2022年资产评估师《资产评估相关知识》考前冲刺讲义

2022年资产评估师《资产评估相关知识》考前冲刺讲义

第一部分会计知识——第一章总论

一、财务会计的基本假设（★）

（一）会计主体

【提示】从空间范围界定

（二）持续经营

【提示】从时间范围界定

（三）会计分期

【提示】从时间范围界定

（四）货币计量

【提示】由于会计分期，才产生了当期与其他期间的差别，才使不同类型的会计主体有了记账的基

准，进而出现了折旧、摊销等会计处理方法。持续经营是会计分期的基础。会计分期是会计核算（如折

旧摊销、权责发生制等）的基础。

二、会计记账基础（★）

企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。

三、财务会计信息的质量要求（★）

（一）实质重于形式

【总结】

（1）将附有追索权的商业承兑汇票出售确认为质押贷款；

（2）商品售后回购，且回购价确定的情况下，不确认商品销售收入；

（3）长期股权投资后续计量成本法与权益法的选择；

（4）企业发行的优先股或永续债，确认为负债还是所有者权益：例如附有强制付息义务的优先股或

永续债确认为负债。

（二）谨慎性

不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。

【总结】

（1）企业内部研究开发项目的研究阶段支出，应当于发生时计入当期损益；

（2）计提资产减值准备；

（3）固定资产采用加速折旧方法计提折旧；

（4）在物价持续下降的情况下，发出存货采用先进先出法计价；

（5）或有事项；

（6）递延所得税资产。

四、会计要素（★）

（一）负债

1.分类

金融负债：短期借款、应付票据、应付债券、应付账款、其他应付款

非金融负债：应交税费、预收账款、预计负债、应付职工薪酬

2.金融负债，是指企业符合下列条件之一的负债：

①向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。例如银行借款、应付债券。

②在潜在不利条件下,与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务。例如发行以自身普通股为标

的的看涨期权，且期权将以现金净额结算。

③将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同,且企业根据该合同将交付可变数

量的自身权益工具。例如发行以自身普通股为标的的看涨期权，且期权将以普通股净额结算，将交付可

变数量自身权益工具。

④将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同,但以固定数量的自身权益工具交换

固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。

（二）利得和损失

1.计入营业利润的利得和损失：资产减值损失、公允价值变动损益、资产处置损益

2.计入当期利润的利得和损失：营业外收入、营业外支出

3.直接计入所有者权益的利得和损失：其他综合收益

（三）权益工具

【总结】

“固定换固定”

