税法与会计的差异.ppt

税法与会计的差异第一章收入及与会计准则的差异一、内容与理论依据1、税法收入总括收入观点企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（1）销售货物收入（2）提供劳务收入（3）转让财产收入（4）股息、红利等权益性投资收益（5）利息收入,（6）租金收入（7）特许权使用费收入（8）接受捐赠收入（9）其他收入,2、会计收入经营收入观点收入，是指企业在日常活动中形成的，会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。企业代第三方收取的款项，应当作为负债处理，不应当确认为收入。,二、收入确认原则异同1、基本确认基础（前提）相同：均为权责发生制原则会计：基本准则第九条企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。税法：企业所得税法实施条例第九条企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。即不遵循权责发生制要有明确规定,新税法中一些权责发生制的例外：（1）分期收款销售商品：按照合同约定的收款日期确认收入的实现（2）会计上不能采用完工百分比法核算的长期合同，包括持续时间超过12个月的建造合同与劳务合同（3）采取产品分成方式取得收入：按照企业分的产品的日期确认收入的实现（4）接受捐赠的收入：按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现（5）利息、融资租赁的租金、特许权使用费收入：按照合同约定的收款日期确认收入的实现,2、具体原则不尽相同会计：强调实质重于形式原则和谨慎原则实质重于形式原则，指企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。谨慎原则，指企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。税法：坚持实质与形式并重；所得实现原则；纳税必要资金原则；不认可谨慎原则。,所得实现原则：（1）在大多数情况下，纳税人在进行一项公平交易时就视为实现。比如货物被销售、劳务被提供等，但只是价值改变、而没有发生实现事件，将不导致一项应税收入的实现。（2）会计准则对交易性金融资产、投资性房地产等采取公允价值。税法目前还是基于交易实现确认所得。例如，企业持有某上市公司的股票，该股票以公允价值计价，在企业持有股票的期间，股票价格上涨，企业产生了公允价值变动收益，但由于企业仍然持有该股票，因而这笔收益在税法上并没有实现，不能计入收入总额。,纳税必要资金原则意义：为递延已实现收入的交易提供了基本理论依据。例如，我国税法中免税重组的规定，对于符合条件的企业重组业务，可暂不确认资产转让所得或损失，依据就是纳税必要资金的概念。在没有纳税必要资金的情况下，可允许企业将资产转让所得递延，直至该资产被最终处置时才确认该所得的实现。,三、销售商品收入确认、计量的差异（一）收入确认会计：销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（3）收入的金额能够可靠地计量；（4）相关的经济利益很可能流入企业；（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。税法：,（二）收入计量1、会计：按公允价值计量与税法相同企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。特殊：（1）价款的收取采用递延方式（分期收款销售）合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。,税法：企业所得税法实施条例第二十三条企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现：以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；（会计一次性确认）二者规定不尽相同,（2）销售商品涉及现金折扣与税法相同销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。（3）销售商品涉及商业折扣销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。与税法精神相同；但税法的规定更加严格。,（4）售出商品发生销售退回企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。与税法相同（一般退回）销售退回属于资产负债表日后事项的（特殊退回），适用企业会计准则第29号资产负债表日后事项。发生在所得税汇算清缴结束后，与税法不同。销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。,（三）特殊销售商品业务1、代销商品（1）视同买断代销方式一般与税法相同（2）收取手续费代销方式：在收到代销清单时确认收入。与税法相同2、预售款销售商品与税法相同在发出商品时确认收入，预收的贷款应确认为负债。3、售后回购收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。与税法不同有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。与税法相同,例：2008年5月1日，甲公司向乙公司销售一批商品，开出增值税专用发票上注明的销售价款为100万，增值税额为17万。该批商品成本为80万；商品已经发出，款项已经收到。