Chapter 租赁会计.ppt

1、Chapter4 租赁会计,第一节 租赁的性质与分类 一、租赁的定义 租赁：指由出租人与承租人之间签订契约，出 租人将其所拥有的财产的使用权在一定 期间内转移给承租人，藉以获得租金的 一种交易行为。,二、租赁的性质 性质：租赁是以资产为媒介，以租金为 纽带，联结出租、承租双方的一 种特殊业务，体现的是双方在资 产使用权上的相互关系。,三、租赁的特点 1、所有权与经营权相分离 2、“融资”与“融物”浑然一体 3、灵活方便 四、租赁的分类 （一）租赁的基本分类 根据租赁双方对租赁物所担的风险和报酬的不同，可将租赁分为经营租赁和融资租赁。,经营租赁与融资租赁的主要区别 （1）关于租赁资产的所有权是否

2、转移方面 （2）关于租赁契约是否可撤销方面 （3）在租赁期长短方面 （4）关于租金总额与租赁资产的公平市价的关 系方面 （5）关于租赁资产的有关税金、保险费、修理 费的承担方面,（二）按出租人取得租赁物的来源和方式为标准，可将租赁分为直接融资租赁、销售方式租赁、杠杆租赁、回租租赁和转租租赁 1、直接融资租赁 指以自有资金或筹借的资金购入资产租与承租人、收取租金的租赁业务。 2、销售方式租赁 指出租人通过租赁方式把资产转与承租人而赚取收益的行为。,3、杠杆租赁 是由出租人以自筹加信贷方式筹措资金，购置资产而形成的租赁，又称为举债经营租赁。,4、回租租赁 是指承租人先将自己取得的设备卖给租赁公司，

3、然后再以租赁合同的形式将设备租回使用的租赁业务。 该租赁方式只适用于融资租赁的情况。,5、转租租赁 是指租赁公司先作为承租人而取得资产，再作为出租人将资产租与直接使用资产的承租人，从而构成有双层租赁关系的租赁行为。,（三）租赁按其他标准的分类 1、按租赁是否附带服务划分，分为附带服务租赁和不带服务租赁。 由出租人提供各种服务的为附带服务租赁；反之为不带服务租赁。 附带的服务有：提供维修劳务，提供必要的原料、材料、燃料、配件，提供技术软件等。,2、按租赁的对象划分，可分为不动产租赁、动产租赁及有我国特色的企业租赁。 不动产租赁，如土地租赁、房屋租赁。 动产租赁，如机器设备租赁。 企业租赁，承租人

4、租入的是企业的全部资产乃至企业的经营管理权。 3、按租赁业务开展的范围划分，可分为国内租赁与国际租赁。,五、租赁契约及其条款 租赁契约（合同）是进行租赁的依据。租赁条款对租赁双方的行为起约束作用。一项租赁契约一般包括以下基本条款： 1、租赁期 2、租金 3、执行成本 4、限制条款 5、余值担保条款 6、可撤销条款 7、违约条款 8、廉价选购权及廉价续租权,六、租赁会计的有关问题 （一）经营性租赁业务的会计处理 承租人定期支付租金时，将支出列作租金费用，计入当期损益；出租人收到租金时，将收入列作租金收入并计入当期损益。,（二）资本性租赁业务的会计处理 会计界有不同的意见： 1、承租人应将应付租金

5、资本化，即按一定的利率计算租赁期间应付租金的现值。在会计处理上，一方面确认租赁资产，另一方面确认长期租赁负债。 2、不需将租金资本化，只需在支付租金的期间确认为租金费用，计入当期损益。,第二节 经营性租赁业务的会计处理 一、承租人的会计处理 （一）定期支付租金 将实际支付的、或根据权责发生制应计的租金确认为租金费用，计入当期损益。 例：A1公司自2004年11月1日起向B1公司租用办公楼一幢，租赁期为1年，年租金额为36000元，并于2005年4月30日和10月31日各支付一次。对A1公司来说：,（1）2004年12月31日计提11、12月两月的租金费用 借：租金费用 6000 贷：应付租金

6、6000 （2）2005年4月30日支付半年的租金18000元 借：租金费用 12000 应付租金 6000 贷：银行存款 18000,（3）2005年10月31日支付半年的租金18000元 借：租金费用 18000 贷：银行存款 18000 （二）预付租金或押金 租赁契约有时可能规定承租人应先预付一笔款项。该款项的用途主要有： 1、作为预付租金，用以抵缴最后一期或若干期的租金 支付的款项先记作“预付租金”，待抵缴时转入“租金费用”。,2、作为预付租金，用作支付在定期支付的租金 之外的额外租金 应先记作“预付租金”，然后在租赁期间内分 期进行摊销。 3、作为承租人履约的押金（或保证金），并 在

