关于投资性房地产的法律界定

关于投资性房地产的法律界定

1投资性房地产的定义所谓房地产，是指土地、房屋及其所有权。在我国土地归国家和集体所有,企业只能取得土地使用权,因此房地产中的土地是指土地使用权。房屋是指土地上的房屋等建筑物及其构建物。按照企业持有房地产的意图,房地产可以分为自用房地产、作为存货的房地产和投资性房地产。自用房地产,是指企业为了生产经营、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。作为存货的房地产,是指房地产开发企业在正常生产经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。投资性房地产,是指企业为赚取租金或者资本增值,或者两者兼有而持有的房地产。非投资性房地产是指企业持有的除投资性房地产以外的房地产,包括自用房地产和房地产开发企业作为存货以备销售的房地产。企业拥有的房地产或用于日常生产经营,或作为存货准备销售,或用于赚取租金,或用于资本增值。用于日常生产经营和作为存货准备销售的房地产即为非投资性房地产;用于赚取租金和资本增值的房地产为投资性房地产。投资性房地产主要包括:(1)已出租的土地使用权,是指企业通过出让或者转让方式取得并以经营租赁方式出租的土地使用权。例如,甲企业缴纳了一笔出让金后从当地政府取得一块土地使用权,使用年限为30年,甲企业将该土地使用权出租给乙企业使用,合同约定租期为5年,乙企业后又将该土地出租给丙企业,租期2年。本例中,对于甲企业而言,出租的土地使用权符合投资性房地产的定义,作为投资性房地产进行初步确认和计量;对于乙企业而言,虽然出租方式为经营租赁,但该土地使用权为乙企业经营租赁取得,并非通过出让或转让取得,故而不能确认为投资性房地产。(2)持有并准备增值后转让的土地使用权;按照国家规定认定的闲置土地,既未出租,其持有目的又不是为了日后增值后转让,因而不能确认为投资性房地产。(3)已出租的建筑物,是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的建筑物。对于企业以租赁方式取得后又出租给其他企业使用的建筑物,因企业对该建筑物并未拥有产权,也不能确认为该企业的投资性房地产。企业拥有的用于经营旅馆或者饭店的建筑物,虽然也能赚取收入,但因不符合赚取租金或者资本增值的持有目的,因而也不能确认为投资性房地产。2投资性房地产选准《企业会计准则第3号———投资性房地产》第十三条规定,企业有确凿证据表明房地产用途发生改变,满足下列条件之一的,应当将投资性房地产转换为非投资性房地产或者将非投资性房地产转换为投资性房地产:(1)投资性房地产开始自用;(2)作为存货的房地产,改为出租;(3)自用土地使用权停止自用,用于赚取租金或资本增值;(4)自用建筑物停止自用,改为出租。因投资性房地产的后续计量有成本模式和公允价值模式两种,本文分别对非投资性房地产与采用成本模式进行后续计量的投资性房地产和采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产间的转换进行了分析。2.1房地产转换前后价值《企业会计准则第3号———投资性房地产》第十四条规定,在成本模式下,应当将房地产转换前的价值作为转换后的入账价值。成本模式下,非投资性房地产与投资性房地产间的转换如图1所示。2.1.1“投资性房地产”,直接把“存货充放电”加入“投资性房地产”,将其直接转资非投资性房地产转为投资性房地产,包括作为存货的房地产转换为投资性房地产和自用房地产转换为投资性房地产。(1)存货转换为投资性房地产,通常是指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁方式出租。对于这种转换,企业应于转换日(通常为房地产的租赁期开始日)按该项存货在转换日的账面价值,借记“投资性房地产”,原已计提跌价准备的,借记“存货跌价准备”,按其账面余额,贷记“开发产品”等科目。(2)自用房地产转为投资性房地产的,企业应于租赁开始日,按照固定资产或者无形资产的账面价值,将固定资产或者无形资产相应转为投资性房地产,按该建筑或者土地使用权在转换日的原价、累计折旧或者摊销、减值准备等,分别转入“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧(摊销)”、“投资性房地产减值准备”等科目。例1:甲企业是从事房地产开发业务的企业,2010年1月1日,甲企业与乙企业签订租赁协议,协议规定,甲企业今日起将其开发的一栋写字楼及总部办公用的办公楼以经营租赁方式出租给乙企业,租期一年。当日,该写字楼的账面余额为5500万元,并计提减值准备500万元;办公楼原价7000万元,已计提折旧500万元,计提减值准备300万元,假设甲企业决定采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。