固定数量的自身权益工具交

换固定金额的现金

\）

权益工具

五、会计计量属性（★★）

公允价值计量，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中,出售一项资产所能收到或者转移一项

负债所需支付的价格即脱手价格。

输入值包括三个层次。

第一层次输入值为公允价值提供了最可靠的证据。在所有情况下，企业只要能够获得相同资产或负

债在活跃市场上的报价,就应当将该报价不加调整地应用于该资产或负债的公允价值计量。

第二层次输入值包括：①活跃市场中类似资产或负债的报价;②非活跃市场中相同或类似资产或负

债的报价；③除报价以外的其他可观察输入值;④市场验证的输入值等。

第三层次输入值。企业只有在相关资产或负债不存在市场活动或者市场活动很少导致相关可观察输

入值无法取得或取得不切实可行的情况下,才能使用第三层次输入值，即不可观察输入值。

【归纳】

（1）按照公允价值后续计量的：交易性金融资产、可供出售金融资产、投资性房地产（公允价值模

式）、应付职工薪酬（现金结算的股份支付）、交易性金融负债

（2）按照摊余成本后续计量的：持有至到期投资、贷款和应收款项、大部分负债

（3）按照成本与可变现净值孰低后续计量的：存货

（4）按照账面价值与可收回金额孰低后续计量的：固定资产（在建工程）、无形资产（研发支

出）、投资性房地产（成本模式）、长期股权投资、商誉

第一部分会计知识——第二章资产

一、应收款项（★）

应收款项是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产，属于按摊余成本

计量的金融资产。

（-）应收票据

1.企业收到的票据无论是否带息，一律按面值入账

借：应收票据

贷：主营业务收入

应交税费一一应交增值税（销项税额）

2.带息票据，在票据到期时，除了收取票面款外，还应收取利息。利息的计算公式为：

应收票据利息=应收票据面值X（年利率/360）X持有期限

借：应收票据

贷：财务费用

3.应收票据贴现

商业汇票贴现分为带追索权和不带追索权。如果属于是带追索权的贴现，实质是向银行借款，不能

注销贴现的应收票据，而应作为借款处理。

借：银行存款【实际收到的金额】

贷：短期借款

偿还借款时：

借：短期借款

贷：银行存款

转为应收账款：

借：应收账款【票据到期值】

贷：应收票据【票据面值】

财务费用【差额】

（二）应收账款

包括价款及代购货单位垫付的包装费、运杂费等。

在确定应收账款的入账价值时，需要考虑商业折扣和现金折扣等因素。

存在商业折扣的情况下，应收账款的入账价值为扣除商业折扣后的实际售价。

现金折扣（总价法）是将未减去现金折扣的金额作为应收账款的入账价值:现金折扣只有客户在折

扣期内支付款项时，才予以确认，对于购货方享受的折扣视为理财费用，作为财务费用处理。

（三）坏账

1.坏账准备的计提

当期计提坏账准备的有二种方法：

（1）应收账款余额百分比法

计提坏账准备（即“坏账准备”贷方科目余额）=应收账款余额X坏账提取比率

应收账款的账面价值="应收账款”科目借方余额一“坏账准备”科目贷方余额

借：资产减值损失

贷：坏账准备

（2）账龄分析法

账龄分析法实质上是应收账款余额百分比法的分段使用，其计算公式、要求、会计处理与应收账款

余额百分比法基本相同。

2.坏账损失的核算

企业计提坏账准备后，再发生坏账时冲减坏账准备，同时注销应收账款，借记“坏账准备”科目，

贷记“应收账款”科目。

3.坏账收回的核算

已经注销的应收账款又收回时

借：应收账款

贷：坏账准备

借：银行存款

贷：应收账款

二、存货（★★★）

（-）存货的概念与确认条件（★）

存货属于企业的流动资产，包括原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、委托代销商

品。委托代销商品是指企业委托其他单位代销的商品。

为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料，用于建造固定资产等各项工程，并不符合存货的定

义，因此不能作为企业的存货进行核算。

【注意】以下两个问题：在途商品，作为购货方的存货。代销商品，应作为委托方的存货处理。

（―）存货的初始计量（★★★）

1.外购的存货

存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购

成本的费用。其他可归属于存货采购成本的费用包括采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合

理损耗、入库前的挑选整理费用等。

商品流通企业在采购过程中发生的运输费与工业企业相同。

2.通过进一步加工而取得的存货，其成本由采购成本、加工成本，以及使存货达到目前场所和状态

所发生的其他成本构成。

3.下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本：

（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用。

（2）EI常的仓储费用。企业在存货采购入库后发生的仓储费用,一般不计入存货的成本中，而是计

入当期损益（管理费用）。

但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用则应计入存货的成本。

（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。

【提示】计入存货的成本的内容包括：原材料、材料采购、库存商品、制造费用、生产成本、在途

物资。

（三）存货发出的计价方法（★★）

对于不能替代使用、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，通常采用个别计价法确定

发出存货的成本。

1-先进先出法

在物价持续上升时,期末存货成本接近于市价而发出成本偏低,会高估企业当期利润和库存存货价

值，物价持续下降时则会低估企业存货价值和当期利润。

2.月末一次加权平均法

计算公式是：

加权平均单位成本=

月初库存存货的实际成本+£（本月各批进货的实际成本X本月各批进货的数量）

月初库的+各月各殛和

本月发出存货的成本=本月发出存货的数量X加权平均单位成本

本月月末库存存货的成本=月末库存存货的数量X加权平均单位成本

这种方法由于计算加权平均单价并确定存货的发出成本和结存成本的工作集中在期末，所以平时无

法从有关存货账簿中提供发出和结存存货的单价和金额，不利于对存货的日常管理。

3.移动加权平均法

移动加权平均法的优点在于可以随时结转发出存货的成本，便于对存货的日常管理。同时，相对于

月末一次加权平均法，由于平均的范围较小，使计算结果比较客观。但是，由于每次收入存货都要重新

计算一次加权平均单价，计算工作量较大。

（四）存货按实际成本计价的核算（★）

强调一个问题：

企业委托外单位加工的物资，应通过“委托加工物资”科目核算。

需要缴纳消费税的：（1）委托加工物资收回后，直接用于销售的,委托方应将受托方代收代缴的消

费税计入委托加工物资的成本;（2）委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品,按规定准予抵扣的

