“跨期成本费用”的税前扣除

“跨期成本费用”的税前扣除主讲人：吴华芳1.一般规定举例一：2021年1月，甲公司为了开展经营业务，租赁了乙公司的房屋。合同约定按季支付租金，但由于资金周转困难，甲公司无法支付2021年度的房屋租金，经与乙公司协商，2022年3月再支付，届时乙公司再向甲公司开票。情形一：甲公司在2022年3月支付了租金并取得了乙公司开具的发票；情形二：甲公司在2022年3月支付了租金，2023年1月才取得乙公司开具的发票；情形三：甲公司在2022年3月支付了租金，乙公司未开具发票，2022年5月公司再次要求乙公司开具发票时，才发现乙公司已被市场监管部门吊销营业执照，无法开具发票。1.一般规定《企业所得税法实施条例》第九条

企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。1.一般规定《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）六、关于企业提供有效凭证时间问题企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）第六条企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证。1.一般规定《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）六、关于以前年度发生应扣未扣支出的税务处理问题根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款，并按前款规定处理。1.一般规定《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）第十四条企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：

（一）无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料（包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料）；（二）相关业务活动的合同或者协议；（三）采用非现金方式支付的付款凭证；（四）货物运输的证明资料；（五）货物入库、出库内部凭证；（六）企业会计核算记录以及其他资料。

前款第一项至第三项为必备资料。1.一般规定《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）第十五条汇算清缴期结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证。其中，因对方特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，企业应当按照本办法第十四条的规定，自被告知之日起60日内提供可以证实其支出真实性的相关资料。第十六条企业在规定的期限未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证，并且未能按照本办法第十四条的规定提供相关资料证实其支出真实性的，相应支出不得在发生年度税前扣除。第十七条除发生本办法第十五条规定的情形外，企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者按照本办法第十四条的规定提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。2.建筑施工企业预估成本《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）二、(三)企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入;同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。2.建筑施工企业预估成本建筑施工企业预估成本税前扣除问题

问:按照《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)第二条第(三)项的规定,企业采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入的,按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额,结转为当期劳务成本。按照《国家税务总局关于印发<进一步加强税收征管若干具体措施>的通知》(国税发[2009]114号)第六条的规定,未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。对于施工企业未取得合法有效凭据的预估成本能否税前扣除?

答:考虑到企业在施工过程中一般不对发包工程等进行结算,不能取得发票,待完工结算时才能取得发票的行业特点,如不允许未取得发票的预估施工成本税前扣除,会造成完工取得发票后需追补扣除预估施工成本,形成大量退税的问题。为了便于征管,企业未取得发票等税前扣除凭证的预估施工成本可按照国税函[2008]875号第二条第(三)项的规定税前扣除;工程完工年度,企业应提供预估施工成本的税前扣除凭证,对于未提供预估施工成本税前扣除凭证的,应追溯调整其已扣除的预估施工成本,计算补缴相应的企业所得税。——摘自《北京国税

企业所得税汇算清缴政策辅导2016年1月》3.预付款项举例二：2021年12月A公司与B公司签订房屋租赁合同，租赁期是2022年1月1日起，租赁期限3年，2021年12月A公司预付1年房租，并取得B公司开具发票，2021年12月取得的房租发票应作为哪一年的税前扣除凭证？3.预付款项《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号）第四十五条增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。（二）纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。……4.增值税纳税义务未发生举例三：A公司与B公司签订房屋租赁合同，租赁期从2021年7月1日开始，期限3年，每年7月1日之前支付上年度的租金。举例四：甲公司与乙公司签订借款协议，借款本金1000万元，借款期限三年，自2019年1月1日起至2021年12月31日止，年利率10%，借款期满一次性还本付息1300万元。（不考虑其他因素，假设未超过同期同类金融企业贷款利率标准）4.增值税纳税义务未发生《增值税发票开具指南》第二章第一节纳税人开具发票基本规定