7、租赁期满时如数退还（该类押金又分为在租 赁期间不计利息和计息两种） 支付的款项应记作“应收押金”（可归入“其 他应收款”科目），收回时按原分录冲回。,例1：A2公司于2004年1月1向B2公司租用生产流水线一条，租期为三年。据租赁契约，A2公司应于第一年初预付租金20000元，用以抵缴第三年的租金，每年租金将于下年年初按各该年度使用这条流水线所生产产品销售额的10%缴付。设第一年销售额为188000元，第二年销售额为216000元，第三年销售额为225000元。A2公司各年的记帐分录为：,（1）2004年1月1日预付租金： 借：预付租金 20000 贷：银行存款 20000 （2）2004年1

8、2月31日计提全年应付租金费用： 借：租金费用 18800 贷：应付租金 18800 （3）2005年年初支付此项租金： 借：应付租金 18800 贷：银行存款 18800,（4）2005年12月31日计提全年应付租金费用： 借：租金费用 21600 贷：应付租金 21600 （5）2006年年初支付此项租金： 借：应付租金 21600 贷：银行存款 21600,（6）2006年12月31日计提全年应付租金费用： 借：租金费用 22500 贷：应付租金 22500 （7）2007年年初支付扣抵预付租金后的此项租金： 借：应付租金 22500 贷：预付租金 20000 银行存款 2500,例2、

9、A3公司于2004年1月1日向B3公司租用临时仓库一间，租期为3年。据租赁契约，A3公司每年年初各支付租金30000元，此外，还应先预付40000元作为额外租金。假设预付租金按利息法摊销，则40000元预付租金为三年额外租金的现值。再假设实际利率为10%（10%、1元年金的现值为2.486852，则每年的额外租金为：40000元/2.48685216085元）,（1）2004年1月1日支付预付租金和第一年租金 借：预付租金 40000 租金费用 30000 贷:银行存款 70000 （2）2004年12月31日摊销第一年的额外租金 借：租金费用 16085 贷：预付租金 12085 利息收入

10、4000 （3）2005年1月1日及2006年1月1日支付第二年和第三年的租金 借：租金费用 30000 贷：银行存款 30000,（4）2005年12月31日摊销第二年的额外租金 借：租金费用 16085 贷：预付租金 13293 利息收入 2792 (40000-12085)10%) （5）2006年12月31日摊销第三年的额外租金 借：租金费用 16085 贷：预付租金 14622 利息收入 1463 (400001208513293)10%),例3、在前例中，假定租赁契约规定预付的40000元为押金且按10%计息，其利息用以抵减应于每年年初支付的租金（则A3公司每年年初实际支付租金为3

11、0000元40000元10%26000元） （1）2004年1月1日支付押金40000元及第一年的租金 借：应收押金 40000 租金费用 26000 贷：银行存款 66000,（2）2005年及2006年1月1日支付抵减押金利息后的租金 借：租金费用 26000 贷：银行存款 26000 （3）2004年、2005年、2006年12月31日记录押金的利息收入 借：租金费用 4000 贷：利息收入 4000 （4）2006年12月31日收回押金 借：银行存款 40000 贷：应收押金 40000,二、出租人对经营性租赁的会计处理 （一）会计处理内容 1、按权责发生制应确认租金收入或在收到租金时

12、记录租金收入并计入当年的经营损益。 2、对租出的资产一般都按其原规定的折旧政策计提折旧，并与租金收入进行配比。 3、租出资产的维修费等其他费用通常是由出租人承担的，出租人仍按其正常的方式处理 这类费用。,（二）定期收取租金 例：B1公司在2004年末应作计提当年11月和12月两个月的应收租金收入6000元的记录，并在2005年4月30日和10月31日作收取半年租金18000元的记录。 （1）2004年12月31日： 借：应收租金 6000 贷：租金收入 6000,（2）2005年4月30日收到A1公司所付的半年租金 借：银行存款 18000 贷：租金收入 12000 应收租金 6000 （3）

13、2005年10月31日收到半年租金 借：银行存款 18000 贷；租金收入 18000,（三）预收租金或押金 例1、前例B2公司应在2004年1月1日出租流水线时作预收租金20000元的记录；于2004、2005和2006年末分别作计提各该年度全年应收租金收入18800、21600和22500元的记录；并于次年年初分别作收取租金的记录，但在2007年初实际取得的则是扣减预收租金后的金额2500元。,（1）2004年1月1日预收租金 借：银行存款 20000 贷：预收租金 20000 （2）2004年12月31日计提全年应收租金收入 借：应收租金 18800 贷：租金收入 18800 （3）20

