第二章 成本性态与变动成本法.ppt

1、管理会计,第二章 成本性态与变动成本法,要 点 提 示,成本性态分析,混合成本及其分解,变动成本法,一、成本习性的含义 成本习性，又称成本性态，是指在一定条件下成本总额与特定业务量之间的依存关系。这种关系是客观存在的，是成本固有的性质。,第一节 成本性态分析,一定条件是指业务量的一定变动范围，即相关范围。所谓相关范围是指不会改变或破坏特定成本项目固有习性的业务量变动范围。 成本总额（以下用y表示）是指一定时期内为取得营业收入而发生的营业成本费用，包括全部生产成本和非生产成本。,解释说明,业务量（以下用x表示）是指一定 生产经营期内企业生产经营活动水平的标志量。它可以是产出量也可以是投入量；可以

2、使用实物度量、时间度量，也可以使用货币度量。既可以用绝对量表示，也可以用相对量表示。,例如，产品产量、销售额、运输吨公里、人工工时、主要材料处理量、生产能力利用百分数、生产工人工资、机器运转时数等。 为了简化管理会计的定量分析过程，避免出现多元模型，人们通常总是假定业务量是唯一的，大多指生产量或销售量。,二、成本按习性分类,（一）固定成本,1、含义及包括的内容：,（1）含义： 固定成本也称固定费用。是指在一定时期和一定业务量范围内，成本总额不受业务量增减变动影响而保持不变的成本。,（2）包括的内容：,西方会计中，固定成本一般包括下列内容：房屋设备租赁费、保险费、广告费、不动产捐税、按使用年限法

3、计提的固定资产折旧费、管理人员薪金等。,在我国，工业企业生产成本中的固定成本则主要指制造费用中不随产量变动的办公费、差旅费、折旧费、劳动保护费、管理人员工资、租赁费等；营业费用和管理费用中不受销量影响的人员工资、广告费、折旧费、土地使用税、保险费等。,2、特点：,固定成本总额（用a表示）的不变性；,单位固定成本（用a/x表示）的反比例变动性。,（1）酌量性固定成本： 1）含义： 也称选择性固定成本。是指受管理当局短期决策行为的影响，可以在不同时期改变其数额的那部分固定成本。如：广告宣传费、研究开发费、职工培训费等。,3、分类：,2）特征： 其发生额的大小取决于高层领导根据企业经营方针而做出的判

4、断。 预算期较短，通常为一年。,（2）约束性固定成本： 1）含义： 指不受管理当局短期决策行为影响的那部分固定成本。如固定资产折旧费、保险费、租金、照明费、管理人员薪金等。,2）特征： 其支出额的大小取决于生产能力的规模和质量。 预算期通常较长。,（二）变动成本,1、含义及包括的内容： （1）含义： 又称变动费用，是指在一定业务量范围内，其总额随业务量的增减变动而成正比例变化的成本。,（2）包括的内容：,在西方会计中，变动成本的内容一般包 括：直接材料、直接人工和制造费用中随产量成正比例变动的物料用品费、燃料费、动力费，以及按销售量支付的销售佣金、装运费、包装费等。,在我国，直接用于产品制造的

5、原材料、燃料及动力、外部加工费、计件工资形式下的生产工人工资和按生产数量法和工作时间法计提的折旧费等。,2、特点：,变动成本总额（用bx表示）的正比例变动性。 单位变动成本（用b表示）的不变性。,技术性变动成本：是与产量有明确的技术或实物关系的变动成本。如：主板、显示器等。 酌量性变动成本 ：是可以通过管理决策行动而改变的变动成本。如：按销售收入一定百分比支出的销售佣金、技术转让费等。,3、分类：,某项费用归属何种成本，并非仅由其本身特性决定，很大程度上取决于企业的政策与会计方法。 如：给推销人员的佣金，如按固定佣金支付，属于固定成本，如按销量计件发放则属于变动成本。,单位变动成本不受业务量变