协议约定，甲公司应于9月30日将所售商品购回，回购价为110万（不含增值税）（1）5月1日发出商品时借：银行存款117万贷：其他应付款100万注：不做收入应交税费增值税17万同时，借：发出商品80万贷：库存商品80万（2）回购价大于原售价的差额，应在回购期按期计提利息费用借：财务费用2万注：能在税前扣除吗？有凭证吗？贷：其他应付款2万,（3）9月30日回购商品时，收到的增值税专用发票上注明的商品价格为110万，增值税额为18.7万，假设商品已验收入库，款项已经支付。借：财务费用2万贷：其他应付款2万借：库存商品80万贷：发出商品80万借：其他应付款110万应交税费增值税（进项）18.7万贷：银行存款128.7万,4、销售商品采用托收承付方式的与税法相同在办妥托收手续时确认收入。5、销售商品需要安装和检验的与税法相同在购买方接受商品以及安装和检验完毕前，不确认收入，待安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。6、销售商品采用以旧换新方式的与税法相同销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。,7、采用售后租回方式销售商品的一般：收到的款项应确认为负债；售价与资产帐面价值之间的差额，应当采用合理的方法进行分摊，作为折旧费用或租金费用的调整。与税法不同特殊：有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的，销售的商品按售价确认收入，并按帐面价值结转成本。与税法相同,四、提供劳务收入确认、计量差异（一）短期劳务合同：完成合同法与税法相同（二）长期劳务合同（跨年度；建造合同类似）：1、在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计企业在资产负债日提供劳务交易的结果能可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：（1）已完工作的测量；（2）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。（3）已经发生的成本占估计总成本的比例。,提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：（1）收入金额能够可靠地计量；（2）相关的经济利益很可能流入企业；（3）交易的完工进度能够可靠地确定；（4）变易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。与税法相同：企业所得税法实施条例第二十三条第二款：企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。,2、在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别下列情况处理：（1）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。（2）已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。与税法不尽相同无论在资产债表日提供劳务交易结果是否能够可靠估计，税法一般以完工百分比法确认、计量收入。,五、让渡资产所有权收入确认、计量差异（一）内容：让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。（二）确认：让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）相关的经济利益很可能流入企业；（2）收入的金额能够可靠地计量。,（三）让渡资产所有权收入计量企业应当分别下列情况确定让渡资产使用权收入金额：1、利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。2、使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。与税法基本同见实施条例第十八第二十条：利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。,六、不计入损益的应税收入（两类）（一）视同销售收入在新企业所得税法（增值税有关规定在增值税申报时仍应按原规定）中：（1）非货币性资产交换，视同销售；（2）将自产的货物、财产、劳务用于损赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利以及利润分配，应当视同销售；见企业所得税法实施条例第二十五条,1、将自产或委托加工的货物用于非应税项目如广告、样品、集资等：借：在建工程、管理费用、销售费用贷：库存商品应交税费应缴增值税（销）2、将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费：借：应付职工薪酬贷：库存商品应交税费应缴增值税（销）,3、将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人借：营业外支出贷：库存商品（产成品）等应交税费应交增值税（销项税额）4、将自产、委托加工的货物或购买的货物分配给股东或投资者：借：应付利润贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）,5、将自产、委托加工或购买的货物作为投资：借：长期股权投资贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）银行存款（支付补价）同时：借：主营业务成本贷：库存商品注：增值税条例中视同销售仍按现行规定，但所得税申报不再需要纳税调整。