（公共管理专业论文）我国政府绩效审计问题研究.pdf

华东师范大学公共管理硕上学位论文 我国政府绩效审计问题研究 摘要 国外政府绩效审计已形成比较完整的审计准则和审计体系，我国政府 绩效审计还处于启动阶段，国家审计五年发展规划己明确提出要实现财务 收支审计和绩效审计并重的要求，同时开展政府绩效审计也是我国经济发 展的客观要求。本文拟探讨我国政府绩效审计的难点及对策等问题，以促 进适合中国国情的政府绩效审计制度的建立。 本文首先对绩效审计和政府绩效审计的理论作初步的探讨。包括绩效 审计的概念、要素、范围、以及与传统财务审计的区别等，并对政府绩效 审计的含义和职能进行了简要的阐述，最后指出我国开展政府绩效审计重 要意义。 第二部分作者在分析我国政府绩效审计的现状基础上，指出其存在的 主要问题，包括对绩效审计认识不足、不能全面实施绩效审计、绩效指标 评价体系不完善、没有公认可适用的绩效标准、较难获取准确充分的审计 证据等。 第三部分针对我国政府绩效审计存在的主要问题进行深入的原因分 析。指出制约当前我国政府绩效审计发展的主要的原因有：现行审计体制 是制约绩效审计发展的根本原因、有关绩效审计的法律法规和制度规范相 对滞后、我国现阶段的客观环境不利于绩效审计的开展、绩效审计的基础 工作比较薄弱、审计人员的素质未能适应绩效审计发展的需要等。 第四部分是我国开展政府绩效审计的对策探讨。针对上述存在的主要 障碍，从五个方面提出相应的解决对策：树立绩效审计观念、加强国家审 计机关的独立性；建立政府绩效审计的法律、法规依据；构建政府绩效审 计评价体系；提高审计人员素质等。 关键词：审计绩效审计政府绩效审计 华东师范大学公共管理硕士学位论文 我国政府绩效审计问题研究 a b s t r a c t a r e l a t i v e l yc o m p l e t es e to fa u d i ts t a n d a r da n da u d i ts y s t e mh a sa l r e a d y b e e n b r o w 【g h t i n t oe x i s t e n c ei no v e r s e a s g o v e r n m e n tp e r f o r m a n c e a u d i t m e a n w h i l e ，g o v e r n m e n tp e r f o r m a n c ea u d i ti nc h i n ai ss t i l la tas t a r t i n gs t a g e n o w i nt h e5 - y e a rd e v e l o p m e n tp l a no fn a t i o n a la u d i t b o t hf i n a n c i a la u d i ta n d p e r f o r m a n c ea u d i ta r ee m p h a s i z e de x p l i c i t l y m e a n w h i l et h ed e v e l o p m e n to f g o v e m m e n tp e r f o r m a n c e a u d i ti st h eo b j e c t i v e r e q u i r e m e n tf o re c o n o m i c d e v e l o p m e n to fo u rc o u n t r y t h i st h e s i sp l a n st op r o b ei n t oq u e s t i o n s ，l i k e d i f f i c u l tp o i n ta n dc o u n t e rm e a s u r e sa b o u tg o v e r n m e n tp e r f o r m a n c ea u d i t ，e t c ， i no r d e rt op r o m o t et h eb u i l d i n go ft h eg o v e r n m e n tp e r f o r m a n c ea u d i ts y s t e m s u i t a b l ef o rt h ec h i n e s ea c t u a lc o n d i t i o n s f i r s t l y , t h ea u t h o rp r e l i m i n a r i l yd i s c u s s e st h et h e o r yo fp e r f o r m a n c ea u d i t a n dg o v e r n m e n tp e r f o r m a n c ea u d i t p o i n t i n go u tt h em e a n i n go fp e r f o r m a n c e a u d i t ，t h ek e ye