受托方代收代缴的消费税额借记“应交税费”，贷记“应付账款”或“银行存款”。

（五）存货按计划成本计价的核算（★）

1.取得原材料的核算

借：原材料（计划成本）

贷：材料采购（实际成本）

材料成本差异（差额，也可能在借方）

2.期末结转成本差异的核算

发出材料应负担的成本差异应当按期（月）分摊,不得在季末或年末一次计算。

发出材料应负担的成本差异，除委托外部加工发出材料可按期初成本差异率计算外，应当使用当期

的实际差异率；

结转的超支额（属于“材料成本差异”的借方余额），应当贷记“材料成本差异”；结转的节约

额，应当借记“材料成本差异”。

材料成本差异

结转入库材料结转入库材料

超支差异节约差异

分配发出材料应分配发出材料应

负担节约差异负担超支差异

（六）产品制造成本的核算

1.产品制造成本的计量

产品制造成本是企业为制造产品而发生的各项生产费用，包括直接材料、直接人工和制造费用。

2.产品制造成本的账务处理

（1）企业生产产品的制造成本包括为生产投入的原材料或半成品、直接人工，以及按照一定方法分

配的制造费用。

①发生直接材料费用、直接人工费用时

借：生产成本

贷：原材料、应付职工薪酬

②按照一定方法分配的制造费用

制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项醛邈，在生产多种产品的情况下，通常

采用维的方法有：生产工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法和按年度计划分配率分配

法等，还可以按照耗用原材料的数量或成本、直接成本及产品产量分配制造费用。

实际发生制造费用时

借：制造费用

贷：银行存款、累计折旧

分配转出制造费用时

借：生产成本

贷：制造费用

（2）期末生产的产品全部完工，归集的生产费用全部为完工产品的制造成本，转为库存商品成本；

借：库存商品

贷：生产成本

（七）存货盘盈、盘亏的会计处理（记忆）（★）

盘盈盘亏

借：待处理财产损溢

贷：原材料或库存商品

借：原材料或库存商品

应交税费一一应交增值税（进项税额转出）

贷：待处理财产损溢

（只有管理不善造成才做进项税额转出，自然灾害造成的不做进项

税转出）

借:管理费用（管理不善）

借：待处理财产损溢其他应收款（保险赔款或责任人赔款）

贷：管理费用营业外支出一一非常损失（自然灾害）

贷：待处理财产损溢

（A）存货跌价准备的核算（★★）

成本与可变现净值孰低法是指对期末存货按照成本与可变现净值两者之中较低者进行计量的方法,

即当存货成本低于其可变现净值时，期末存货按成本计价；当存货成本高于其可变现净值时，期末存货

按可变现净值计价。

1.不同存货可变现净值的确定

（1）产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货

可变现净值=估计售价一估计的销售费用和相关税费

（2）需要经过加工的材料存货（生产耗用为目的）

可变现净值=该材料所生产的产成品的估计售价一至完工估计将要发生的成本一估计销售费用和相

关税费

【归纳】估计售价的确定方法：签订合同的用合同价格，没有签订合同的用市场价格。

2.会计处理

（1）资产负债表日，企业应按存货可变现净值低于成本的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记

“存货跌价准备”科目。

（2）当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复,并在原已计提的存货跌

价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失）。

（3）企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时,应同时

结转对其已计提的存货跌价准备。

借：主营业务成本、其他业务成本

存货跌价准备

贷：库存商品、原材料

三、金融资产（★★★）

（-）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

1.划分为交易性金融资产的条件

取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。

2.初始计量

应当按照公允价值进行初始计量。注意：相关交易费用应当直接计入当期损益;支付的价款中包含

的已宣告但尚未发放现金股利或债券利息，应当单独作为应收项目进行处理。

3.后续计量

应当按照公允价值计量，且其变动计入当期损益。

4.具体会计核算

（1）企业取得交易性金融资产的会计处理

借：交易性金融资产一一成本【公允价值】

投资收益【发生的交易费用】

应收利息【按已到付息期但尚未领取的债券利息】

应收股利【已宣告但尚未发放的现金股利】

贷：银行存款【实际支付的金额】

（2）交易性金融资产持有期间的会计处理

1）股票：被投资单位宣告发放的现金股利

借：应收股利

贷：投资收益

2）债券：资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息

借：应收利息【面值X票面利率】

贷：投资收益

（3）资产负债表日的会计处理

1）资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额

借：交易性金融资产一一公允价值变动

贷：公允价值变动损益

2）公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。

（4）出售交易性金融资产的会计处理

借：银行存款【实际收到的金额】

贷：交易性金融资产一一成本

一一公允价值变动（或在借方）

投资收益

同时：

借：公允价值变动损益

贷：投资收益（或相反分录）

【注意】交易性金融资产考核，常见的要点：