,（二）非货币性资产交换不具商业实质者1、会计核算的具体原则（1）换入资产成本的确定换入资产成本=换出资产帐面价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额（2）不确认损益2、企业所得税法实施条例第二十五条：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。注意：上述条款中所列举的企业将货物等用于偿债情形，新准则（债务重组）已与税法同，原存差异已消失。,【例】以存货换入固定资产例如：甲木器加工公司决定以生产的账面价值为18500元的库存商品一张办公桌换入乙商场的库存商品一台复印机，复印机的账面价值为25000元。甲木器加工公司换入的复印机作为固定资产进行管理；乙商场换入的办公桌作为库存商品进行管理。办公桌的公允价值为30000元，复印机的公允价值为30000元。甲木器加工公司销售办公桌的增值税税率为17%，计税价格等于公允价值。乙商场销售复印机的增值税税率为17%，计税价格等于公允价值。假设甲木器加工公司和乙商场都没有为存货计提存货跌价损失准备；整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他相关税费。甲木器加工公司的会计处理如下：换出资产办公桌增值税销项税额=3000017%=5100（元）借：固定资产复印机23600贷：库存商品办公桌18500应交税金应交增值税（销项税额）5100税务处理甲公司调增所得额：3000018500=11500此外，甲公司换入的复印机虽按23600元入账，但应按公允价值30000元计提折旧。乙商场的会计处理如下：换出资产复印机增值税销项税额=3000017%=5100（元）换入资产办公桌增值税进项税额=3000017%=5100（元）借：库存商品25000进项税额5100贷：库存商品25000销项税额5100税务处理：乙商场应调增所得额3000025000=5000元乙商场换入的办公桌虽按25000元入账，但应按30000元为计税成本。,七、计入损益的免税收入与不征税收入（一）不征税收入之财政拨款会计准则中“政府补助”具体准则1、概念分歧不征税收入是税法用语，会计准则以政府补助对应，主要对应不征税收入第一种情形财政拨款和第三种情形国务院规定的其他不征税收入。2、内容差异（1）税法不征税收入包括：财政拨款；依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；国务院规定的其他不征税收入。,（2）会计准则之政府补助包括财政拨款；财政贴息；税收退还；无偿划拨非货币性资产（如土地使用权、天然起源的天然林等。但实务中很少发生）。税收返还主要包括先征后返的所得税和先征后退、即征即退的流转税（包括增值税、消费税和营业税等），实务中还包括税收奖励。但：税收优惠（包括直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等）不属于会计准则之政府补助所规范的内容。,3、差异及处理（1）财政拨款（税法中其他两种情形与会计准则无关）会计：列做营业外收入，即计入损益。税法：一般不计入应纳税所得额。（2）财政贴息和税收返还会计：列做营业外收入，即计入损益。税法：一般计入应纳税所得额。理由：税法不征税收入中不包括。,（二）免税收入（会计计入损益而税法不计入应纳税所得额）的会计及税收处理1、金融资产：国债利息收入作为投资收益计入损益2、长期股权投资：（1）成本法：被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。（税法不计入应纳税所得额）投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润分配额（税法已明确）；所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为被始投资成本的收回。（新税法未明确，但肯定不调整投资初始计税成本）,（2）权益法1）长期股权投资的初始投资资本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；借：长期股权投责30000000贷：银行存款30000000长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。借：长期股权投资36000000贷：银行存款30000000营业外收入6000000,2）投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的帐面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的帐面价值。,3）投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行适当调整后确认。被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。借：长期股权投资1230000贷：投资收益1230000注：被投资企业实现净利润=6000000调整后被投资企业净利润=4100000持股比例30%,3、其他免税收入（1）税法：企业所得税法第二十七条；企业所得税法实施条例第八十六条、第八十七条、第八十八条。免征或减征企业所得税（不计入应税所得或虽计入应税所得但事实上打了折扣）（2）会计：一般以主营业务收入或其他业务收入计入损益。,八、营业外收入（一）会计1、概念营业外收入，指企业发生的与日常活动无直接关系的各项利得。2、内容（1）非流动资产处置利得。包括固定资产处置利得=价款或变价收入-帐面价值-清理费用-处置相关税费无形资产处置利得=价款-帐面价值-处置相关税费（2）非货币性资产交换利得。