l e m e n t s 、s c o p e 、a n dw i t ht h ed i s t i n c t i o nb e t w e e nt r a d i t i o n a l f i n a n c i a la u d i t sw i t hp e r f o r m a n c ea u d i t a tl a s tt h ea u t h o rp o i n t so u tt h e i m p o r t a n c eo fg o v e r n m e n tp e r f o r m a n c ea u d i t i nt h es e c o n dp a r t ，t h ea u t h o rp o i n t so u tt h em a j o rp r o b l e m so fc h i n a g o v e r n m e n tp e r f o r m a n c ea u d i to nt h eb a s i so ft h es t a t u sq u o i n c l u d i n g i n s u f f i c i e n tu n d e r s t a n d i n go ft h ep e r f o r m a n c ea u d i t s ，p e r f o r m a n c ea u d i t sn o tb e f u l l yi m p l e m e n t e d ，i n d i c a t o r so fa c h i e v e m e n te v a l u a t i o ns y s t e mi m p e r f e c t , n o t r e c o g n i z e dt h ea p p l i c a b l ep e r f o r m a n c es t a n d a r d s ，m o r ed i f f i c u l tt oo b t a i n a c c u r a t ef u l la u d i te v i d e n c e t h i r d l y , t h ea u t h o ra n a l y s e st h em a i nr e a s o nt oc a u s et h ep r o b l e m so fc h i n a g o v e r n m e n tp e r f o r m a n c ea u d i t 1 n h em a i nr e a s o n sa sf o l l o w s ：t h ec u r r e n ta u d i t s y s t e mi st h ec o r er e a s o nt oc o n s t r a i nt h ed e v e l o p m e n to fc h i n ag o v e r n m e n t p e r f o r m a n c ea u d i t s ；1 1 1 es y s t e mo fl a w sa n dn o r m sa r er e l a t i v e l ys t a g n a n t ；t h e o b j e c t i v eo ft h i se n v i r o n m e n ti sn o tc o n d u c i v et ot h ep e r f o r m a n c ea u d i t ；t h e b a s i sw o r ko fp e r f o r m a n c ea u d i ti sr e l a t i v e l yw e a k ，a n dt h ea u d i t o r sf a i l e dt o m e e tp e r f o r m a n c ea u d i tq u a l i t yd e v e l o p m e n tn e e d s f i n a l l y , t h ea u t h o rg i v e ss o m ec o u n t e r m e a s u r e st o s e t t l et h ea b o v e o b s t a c l e so fg o v e r n m e n tp e r f o r m a n c ea u d i t t h er e l e v a n ts o l u t i o n sa r e e s t a b l i s h i n gt h eg o v e r n m e n tp e r f o r m a n c ea u d i tc o n c e p t ；s t r e n g t h e n i n gn a t i o n a l i n d e p e n d e n c eo ft h ea u d i to r g a n s ；t h ee s t a b l i s h m