①购买交易性金融资产时交易费用的处理；（与其他金融资产都不同）

②交易性金融资产出售时投资收益额的快速计算；（直接用净售价减去此交易性金融资产的初始成

本）

③交易性金融资产与可供出售金融资产的区别、联系；

④因持有交易性金融资产所实现的投资收益额的计算。共有三个的投资收益需要考虑：交易费用

（负数）；持有期间的股利或利息（正数）；转让时的投资收益（正数、负数都有可能）。

（-）持有至到期投资（★★★）

1.划分的条件

到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。

2.初始计量

持有至到期投资初始计量时，应当按照公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。

注意问题：相关交易费用应当计入初始确认金额。企业取得金融资产所支付的价款中包含的已到付

息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目进行处理。

3.后续计量

（1）持有至到期投资按摊余成本进行后续计量。

（2）企业在初始确认以摊余成本计量的金融资产或金融负债时，就应当计算确定实际利率,并在相

关金融资产或金融负债预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。

金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结

果：

①扣除已偿还的本金；

②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销

额;

③扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

4.具体会计核算

（1）企业取得的持有至到期投资

借：持有至到期投资一一成本【面值】

应收利息【支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息】

持有至到期投资一一利息调整【按其差额】

贷：银行存款【按实际支付的金额】

持有至到期投资——利息调整【按其差额】

【注意】相关税费及溢价折价的处理。

（2）持有至到期投资的后续计量

持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入,计入投资收益。

实际利息收入=期初债券摊余成本X实际利率【贷：投资收益】

应收利息=债券面值X票面利率【借：应收利息】

利息调整的摊销=二者的差额

1）如果持有至到期投资为分期付息

借：应收利息【债券面值X票面利率】

持有至到期投资一一利息调整【差额】

贷：投资收益【期初债券摊余成本X实际利率】

持有至到期投资一一利息调整【差额】

2）如果持有至到期投资为一次还本付息

将上述“应收利息”替换为“持有至到期投资一一应计利息”«

【注意】持有至到期投资考核，常见的要点：

①持有至到期投资购买时入账价值的确定，包括面值、利息调整明细科目，交易费用计入初始入账

价值中。

②持有至到期投资在持有期间所实现的投资收益额的计算。主要是利用实际利率法计算实际利息收

益。

（3）持有至到期投资的期末计价

持有至到期投资以摊余成本进行后续计量，并发生减值时，应当将该持有至到期投资的账面价值与

预计未来现金流量现值之间的差额,确认为减值损失，计入当期损益。其未来现金流量现值按照原实际

利率折现确定，即初始确认该持有至到期投资时计算确定的实际利率。

持有至到期投资确认减值损失后，如有客观证据表明其价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生

的事项有关，原确认的减值损失应当转回,计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定

不计提减值准备情况下该金融资产的摊余成本。

借：资产减值损失【摊余成本-现值】

贷：持有至到期投资减值准备

（三）可供出售金融资产（★★★）

1.划分的条件

对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以将其直接指定为可供出售金融资产。

2.初始计量

可供出售金融资产，应当按公允价值计量。

注意问题：相关交易费用应当计入初始确认金额。企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告

但尚未发放的现金股利或债券利息，应当单独确认为应收项目进行处理。

3.后续计量

公允价值变动记入“其他综合收益”科目。

4.具体会计核算

（1）企业取得可供出售金融资产

1）如果为股票投资

借：可供出售金融资产一一成本【应按其公允价值+交易费用】

应收股利【按支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利】

贷：银行存款【按实际支付的金额】

2）如果为债券投资

【注意】与持有至到期投资核算方法类似，将持有至到期投资替换成可供出售金融资产。

借：可供出售金融资产一一成本【按债券的面值】

应收利息【支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息】

可供出售金融资产一一利息调整【按差额】

贷：银行存款【按实际支付的金额】

可供出售金融资产一一利息调整【按差额】

（2）资产负债表日的计量

1）可供出售金融资产为债券

【注意】与持有至到期投资核算方法类似，将持有至到期投资替换成可供出售金融资产。

①可供出售金融债券为分期付息，一次还本债券投资

借：应收利息【面值X票面利率】

可供出售金融资产一一利息调整【按其差额】

贷：投资收益【期初摊余成本X实际利率】

可供出售金融资产一一利息调整【按其差额】

②可供出售金融债券为一次还本付息债券投资的

将上述“应收利息”替换为“可供出售金融资产一应计利息”