6、动影响，而能直接反映主要材料、人工成本和变动制造费用的消耗水平，因此，要降低变动成本就应从降低单位产品变动成本的消耗量入手，如采取改进设计、降低材料单耗、降低材料采购单价、提高劳动生产率和优化劳动组合等措施；固定成本的水平用其总额表示较好，因为总额不受业务量的影响。,（三）混合成本,1、含义： 指总额既随业务量变动又不成正比例变动的那部分成本。 2、特点： 介于固定成本与变动成本之间。 总额虽受业务量变动的影响，但并不 同业务量的变动保持严格的比例关系。,3、分类：,标准式混合成本。以一定的初始量为基础的 变动成本。如，机器设备的维护修理费、公 用事业服务费等。 阶梯式混合成本。是指其总额会随

7、产量呈阶 梯式变动的成本。也称为半固定成本。如： 检验员、化验员的工资，受开工班次影响的 动力费，整车运输费等。,延伸式混合成本。又称低坡式混合成本。 是指其总额在一定产量范围内固定不变， 一旦超过这一特定产量范围后，便会随 产量成比例增长的成本。如职工工资。,曲线式混合成本。是指成本总额与产量之间 表现为非线性联系的成本。这类成本通常有 一个初始量，相当于固定成本，但在这个初 始量的基础上，随着产量的增长，成本也逐 步增加（或减少），但二者的增减幅度并不 一致，因而呈抛物线上升或下降的趋势，分 别称之为递增曲线成本和递减曲线成本。 如：累进计件工资、热处理电炉设备的耗电 成本。,（四）总成本

8、与混合成本习性模型公式,一、历史成本分析法： （1）含义： 是指根据企业若干期成本与业务量的相关历史资料，运用数学方法进行数据处理，以完成成本习性分析任务的一种定量分析的方法。,第二节 混合成本及其分解,（2）适用范围： 适用于生产条件较为稳定、成本水平波动不大以及有关历史资料比较完备的企业。,（3）分类： 1）高低点法： 含义： 是根据一定时期内的最高点业务量与最低 点业务量的相应成本关系，来推算固定成本总 额（或混合成本中的固定部分）a和单位变动 成本（或混合成本中变动部分的单位额）b的 一种成本习性分析方法。,将上式代入直线方程yabx中，即可求得： a最高点的半变动成本总额b 最高点产

9、量 或 最低点的半变动成本总额b最低点产量,例：已知某企业连续十期的业务量与某项混合 成本的历史资料如下： 要求：1）用高低点法进行混合成本分解。（结果保留两位小数） 2）若第十一期的预计工时为18千小时，计算该项成本的总额和变动成本额。,(1) b=(36-18)/(36-4)=0.5625 a=18-0.56254=15.75 Y=15.75+0.5625x (2) Y=15.75+0.562518=25.875,优缺点： 简便易行，易于理解； 由于只选择历史资料中诸多数据中的两组作为计算依据，使得建立起来的成本习性模型 很可能不具有代表性，导致较大的计算误差。,适用范围： 只适用于各期成

10、本变动趋势较稳定 的企业。,注意： 高低点的选择是根据一定时期内 业务量的高低来确定，而并非成本的 高低。,2）散布图法： 含义： 是将若干期业务量和成本的历史数据标注在 坐标系上，以横轴代表业务量x，纵轴代表成本 y，通过目测，在各成本点之间画一条尽可能反 映成本平均变动趋势的直线，以此来判断固定成 本和变动成本关系的一种成本习性分析方法。 应尽量使画出的这条直线两边的散布点个数 相同，而且使各点到直线的距离之和达到最小。,优缺点： 分析过程直观，易于理解、掌握，且考虑了全部已经取得的历史成本资料，比高低点法精确； 操作时要求测量工具精度高，而且目测画线容易受分析者主观判断的影响。,3）回归

11、直线法： 含义： 是根据若干期业务量与成本的历史资料， 利用最小平方法原理确定固定成本和变动成 本关系的一种成本习性分析方法，也称最小 平方法。,回归直线法的基本步骤： 1）根据历史资料列表，求n、x、y、xy、x2和y2的值。 2）按下式计算相关系数r，并据此判断y与x之 间是否存在必要的线性关系。 3）按公式求a和b的值。 4）写出一般成本习性模型： y=a+bx。,当r=-1时，说明x与y之间完全负相关；当r=0时，说明x与y之间不存在任何联系，即ya+bx；当r=+1时，说明x与y之间完全正相关，即y=a+bx ；当r+1时，说明x与y基本正相关，可近似写成y=a+bx。 回归直线法要