14、05年年初收到此租金 借：银行存款 18800 贷：应收租金 18800,（4）2005年12月31日计提全年应收租金收入 借：应收租金 21600 贷：租金收入 21600 （5）2006年年初收到此租金 借：银行存款 21600 贷：应收租金 21600 （6）2006年12月31日计提全年应收租金收入 借：应收租金 22500 贷：租金收入 22500,（7）2007年年初收到扣抵预收租金后的此租金 借：银行存款 2500 预收租金 20000 贷：应收租金 22500 例2：前例B3公司应在2004年1月1日作收到预收额外租金和第一年租金的记录；于2004年12月31日转销第一年的预收

15、额外租金；于2005年1月1日及2006年1月1日分别作收到第二年和第三年租金的记录；并于2005年12月31日和2006年12月31日分别作转销第二年和第三年的预收额外租金的记录。,（1）2004年1月1日收到承租人A2公司的预付租金及第一年的租金 借：银行存款 70000 贷：预收租金 40000 租金收入 30000 （2）2004年12月31日转销第一年的额外租金 借：预收租金 12085 利息费用 4000 贷：租金收入 16085,（3）2005年1月1日和2000年1月1日收到第二年和第三年的租金 借：银行存款 30000 贷：租金收入 30000 （4）2005年12月31日转

16、销第二年的额外租金 借：预收租金 13293 利息费用 2792 贷：租金收入 16085,（5）2006年12月31日转销第三年的额外租金 借：预收租金 14622 利息费用 1463 贷：租金收入 16085,例3、前例承租人A3公司预付的40000元为押金且按10%计息，从每年租金30000元中扣减押金利息4000元后为26000元。则出租人B3公司应做如下分录： （1）2004年1月1日收到押金及第一年扣抵押金利息后的租金 借：银行存款 66000 贷：应付押金 40000 租金收入 26000,（2）2005年1月1日和2000年1月1日收到扣抵押金利息后的租金 借：银行存款 260

17、00 贷：租金收入 26000 （3）2004、2005、2006年12月31日将押金的利息费用转作租金收入 借：利息费用 4000 贷：租金收入 4000 （4）2006年12月31日退还A3公司的押金 借：应付押金 40000 贷：银行存款 40000,（三）出租资产的折旧 出租人对其租出的固定资产应分开列示为“出租固定资产”，其相应的累计折旧列作“累计折旧出租固定资产”。 在租赁期间计提折旧的分录： 借：折旧费 20000 贷：累计折旧出租固定资产 20000,第三节 资本性租赁的会计处理 一、承租人的会计处理 承租人在租赁开始日，一方面应确认租赁资产，同时还应确认租赁负债，即对租赁金额

18、予以资本化。 （一）租赁资产、租赁负债的计价 根据国际惯例，对资本化的租赁金额，应按租赁资产在租赁开始日公允价值（公平市价）与租赁期间最低租赁偿付款（不含执行成本）的现值孰低的规则计价。,1、租赁资产的公允价值（公平市价） 是指在出租人与承租人无任何关联关系的情况下，双方依据公平交易的原则交易时租赁资产的市场价格。 如何确定该公平市价？ （1）若出租人本身为资产的制造商或经销商，则租赁资产的公平市价是指其正常经营的售价；,（2）若出租人为专门从事租赁业务的租赁公司，则租赁资产的公平市价为租赁资产的购买成本； （3）若租赁资产的购买与出租之间有时间间隔，则租赁资产的公平市价可能是租赁开始日资产的

19、现行售价或现行重置成本。,2、最低租赁偿付款 是指： （1）在租赁契约中规定承租人享有廉价选购权的情况下，最低租赁偿付款为租赁期间的最低租金与承租人的认购价格之和； （2）在租赁契约未规定承租人享有廉价选购权的情况下，最低租赁偿付款为最低租金加上： a、承租人对租赁资产的担保余值； b、承租人因未续租或未延长租期而应付的金额。,3、最低租赁偿付款现值的计算 承租人在计算最低租赁偿付款的现值时，常采用“承租人增量借款利率”，即假定在租赁开始日承租人以类似的付款条件和相同的借款期间，为购买资产而借入资金时应支付 的利率。但如果承租人知道出租人计算的内含利率（内含报酬率），并且内含利率低于承租人增量

