得额×25％或＝上年应纳税所得额×1/12（或1/4）×25％2．年终汇算清缴所得税的计算方法

全年应纳所得税额＝全年应纳税所得额×25％第三节企业所得税的计税基础及所得税会计差异

一、所得税会计概述1．所得税会计的性质我国企业所得税项目在财务报表中是作为一项费用列示的。2．所得税会计核算的方法我国企业会计准则规定，企业应采用资产负债表债务法核算所得税。3．资产负债表债务法的定义资产负债表债务法是从暂时性差异产生的本质出发，分析暂时性差异产生的原因及其对期末资产负债表的影响，并以此进行企业所得税核算的一种会计处理方法。资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按企业会计准则规定确定的账面价值与按税法规定确认的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债和递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用的一种会计处理方法。4．所得税会计的理论基础资产的账面价值代表的是某项资产在持续持有至最终处置的一定期间内为企业带来未来经济利益的总额。资产的计税基础代表的是这一期间内就该项资产按照税法规定可以税前扣除的总额。一项资产的账面价值小于其计税基础的，表明该项资产于未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许税前扣除的金额，（在本期会增加应纳税所得额和应交所得税）产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少未来期间以应交所得税方式流出企业的经济利益，应确认为递延所得税资产；反之，一项资产的账面价值大于其计税基础的，两者之间的差额将会在未来期间产生应税金额（在本期会减少应纳税所得额和应交所得税），增加未来期间的应纳税所得额及应交所得税，对企业形成经济利益的流出，应确认为递延所得税负债。二、所得税的计税基础（一）资产的计税基础

资产的计税基础=未来期间允许税前扣除的金额某一资产负债表日资产的计税基础=资产的取得成本—以前期间按税法规定已税前扣除的金额初始确认时，资产的账面价值与计税基础一般是相同的，为取得成本；后续计量中，因企业会计准则规定与税法规定不同，可能产生资产的账面价值与其计税基础的差异。1．固定资产的计税基础（1）初始确认入账价值一般等于其计税基础（2）后续计量账面价值=取得成本—累计折旧—固定资产减值准备计税基础=取得成本—累计折旧（以前期间按税法规定已税前扣除的折旧总额）账面价值与计税基础差异主要产生于折旧方法、折旧年限的不同及固定资产减值准备的提取。2．无形资产的计税基础（1）初始确认①内部研发形成的无形资产账面价值，为符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出总额。计税基础，是账面价值的150％——享受税收优惠的“三新”技术的研发，形成无形资产的。

②其他方式取得的无形资产：入账价值一般等于计税基础，不存在差异。

初始确认时，无形资产的账面价值与计税基础的差异主要产生于内部研发形成的无形资产。（2）后续计量

无形资产的账面价值=实际成本—累计摊销—无形资产减值准备——使用寿命有限的无形资产或：无形资产的账面价值=实际成本—无形资产减值准备——使用寿命不确定的无形资产无形资产的计税基础=实际成本—累计摊销