非货币性资产交换利得=换入资产公允价值-换出资产帐面价值-相关税费,（3）债务重组（4）政府补助（5）捐赠利得（6）盘盈利得等。（二）与税法的差异1、非流动资产处置利得；非货币性资产交换利得；盘盈利得（盘盈利得税法为其他收入）等。（1）会计：以资产帐面价值为基础计算利得（2）税法：以资产计税成本为基础计算所得各自确定的所得（利得）额不同需纳税调整2、政府补助：见前述，税法为其他收入3、捐赠利得：税法为接受捐赠的收人,3、债务重组利得：（1）会计：以低于债务帐面价值的现金清偿债务的，债务人应将重组债务的帐面价值与支付的现金之间的差额，作为重组收益，确认为当期损益（营业外收入）、税法为其他收入债务人以低于债务帐面价值的非现金资产清偿债务的，应将重组债务的帐面价值与转让的非现金资产公允价值和相关税费之和的差额，确认为当期损益（营业外收入债务重组利得）；税法为其他收入转让的非现金资产公允价值与其帐面价值的差额为转让资产损益，计入当期损益（资产转让损益）。（2）税法：债务人以低于债务帐面价值的现金清偿债务的：债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额的差额，确认为债务重组收益，计入企业当期应纳税所得额中。,债务人以非现金资产清偿债务：债务人应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理；债务人应当确认有关资产的转让所得或损失；应当将重组债务的计税成本与用以清偿的非现金的公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额。（3）异同相同：债务重组所得（会计称为债务重组利得的确定，双方思路与依据相同）。,差异：债务人以低于债务帐面价值的非现金资产清偿债务的转让所得的确定，双方思路与依据不尽相同。会计：资产的转让所得或损失=用以清偿的非现金资产的公允价值非现金资产的帐面价值税法：资产的转让所得或损失=用以清偿的非现金资产的公允价值非现金资产的计税成本会计转让所得税法转让所得调减所得,4、逾期未退包装物的押金、确实无法偿付的付款项（1）会计：逾期未退包装物的押金，据现行会计制度计入营业外的收入（准则无明确规定）；确实无法偿付的应付款项，参照债务重组相关规定，应计入营业外收入（现行会计制度规定计入资本公积，不计入损益）。（2）税法：二者均属于其他收入，计入所得。（3）结论：无差异5、罚款收入、教育费附加返还（1）会计：据现行会计制度计入营业外收入（准则无明确规定）（2）税法：二者均属于其他收入，计入所得。（3）结论：无差异,九、技术转让费的差异会计：其他业务收入税法：年净收入1500万元以下免征企业所得税，超过部分减半征税。,第二章费用、损失与扣除税法在所得税法第八条第十条、所得税法实施条例第二章第二节所规范的扣除项目，会计准则是以费用、损失和资产转让成本的确认及计量相对应。,一、税法与会计准则中成本、费用概念的区别联系（一）会计准则中成本、费用概念1、费用费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。2、费用的构成（1）生产费用：一般指成本类费用，如原材料费用、人工费用等。基本准则：企业为生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认产品销售收入、劳务收入等时，将已销售产品、已提供劳务的成本等计入当期损益。,（2）期间费用期间费用是指本期发生的、不能直接或间接归入某种产品成本的、直接计入损益的各项项费用，包括管理费用、财务费用和销售费用。基本准则：企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用不着，计入当期损益。企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债而又不确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。,（二）税法中成本、费用概念1、成本成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费用。企业所得税法实施条例第二十九条2、费用费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。企业所得税法实施条例第三十条（三）结论1、相同：会计准则与税法所指相同。2、不同：会计据实列示，税法有选择地予以扣除（奉行真实、相关、合法）。,（四）税前扣除的一般原则1、税前扣除的基本原则之一：真实性原则实际发生，并非实际支付的概念，一般认为支付义务产生，即意味着费用支出发生发票并不是费用真实发生的唯一凭据（如小饭店买菜、农民拆迁补偿等，但需提供适当凭据，否则如果成本确以发生，可以核定）,2、税前扣除的基本原则之二：相关性原则税前扣除必须从根源和性质上与收入相关（收入相关性）根源直接相关性质区分个人费用与经营费用例如：如何区分经营费用与个人费用，区分不开怎么办，采取AA制，业务招待费；,3、税前扣除的基本原则之三：合法性原则非法支出不能扣除罚款、税收滞纳金一般都不允许扣除；,二、期间费用的差异（一）管理费用差异管理费用是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的费用。