20、借款利率，那么承租人必须应用出租人内含利率计算最低租赁偿付款的现值。,其中，内含利率指的是使承租人最低租赁偿付款的现值总额刚好等于租赁资产的公平市价的折现率，也就是出租人在租赁契约中所要求的投资报酬率。,（二）会计处理 例：AB公司向XY租赁公司租入一台设备，租赁期从签订租赁契约的当天2002年1月1日开始。租赁契约的有关条款及其他资料如下： （1）该租赁契约为不可撤销的契约。设备的租赁期为五年，每年的租金均为51963.24元，且于每年年初支付；租赁期满时，设备无余值； （2）设备的估计经济寿命为5年，5年后余值为零，故无担保余值。其在租赁开始日的公平市价为200000元；,（3）设备每年的

21、修理费、保险费等费用由AB公司承担，但其每年财产税4000元则由XY公司支付； （4）AB公司的增量借款利率为12%，XY公司的内含利率为10%，且为AB公司所知； （5）AB公司对上述设备按直线法计提折旧。 分析：由于租赁期超过了设备的估计经济寿命的75%，而且该设备的最低租赁偿付款的现值超过其公平市价的90%，所以该租赁业务对AB公司来说属于资本性租赁。,AB公司的有关会计处理： 1、确认租赁资产及负债 最低租赁偿付款的现值 最低租金1元年金五年期的现值 (51963.24-4000)4.16986 =47963.244.16986 =200000(元) 最低租赁偿付款的现值与设备的公平市

22、价相等，则记录租赁资产及负债的金额为200000元。,借：资本性租赁固定资产 200000 贷：资本性租赁负债 200000 2、支付租金 （1）AB公司2002年1月1日支付租金 借：资本性租赁负债 47963.24 财产税费用 4000 贷：银行存款 51963.24,以后每年支付的租赁款51963.24元实际上包括三个要素： a、租赁负债的减少额 b、筹资成本（利息费用） c、财产税 每年的利息费用通常采用“实际利息法”计算如下：,AB公司应付租赁款摊销及利息费用计算表 日期 年租赁款 财产税 利息费用 租赁负债减少额 租赁负债余额 a b ce10% dabc eed 02.1.1 2

23、00000 02.1.1 51963.24 4000 0 47963.24 152036.76 03.1.1 51963.24 4000 15203.68 32759.56 119277.20 04.1.1 51963.24 4000 11927.68 36035.52 83241.68 05.1.1 51963.24 4000 8324.17 39639.07 43602.61 06.1.1 51963.24 4000 4360.63 43602.61 0 (第五年的利息费用为倒算得出，以调整取舍误差) （2）据上表，第一年年末计提应付利息费用及第二年年初支付租赁款的分录为： 2002年12

24、月31日： 借：利息费用 15203.68 贷：应计利息 15203.68,2003年1月1日： 借：资本性租赁负债 32759.56 财产税费用 4000.00 应付利息 15203.68 贷：银行存款 51963.24 （其余年份依此类推） 3、计提租赁资产的折旧 在本例中，假设按直线法计提折旧： 借：折旧费资本性租赁固定资产 40000.00 贷：累计折旧资本性租赁固定资产 40000.00,4、租赁期满时的分录 （1）06年12月31日租赁期满时，租赁设备的帐面净值为零，租赁负债已全部清偿 借：累计折旧资本性租赁固定资产 200000.00 贷：资本性租赁固定资产 200000.00,

25、（2）假设在租赁期满时，估计设备的经济寿命可延长一年，承租人以40000元将其购买 借：设备 240000 累计折旧资本性租赁固定资产 200000 贷：资本性租赁固定资产 200000 累计折旧设备 200000 银行存款 40000,二、出租人的会计处理 出租人的资本性租赁可分为直接融资型租赁和销售型租赁。其主要区别在于：在租赁开始日，租赁资产的公平市价是否等于其成本或帐面净值，也即是否存在“制造商或经销商损益”。只要在租赁开始日实现了制造商或经销商损益，则为销售型租赁。,（一）直接融资租赁的会计处理 1、有关概念 （1）应收租赁款 又称投资总价，是指承租人的最低租赁偿付款（不含出租人承担