2）可供出售金融资产为股票，宣告发放现金股利

【注意】与交易性金融资产核算方法相同。

借：应收股利

贷：投资收益

3）资产负债表日，调整可供出售金融资产账面余额

①可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额

借：可供出售金融资产一一公允价值变动

贷：其他综合收益

②公允价值低于其账面余额的差额，做相反的会计分录

（3）出售可供出售金融资产

借：银行存款【应按实际收到的金额】

贷：可供出售金融资产

投资收益

借：其他综合收益【转出的公允价值累计变动额】

贷：投资收益

【注意】可供出售金融资产考核，常见的考点：

①可供出售金融资产购买时入账价值的确定，注意债务工具投资的“成本”、“利息调整”明细科

目的确认金额，注意“交易费用”的处理与交易性金融资产不同。

②可供出售金融资产持有期间公允价值变动的处理，记入“其他综合收益”。

③可供出售金融资产处置时，其对应的其他综合收益要一并处理，结转入“投资收益”。

④可供出售金融资产的减值的转回，区分债务工具和权益工具.

（4）减值损失

1）计算：账面价值一公允价值

2）分录：

借：资产减值损失【快速计算=初始成本-减值时的公允价值】

贷：（或借记）其他综合收益

可供出售金融资产——公允价值变动【本期末与上期公允价值变动差额】

注：应将原计入其他综合收益的金额（无论借贷方）转入资产减值损失

3）权益工具通过其他综合收益转回；债务通过损益转回。

四、长期股权投资（★★★）

（-）对子公司投资的初始计量（★★★）

1.同一控制下的企业合并

（1）初始计量

借：长期股权投资（合并日按照所取得的被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面

价值X投资方的持股比例）

贷：银行存款、股本

资本公积一一股本溢价

或者

借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值X投资方的持股

比例）

资本公积一一股本溢价

盈余公积

利润分配一一未分配利润

贷：银行存款、股本

同一控制下企业合并形成的长期股权投资，如子公司按照改制时确定的资产、负债评估价值调整账

面价值的，母公司应当按照取得子公司评估确认净资产的份额作为长期股权投资的成本，该成本与支付

对价账面价值的差额调整所有者权益。

（2）合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用及其他相关管理费用，应当于发生时计入

当期损益（管理费用）。

（3）多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权，不属于“一揽子交易”的，取得控制权日，

应按照以下步骤进行会计处理：

①确定同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始投资成本。

在合并日，根据合并后应享有被合并方净资产在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额,确

定长期股权投资的初始投资成本。

②长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理。

合并日长期股权投资的初始投资成本，与达到合并前的长期股权投资账面价值加上合并日进一步取

得股份新支付对价的账面价值之和的差额,调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减

的，冲减留存收益。

③合并日之前持有的股权投资，因采用权益法核算或金融工具确认和计量准则核算而确认的其他综

合收益，暂不进行会计处理。

2.非同一控制下的企业合并

（1）合并成本（即长期股权投资初始投资成本）=支付价款或付出资产的公允价值+发行的权益性

证券的公允价值

（2）企业合并中购买方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当

于发生时计入当期损益（管理费用）。

（3）进行非同一控制下的企业控股合并时，支付合并对价的公允价值与账面价值的差额，分别不同

情况：（非货币性资产交换，比照上述处理）

①合并对价为固定资产、无形资产的，公允价值与账面价值的差额，计入资产处置损益。

②合并对价为长期股权投资或金融资产的，公允价值与其账面价值的差额，计入投资收益。

③合并对价为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入,同时结转相应的成本。

④合并对价为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入,同时结转其他业务成本。

（二）对联营企业、合营企业投资的初始计量（★★）

对联营企业、合营企业投资的初始计量应遵循的原则：

（1）以支付现金方式取得长期股权投资的，按照支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成

本，包括取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出，但不包括所支付价款中包含的被投

