中级会计师电子读本

《中级会计》教案

第一章总论

［教学目的与要求］通过本章的学习，学生应明确财务会计的概念、作用及特点，

充分理解财务会计核算的基本前提和一般原则，掌握财务会计对象的具体内容。

本章的重点和难点是财务会计对象。通过学习，学生对本书内容有一个总体的认

识，从而为后续章节的学习奠定理论基础。计划讲授6课时。

［重点及难点］对会计基本原则的掌握和理解；但主要应对其中的基本原则的理解,

并能联系到具体的会计处理的体现。

第一节财务会计概述

会计是以货币为主要计量单位，反映和监督一个单位经济活动的经济管理工作。

一、会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求

会计信息是经济决策的依据，也是国家宏观经济管理部门制定财政经济政

策、开展宏观调控的依据。

国家对社会经济的管理监督和宏观调控是社会主义市场经济体系的重要环

节，会计信息应当保证国家执行管理监督和宏观调控的需要。

二、会计信息应当满足有关各方了解企业财务状况和经营成本的需要

1.会计信息应当满足投资者进行投资决策的需要，为此会计信息应当有助

于投资者评价一个企业的投资风险和报酬，从而决定是否进行投资，是否继续持

有投资是否卖出投资。

2.会计信息应当满足债权人进行信贷决策的需要，为此会计信息应当有助

于包括银行在内的债权人评价企业的信贷风险，分析企业能否到期还本付息。

3.会计信息应当有助于企业的供货单位和客户进行商业决策，评价经营风

险，比如是否建立商业联系，是否给予商业信用等等。

三、会计信息应当满足企业加强内部经营管理的需要企业经营管理水平高低

直接影响着企业的经济效益、经营风险、竞争能力和发展前景。

第二节会计核算的基本前提

一、会计主体

1.会计主体

会计主体是指会计信息所反映的特定单位或组织，又称会计实体或会计个体。

2.会计工作的目的

会计工作的目的是反映一个单位的财务状况、经营成果和现金流量，为包括

投资者在内的各个方面作出经济决策和投资决策服务。

3.明确会计主体的作用

(1)明确会计主体，才能划定会计所要处理的经济业务事项的范围。

(2)明确会计主体，才能把握会计处理的立场。

(3)明确会计主体，将会计主体的经济活动与会计主体所有者的经济活动

区分开来。

4.会计主体不同于法律主体，一般来说，法律主体往往是一个会计主体，

但会计主体并不一定就是法律主体。

二、持续经营

持续经营是指除非出现足够的反证，否则均假定企业在可预见的将来能够按

照既定的经营方针与目标持续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务和终

止营业进行清算。

三、会计分期

会计分期，又称会计期间，是指将会计主体持续经营的生产经营活动人为划

分为一个连续的、间隔相等的会计时间段，分期提供会计信息。

会计分期的目的是，将持续经营的生产经营活动划分成连续、相等的期间据以结

算盈亏，按期编报财务报告，从而及时地向各方面提供有关企业财务状况、经营

成果和现金流量信息。

四、货币计量

货币计量，是指会计主体在会计核算过程中采用货币作为基本计量单位，计

量、记录和报告会计主体的生产经营活动。

会计是对企业财务状况和经营成果全面系统的反映，为此，需要货币这样一个统

一的量度。

第三节会计核算的一般原则

会计核算的一般原则是进行会计核算的指导思想和衡量会计工作成败的标准。具

体包括三个方面，即：衡量会计信息质量的一般原则、确认和计量的一般原则以

及作为对以上原则加以修正的一般原则。

一、衡量会计信息质量的一般原则

会计工作的基本任务就是为包括所有者在内的各方面提供经济决策所需要

的信息，会计信息质量高低是评价会计工作成败的标准。

衡量会计信息质量的一般原则包括：

1.客观性

客观性原则要求会计核算以实际发生的经济业务及证明经济业务发生的合

法凭证为依据，如实反映财务状况和经营成果，做到内容真实，数字准确，资料

可靠。

客观性是对会计工作的基本要求。

2.相关性

相关性原则要求会计信息能够满足各方面的需要，包括符合国家宏观经济管

理的需要，满足有关各方面了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强

内部经营管理的需要。

3.可比性

可比性原则是指企业之间的会计信息口径一致，相互可比。

4.一贯性原则

一贯性原则要求企业采用的会计政策在前后各期保持一致，不得随意改变。

只有遵循一贯性，保持前后各期会计政策的一致性，才能对前后期间的会计信息

进行比较、分析和利用。

5.及时性

及时性是指会计信息应当及时处理，及时提供。

6.明晰性

明晰性原则是指会计记录和会计信息必须清晰、简明，便于理解和使用。

二、确认和计量一般原则

1.权责发生制

权责发生制原则是指在收入和费用实际发生时进行确认，不必等到实际收到

现金或者支付现金时才确认。

2.配比

配比原则是指将收入与对应的费用、成本进行对比，以结出损益。

配比原则的两层含义：

(1)因果配比，将收入与对应的成本相配比。

(2)时间配比，将一定时期的收入与同时期的费用相配比。

3.历史成本

成史成本原则是指将取得资产时实际发生的成本作为资产的入账价值，在资

产处置前保持其入账价值不变。

4.划分收益性支出与资本性支出

划分收益性支出与资本性支出原则是指，将与当期收益相关的支出计入当期

的损益，将与当期以及以后多个期间的收益相关的支出计入资产的价值。

三、起修正作用的一般原则

1.谨慎性

谨慎性原则是指在有不确定因素的情况下作出判断时，保持必要的谨慎，以

不抬高资产或收益，也不压低负债或费用。

企业经营存在风险，实施谨慎性原则，对存在的风险加以合理估计，就能在

风险实际发生之前化解风险，并对防范风险起到预警作用，有利于企业作出正确

的经营决策，有利于保护所有者和债权人利益，有利于提高企业在市场上的竞争

力°

2.重要性

重要性原则是指在选择会计方法和程序时，要考虑经济业务本身的性质和规

模，根据特定的经济业务对经济决策影响的大小，来选择合适的会计方法和程序。

重要性原则与会计信息成本效益直接相关。

3.实质重于形式

第二章货币资金

［教学目的与要求］通过对本章的学习，学生应了解现金、银行存款的相关管理办

法，理解和掌握现金、银行存款和其他货币资金的基本会计处理方法，灵活与综

合运用银行支付结算方式在实际工作中的操作。本章的重点是各货币资金的管理

规定及其收付、清查业务的会计核算，本章的难点是银行结算方式及其相关规定。

计划讲授6课时。

［重点及难点］货币资金的核算方法。