26、的执行成本）加未担保余值。 （2）未实现利息收益 指的是应收租赁款（即投资总额）与租赁资产的成本或帐面净值之间的差额。,（3）投资净价 是指应收租赁款（投资总价）扣除未实现利息收益后的余额。 在直接融资型租赁下，出租人应在租赁开始日将出租的资产转列为应收租赁款。对未实现的利息收益应先记作“未实现利息收益”，而后在租赁期间按实际利息法摊销，并计入损益。,2、会计处理举例 沿用前面XY租赁公司向AB公司出租设备的例题，并补充以下资料： （1）设备的成本与其在租赁开始日的公平市价相等，为200000元； （2）在租赁契约的谈判和完成过程中，未发生其他直接成本； （3）租赁契约中未包括续租条款，AB公

27、司将在租赁期满时把设备归还给XY租赁公司；,（4）XY租赁公司可确保向AB公司收回租赁款，而且不会再发生其他的附加成本（实际上向AB公司收回的财产税除外） 通过分析可知：此项租赁业务为资本性租赁，对XY公司来说，属于直接融资型租赁，因为设备的成本等于其公平市价。 XY公司的会计处理： （1）确认应收租赁款及未实现利息收益 XY租赁公司的应收租赁款（投资总价）和未实现利息收益的金额分别是：,应收租赁款承租人最低租赁偿付款租赁期限 未担保余值 (51963.24-4000)5+0 =239816.20(元) 未实现利息收益应收租赁款资产的成本或 帐面净值 239816.21200000.00 39

28、816.20(元),2002年1月1日XY公司所作日记帐分录： 借：应收租赁款 239816.20 贷：设备 200000.00 未实现利息收益租赁 39816.20 XY公司为使其投资净价200000元上的内含 利率（内含报酬率）达到10%，其每年应向AB 公司收回的租金额至少为： 租金额投资净价五年期1元即付年金按10% 计算的现值 2000004.16986 47963.24（元）,租赁契约虽规定每年的财产税4000元由XY公司支付，但实际上XY公司会通过提高租金的办法向AB公司收回。所以，AB公司每年实际支付的租赁款不是47963.24元，而是51963.24元。 随着应收租赁款（含应

29、收利息）的收回，投资净价也将逐步得到补偿。XY公司也采用“实际利息法”计算未收回投资上的利息收益。,XY公司租赁款摊销及利息收益计算表 日 期 年租赁款 财产税 利息收益 投资净价回收额 未回收的投资净价 a b ce10% dabc eed 02.1.1 200000.00 02.1.1 51963.24 4000 0.00 47963. 24 152036.76 03.1.1 51963.24 4000 15203.68 32759.56 119277.20 04.1.1 51963.24 4000 11927.72 36035.52 83241.68 05.1.1 51963.24 40

30、00 8324.17 39639.07 43602.61 06.1.1 51963.24 4000 4360.63 43602.61 0.00 合计 259816.20 20000 39816.20 200000.00 （第五年的利息收益为倒算得出，以调整取舍误差） （2）年初收到租金及年末转销未实现利息收益 据上表，XY公司2002年1月1日收到租金及2002年12月31日转销未实现利息收益的分录为：(其余年份同理),a、2002年1月1日： 借：银行存款 51963.24 贷：应收租赁款 47963.24 应付财产税 4000.00 b、2002年12月31日： 借：未实现利息收益租赁 1

31、5203.68 贷：利息收益租赁 15203.68,（3）租赁期满时的分录 假设AB公司以40000元的价格购买设备， 则XY公司在收到该笔款项时作： 借：银行存款 40000.00 贷：出售租赁设备收益 40000.00,（二）销售型租赁业务的会计处理 1、基本概念 （1）应收租赁款 又称为投资总价，是指承租人的最低租赁偿付款（不含出租人承担的执行成本）加未担保余值。,（2）未实现利息收益 是指应收租赁款（即投资总额）与构成投资总价的两个要素的现值，即最低租赁支付款的现值和未担保余值的现值之间的差额。 （3）资产的售价 是指最低租赁支付款的现值。,（4）销货成本 指出租人资产的成本减未担保余

32、值的现值。 最低租赁偿付款未担保余值应收租赁款 贴现 贴现 贴现 差额 未实现 最低租赁偿付款现值未担保余值现值应收租赁款现值 等于 利息收益 等于 差额 租赁资产成本 等于 资产售价（销售收入）销货成本销货毛利,在前例中假设XY公司出租的设备的成本为170000元，则有关数据的计算结果如下： 应收租赁款承租人最低租赁偿付款租赁期 限未担保余值 (51963.24-4000)5+0 =239816.20(元),未实现利息收益应收租赁款最低租赁偿付 款及未担保余值的现值 239816.24(51963.24-4000)4.16986+0) 39816.20（元） 资产售价最低租赁偿付款的现值 （51963.244000）4.16986 200000（元） 销货成本租赁资产成本未担保余值 1700000