12、求业务量与成本之间基本保持线性关系，即r+1或r=+1皆可。,优缺点： 利用了微分极值原理，计算结果较其他方法更精确； 计算过程繁杂，工作量大。 适用范围： 适用于采用计算机管理的企业。,二、工业工程法：,工业工程是现代科学管理的一个重要组成部分，是随着现代化大生产的发展而逐步形成的，它所研究的范围涉及整个企业的经营管理。它以降低成本为目的，研究人、原材料和机器设备的综合系统的设计、改进和实施方案。在研究过程中，要综合利用数学、物理学、社会科学以及工程学等方面的专门知识和技术。,它的核心内容是方法研究，即对所有生产活动和辅助生产活动进行详细分析，寻求改进工作方法的途径，找出最经济、最有效的程序

13、和方法，使产品制造、工作效率和资源利用达到最优效果。,含义： 指运用工业工程的研究方法，逐项 研究决定成本高低的每个因素，在此基 础上直接估算固定成本和单位变动成本 的一种成本分解方法。,使用工业工程法分解成本的基本做法： 1）选择需要研究的成本项目； 2）观察现行方法并记录全部事实，主要是投 入的成本和产出的数量； 3）进行全面的科学分析，研究出最实用、最 有效、最经济的新的工作方法；,4）把新的方法确定为标准的方法，并测定 新法的每项投入的成本，将与产量有关 的部分归集为单位变动成本，将与产量 无关的部分归集为固定成本。,例：铸造车间的熔炉，具体分为点火（耗用木柴 和焦炭）和溶化铁水（耗用

14、焦炭）两项操作。根 据观测和技术测定，按照最佳操作方法，每次点 火要使用木柴0.1吨、焦炭1.5吨，溶化1吨铁水要 使用焦炭0.15吨。每个工作日点火一次，全月工 作26天，木柴每吨价格为100元，焦炭每吨价格 为180元。 要求：对铸造车间熔炉的燃料费进行分解。,解：每日固定成本=0.1100+1.5180=280 每月固定成本=28026=7280 每吨铸件变动成本=0.15180=27 设：每月燃料总成本为Y，产量为x吨铸件， 则：Y=7280+27x,工业工程法适用于任何可以从客观立场进行观察的投入产出过程。如，直接材料、直接人工等成本；办公室、装运、仓库等非制造成本的测定。 对于不能

15、直接把成本归属于特定投入和产出的，或者不能单独进行观察的联合过程，如，各种间接成本，则不能使用这种方法。,工业工程法，可以在没有历史成本数据、或者历史成本数据不可靠、或者需要对历史成本分析结论进行验证的情况下使用。尤其是在建立标准成本和制定预算时，使用工业工程法，比历史成本分析更加科学。,这种方法可能是最完备的方法，它可以使用其他方法作为自己的工具，而其他方法都不是独立的方法，只能用于具备充分历史资料的情况或者只能用于个别的成本项目。,三、直接分析法： 含义： 又称个别辨认法或合同认定法、契约检查法。是根据企业签订的契约和合同、既定的管理与核算制度，以及支付费用的规定等，估算固定成本和单位变动

16、成本的方法。,适用于有明确计算办法的各项成本。如，电费、电话费、折旧费、专用工具分摊、工资支付等。 这种方法的应用，不依赖于历史成本数据，而是有关的正式文件。,例：按供电局的规定，某企业的变压器维持费为4000元/月，每度电费0.6元，用电额度每月10000度，超额用电按正常电费的10倍计价。每件产品平均用电2度，照明用电每月2000度。,解： 用电额度内最大产量=（10000-2000）/2 = 4000（件） 设产量为x，电费为y， 产量在4000件以内时的电费： y=(2000+2x)0.6+4000=5200+1.2x 产量在4000件以上时的电费： y=(5200+1.24000)+