包括（1）企业在筹建期间内发生的开办费；（2）董事会和行政管理部门在企业经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工工资及福利费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）；（3）工会经费；（4）董事会费（包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等）；（5）聘请中介机构费；（6）咨询费（含顾问费）；（7）诉讼费；（8）业务招待费；（9）房产税、车船税、土地使用税、印花税；（10）技术转让费；（11）矿产资源补偿费；（12）研究费用；（13）排污费；（14）固定资产修理费等（以上见会计准则应用指南）；（15）无形资产摊销；（16）绿化费；（17）折旧费；（18）安全生产费用（高危行业）；（19）管理费；（20）会费等。,1、业务招待费会计：准则规定，企业发生的业务招待费可以在“管理费用”科目中据实列支，不得采取预提的办法。税法：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。企业所得税法实施条例第四十三条差异及处理：税法与会计准则的差异在于，会计准则规定企业可以据实列支业务招待费，税法则规定在所得税前，比例或限额扣除业务招待费。企业平时发生业务招待费时，按会计制度的规定执行，年末计征企业所得税时作纳税调整，,2、向总机构支付的管理费会计：准则规定，企业支付的管理费在“管理费用”科目中据实列支。税法：不得扣除企业所得税法实施条例第四十九条，企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。差异及处理：同前,3、劳动保护费含义：确因工作需要为雇员配备或提供的工作服、手套、安全防护用品、防暑降温用品等发生的支出。会计准则：无明确规定比照企业会计制度执行，即据实列入管理费用。企业为从事高危作业（高空、高压、易燃、易爆、剧毒、放射性、高速运输、野外、矿井等现场）的职工缴纳团体人身意外伤害保险费，直接作为成本费用列支。税法：原则：合理的，可以扣除。企业所得税法实施条例第四十八条企业发生的合理的劳动保护支出，准予以扣除。,4、差旅费、会议费、董事会费等费用会计准则：据实列入管理费用。税法：实际、有关的、合理的、原则可以扣除。税法规定：企业所得税法第八条企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算机应纳税所得额时扣除。企业所得税法实施条例第三十条企业所得税法第八条所称费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。,5、会员费会计准则：据实列入管理费用。税法：合理的，原则可以扣除（现由同前纳税人按省及省级以上民政、物价、财政部门批准的标准，向依法成立的协会、学会等社团组织缴纳的会费，经主管税务机关审核后允许在所得税前扣除。对不符合规定的，年末用纳税调整。,6、研究开发费用（即原技术开发费）财务制度财政部关于企业加强研究发费用财务管理的若干意见，财企2007194号；企业研发费用（即原“技术开发费”），指企业在产品、技术、材料、工艺、标准的研究、开发过程中发生的各项费用，包括：（1）研发活动直接消耗的材料，燃料和动力费用。（2）企业在职研发人员的工资、奖金、津贴、补贴、社会保险费、住房公积金等人工费用以及外聘研发人员的劳务费用。（3）用于研发活动的仪器、设备、房屋等固定资产的折旧费或租赁费以及相关固定资产的运行维护、维修等费用。（4）用于研发活动的软件、专昨权、非专利技术等无形资产的摊销费用。,（5）用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，设备调整及检验费，样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费等。（6）研发成果的论证、评审、验收、评估以及知识产权的申请费、注册费、代理费等费用。（7）通过外包、合作研发等方式，委托其他单位、个人或者与之合作进行研发而支付的费用。（8）与研发活动直接相关的其他费用，包括技术图书资料费、资料翻译费、会议费、差旅费、办公费、外事费、研发人员培训费、培养费、专家咨询费、高新科技研发保险费用等。注：企业依法取得知识产权后，在境内外发生的知识产权维护费、诉讼费、代理费、“打假”及其他相关费用支出，在管理费用中据实（直接）列支，不作为研发费用。,企业研发人员，指从事研究开发活动的企业在职和外聘的专业技术人员以及其提供直接服务的管理人员。企业研发机构，指按照国家认定企业技术中心管理办法（国家发展改革委令第53号）认定的企业技术中心及分中心，企业按照国家有关规定组建的国家（重点、工程）实验室、国家工程（技术）研究中心及其他形式的研发机构，以及企业内部设置的、经当地市级以上有关主管部门认定的研发中心、研究院所，与高等院校及科研机构联合设立的博士后站、中试基地、实验室等。财企2007194号,会计制度：新产品、新技术、新工艺研究开发费用企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，包括：1、新产品设计费；2、工艺规程制定费；3、设备调整费；4、原材料和半成品的试验费；5、技术图书资料费；6、未纳入国家计划的中间试验费；7、研究机构人员的工资；8、研究设备的折旧；9、与新产品的试制、技术研究有关的其他经费；10、委托其他单位进行科研试制的费用。,税法规定：企业所得税法第三十条企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：（一）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用（二）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。企业所得税法实施条例第九十五条企业所得税法第三十条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。