资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润。

（2）以发行权益性证券方式取得长期股权投资的，成本为所发行权益性证券的公允再值，但不包括

所支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润。为发行权益性证券支付给有关证

券机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本，在权

益性证券溢价发行收入中扣除,溢价不足冲减的，冲减盈余公积和未分配利润。

（3）以债务重组、非货币性资产交换等方式取得长期股权投资的，分按照债务重组、非货币性资产

交换的原则进行会计处理。

（三）成本法及权益法核算（★★★）

成本法权益法

初始投资成本小于享有被投资单位可辨认净

资产公允价值的份额：

（1）对初始投资成本的调整—

借：长期股权投资一一投资成本

贷：营业外收入

借：长期股权投资一一损益调整

贷：投资收益【调整后的净利润X持股

比例】

调整后的净利润包括：【假定：公允〉账

面】

（1）投资时点（7月1日）：

（2）被投资企业实现净利润—

①存货评估增值：100件，单价5,成本

4；

第一年对外销售30件：-30件XI

第二年对外销售50件：-50件XI

②固定资产评估增值：100万元，预计10

年

第一年:-1004-10X6/12

第二年：-1004-10

（2）内部交易假定（不构成业务）：

①销售100件形成存货，单价5,成本4；

第一年对外销售30件：-70件XI

第二年对外销售10件：+10件X1

（2）被投资企业实现净利润—

②，销售商品形成固定资产，公允50,成

本40；折旧8年；

第一年:-10+10/8X6/12

第二年:+10/8

借：应收股利借：应收股利

（3）被投资单位宣告现金股利

贷：投资收益贷：长期股权投资一一损益调整

借：投资收益

（4）被投资单位发生的净亏损——

贷：长期股权投资一一损益调整

（5）被投资单位其他综合收益借：长期股权投资一一其他综合收益

—

发生变动贷：其他综合收益

（6）被投资单位除净损益、其

借：长期股权投资一一其他权益变动

他综合收益以及利润分配以外

贷：资本公积一一其他资本公积

的所有者权益的其他变动

处置权益法核算的长期股权投资时，其他综合收益、其他资本公积的处理

借：其他综合收益

资本公积一一其他资本公积

贷：投资收益

（四）长期股权投资的核算方法的转换（★★★）

1.与金融资产相关的转换

【总结】无论是增资还是减资：

5%（金融资产）+80%（成本法）、5%（金融资产）―20%（权益法）

20%（权益法）-5%（金融资产）、80%（成本法）一5%（金融资产）

①原5%的股权，在个别财务报表中按照公允价值计量；

②原股权涉及其他综合收益或资本公积，在个别财务报表中需要转入投资收益。

（1）公允价值计量转成本法核算（即通过多次交换交易，分步取得股权最终形成非同一控制企业合

并）例如：5%（金融资产）-80%（非同一控制下企业合并成本法）

①成本法核算的初始投资成本

初始投资成本=原持有5%股权的公允价值+取得新增投资而支付对价的公允价值

借：长期股权投资

贷：可供出售金融资产

投资收益【原持有股权的公允价值与账面价值之间的差额】

银行存款等

②原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当全部转入改按成本法核算的当期投资收益。

借：其他综合收益

贷：投资收益

（2）公允价值计量转为权益法

例如：5%（金融资产）一20%（权益法）

①初始投资成本=原持有5%股权的公允价值+取得新增投资而支付对价的公允价值

借：长期股权投资一一投资成本

贷：可供出售金融资产一一成本

——公允价值变动

投资收益

银行存款

借：其他综合收益

贷：投资收益

②如果初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额

借：长期股权投资一一投资成本

贷：营业外收入

（3）权益法转为公允价值计量；例如，20%（权益法）-5%（金融资产）

即：出售其股权的75%（即出售15%的股权）

①确认有关投资的处置损益。

借：银行存款

贷：长期股权投资【账面价值X75%；账面价值X15%/20%】

投资收益

②将原确认的其他综合收益转为当期损益。

借：其他综合收益

贷：投资收益

③剩余股权转为可供出售金融资产。

借：可供出售金融资产【剩余股权的公允价值】

贷：长期股权投资【剩余股权的账面价值】

投资收益

（4）成本法转为公允价值计量；例如，80%（成本法）-5%（金融资产）

①出售93.75%股权（出售75%的股权）

借：银行存款

贷：长期股权投资【账面价值义93.75乐账面价值X75%/80%】

投资收益

②剩余股权转为可供出售金融资产。

借：可供出售金融资产【剩余股权的公允价值】

贷：长期股权投资【剩余股权的账面价值】

投资收益

2.长期股权投资一长期股权投资

【总结】无论是增资还是减资：

20%（权益法）f80%（成本法）、80%（成本法）f20%（权益法）

①原20%的股权，在个别财务报表按照账面价值计量;