四、纳税人应在发生增值税纳税义务时开具发票。

增值税纳税义务发生时间按照《增值税暂行条例》第十九条、《增值税暂行条例实施细则》第三十八条、《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条规定执行。4.增值税纳税义务未发生《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）第十三条企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证的，若支出真实且已实际发生，应当在当年度汇算清缴期结束前，要求对方补开、换开发票、其他外部凭证。补开、换开后的发票、其他外部凭证符合规定的，可以作为税前扣除凭证。5.存货存货发出计价方法：先进先出法、个别计价法情况一：购进货物入库后一直未实现销售。情况二：购进货物入库后已经在当期实现了销售，进货发票在次年汇算清缴之前收到。情况三：购进货物入库后已经在当期实现了销售，进货发票在次年汇算清缴之前未收到。5.存货存货发出计价方法：加权平均法举例五：A公司为商贸企业，2021年库存商品期初余额1000万元（均已取得发票），本期购进库存商品1200万元。本期结转销售商品成本1100万元，期末库存商品1100万元。假设本期购进1200万元中的500万元在2022年5月31日前没有取得发票。项目账面价值计税基础纳税调整数量单价金额数量单价金额期初余额100101000100101000——本期购进100121200100700——计算加权平均单价2001122002008.51700——销售结转成本1001111001008.58502504.存货举例六：B公司为工业企业，2021年期初原材料1000万元（均已取得发票），本期购进原材料2000万元，生产领用原材料2400万元。期末在产品、产成品、本年度已销产品成本分别为：600万元、400万元、3000万元。假设本期购进原材料2000万元中的1000万元在2022年5月31日前没有取得发票。应调增应纳税所得额=生产领用原材料未取得发票金额*已销产品成本/（在产品+产成品+已销产品成本）=800*3000/（600+400+3000）=600万元项目账面价值计税基础领用原材料中未取得发票金额数量单价金额数量单价金额期初余额100101000100101000——本期购进250820002501000——计算加权平均单价3508.5730003505.712000——本期领用2808.5724002805.7116008006.工资薪金、年终奖《企业所得税法实施条例》第三十四条企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。6.工资薪金、年终奖《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）二、企业年度汇算清缴结束前支付汇缴年度工资薪金税前扣除问题企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。6.工资薪金、年终奖国家税务总局关于2015年第34号公告的解读二、企业年度汇算清缴结束前支付的汇缴年度工资薪金如何在税前扣除？考虑到很多企业12月份的工资薪金都是在当年预提出来，次年1月份发放，如果严格要求企业在每一纳税年度结束前支付的工资薪金才能计入本年度，则企业每年都需要对此进行纳税调整，不仅增加了纳税人的税法遵从成本，加大了税收管理负担，也不符合权责发生制原则。因此，企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度企业所得税前扣除。6.工资薪金、年终奖举例七：情形一：甲企业在2021年末预提2021年度的年终奖，于2022年1月，壬寅虎年春节前发放。情形二：乙企业在2021年末预提2021年度年终奖，于2022年1月发放60%，剩余的40%年终奖在2022年7月发放。情形三：丙企业在2022年初预提2021年度的年终奖，并于2022年1月实际发放。7.固定资产《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）五、关于固定资产投入使用后计税基础确定问题企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。2012年4月，国家税务总局所得税司巡视员卢云在访谈中明确指出，此条所指的调整包括根据发票调整企业已投入使用的固定资产的计税基础以及折旧额。7.固定资产《企业会计准则第4号———固定资产》已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。7.固定资产

7.固定资产宁波市12366呼叫中心答复：汇算清缴前拿到凭证无需调整，折旧年限不需要变化，按照发票金额提折旧。

1、根据国税函[2010]79号，五、关于固定资产投入使用后计税基础确定问题企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。2、根据国家税务总局公告2011年第34号六、关于企业提供有效凭证时间问题企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。7.固定资产3、依据以上两个文件，得出以下操作办法：假设纳税人在2011年7月份购入固定资产（金额暂估），若在2012年6月份（12个月内）取得发票的，企业所得税汇算清缴时，可按暂估价计提折旧。6月份收到发票后，按照实际金额在税务机关补充申报，把暂估金额调整成实际金额（原值和折旧额都要调整）。若在6月份还未取得发票，要报告主管税务机关，在汇算清缴时按暂估价计算扣除的折旧额应该要调增（即不能扣除）。7.固定资产举例八：甲企业以出包方式建造一项固定资产，于2021年11月投入使用，合同金额1200万元，但由于工程款项尚未结清