第一节现金

一、现金概述：

狭义的现金仅指库存现金，是一种无法产生盈余的资产。

广义的现金包括库存现金、银行存款和其他符合现金概念的票证。本章所讲

的现金概念是狭义的，即库存现金。包括人民币和外币现金。

1.企业在办理有关现金收支业务时，应当遵守以下几项规定：

①企业现金收入应于当日送存开户银行。

②企业支付现金，可以从本企业库存现金限额中支付或者从开户银行提取，

不得从本企业的现金收入中直接支付（即坐支）。

③企业从开户银行提取现金，应当写明用途，由本单位财会部门负责人签字

盖章，经开户银行审核后，予以支付现金；

④企业因采购地点不固定、交通不便以及其他特殊情况必须使用现金的，应

向开户银行提出申请，经开户银行审核后，予以支付现金。

⑤不准用不符合制度的凭证顶替库存现金，即不得"白条顶库"；不准谎报用

途套取现金；不准用银行账户代替单位和个人存入或支取现金；不准用单位收入

的现金以个人名义存储，不准保留账外公款，不得设置"小金库"。

2.对现金业务的管理

企业必须设置"现金日记账"，按照现金业务发生的先后顺序逐笔序时登记。

每日终了，应根据登记的"现金日记账"结余数与实际库存数进行核对，做到账款

相符。月份终了，"现金日记账"的余额必须与"现金"总账科目的余额核对相符。

有外币现金收支业务的企业，应当按照人民币现金、外币现金的币种设置现

金账户进行明细核算。现金业务的账务处理为了核算和监督现金的收入、支出

和结存情况，企业应设置"现金"总账科目，由负责总账的财会人员进行总分类核

算。

(1)现金的使用范围

(2)现金的内部控制原则

二、现金的核算：

1.企业收到现金

借：现金

贷：有关科目

2.支出现金

借：有关科目

贷：现金

本科目余额在借方，表示结存的库存现金。

3.现金的清查

第二节银行存款

银行存款就是企业存放在银行或其他金融机构的货币资金。凡是独立核算的

企业都必须在当地银行开设账户，以办理存款、取款和支付结算。企业除了按核

定限额留存的库存现金外，其余的货币资金都必须存入银行；企业与其他单位之

间的一切货币收付业务，除了在规定范围内可以用现金支付的款项外，都必须通

过银行办理支付结算。

一、银行结算方式：

银行结算方式是指用一定的形式和条件来实现企业间或企业与其他单位和个人

间货币收付的程序和方法。分现金结算和支付结算两种。

1.银行结算方式的种类

①银行汇票

②银行本票

③商业汇票

④支票

⑤信用卡

⑥汇兑

⑧托收承付

⑨信用证

2.银行结算纪律

中国人民银行发布的《支付结算办法》中规定了银行结算纪律：

(1)不准签发没有资金保证的票据或远期支票，套取银行信用。

(2)不准签发、取得和转让没有真实交易和债权债务的票据，套取银行和

他人资金。

(3)不准无理拒绝付款，任意占用他人资金。

(4)不准违反规定开立和使用账户。

二、银行存款业务的会计处理

企业将款项存入银行等金融机构时，借记"银行存款"科目，贷记"现金"等有

关科目；提取或支付在银行等金融机构中的存款时，借记"现金"等有关科目，贷

记"银行存款"科目。

为了加强对银行存款的管理，及时掌握银行存款收付的动态和结存的余额，

企业必须设置"银行存款日记账"，按照银行存款收付业务发生的先后顺序逐笔序

时登记，每日终了应结出余额。月份终了"银行存款日记账"的余额必须与"银行

存款"科目的余额核对相符。

(一)银行存款账户的开立

1.基本存款账户

基本存款账户是企业办理日常转账结算和现金收付的账户，工资、奖金等现金的

支取只能通过本账户办理；

2.一般存款账户

一般存款账户是在基本存款账户以外的银行借款转存或与基本存款户的存款人

不在同一地点的附属不独立核算单位开立的账户，企业可以通过本账户办理转账

结算和现金交存，但不能办理现金的支取；

3.临时存款账户

临时存款账户是企业因临时经营活动需要而开立的账户，本账户可以办理转账和

根据国家现金管理的规定办理现金收付;

4.专用账户

专用存款账户是企业因特定用途而开立的账户。

5.开户原则

企业可以自主选择银行，银行也可以自愿选择存款人。但一个企业只能选择一家

银行的一个营业机构开立一个基本存款账户，不得在多家银行机构开立基本存款

账户；不得在同一家银行的几个分支机构开立一般存款账户。

(二)银行存款的总分类核算

1.原则

企业应设置"银行存款"总账科目。该科目属于资产类科目，借方登记银行存款的

增加数，贷方登记银行存款的减少数，借方余额表示企业银行存款的结余数额。

2.核算

(1)企业将款项存入银行或其他金融机构时：

借：银行存款，

贷：现金"或有关科目；

(2)提取或支付在银行或其他金融机构中的存款时

借：现金或有关科目，

贷：银行存款

(三)银行存款的对账

为了保证银行存款的安全和核算的正确，企业应按期对账。

1.银行存款的对账

一是银行存款日记账与银行存款收、付款凭证相互核对，作到账证相符；

二是银行存款日记账与银行存款总账相互核对，作到账账相符;

三是在账账相符的基础上，银行存款日记账与银行对账单相互核对，作到账单相

符

2.银行存款的未达账项四种情况：

(1)银行已入账但企业未入账的收入；

(2)银行已入账但企业未入账的支出；

(3)企业已入账但银行未入账的收入；

(4)企业已入账但银行未入账的支出。

调节后的银行存款余额，反映了企业可以动用的银行存款实有数额。需要注意的

是，银行存款余额调节表是用来核对企业和银行的记账有无错误，不能作为记账

的依据。对于未达账项，无须进行账面调整，待结算凭证收到后再进行账务处理。

第三节其他货币资金

一、概述：

1、定义

其他货币资金是指企业除现金、银行存款以外的其他各种货币资金。

2.分类

包括外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、

存出投资款等。

3.核算

设置"其他货币资金"来集中核算。"其他货币资金"属于资产类账户，借方记录其

他货币资金的增加数，贷方记录其他货币资金的减少数，月末借方余额反映其他

货币资金的结余数额。在该科目下，按"外埠存款"、"银行汇票"、"银行本票"

信用卡存款"、"信用证存款"、"存出投资款"分设明细账。

4.会计处理举例

(1)收款企业收到银行本票时：

借：银行存款

贷：应收账款

付款企业申请使用银行本票：

借：其他货币资金

贷：银行存款

(2)付款企业使用银行汇票：

借：其他货币资金

贷：银行存款

收款单位：

借：银行存款，

贷：应收账款

第三章应收及预付款项

［教学目的和要求］通过本章的学习，应了解应收及预付款项的概念、性质和种类;