,差异及处理：（1）研究费用会计准则：费用化，计入管理管理费用（计入损益）。税法：据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除。（2）开发费用会计准则：符合条件的，资本化，确认为无形资产；使用后摊入管理费用（计入损益）。税法：形成无形资产的，按照无形资产成本的150%（摊销）扣除。（3）所得税申报需纳税调整（调减应纳税所得额）,7、开办费会计准则企业在筹建期间内发生的开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等。在实际发生时，借记管理费用（开办费）贷记“银行存款”等科目。税法现无明确规定，但按照企业所得税法实施条例第三十条精神，可以扣除，无需纳税调整。企业所得税法实施条例第七十条不适用本项费用的处理。,8、安全生产、环境保护等费用（1）财务通则规定可以列入相关资产成本或当期费用其内容包括如下六方面：1）安全生产支出；高危行业企业安全生产费用（以下简称安全费用）是指企业按照规定标准提取，在成本中列支，专门用于完善和改进企业安全生产条件的资金。高危行业，是指从事矿山开采、建筑施工、危险品生产以及道路交通运输的企业以及其他经济组织。见高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法2）清洁生产；3）污染治理；4）地质灾害防治；5）生态恢复；6）环境保护。,企业财务通则第三十九条企业依法实施安全生产、清洁生产、污染治理、地质灾害防治、生态恢复和环境保护等所需经费，按照国家有关标准列入相关资产成本或者当期费用。财政部安全生产监管总局关于印发高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法的通知2006年12月8日财企2006478号：第六条矿山企业安全费用依据开采的原矿产量按月提取。第八条建筑施工企业以建筑安装工程造价为计提依据。第九条危险品生产企业以本年度实际销售收入为计提依据，采取超额累退方式按照标准逐月提取。第十条道路交通运输企业以营业收入为计提依据，按照标准逐月提取。,安全生产费用的使用和管理财企2006478号第十三条安全费用应当按照以下规定范围使用。（一）完善、改造和维护安全防护设备、设施支出；（二）配备必要的应急救援器材、设备和现场作业人员安全防护物品支出。（三）安全生产检查与评价支出。（四）重大危险源、重大事故隐患的评估、整改、监控支出。（五）安全技能培训及进行应急救援演练支出。（六）其他与安全生产直接相关的支出。第十五条企业提取安全费用应当专户核算，按规定范围安排使用。年度结余结转下年度使用，当年计提安全费用不足的，超出部分按正常成本费用渠道列支。第十六条企业应当建立健全内部安全费用管理制度，明确安全费用使用、管理的程序、职责及权限，接受安全生产监督管理部门和财政部门的监督。第十九条矿山企业已提取维持简单再生产费用的，应当继续提取维护简单再生产费用，但其使用范围不再包含安全生产方面的用途。,（二）销售费用企业会计准则应用指南：销售费用企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括：（1）保险费；（2）包装费；（3）展览费和广告费；（4）商品维修费；（5）预计产品质量保证损失；（6）运输费；（7）装卸费等；（8）以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用、与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出。,金融企业将销售费用与管理费用合并为“业务及管理费”：企业（金融）在业务经营和管理过程中所发生的各项费用，包括折旧费、业务宣传费、业务招待费、电子设备运转费、钞币运送费、安全防范费、邮电费、劳动保护费、外事费、印刷费、低值易耗品摊销、职工工资及福利费、差旅费、水电费、职工教育经营、工会经费、会议费、诉讼费、公证费、咨询费、无形资产摊销、长期待摊费用摊销、取暖降温费、聘请中介机构费、技术转让费、绿化费、董事会费、财产保险费、研究费用、提取保险保障基金等。,1、保险费保险费主要是指企业列支的各类商业保险费用。会计准则规定：企业发生的各类商业保险费用据实在“销售费用”科目中核算，借记“销售费用”科目，贷记“银行存款”科目。税法规定：企业所得税法实施条例第三十六条除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。第四十六条企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。差异及处理财产保险与为特殊工种职工支付的人身安全保险费相同。为投资者或者职工支付的商业保险费，会计计入销售费用，税法不得扣除。纳税调整（增）。,2、广告宣传费会计准则综合企业会计准则应用指南的有关规定，广告宣传费应当包括广告费、宣传费和展览费。核算时均据实计入损益记入“销售费用”科目或“业务及管理费”科目。税法：第四十四条企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。自2008年月日起至2010年12月31日止，部分行业广告费和业务宣传费税前扣除的特殊规定：A对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除。超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。