无形资产后续计量中，会计与税收的差异主要产生于无形资产摊销和无形资产减值准备提取两方面。3．金融资产的计税基础（1）交易性金融资产账面价值：公允价值计税基础：取得成本（2）可供出售金融资产账面价值：公允价值计税基础：取得成本（3）持有至到期投资①如果持有期间期末计提了减值准备账面价值=实际成本—持有至到期投资减值准备计税基础=实际成本②如果持有期间期末未计提减值准备：A．国债投资——需要进行纳税调整，但不产生暂时性差异。B．公司债券投资——既不需要进行纳税调整，也不会产生暂时性差异。4．投资性房地产的计税基础（1）成本模式账面价值=实际成本—投资性房地产累计折旧或累计摊销—投资性房地产减值准备计税基础=实际成本—投资性房地产累计折旧或累计摊销（2）公允价值模式账面价值：公允价值计税基础：计税基础=取得成本—投资性房地产累计折旧或累计摊销5.其他资产的计税基础（1）长期股权投资账面价值：采用成本法和权益法核算计税基础：采用成本法核算（2）存货账面价值=存货成本—存货跌价准备计税基础=存货成本（3）其他计提了减值准备的资产比照存货处理（4）其他计提了折旧的资产比照固定资产处理（二）负债的计税基础负债的计税基础＝账面价值－未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额一般情况下，负债的确认与偿还不会影响企业的损益，也不影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为0，计税基础即为账面价值。在某些情况下，负债的确认会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使计税基础与账面价值产生差异。1．预计负债（1）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债账面价值：满足确认条件时，销售当期确认为费用，同时确认为预计负债。计税基础：0（2）企业因其他事项确认的预计负债账面价值：满足有关确认条件时，发生当期确认为费用，同时确认为预计负债。计税基础：0或账面价值2．预收账款（1）如果税法规定的收入确认原则与会计规定相同账面价值：因不符合收入确认条件，会计上将其作为负债反映。计税基础：计税基础等于账面价值税法规定，会计上未确认的收入，计税时一般不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前抵扣的金额为0。（2）如果税法规定的收入确认原则与会计规定不同账面价值：因不符合收入确认条件，会计上将其作为负债反映。计税基础：0如果税法规定不符合收入确认条件的预收账款应计入应纳税所得额，在未来期间计税时准予税前全额扣除。3.应付职工薪酬账面价值：合理的职工薪酬，在尚未支付前确认为费用，同时作为负债反映。计税基础：（1）如果规定合理的职工薪酬，准予税前全额扣除，则计税基础=账面价值（2）如果规定了扣除标准，则超过标准部分不允许税前扣除，计税基础=账面价值不形成暂时性差异，但需要进行纳税调整。4．企业应交的罚款和滞纳金等其他负债账面价值：在尚未支付前确认为费用，同时作为负债反映。计税基础：计税基础=账面价值不形成暂时性差异，但需要进行纳税调整（形成永久性差异）。（三）特殊交易或事项的计税基础(1)非同一控制下的企业合并：账面价值=公允价值计税基础=公允价值（应税合并）计税基础=原计税基础（免税合并）(2)同一控制下的企业合并：账面价值=原账面价值计税基础=公允价值（应税合并）计税基础=原计税基础（免税合并）三、所得税会计差异所得税会计差异是指会计利润与应纳税所得额之间的差异。分为永久性差异和暂时性差异。（一）永久性差异1.定义永久性差异是指在某一会计期间，由于会计准则和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同、标准不同所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。2.永久性差异的类型（1）会计上作为收益计入利润总额，而税法规定不确认为收益；（2）会计上不作为收益计入利润总额，而税法规定作为收益计入应纳税所得额；（3）会计作为费用损失或损失从利润总额中扣除，税法规定不允许扣；（4）会计不作为费用或损失从利润总额中扣除，而税法规定可以扣减。永久性差异不形成暂时性差异，对企业未来期间计税没有影响，不产生递延所得税。会计利润大于应纳税所得（即上述1、4情况）产生的永久性差异不需要交所得税。在计算应纳税所得时，从税前会计利润中扣除（调减会计利润）。会计利润小于应纳税所得（即上述2、3情况）产生的永久性差异需要交纳所得税，计算应纳税所得时，加入到会计利润总额中（调增会计利润）。（二）暂时性差异暂时性差异，是指资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差额。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。1.应纳税暂时性差异（1）概念应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。应纳税暂时性差异将导致未来期间应纳税所得额和应交所得税金额的增加。应纳税暂时性差异产生的当期，应当确认相应的递延所得税负债。（2）产生原因①资产的账面价值大于其计税基础。②负债的账面价值小于其计税基础。负债产生的暂时性差异=账面价值—计税基础=账面价值—（账面价值—未来期间按照税法规定准予税前扣除的金额）=未来期间按税法规定准予税前扣除的金额2.可抵扣暂时性差异（1）概念可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。可抵扣暂时性差异将导致未来期间应纳税所得额和应交所得税金额的减少。可抵扣暂时性差异产生的当期，应当确认相应的递延所得税资产。（2）产生原因①资产的账面价值小于其计税基础。②负债的账面价值大于其计税基础。（3）特殊项目产生的暂时性差异①未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。某些交易或事项发生以后，因不符合资产、负债的确认条件而未作为资产负债表中资产、负债列示的项目，但按照税法规定可以确定其计税基础的，其账面价值零与计税基础之间的差额也构成暂时性差异。②可抵扣亏损和税款抵减产生的暂时性差异。按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，会计上视同可抵扣暂时性差异，在符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。③企业合并中取得的有关资产、负债产生的暂时性差异。第四节企业所得税的会计处理一、企业所得税会计处理的一般程序（1）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产、负债的账面价值；（2）确定资产负债表中有关资产、负债的计税基础；（3）确定递延所得税资产与递延所得税负债的金额；（4）计算当期应纳税所得额和应交所得税；（5）确定利润表中的所得税费用。二、递延所得税负债的确认和计量（一）递延所得税负债的确认1．除所得税准则中规定的可以不确认递延所得税负债的情况以外，对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。2．交易或事项发生时影响到会计利润或应纳税所得额的，所确认的递延所得税负债应增加利润表中的所得税费用。3．与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，所确认的递延所得税负债应减少所有者权益（减少资本公积——其他资本公积）。4．与企业合并中取得资产、负债相关的应纳税暂时性差异，所确认的递延所得税负债应调整企业合并中确认的商誉（增加）。（二）不确认递延所得税负债的特殊情况１．商誉的初始确认账面价值：非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额确认为商誉。计税基础：对于非同一控制下的企业合并，如果税法规定计税时作为免税合并的，则初始确认时商誉的计税基础为零。此时形成的应纳税暂时性差异，准则规定不确认与其相关的递延所得税负债。注意：（1）此处不确认相关的递延所得税负债，是指不确认“商誉自身产生的应纳税暂时性差异”的所得税影响，并不是不确认“免税合并中取得的资产、负债产生的暂时性差异”对所得税的影响。（2）应税合并的情况下，非同一控制下的企业合并中确认的商誉，在初始确认时其计税基础等于账面价值，不产生暂时性差异。该商誉在后续计量中，因会计准则与税法规定不同，形成暂时性差异的，应确认相应的递延所得税。２