理解和掌握各应收及预付款项的核算方法。本章的重点是应收账款及应收票据业

务账务处理。本章的难点是坏账损失及票据贴现业务账务处理。计划讲授6课时。

［重点及难点］应收账款的确认、坏账的两种核算方法、应收票据贴现。

第一节应收账款

一、应收账款概述

应收账款指企业因销售商品、产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受

劳务的客户收取的款项或代垫的运杂费。

二、应收账款的计价

1.商业折扣

商业折扣是指企业根据市场供需情况，或针对不同的顾客，在商品标价上

给予的扣除。

商业折扣对应收账款入账金额的确认并无实质性影响。

2.现金折扣

现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，

而向债务人提供的债务扣除。

①总价法

总价法是将未减现金折扣前的金额作为实际售价。记作应收账款的入账价

值，销售方给予客户的现金折扣，从融资角度出发，属于一种理财费用，会计上

应当作为财务费用处理。总价法可以较好地反映销售的总过程，但在客户可能享

受现金折扣的情况下，会引起高估应收账款和销售收入。

②净价法

净价法是将扣减现金折扣后的金额作为实际售价，据以记作应收账款的入账

价值。

净价法可以避免总价法的不足，但查对原销售总额以及对已经超过期限尚未

付款的应收账款的现金折扣进行调整比较麻烦。

三、应收账款的会计处理

1.企业发生的应收账款，在没有商业折扣的情况下，按应收的全部金额入

账。

2.企业发生应收账款，在有商业折扣的情况下，应按扣除商业折扣后的金

额入账。

3.企业发生的应收账款在有现金折扣的情况下，采用总价法入账，发生的

现金折扣作为财务费用处理。

四、坏账损失及其会计处理

1.概念

坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收账款。

由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。

2.确认坏账损失应符合的条件

(1)债务人死亡，以其遗产清偿后，仍然无法收回；

(2)债务人破产，以其破产财产清偿后仍然无法收回；

(3)债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回

或收回的可能性极小。

3.坏账损失的会计处理

坏账损失的核算一般有两种方法，即直接转销法和备抵法。

(1)直接转销法

直接转销法是指在实际发生坏账时，确认坏账损失，计入期间费用，同时注

销该笔应收账款。

优点：财务处理简单。

缺点：忽视了坏账损失与赊销业务的联系，在转销坏账损失的前期，对于坏

账的情况不做任何处理，显然不符合权责发生制及收入费用相配比的会计原则,

而且核销手续繁杂，致使企业发生大量陈账、呆账、长年挂账，得不到处理，虚

增了利润，也夸大了前期资产负债表上应收账款的可实现价值。

(2)备抵法

备抵法是按期估计坏账损失，形成坏账准备，当某一应收账款全部或者部分

被确认为坏账时，应根据其金额冲减坏账准备，同时转销相应的应收账款金额。

优点：①预计不能收回的应收账款作为坏账损失及时计入费用，避免企业虚

增利润；

②在报表上列示应收账款净额，使报表阅读者更能了解企业真实的财务情

况；

③使应收账款实际占用资金接近实际，消除了虚列的应收账款，有利于加快

企业资金周转，提高企业经济效益。

备抵法首先要按期估计坏账损失。估计坏账损失主要有四种方法：

①应收账款余额百分比法

采用应收账款余额百分比法，是根据会计期末应收账款的余额乘以估计坏账

率即为当期应估计的坏账损失，据此提取坏账准备。

采用应收账款余额百分比法，坏账率一般为3%0-5%°。

应收账款余额百分比法的有关计算公式如下：

年末"坏账准备"账户余额应保留数=年末"应收账款"余额*提取比率

坏账准备提取数=年末"坏账准备"账户余额保留数+或年末提取前"坏账准备"账

户余额

在会计核算上应注意以下两个问题：

第一，已确认并已转销的坏账损失，如果以后又收回，应及时借记和贷记该项应

收账款科目，而不应直接从银行存款科目转入坏账准备科目。

第二，收回的已作为坏账核销的应收账款，应贷记"坏账准备"科目，而不直接冲

减"管理费用"。

②账龄分析法

账龄分析法是根据应收账款入账时间的长短来估计坏账损失的方法。

③销货百分比法

销货百分比法，就是根据赊销金额的一定百分比估计坏账损失的方法。

④个别确认法

第二节应收票据

一、不带息应收票据

不带息票据的到期价值等于应收票据的面值。企业应当设立"应收票据"科目

核算应收票据的票面金额，收到应收票据时，借记"应收票据"科目，贷记"应收

账款"、"主营业务收入”等科目。应收票据到期收回的票面金额，借记"银行存款

"科目,贷记"应收票据"科目。

不带息应收票据的会计处理：

(1)收到应收票据时

借：应收票据

贷：应收账款

主营业务收入等科目

(2)票据到期收回时

借：银行存款

贷：应收票据

(3)商业承兑汇票到期,承兑人违约拒付或无力偿还票款时

借：应收账款

贷：应收票据

二、带息应收票据

对于带息应收票据到期，应当计算票据利息。企业应于中期期末和年度终了，

按规定计算票据利息，并增加应收票据的票面价值，同时，冲减财务费用。公式

如下：

应收票据利息=应收票据票面金额X利率X期限

带息的应收票据到期收回款项时，应按收到的本息，借记"银行存款"科目，

按票面价值，贷记"应收票据"科目，按其差额，贷记"财务费用"科目。

三、应收票据转让

应收票据转让是指持票人因偿还前欠货款等原因，将未到期的商业汇票背书

后转让给其他单位或个人的业务活动。

企业将持有的应收票据背书转让，以取得所需物资时，按应计物资成本的价

值，借记"在途物资"、"原材料"等科目，按取得的专用发票上注明的增值税，借

记"应交税金一一应交增值税(进项税额)"科目，按应收票据的账面价值，贷记

"应收票据"科目，如有差额，借记或贷记"银行存款"等科目。

四、应收票据的贴现

贴现就是指票据持有人将未到期的票据在背书后送交银行，银行受理后从票

据到期值中扣除按银行贴现率计算确定的贴现利息，然后将余款付给持票人，作

为银行对企业短期贷款。

票据贴现实质上是企业融通资金的一种形式。公式如下:

票据到期价值=票据面值X（1+年利率X票据到期天数=360）

或=票据面值X（1十年利率X票据到期月数+12）

对于无息票据来说，票据的到期价值就是其面值。

贴现息=票据到期价值x贴现率X贴现天数+360

贴现天数=贴现日至票据到期日实际天数一1

贴现所得金额=票据到期价值一贴现息

票据贴现的会计处理

借：银行存款（贴现净额）

借或贷：财务费用（二者差额）

贷：应收票据（应收票据账面价值）

如果贴现的商业汇票到期，承兑人的银行账户不足支付，银行即将已贴现的票据

退回申请贴现的企业，同时从贴现企业的账户中将票据款划回。

会计处理如下：贴现企业应按所付票据本息转作"应收账款"，

借：应收账款

贷：银行存款

如果申请贴现的企业的银行存款账户余额不足，银行将作为逾期贷款处理

借：应收账款

贷：短期借款

第三节预付款项及其他应收款

一、预付账款

预付账款，是指企业按照购货合同或劳务合同规定，预先支付给供货方或提

供劳务方的账款。

二、其他应收款

其他应收项目是指企业发生的非购销活动的应收债权。对于这类应收项目，

通常与应收账款和预付账款分开，如企业发生的各种赔款、存出保证金、备用金

以及应向职工收取的各种垫付款项等，将这类项目单独归类，以便会计报表的使

用者把这些项目与由于购销业务而发生的应收项目识别清楚。

第四章存货

［教学目的和要求］通过本章的学习，应对存货的概念及范围有较全面的了解，理

解和熟悉存货按实际成本或计划成本计价的各种方法，灵活与综合运用存货取得

和发出的基本核算，同时对存货的期末计价以及盘存和清查的会计处理能够十分

清楚。本章的重点是存货的入账价值确定、发出存货计价方法、原材料收发业务

账务处理、存货期末计价业务账务处理。本章的难点是存货期末计价业务账务处

理。计划讲授10课时。

［重点及难点］存货收入的核算、存货发出的计价方法及核算。

第一节存货概述

一、存货的概念

存货是指企业在日常生产经营过程中持有以备出售，或者仍然处在生产过程，或

者在生产或提供劳务过程中将消耗的材料或物料等。

二、存货核算的范围

1.存货范围确认的标准是企业对货物是否具有法人财产权（或法定产权）。

2.关于存货范围需要的说明以下几点:

(1)代销商品的处理：代销商品应作为委托方的存货处理。

(2)在途商品的处理：对于销售方按销售合同协议规定已确认销售，而尚未发

运给购货方的商品，应作为购货方的存货；对于购货方以收到商品但尚未收到销

货方结算发票等的商品，应作为购货方的存货；对于购货方已经确认为购进而尚

未到达入库的在途商品，应作为购货方的存货处理。

(3)对于约定未来购入的商品，不作为企业的存货处理。

三、存货的入账价值

四、存货历史成本的构成

五、存货成本流转的假设

企业的流转包括实物流转和成本流转。采用某种存货成本流转的假设，在期末存

货与发出存货之间分配成本，便产生了不同的存货成本分配方法。存货计价的方

法不同，对企业财务状况、盈亏情况会产生不同的影响，

六、存货的计价方法

1.个别计价法

个别计价法，又称个别认定法、具体辨认法、分批实际法。采用这一方法是假设

存货的成本流转与实物流转相一致，按照各种存货，逐一辨认各批发出存货和期

末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作

为计算各批发出存货和期末存货成本的方法。

个别计价法的优点：计算发出存货的成本和期末存货的成本比较合理、准确。

缺点：实务操作的工作量繁重，困难较大。

个别计价法适用于容易识别、存货品种数量不多、单位成本较高的存货计价。

2.先进先出法

先进先出法是以先购入的存货先发出这样一种货实物流转假设为提前，对发出存

货进行计价的一种方法。

采用先进先出法，存货成本是按最近购货确定的，期末存货成本比较接近现行的

市场价值，其优点：使企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润；缺点：工作

量比效繁琐，特别对于存货进出量频繁的企业更是如此。而且当物价上涨时，会

高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润。

3.加权平均法

加权平均法亦称全月一次加权平均法，指以本月全部收货数量加月初存货数量作

为权数，去除本月全部收货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位

成本，从而确定存货的发出和库存成本。

采用加权平均法，其优点是：只在月末一次计算加权平均单价，比较简单，而且

在市场价格上涨或下跌时所计算出来的单位成本平均化，对存货成本的分摊较为

折中。缺点为：这种方法平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，不

利于加强对存货的管理。

4.移动平均法

移动平均法亦称移动加权平均法，指本次收货的成本加原有库存的成本，除以本

次收货数量加原有收货数量，据以计算加权单价，并对发出存货进行计价的一种

方法。

移动加权平均法的优点：能使管理当局及时了解存货的结存情况，而且计算的平

均单位成本以及发出和结存的存货成本比较客观。缺点：每次收货都要计算一次

平均单价，计算工作量较大。

5.后进先出法

后进先出法对成本流转的假设与先进先出法相反，它是以后收进的存货先发出为

假定前提，对发出存货按最近收进的单价进行计价的一种方法。

采用后进先出法的优点：在物价持续上涨时期，本期发出存货按照最近收货的单

位成本计算，从而使当期成本升高，利润降低，可以减少通货膨胀对企业带来的

不利影响，这也是会计实务中实行稳健原则的方法之一。缺点：这种方法计算起

来比较繁琐。

6.计划成本法

(1)计划成本法的处理过程

计划成本法指企业存货的收入、发出和结余均按预先制定的计划成本计价，同时

另设"材料成本差异"科目，登记实际成本与计划成本的差额。

采用计划成本法对材料存货进行核算是指日常的会计处理，会计期末需通过"材

料成本差异"科目，将发出和期末存货调整为实际成本。调整的基本公式为：实

际成本=计划成本土成本差异。

企业通常在月末终了时计算材料成本差异率，据以分配当月形成的材料成本差

异。材料成本差异率的计算公式详见教材。

(2)计划成本法的优点

①可以简化会计处理工作。

②有利于考核采购部门的业绩。

7、毛利率法

毛利率法是根据本期销售净额乘以前期实际(或本月计划)毛利率计算本期销售毛

利，并计算发出存货成本的一种方法。毛利率计算公式详见教材。

用毛利率法计算本期销售成本和期末存货成本，在商业企业较为常见，特别是商

业批发企业。同时，采用这种方法，商品销售成本按商品大类销售额计算，在大

类商品账上结转成本，计算手续简便。

8、零售价法

零售价法是指用成本占零售价的百分比计算期末存货成本的一种方法。采用这种

方法的基本内容如下：

⑴期初存货和本期购货同时按成本和零售价记录，以便计算可供销售的存货成本

和售价总额；

⑵本期销货只按售价记录，从本期可供销售的存货售价总额中减去本期销售的售

价总额，计算出期末存货的售价总额；

(3)计算存货成本占零售价的百分比，即成本率。

(4)计算期末存货成本，公式为：期末存货售价总额X成本率

⑸计算本期销售成本，公式为：期初存货成本+本期购货成本-期末存货成本

在我国的会计实务中，商业零售企业广泛采用售价金额核算法。这种方法是通过

设置“商品成本差异"科目进行处理的。

第二节原材料的核算

一、核算范围

包括原料及主要材料，辅助材料、外购半成品、修理用备件、包装材料、燃料等。

二、账户设置

实际成本法：“原材料”、“在途物资”、“应付票据”等。

计划成本法：“物资采购”、“原材料”、“材料成本差异”等。

三、实际成本法下原材料的核算

(-)外购原材料:

1•款付（或开出商业汇票），货已到

借：原材料

应交税金——应交增值税（进项税）

贷：银行存款、应付票据

2.款付（或开出商业汇票），货未到

借：在途物资

应交税金——应交增值税

贷：银行存款、应付票据

货到后，

借：原材料

贷：在途物资

3.货到，款未付（或未开出商业汇票）

（1）货到，发票未到，在月内暂不做账，等发票到后，再做处理

借：原材料

应交税金——应交增值税

贷：银行存款、应付账款、应付票据

（2）若货到，发票月末仍未到，暂估入账

借：原材料

贷：应付账款

下月初，以红字冲回

借：原材料（红字）

贷：应付账款（红字）

4.预付账款

借：预付账款

贷：银行存款

借：原材料

应交税金——应交增值税

贷：预付账款

（二）原材料发出的核算

借：生产成本

制造费用

管理费用

在建工程

其他业务支出

贷：原材料

四、计划成本法下原材料的核算

（一）外购原材料

1•款付（或开出商业汇票），货已到

借：物资采购

应交税金——应交增值税（进项税）

贷：银行存款、应付票据

借：原材料

贷：物资采购

借：物资采购

贷：材料成本差异

或：

借：材料成本差异

贷：物资采购

2.款付（或开出商业汇票），货未到

借：物资采购

应交税金——应交增值税

贷：银行存款、应付票据

货到后

借：原材料

贷：物资采购

借：物资采购

贷：材料成本差异

或：

借：材料成本差异

贷：物资采购

3.货到，款未付（或未开出商业汇票）

（1）货到，发票未到，在月内暂不做账，等发票到后，再做处理

借：物资采购

应交税金——应交增值税

贷：银行存款、应付账款、应付票据

借：原材料

贷：物资采购

材料成本差异（或借记）

（2）货到，发票月末仍未到，暂估入账

借：原材料

贷：应付账款

下月初，以红字冲回

借：原材料（红字）

贷：应付账款（红字）

4.预付账款

借：预付账款

贷：银行存款

借：物资采购

应交税金——应交增值税

贷：预付账款

借：原材料

贷：物资采购

材料成本差异（或借记）

（二）原材料发出的核算

1、结转发出材料的计划成本

借：生产成本

制造费用

管理费用

在建工程

其他业务支出

贷：原材料

2、结转发出材料应负担的成本差异（结转超支额用蓝字，结转节约额用红字）

借：生产成本

制造费用

管理费用

在建工程

其他业务支出

贷：材料成本差异

第三节其他存货的核算

一、包装物的核算

（一）包装物概念及核算范围

指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器：桶，瓶，袋等。不包括包装材料,

用于储存、保管商品等而不对外出售的包装物。

（二）包装物的核算

1、收入的核算：同“原材料”

2、发出的核算

（1）被生产领用的包装物

借：生产成本

贷：包装物

计划成本法：

借：生产成本

贷：包装物

材料成本差异（或红字）

（2）随同商品出售但不单独计价的包装物

借：营业费用

贷：包装物

计划成本法下：

借：营业费用

贷：包装物

材料成本差异（或红字）

（3）随同商品销售并单独计价的包装物

借：银行存款

贷：其他业务支出

应交税金——应交增值税（销项税额）

借：其他业务支出

贷：包装物

（4）出租出借包装物

一次摊销法：首次领用时：

借：其他业务支出（出租）

营业费用（出借）

贷：包装物

分次摊销法：首次领用时：

借：待摊费用

贷：包装物

分次摊销时：

借：其他业务支出（出租）

营业费用（出借）

贷：待摊费用

报废时若有残值：

借：原材料（或银行存款）

贷：其他业务支出（出租）

营业费用（出借）

五五摊销法（略）

二、低值易耗品的核算

（一）概念及核算范围

指不能作为固定资产的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿，以及在经

营过程中周转使用的包装容器等。

包括：一般工具，专用工具，替换设备，管理用具，劳保用品等。

（二）低值易耗品的核算

1、收入的核算：同“原材料”核算

2、发出的核算

（1）一次摊销法

首次领用时:

借：制造费用

管理费用

贷：低值易耗品

残值：

借：原材料（或银行存款）

贷：制造费用

管理费用

（2）分次摊销法

首次领用时：

借：待摊费用（或长期待摊费用）

贷：低值易耗品

分次摊销时：

借：制造费用

管理费用

贷：待摊费用

（3）五五摊销法：（略）

三、委托加工物资的核算

（一）概念：

指委托外单位加工的物资

（二）委托加工物资的成本构成

发出加工材料或半成品的实际成本+支付的加工费+往返运费+相关税金

（三）核算

1、发出委托加工物资

借：委托加工物资

贷：原材料

计划成本法下：

借：委托加工物资

贷：原材料

材料成本差异（或红字）

2、支付加工费及运费

借：委托加工物资

贷：银行存款

3、支付增值税

借：应交税金——应交增值税（进项税）

贷：银行存款

若加工物资以后用于非应税项目或免税项目，或未取得增值税专用发票的一般纳

税人和小规模纳税人的加工物资，则

借：委托加工物资

贷：银行存款

4、支付消费税

若委托加工物资收回后直接用于销售，则支付的消费税记入委托加工物资的成本

借：委托加工物资

贷：银行存款

若委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品，则

借：应交税金——应交消费税

贷：银行存款

5、加工完成，验收入库

借：原材料等

贷：委托加工物资

计划成本下：

借：原材料等

贷：委托加工物资

材料成本差异(或借记)

第四节存货的期末计价

一、存货数量的盘存方法

1.实地盘存制

(1)实地盘存制也称定期盘存制，指会计期末通过对全部存货进行实地盘点，以确

定期末存货的结存数量，然后分别乘以各项存货的盘存单价,计算出期末存货的总

金额,记入各有关存货科目，倒轧本期已耗用或已销售存货的成本。这一方法用于

工业企业，称为"以存计耗"或"盘存计耗"；用于商品流通企业，称为"以存计销"或"