,B对采取特许经营模式的饮料制造企业，饮料品牌使用方发生的不超过当年销售（营业）收入30%的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中部分或全部归集至饮料品牌持有方或管理方，由饮料品牌持有方或管理方作为销售费用据实在企业所得税税前扣除。C烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。差异及处理会计据实列支，税法取额扣除出现暂时性差异，若干年需进行纳税调整。,3、赞助支出会计准则：公益性赞助支出列入营业外支出：一般赞助支出列入销售费用（按精神）。会计准则与财务通则均未对赞助支出内涵做出明确界定，处理也未明确规定。税法：一般赞助支出不得扣除。据所得税法第十条六款。赞助支出内涵：指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。据所得税法实施条例第54条。,4、佣金等业务费用财务通则：第四十条企业发生销售折扣、折让以及支付必要的佣金、回扣、手续费、劳务费、提成、返利、进场费、业务奖励等支出的，应当签订相关合同，履行内部审批手续。企业开展进出口业务收取或者支付的佣金、保险费、运费，按照合同规定的价格条件处理。企业向个人以及非经营单位支付费用的，应当严格履行内部审批及支付的手续。会计：企业发生的佣金等支出，在销售费用中据实列支。税法：关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知财税200929号1.保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%(含本数，下同)计算限额；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%计算限额。2.其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人(不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等)所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。,5、预计产品质量保证损失（1）会计准则（或有事项具体准则）确认时：借记“销售费用”科目，贷记“预计负债”科目；实际发生时：借记“预计负债”科目，贷记“原材料”等科目。（2）税法：实际发生时予以扣除。企业所得税法第八条企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。,（三）财务费用1、有关会计准则应用指南：企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。为购建或生产满足资本化条件的资产发生的应予以资本化的借款费用，在“在建工程”、“制造费用”等科目核算。税法：企业所得税法实施条例第三十七条企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予以扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可能性销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条件的规定扣除。,第三十八条企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利利支出和同业拆借利息支出、企业经批发行债券的利息支出；（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。第三十九条企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及向所有者进行利润分配相关的部分外，给予扣除。,企业所得税法第四十六条企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。企业所得税法实施条例第一百零九条企业所得税法第四十一条所称关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：（一）在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；（二）直接或者间接地同为第三者控制；（三）在利益上具有相关联的其他关系,企业所得税法实施条例第一百一十九条企业所得税法第四十六条所称债权性投资，是指企业直接或者间从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。企业间接从关联方获得的债权性投资，包括：（一）关联方通过无关联第三方提供的债权性投资；（二）无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资；（三）其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权,2、异同及处理（1）利息一般利息支出二者精神一致；但仍有如下分歧：一是非金融企业向非金融企业借款的利息支出会计：据实计入损益或予以资本化；税法：限额扣除，准予扣除额不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。二是从关联方接受（直接接收和间接接受）的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出。会计：据实计入损益或予以资本化；税法：税法规定不得在税前扣除。标准（财税2008121号）：金融企业债资比例的最高限额为51，其他企业债资比例的最高限额为21）。