②原20%的股权涉及的其他综合收益和资本公积在转换日，在个别财务报表不转入投资收益。

（1）权益法核算转成本法核算（即通过多次交换交易，分步取得股权最终形成非同一控制企业合

并）；例如：20%（权益法）/80%（非同一控制下企业合并成本法）

①成本法核算的初始投资成本。

借：长期股权投资【原持有的股权投资账面价值】

贷：长期股权投资一一投资成本

----损益调整

一一其他综合收益

一一其他权益变动

借：长期股权投资【新增投资成本】

贷：银行存款等

②购买日之前持有的股权采用权益法核算的，相关其他综合收益、因被投资方除净损益、其他综合

收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的资本公积，应当在处置该项投资时相应转入处置期

间的当期损益。

无会计分录。

（2）成本法转权益法核算（即处置子公司而丧失控制权）；例如：80%（成本法）-20%（权益法）

①因处置投资等原因导致对被投资单位由能够实施控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实

施共同控制的，首先应按处置投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。

借：银行存款

贷：长期股权投资【账面价值X75%；账面价值X60%/80%】

投资收益

②比较剩余长期股权投资的成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产

公允价值的份额，前者大于后者的,属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价

值；前者小于后者的,在调整长期股权投资成本的同时，调整留存收益。

长期股权投资一损益调整、

贷：盈余公积

（实现的净利润-现金股利）企

2017.1.2X利润分配一未分配利润,

备：长期股权投资

（其他综合收益、其他资本公积）X20'一其他综合收益

2019.12.31一其他权益变动

（实现的净利润-现金股利）X20%

贷：其他综合收益

（其他综合收益、其他资本公积）资本公积—

2020.7.1图他资本公积y

借：长期股权投奚

一其他综合收益

一其他权益变动

借：长期股权投资一

贷：其他综合收益

损益调整

资本公积—其

贷：投资收益

把资本公积

五、固定资产（★★★）

（-）固定资产的初始计量

固定资产成本是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。

包括直接发生的价款、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等，也包括间接发生的其他一些费

用，如应承担的借款利息、外币借款折算差额，以及应分摊的其他间接费用。

对于特殊行业的特定固定资产，在确定其成本时，应当考虑预计弃置费用因素。例如，核电站核设

施的弃置和恢复环境义务。一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发

生时作为固定资产处置费用处理。

投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值丕

公允的除外。

购建固定资产达到预定可使用状态具体可以从以下几个方面进行判断：①固定资产的实体建造（包

括安装）工作已经全部完成或者实质上已经完成。②所购建的固定资产与设计要求或合同要求相符或基

本相符，即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方，也不影响其正常使用。③继续发生在所购建固

定资产上的支出金额很少或几乎不再发生。

1.外购固定资产

（1）企业购入需要安装的固定资产时实际支付的买价、运输费、装卸费、专业人员服务费和其他相

关税费等均应先通过“在建工程”科目核算，待安装完毕达到预定可使用状态时，再由“在建工程”科

目转入“固定资产”科目。

（2）一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分

配，分别确定各项固定资产的入账价值。

（3）超过正常信用条件购买固定资产的会计处理

购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的,固定资产的成本以购买

价款的现值为基础确定。各期实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，符合资本化条件的，应当

计入固定资产成本，其余部分应当在信用期间内确认为财务费用,计入当期损益。

借：在建工程

未确认融资费用

贷：长期应付款

借：长期应付款

贷：银行存款

借：在建工程或财务费用

贷：未确认融资费用

借：在建工程

贷：银行存款

2.自行建造的固定资产

（1）自营方式建造固定资产

高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入

“专项储备”科目,企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用

提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集新发生的支出，待安全生产项目完

工达到预定可使用状态时确认为固定资产;同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同

金额的累计折旧,该固定资产在以后期间不再计提折旧。

固定资产达到预定可使用状态后剩余的工程物资,按其实际成本或计划成本，转作企业的库存材

料建设期间，盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的余额，计入所建工