盘存计销"。

(2)"以存计耗"和"以存计销"以下列存货的基本等式为依据：

期初存货+本期购货=本期耗用或销货+期末存货；用历史成本计价，则为：

本期耗用或销货成本二期初存货成本+本期购货成本-期末存货成本

2.永续盘存制

永续盘存制也称账面盘存制，指对存货项目设置经常性的库存记录,即分别品名规

格设置存货明细账，逐笔或逐日地登记收入发出的存货,并随时记列结存数。

3.实地盘存制与永续盘存制的比较

(1)实地盘存制

其主要优点是简化存货的日常核算工作。

其缺点是：

a.是不能随时反映存货收入、发出和结存的动态，不便于管理人员掌握情况；

b.是容易掩盖存货管理中存在的自然和人为的损失；

c.是采用这种方法只能到期末盘点时结转耗用或销货成本，而不能随时结转成

本。

实地盘存制仅适用于那些自然损耗大、数量不稳定的鲜活商品等。

(2)永续盘存制

其优点是有利于加强对存货的管理。

其缺点是存货明细记录的工作量较大，存货品种规格繁多的企业更是如此。

二、存货盘盈盘亏的处理

1.存货盘盈

(1)企业在财产清查中盘盈的存货，按盘盈存货的计划成本或估计成本编制会

计分录如下：

借：原材料

包装物

低值易耗品

库存商品等

贷：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢

(2)盘盈的存货，通常是由企业日常收发计量或计算上的差错所造成的，其盘

盈的存货，经有关部门批准后，可冲减管理费用，会计分录如下：

借：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢

贷：管理费用

2.存货盘亏和毁损

(1)企业对于盘亏的存货，在报经批准前，按其成本(对于购进的货物、在产

品、产成品发生非正常损失引起盘亏存货应负担的增值税，应一并转入"待处理

财产损溢"科目。)

编制如下分录：

借：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢

贷：原材料

包装物

低值易耗品

库存商品等

应交税金——应交增值税(进项税转出)

(2)报有关部门批准后，根据查明的原因，分别进行以下处理：

a.属于自然损耗产生的定额内损耗，经批准后转作管理费用。

借：管理费用

贷：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢

b.属于日常收发计量差错和管理不善等原因造成的，经批准后应先扣除残料价

值、可以收回的保险赔偿和过失人的赔偿，然后将净损失转作管理费用(分录同

a)o对于应由过失入赔偿的损失，应作如下分录：

借：其他应收款

贷：待处理财产损溢―-待处理流动资产损溢

c.对于自然灾害或意外事故造成的存货损失，应先扣除残料价值和可以收回的保

险赔偿，将净损失转作营业外支出，分录如下：

借：营业外支出--非常损失

贷：待处理财产损溢―-待处理流动资产损溢

三、存货期末计价——成本与可变现净值孰低法(2001年有变动)