（2）汇兑损益会计与税法规定同,三、职工薪酬（一）概念及内容会计口径1、概念职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工；也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员，如董事会成员、监事会成员等。在企业的计划和控制下，虽未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但为其提供与职工类似服务的人员，也纳入职工范畴，如劳务用工合同人员。职工薪酬，包括企业为职工在职期间和离职后提出供的全部货币性薪酬和非货币性福利。提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。,2、职工薪酬包括：（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；值得注意新情况：见企业财务通则第四十一条企业可以根据法律、法规和国家有关规定，对经营者和核心技术人员实行与其他职工不同的薪酬办法，属于本级人民政府及其部门、机构出资的企业，应当将薪酬办法报主管财政机关备案。第四十二条企业应当按照劳动合同及国家有关规定支付职工报酬，并为从事高危作业的职工缴纳团体人身意外伤害保险费，所需费用直接作为成本（费用）列支。经营者可以在工资计划中安排一定数额，对企业技术研发、降低能源消耗、治理“三废”、促进安全生产、开拓市场等做出突出贡献的职工给予奖励。（2）职工福利费：主要是尚未实行分离办社会职能或主辅分离、辅业改制的企业，内设医务室、职工浴室、理发室、托儿所等集体福利机构人员的工资、医务经费、职工因公负伤赴外地就医路费、职工生活困难补助，以及按照国家规定开支的其他职工福利支出。据财务制度，从2007年起，一般企业无此开支。,（3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；养老保险费，包括根据国家规定的标准向社会保险经办机构缴纳的基本养老保险费，以及根据企业年金计划向企业年金相关管理人缴纳的补充养老保险费用。以购买商业保险形式提供给职工的各种保险待遇，也属于职工薪酬。（4）住房公积金；（5）工会经费和职工教育经费；（6）非货币性福利；（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出。如企业提供给职工以权益形式结算的认股权；以现金形式结算但以权益工具公允价值为基础确定的现金股票增值权等。,3、税法：税法包括所称工资薪金是指会计准则中的（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；（6）非货币性福利；（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出，不包括（2）职工福利费；（3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；（4）住房公积金；（5）工会经费和职工教育经费；企业所得税法实施条件第三十四条企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。,（二）职工薪酬（1-5）的确认和计量1、一般薪酬处理原则企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外，应当根据职工提供服务的受益对象，分别下列情况处理：（1）应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入存货成本或劳务成本。（2）应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本。（3）上述（1）和（2）之外的其他职工薪酬，确认为当期费用。,2、五险一金的处理原则企业为职工缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金，应当在职工为其提供服务的会计期间，根据工资总额的一定比例计算，按照上述1的规定处理。,3、与税法处理的异同（1）一般：据实扣除职工工资、奖金、津贴和补贴，要合理并支付，税法允许扣除（税法改变了原计税工资的限额扣除做法内资向外资靠拢）；无需进行纳税调整。见企业所得税法实施条例第三十四条。特殊：加计扣除职工为安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员的，工资、奖金、津贴和补贴，只要合理并支付，税法加计100%扣除。合理：判断主要从雇员实际提供的服务与报酬总额在数量上是否配比合理进行，凡是符合企业生产经营活动常规而发生的工资薪金支出都可以在税前据实扣除。,见：企业所得税法第三十条企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：（一）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；（二）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。企业所得税法实施条例第九十六条企业所得税法第三十条第（二）项所称企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。残疾人员的范围适用中华人民共和国残疾人保障法的有关规定。企业所得税法第三十条第（二）项所称企业安置国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资的加计扣除办法，由国务院另行规定。,（2）五险一金：限额扣除需进行纳税调整五险：范围和标准按国务院有关主管部门或者省级人民政府规定：已缴纳。（不包括企业为投资者或者职工