程项目的成本;盘盈的工程物资或处置净收益冲减所建工程项目的成本。工程完工后发生的工程物资盘

盈、盘亏、报废、毁损，计入当期营业外收支。

（2）出包方式建造固定资产

企业通过发包工程方式建造的固定资产，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“预付账

款”等科目。工程达到预定可使用状态交付使用时，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。

3.非货币性交易取得固定资产

（1）非货币性资产交换的概念

非货币性资产是指货币性资产以外的资产，包括固定资产、无形资产、长期股权投资、投资性房地

产、在建工程等。

非货币性资产交换是交易双方主要以固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交

换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性

资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。

（2）非货币性资产交换的确认和计量

①具有商业实质且公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换

非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成

本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。

A.该交换具有商业实质;

B.换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。

换入资产成本=换出资产公允价值+支付的补价（一收到的补价）+应支付的相关税费

【例题】甲公司和乙公司的不动产和土地使用权适用的增值税税率为9%,计税价格等于公允价值，

假定该项交换具有商业实质且其换入换出资产的公允价值能够可靠地计量。

2X20年3月，甲公司以作为固定资产核算的一套商住两用房交换乙公司作为无形资产核算的土地使

用权，甲公司将收到的上述土地使用权作为无形资产核算，乙公司将收到的上述商住两用房作为销售部

门的办公用房，有关资料如下：

（1）甲公司换出的商住两用房的账面价值为1900万元（原值为2000万元，已计提折旧100万

元），甲公司开出增值税专用发票，不含税公允价值为5000万元，含税公允价值为5450万元。

（2）乙公司换出的无形资产的账面价值为3000万元（成本3500万元，已计提摊销额500万元），

乙公司开出增值税专用发票，不含税公允价值5000万元，含税公允价值5450万元。

要求：编制甲公司的相关会计分录。

『正确答案』

甲公司换入无形资产成本=换出资产不含税公允价值5000（万元）。

借：固定资产清理1900

累计折旧100

贷：固定资产2000

借：无形资产5000

应交税费一一应交增值税（进项税额）450

贷：固定资产清理1900

应交税费一一应交增值税（销项税额）450

资产处置损益（5000—1900）3100

②不具有商业实质或换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换

换入资产成本=换出资产账面价值+支付的补价（或-收到的补价）+支付的相关税费

（二）固定资产的折旧

1.固定资产折旧的范围

除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：①已提足折旧仍继续使用的固定资产。②单独计

价作为固定资产入账的土地。

以融资租赁方式租入的固定资产和以经营租赁方式租出的固定资产，应当计提折旧；以融资租赁方

式租出的固定资产和以经营租赁方式租入的固定资产，不应当计提折旧。

已达到预定可使用状态的固定资产，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值暂估入账,并计提折

旧；待办理了竣工决算手续后，再按照实际成本调整原来的暂估价值,但是不调整原已计提的折旧额。

融资租入的固定资产，应当采用与自有应计提折旧资产相一致的折旧政策。能够合理确定租赁期届

满时将会取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧;无法合理确定租赁期届满

时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提折旧。

企业应当按月计提折旧，当月增加的固定资产,当月不提折旧,从下月起计提折旧;当月减少的固

定资产，当月仍提折旧,从下月起停止计提折旧。

固定资产提足折旧后，不管能否继续使用，均不再提取折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折

旧。

2.固定资产折旧的方法

企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用折

旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。折旧方法一经选定，不得随意变

更。

（1）年限平均法

年折旧率=（1一预计净残值率）+预计使用寿命（年）

（2）工作量法

单位工作量折旧额=［固定资产原价X（1—预计净残值率）］+预计总工作量

某项固定资产月折旧额=该项固定资产当月工作量X单位工作量折旧额

（3）双倍余额递减法

年折旧率=24■预计使用年限又100%

月折旧率=年折旧率+12

月折旧额=固定资产年初账面余额X月折旧率

注意，在固定资产折旧年限到期前两年内，将固定资产账面净值扣除预计净残值后的余额平均摊

销。

（4）年数总和法

年折旧率=尚可使用寿命+预计使用寿命的年数总和

3.固定资产计提折旧的会计处理

（1）计入成本费用。借记“制造费用”、“销