(本文中所有会计分录的单位用万元表示,下同)甲企业2010年1月1日,应做如下账务处理:2.1.2投资性房地产楼投资性房地产转为非投资性房地产包括投资性房地产转为存货和投资性房地产转为自用房地产。(1)投资性房地产转换为存货,即房地产企业将用于经营租赁的房地产收回后重新开发用于对外销售。房地产企业应于转换日(租赁期届满并且企业权力机构决议明确表明将其重新开发用于对外销售之日),按该项投资性房地产的账面价值,借记“开发产品”,已计提的折旧或者摊销,借记“投资性房地产累计折旧(摊销)”,原计提的减值准备,借记“投资性房地产减值准备”科目,按账面余额,贷记“投资性房地产”。(2)投资性房地产转为自用房地产,应将投资性房地产相应转换为固定资产或者无形资产,转换日为房地产达到自用状态、企业开始将房地产用于生产或者经营管理的日期。此时,企业应在转换日将该投资性房地产的账面余额、累计折旧或摊销、减值准备等,分别从“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧(摊销)”、“投资性房地产减值准备”等科目,转入“固定资产”或“无形资产”、“累计折旧”或“累计摊销”、“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”等科目。例2:承前例,假设甲与乙的租赁协议于2010年12月31日到期,经董事会决议,甲企业决定将收回的写字楼进行重新开发后对外销售,将收回的办公楼继续用于总部办公。此时,投资性房地产(写字楼)的账面价值4800万元,其中,原价5000万元,累计已计提折旧200万元;投资性房地产(办公楼)账面价值6000万元,其中原价7000万元,累计已计提折旧700万元,计提减值准备300万元。甲企业对投资性房地产采用的是成本模式计量。2010年12月31日甲企业的账务处理如下:2.2采用公平价值模型进行后续计量投资房地产的转移在公允价值模式下,非投资性房地产与投资性房地产间的转换如图2所示。2.2.1投资房地产领域《企业会计准则第3号———投资性房地产》第十六条规定,自用房地产或者存货转换为公允价值模式计量的投资性房地产时,投资性房地产按照转换当日的公允价值入计价,转换当日的公允价值小于原账面价值的,其差额计入当期损益;转换当日的公允价值大于原账面价值的,其差额计入所有者权益,待该投资性房地产出售时,将计入资本公积的部分转入当期损益。(1)作为存货的房地产转为投资性房地产。企业应将该项房地产按转换日的公允价值入账,借记“投资性房地产———成本”科目,原计提跌价准备的,借记“存货跌价准备”科目,按其账面余额,贷记“开发产品”科目。同时,若转换日公允价值大于账面价值的,将其差额计入“资本公积———其他资本公积”科目,待该房地产处置时,因转换计入资本公积的部分应结转至当期损益,冲减其他业务成本;若转换日公允价值小于账面价值,将其差额计入“公允价值变动损益”。(2)自用房地产转换为投资性房地产。企业应将该项房地产按转换日的公允价值入账,借记“投资性房地产———成本”科目,按已计提的累计折旧或累计摊销,借记“累计折旧”或“累计摊销”科目,已计提减值准备的,借记“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”,按其账面余额,贷记“固定资产”或“无形资产”,其转换日公允价值与账面价值差额的处理方法同“作为存货的房地产转为投资性房地产”。例3:沿用例1,甲企业采用公允价值模式对投资性房地产进行计量,2010年1月1日,该写字楼的公允价值为5300万元,办公楼的公允价值为6000万元。则甲企业于2010年1月1日的账务处理如下:2.2.2投资性房地产政策《企业会计准则第3号———投资性房地产》第十五条规定,采用公允价值模式计量的投资性房地产转为自用房地产时,应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值,公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。(1)投资性房地产转换为存货。企业应于转换日,按该项投资性房地产的公允价值,借记“开发产品”科目,按该项投资性房地产的成本,贷记“投资性房地产———成本”科目,按该项投资性房地产累计的公允价值变动,贷记或借记“投资性房地产———公允价值变动”科目,转换日其公允价值与原账面价值的差额,借记或贷记“公允价值变动损益”。(2)投资性房地产转为自用房地产。企业应于转换日,按该项投资性房地产的公允价值,借记“固定资产”或“无形资产”科目,按该项投资性房地产的成本,贷记“投资性房地产———成本”科目,按该项投资性房地产累计的公允价值变动,贷记或借记“投资性房地产———公允价值变动