1.成本与可变现净值孰低法的含义

2."成本与可变现净值孰低法"的会计处理

(1)企业在中期期末或年度终了，对存货进行全面清查，如由于存货遭受毁损、

全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因，使存货成本不可收回的，应提

取存货跌价损失准备。

(2)存货跌价准备按单个存货项目计量成本与可变现净值；数量繁多，单价较

低的存货可按存货类别计量成本与可变现净值。

(3)应将存货账面余额全部转入当期损益的情况。

(4)应计提存货跌价准备的情况。

(5)账务处理

①提取和补提存货跌价损失准备时：

借：管理费用-计提的存货跌价准备

贷：存货跌价准备

②冲回或转销存货跌价损失，作相反会计分录。

第四章投资

［教学目的和要求］通过本章的学习，应了解投资的概念、性质、意义和分类。掌

握短期投资及长期投资基本业务核算。本章的重点是股票投资及债券投资业务的

账务处理。本章的难点是长期债券投资折溢价计算和账务处理、长期股票投资损

益的账务处理。计划讲授12课时。

［重点与难点］长期股权投资成本法和权益法的核算原理和账务处理方法。

第一节短期投资

一、初始投资成本的确定

投资按照其持有时间和目的不同可分为短期投资和长期投资。

1.短期投资：指能够随时变现且持有时间不准备超过1年（含1年）的投资，通

常不以控制被投资单位为目的。

2.特点：

①很容易变现

②持有时间较短

③不以控制被投资单位为目的

3.作为短期投资应当符合两个条件：

①能在公开市场交易且有明确的市价

②持有投资作为剩余资金的存放形式，并保持其流动性和获利性

4.取得成本的确定

短期投资取得时的初始成本是企业为取得短期投资实际支付的全部价款，包括税

金、手续费等相关费用，但不包括取得一项投资实际支付的价款中包含的已宣告

但尚未领取的现金股利和已到付息期但尚未领取的债券利息。

例1:A企业购入D股票25000股作为短期投资，每股成交价8.7元，其中0.2

元为已宣告但尚未分派的现金股利，另支付相关税费1100元。

根据题意，确定该项短期投资的取得成本为（8.7-0.2）X25000+1100=213600（元）

借：短期投资——D股票213600

应收股利5000

贷：银行存款218600

二、短期投资损益的确认及短期投资的处置

（一）损益的确认

1、取得投资时实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，或已到

付息期但尚未领取的债券利息，在实际收到时冲减原已记的应收股利或应收利

息，不确认为投资收益。

2、除1所指外，短期投资持有期间获得的现金股利或利息，作为初始投资成本

的收回，冲减投资的账面价值。

3、短期投资处置时，在短期投资按单项计提跌价准备的情况下，若处置时同时

结转已计提的跌价准备，其确认投资损益的金额为处置收入与短期投资账面价值

的差额；在短期投资按类别或总体计提跌价准备的情况下，确认投资损益的金额

为处置收入与短期投资账面余额的差额。（账面价值=账面余额-已计提的跌价准

备）

（二）投资的处置

1.跌价准备的处理

按单项计提的可以在处置时同时结转

也可以期末一并调整部分处置时按比例结转

按类别或总体计提的：只能在期末予以调整

2.账面余额的结转

①全部处置时，按账面余额结转

②部分处置时，按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本

第二节长期股权投资

一、初始投资成本的确定

1、长期股权投资：指通过投资拥有被投资单位的股权，投资企业作为被投资单

位的股东，按所持股份比例享有权益并承担责任。通常长期持有，不准备随时出

售。

2、特点：①长期持有，目的是对被投资单位实施控制或重大影响

②获取经济利益，并承担相应的风险

③通常不能随时出售（除股票投资外），一般不能随意抽回

④相对于债权投资而言，风险较大

3、长期股权投资的取得方式

①在证券市场上以货币资金购买其他单位的股票，以成为被投资单位的股东

②以资产（包括货币资金、无形资产和其他实物资产等）投资于其他单位，从而

成为被投资单位的股东

4、取得成本的确定

包括税金、手续费等相关费用，但不包括为取得投资所发生的评估、审计、咨询

等费用。

①以现金购入的，按实际支付的全部价款作为初始投资成本，但不包括实际支付

的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利。

②以其他资产投资的，按有关债务重组和非货币性交易相关事项处理。

二、新的投资成本的确定

1、权益法核算时，投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额即股权

投资差额，调整该长期股权投资的初始投资成本。

2、收到被投资单位分派的属于投资前累积赢余的分配额、冲减投资成本的，其

初始投资成本应按扣除收到的利润或现金股利后的差额作为新的投资成本。

3、取得股权投资后，由于增加被投资单位股份，由成本法改为权益法核算时，

则按原投资账面价值作为新的投资成本。

三、成本法核算

（一）适用范围

1、成本法：是指投资后按实际成本确认账面金额，并在持有期间一般不因被投

资单位净资产的增减而变动投资账面余额的方法。

2、以下情况应采用成本法核算

①投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响（持有20%以下表决

权资本）。

②被投资单位在严格的限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到限

制。

（二）核算方法

1、初始投资或追加投资时，按初始投资或追加投资额增加长期股权投资的账面

价值。

2、被投资单位宣告分派的利润或现金股利，投资企业按应享有的部分，确认为

当期投资收益，但仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的

分配额，超过部分作为初始投资成本的收回，冲减长期股权投资的账面价值。

①投资年度的处理

应享有的投资收益=投资当年被投资单位实现的净损益又投资企业持股比例义

（当年投资持有月份+12）

应冲减初始投资成本的金额=被投资单位分派的利润或现金股利X投资企业持

股比例-应享有的投资收益

②投资年度以后的处理

应冲减初始投资成本的金额=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或

现金股利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）X投资企业持股比

例-投资企业已冲减的初始投资成本

应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利-应冲减初始投资成本

的金额

例2:甲企业于1998年1月1日对A公司投资50万元，占该公司有表决权资本

的10%。A公司采取当年分派上年股利的政策，1998年5月3日宣告分派现金股

利200万元，1998年全年实现净利润400万元；1999年4月30日宣告分派现金

股利500万元，1999年全年实现净利润500万元；2000年4月30日宣告分派现

金股利300万元。试进行1998——2000年A公司宣告分派现金股利时，甲企业

的账务处理。

①1998年5月3日，分派的是投资前的利润，所以冲减投资成本

借：应收股利(200X10%)20万

贷：长期股权投资——A公司20万

②1999年4月30日

借：应收股利(500X10%)50万

贷：投资收益40万

长期股权投资一A公司10万

③2000年4月30日

借：应收股利(300X10%)30万

长期股权投资——A公司20万

贷：投资收益50万

四、权益法核算

(一)适用范围

1、权益法：指投资最初以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单

位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。

2、投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，长期股权投资应

采用权益法核算。

3、以下情况应终止采用权益法，改按成本法核算：

①投资企业由于减少投资而对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响，

但仍部分或全部保留对被投资单位的投资；

②被投资单位已宣告破产或依法律程序进行清理整顿；

③原采用权益法核算时被投资单位的资金转移能力等并未受到限制，但其后由于

各种原因而使被投资单位处于严格限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能

力受到限制。

（二）核算方法

1、股权投资差额的处理

①股权投资差额=初始投资成本-投资时被投资单位所有者权益X投资持股比例

新的投资成本=初始投资成本+（或-）股权投资差额

②股权投资差额的摊销期限

合同规定了投资期限的，按投资期限摊销；合同没有投资期限的，初始投资成本

超过应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，按不超过10年（含10年）

的期限摊销；初始投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，

按不低于io年（含io年）的期限摊销，摊销金额计入当期投资收益。

2、被投资单位实现净损益的处理

①净利润：

借：长期股权投资——XX企业（损益调整）

贷：投资收益

②净亏损：作与①相反的分录

③宣告分派利润或现金股利：

借：应收股利

贷：长期股权投资一XX企业（损益调整）

3、被投资单位除净损益以外的因素导致所有者权益的变动

①“资本公积”增加（接受捐赠、增资扩股、外币资本折算等）

借：长期股权投资——XX企业（股权投资准备）

贷：资本公积——股权投资准备