17、(x-4000)20.610 =-38000+12x,（1）含义： 账户分类法是根据各有关成本账户（包括明细账）的内容，结合其与产量的依存关系，通过直接判断或比例分配，对成本进行分解的一种方法。,四、账户分析法：,1）近似分类。 将比较接近固定成本的项目归入固定成本，比较接近变动成本的项目归入变动成本。 2）比例分配。 将不宜简单归入固定或变动成本的项目，通过一定比例将其分解成固定和变动成本两部分。,（2）具体做法：,（3）账户分析法，主要用于特定 期间总成本的分解。,上述各种成本分解的方法，并不是完全独立的。不能指望使用一种方法解决全部成本分解问题，往往需要互相补充和印证。,工业工程法可能是

18、最完备的方法，即可以用于研究各种成本性态，但它也不是完全独立的，在进入细节之后要使用其他技术方法作为工具。,帐户分析法是一种比较粗略的分析方法，在判定某项成本的性态时，还要借助契约检查法、工业工程法或历史成本分析法。,契约检查法只能用于明确规定了计费方法的项目，而许多项目并不是这样的。,高低点法、散步图法和回归直线法，都属于历史成本分析法，它们仅限于有历史成本资料数据的情况，而新产品并不具有足够的历史数据。,总之，应当把这些方法看成一个总体，根据不同对象选择适用的方法，并尽可能用其他方法进行印证。如果不同方法得出的结果有较大差距，则需要判断哪一种方法更适合该对象。 成本分解，实际上是一个对成本

19、性态进行“研究”的过程，而不仅仅是一个计算过程。,小结,成本按性态分类是管理会计中最重要的分类方法，按此标准可以将成本划分为固定成本、变动成本和混合成本，并且其都在一定的相关范围内存在。而混合成本可以进一步分解为变动成本和固定成本，这一过程被称为混合成本的分解和成本形态分析。,一、变动成本法、完全成本法的含义： 变动成本法： 是指在产品成本计算过程中，以成本习性分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。,第三节 变动成本法,完全成本法： 又称全部成本法、吸收成本法、制造成本法。是指在产品成本计算

20、过程中，以成本按其经济用途分类为前提，将全部生产成本作为产品成本的构成内容，而将非生产成本作为期间成本，按传统式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。,二、变动成本法与完全成本法的区别：,（一）成本划分标准、类别和产品成本的构成内容不同,完全成本法：,直接材料,产品成本,期间成本,变动成本法：,（二）成本流程及存货估价不同,采用完全成本法时，各会计期发生的全部生产成本要在完工产品和在产品之间进行分配。通过销售，已销售的产成品中包含的固定成本，随着销售转为当期费用；而在产品和库存产成品中的固定成本，仍作为存货成本的一部分。这就是说，各会计期末的在产品和产成品存货，是按完全成本计价的，其中既有变

21、动成本又有固定成本。 采用变动成本法时，由于只将变动成本计入产品成本，无论在产品、库存产成品还是已销产品成本中只包含变动成本，所以，期末在产品和库存产成品存货计价时不包含固定成本。固定成本全部作为期间成本，在当期转为费用。,（三）盈亏计算的区别 1、营业利润的计算方式不同： 贡献式损益确定程序（变动成本法）： 营业收入变动成本=边际贡献 边际贡献固定成本=营业利润,其中： 变动成本=本期销货成本+变动非生产成本 =单位变动生产成本本期销售量 +单位变动非生产成本销售量 固定成本=固定生产成本+固定非生产成本 =固定性制造费用+固定性营业费用 +固定性管理费用+固定性财务费用,传统式损益确定程序

22、（完全成本法）： 营业收入营业成本=营业毛利 营业毛利期间费用=营业利润,其中： 营业成本=本期销货成本 =期初存货成本+本期生产成 本期末存货成本 期间费用=非生产成本=营业费用 +管理费用+财务费用,完全成本法： 营业利润 销售毛利总额营业费用总额 （销售收入总额已销售产品的生产成本总额）营业费用总额 销售量单价（期初存货成本本期生产成本期末存货成本）（销售费用管理费用） 变动成本法： 营业利润边际贡献总额固定成本总额 （销售收入总额变动成本总额）固定成本总额 （销售量单价销售量单位变动成本）固定成本总额,2、编制的利润表格式不同：,3、计算出来的营业利润有可能不同：,完全成本法与变动成本法下营业利润差异的一般性结论是： 利润差额