②提取法定盈余公积和公益金时，投资方不作分录

五、成本法与权益法的转换

1、权益法转为成本法：按投资的账面价值作为新的投资成本，与该项长期股权

投资有关的资本公积准备项目，不作任何处理。

2、成本法转为权益法：按投资的账面价值作为新的投资成本，并计算股权投资

差额，与该项长期股权投资有关的资本公积准备项目，不作任何处理。

六、股票股利与可转换公司债券转为股份的处理

1、股票股利只作备查登记，不作账务处理。部分处置时按平均成本结转。

2、可转换公司债券：指企业购入的可在一定时期以后转换为股份的债券。

在可转换公司债券未转换为股份之前，其会计处理与长期债权投资相同，按期计

提利息、摊销溢价或折价。行使转换权利时，按账面价值结转（包括面值、应计

利息、溢价或折价，以及提取的减值准备），除债券面额不足转换1股股份，按

规定可以收回现金外，其余均转为股权投资。

七、投资的处置

1、处置时按所收到的处置收入与长期股权投资账面价值的差额确认为当期投资

损益。

2、处置时，应同时结转已计提的减值准备，原计入资本公积准备项目的金额转

入“资本公积——其他资本公积”科目。

3、部分处置时，应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本，并按相应

比例结转已计提的减值准备和资本公积准备项目，尚未摊销的股权投资差额也应

按比例结转。

第三节长期债权投资

一、初始投资成本的确定

1、长期债权投资的初始投资成本是指取得时支付的全部价款（包括税金、手续

费等相关费用），但实际支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，作

为应收项目单独核算，不构成初始投资成本。

2、实际支付的税金、手续费等相关费用一般应构成投资成本，但金额较小时可

计入损益

税金、手续费金额较小时：于购入时一次计入损益（计入“财务费用”）

税金、手续费金额较大时：计入初始投资成本（通过“债券费用”明细科目核算）

二、长期债券的溢价、折价和利息的处理

（一）溢价和折价

票面利率=市场利率时，发行价格=面值，平价发行

1、债券发行的三种情况票面利率〉市场利率时，发行价格＞面值，溢价发行

票面利率〈市场利率时，发行价格V面值，折价发行

2、债券投资溢价或折价=（债券初始投资成本-相关费用-应收利息）-债券面值

3、溢价或折价的摊销可选用直线法或实际利率法

（二）利息的处理

1、按期计提利息，按债券面值及适用的利率计算，并计入当期投资收益，如有

溢价和折价则进行调整。

2、持有的一次还本付息的债券投资，应计未收利息于确认投资收益时增加投资

的账面价值；分期付息的债券投资，应计未收利息于确认投资收益时作为应收利

息单独核算。

3、实际收到的分期付息债券投资的利息，冲减已计的应收利息；实际收到的一

次还本付息的债券利息，冲减投资的账面价值。

三、其他长期债权投资

其核算原则和方法与长期债券投资基本相同，包括成本确定、计提利息等内容。

四、长期债权投资损益的确认及处置

（一）损益的确认

1、按债权面值取得的投资，在债权持有期间按期计提的利息收入扣除摊销的债

权费用，确认为当期投资收益。

2、溢价或折价取得的债权投资，在债券持有期间按期计提的利息收入，经调整

溢价或折价及摊销的债券费用后的金额，确认为当期投资收益。

3、到期收回或未到期提前处置的债权投资，实际取得的价款与其账面价值及已

计入应收项目的债券利息后的差额，确认为当期投资收益。

（二）处置

1、处置时，按所收到的处置收入与账面价值的差额确认为当期投资损益。

2、处置时，应同时结转已计提的减值准备。

3、部分处置时，应按总平均成本确定其处置部分的成本，并按相应比例结转已

计提的减值准备。

第四节投资的期末计价

一、短期投资的期末计价

按“成本与市价孰低法”计提短期投资跌价准备

①按单项投资计提

计提方法②按投资类别计提

③按投资总体计提

二、长期投资减值

1、长期投资减值：指长期投资未来可收回金额低于账面价值所发生的损失。

2、对持有的长期投资是否计提减值准备的判断标准：

(1)有市价的长期投资

①市价持续2年低于账面价值

②该项投资暂停交易1年或1年以上

③被投资单位当年发生严重亏损

④被投资单位持续2年发生亏损

⑤被投资单位进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象

(2)无市价的长期投资

①影响被投资单位经营的政治或法律等环境的变化

②被投资单位所供应的商品或提供的劳务因产品过时或消费者偏好改变而使市

场的需求发生变化，从而导致被投资单位财务状况发生严重恶化

③被投资单位所从事产业的生产技术等发生重大变化，被投资单位已失去竞争能

力，从而导致财务状况发生严重恶化

④有证据表明该项投资实质上已经不能再给企业带来经济利益的其他情形

3、长期投资减值准备应按照个别投资项目计算确定

第五章固定资产

［教学目的和要求］通过本章的学习，应了解固定资产概念、特征及分类；理解和

熟悉并掌握固定资产基本业务的会计处理。本章的重点是固定资产的入账价值确

定、折旧计算方法及其取得和减少业务账务处理。本章的难点是固定资产建造及

期末计价业务账务处理。计划讲授10课时

［重点与难点］固定资产价值的确定、固定资产加速折旧法的具体应用，固定资产

的处置和期末计价等。考生在学习过程中应熟练掌握不同取得方式下，固定资产

价值的确定，

第一节固定资产取得

一、固定资产的特征与标准

(一)固定资产的概念

固定资产是指使用期限较长，单位价值较高，并且在使用过程中保持原有实

物形态的资产。

(二)固定资产的特征

(1)使用年限超过一年或长于一年的一个经营周期，且在使用过程中保持

原来的物质形态不变。

(2)使用寿命是有限的(土地除外)。

(3)用于生产经营活动而不是为了出售。

我国会计制度对固定资产规定了具体的确认标准。

(三)固定资产的判断标准

(1)时间标准

(2)价值标准

(四)固定资产的分类

1.生产经营用固定资产

2.非生产经营用固定资产

3.租出固定资产

4.不需要用固定资产

5.未使用固定资产

6.土地

7.融资租入固定资产

二、固定资产的计价基础

固定资产的计价主要有以下三种方法：

1.按历史成本计价

历史成本计价是指企业购建某项固定资产达到可使用状态前所发生的一切合理、

必要的支出。

这种方法具有客观性和可验性的特点，它成为固定资产的基本计价标准，在我国

会计实务中，固定资产的计价均采用历史成本。

2.按重置完全价值计价

重置完全价值也称为现时重置成本，它是指在当时的生产技术条件下，重新

购置同样的固定资产所需要的全部支出。

3.按净值计价

固定资产净值也称为折余价值，是指固定资产原始价值或重置完全价值减去

已提折旧后的净额。

三、固定资产的价值构成

固定资产的价值构成是指固定资产价值所包括的范围。

它应包括企业为购建某项固定资产达到可使用状态前所发生的一切合理的、必要

的支出，既有直接发生的，如购置固定资产的价款、运杂费、包装费和安装成本

等，也有间接发生的，如应分摊的借款利息、外币借款折合差额以及应分摊的其

他间接费用等。

已投入使用尚未办理移交手续的固定资产，可先按估计价值记账，待确定实际价

值后，再行调整。

四、固定资产计价有关的几个问题

1.关于固定资产借款利息等的处理

企业为取得固定资而发生的借款利息支出和有关费用，是否计入固定资产成

本，是固定资产计价的重要问题。

2.关于固定资产价值的调整

(1)根据国家规定对固定资产价值重新估价

(2)增加补充设备或改良装置

(3)将固定资产的一部分拆除

(4)根据实际价值调整原来的暂估价值

(5)发现原记固定资产价值有错误。

五、固定资产取得的核算

1.购置的固定资产

企业购入的固定资产，按实际支付的价款作为购入固定资产原价入账，借记"固

定资产"科目，贷记"银行存款"。

2.自行建造的固定资产

(1)自营工程

通过"工程物资"和"在建工程"科目核算。"工程物资"科目核算用于在建工程

的各种物资的实际成本。"在建工程"科目核算企业为工程所发生的实际支出，以

及改扩建工程等转入的固定资产价值。

(2)出包工程

企业按规定预付承包单位的工程价款时，借记"在建工程一xx工程"科目，贷记

"银行存款"等科目；工程完工收到承包单位账单，补付或补记工程价款时，借记

"在建工程一XX工程"科目，贷记"银行存款"等科目；工程完工交付使用时，按

实际发生的全部支出，借记"固定资产"科目，贷记"在建工程一XX工程"科目。

3.投入的固定资产

企业对投资者投资转入的机器设备等固定资产，一方面反映本企业固定资产

的增加，另一方面要反映投资者投资额的增加。

4.租入的固定资产

(1)经营租赁

从承租人的角度看，采用经营性租赁方式租入的资产，主要是为了解决生产

经营的季节性、临地性的需要，并不是长期拥有，租赁期限相对较短；资产的所

有权仍归属出租方，企业只是在租赁期内拥有资产的使用权；租赁期满，企业将

资产退还给出租人。

(2)融资租赁

1)融资租赁与经营租赁相比，特点与区别：

①租期较长

②租约一般不能取消

③支付的租金包括了设备的价、款租赁费和借款利息等；

④租赁期满，承租人有优先选择廉价购买租赁资产的权利。

为了区别融资租入固定资产和企业其他自有固定资产，现行制度要求企业对

融资租入的固定资产应单设"融资租入固定资产"明细科目核算。

5.接受捐赠的固定资产

企业接受捐赠固定资产，应按照同类固定资产的市场价格或根据提供的有关

凭据确一的金额作为固定资产原价入账。按估计的折旧作为累计折旧。二者的差

额先按规定计算递延所得税，余额作为资本公积。接受固定资产时发生的各种费

用(如运输费、包装费、安装调试费等)，计入固定资产价值。

第二节固定资产折旧

一、固定资产的折旧范围：

固定资产的折旧是固定资产在使用过程中，逐渐损耗而消失的那部分价值。

1.影响固定资产折旧的因素

(1)折旧的基数

计算固定资产折旧的基数一般为取得固定资产的原始成本，即固定资产的账

面原价。

(2)固定资产净残值

固定资产的净残值是指预计的固定资产报废时可