e n to fp e r f o r m a n c ea u d i to f g o v e r n m e n tl a w s a n dr e g u l a t i o n sb a s i s ；c o n s t r u c t i o no ft h eg o v e r n m e n t p e r f o r m a n c ea u d i te v a l u a t i o ns y s t e m ；i m p r o v i n ga u d i t o r sq u a l i t ya n ds oo n k e yw o r d s ：a u d i t ，p e r f o r m a n c ea u d i t ，g o v e r n m e n tp e r f o r m a n c e a u d i t t l i 学位论文独创性声明 本人所呈交的学位论文是我在导师的指导下进行的研究工作及取得的 研究成果。据我所知，除文中已经注明引用的内容外，本论文不包含其他 个人已经发表或撰写过的研究成果。对本文的研究做出重要贡献的个人和 集体，均已在文中作了明确说明并表示谢意。 作者签名： 历家祝 学位论文授权使用声明 本人完全了解华东师范大学有关保留、使用学位论文的规 定，学校有权保留学位论文并向国家主管部门或其指定机构送交 论文的电子版和纸质版。有权将学位论文用于非赢利目的的少量 复制并允许论文进入学校图书馆被查阅有权将学位论文的内容 编入有关数据库进行检索有权将学位论文的标题和摘要汇编出 版保密的学位论文在解密后适用本规定 学位论文作者签名：考象钇 导师 日期：趣 ! ：纠 日期： 妖 华东师范大学公共管理硕士学位论文我国政府绩效审计问题研究 引言 一、研究背景 随着现代社会经济的迅猛发展，政府所承担公共经济责任的范围不断 扩大，导致政府财政支出数额的急剧增加，其形式也趋于多样化。与此同 时，社会公众对政府承担的公共经济责任的要求也日渐提高，人们十分关 注政府在承担公共经济责任的过程中，是否节约地使用公共资金，其效率 和效果又是如何。公共财政体系下要求政府使用有限的资源，最大限度地 向社会提供公共服务，不断提高工作效率和效果。如何提高我国政府工作 的效率，防止人浮于事；如何提高资金的使用效果，把钱用在刀刃上；如 何最大限度地发挥财政资金的使用效益，取得良好的经济效益和社会效益， 已成为迫切需要解决的问题。这就要求国家审计机关对政府运作的相关方 面进行审查，以满足社会公众对此类信息的需求，政府绩效审计的理念在 我国也应运而生。 二、研究意义 我国自2 0 0 3 年审计署颁布“五年规划”( 即审计署2 0 0 3 至2 0 0 7 年 审计工作发展规划以下简称规划) 以来，“经济效益审计”、“绩效审 计”、“3 e 审计”等，这些字眼就频频进入我们的视线。规划的颁布标 志着大范围开展政府绩效审计在我国正式揭开序幕，政府审计的重点，正 从过去的合规性审计“钱是怎么花的”，逐渐转向绩效审计“花钱的效果”。 政府绩效审计是国家审计发展到一定阶段的审计形式，是国家审计机关利 用专门的审计方法和依据一定的审计标准评价公共政策、计划、项目或组 织是否已经或正在按照经济性、效率性和效果性的要求进行，并根据评价 结果提出可行性建议的一种审计行为。规划要求“实行财政财务收支的 真实合法审计与效益审计并重，逐年加大效益审计的份量，争取到2 0 0 7 年， 投入效益审计力量占整个审计力量的一半左右”。因此，如何有效地开展政 府绩效审计已成为当前我国的理论界和实务界比较关注的话题。随着我国 政治、经济体制的改革和公共管理理念的深入，绩效审计也正在成为我国 政府审计的一项重要内容。政府绩效审计在国外已经实行多年，而我国尚 处于起步阶段。在我国，由于政府绩效审计概念引入的时间很短，人们对 其认识很模糊，并且与美国、英国、加拿大、澳大利亚等其他已经比较成 熟的开展绩效审计的国家相比，我国的政府绩效审计起步比较晚，相关的 研究和实践也比较少，迫切需要开展政府绩效审计理论与实务的研究。因 此研究在我国公共财政体系下的政府绩效审计理论，对指导政府绩效审计 实务，推动绩效审计在我国的发展，具有重要意义。 同时由于我国市场经济的发展和公共财政框架的逐步建立，人们对加 强公共资金使用情况监督的要求增多，对提高资金效率的要求也越来越严 格，在我国开展绩效审计的有着很强的现实意义。首先，开展绩效审计是 建立高效廉洁政府的需要。高效廉洁的政府，是现代化民主社会的基本特 征。在以市场经济为中心的今天，如果能对政府工作的经济性、效率性和 效果性进行经常性审计监督，那么，官僚主义和腐败现象就会少一些，经 济决策就会更准确，国家的经济损失就会更少，社会效益也会大大提高。 第二，开展绩效审计是有效利用有限资源的需要。随着国家在社会经济生 活中的作用日益显著，公共支出占国民生产总值的比重不断上升，国家公 共开支的成倍增长和公营企业规模的不断扩大，特别是我国众多人口增长， 经济资源越来越不能满足社会的需要。目前我国的经济增长速度依然令世 界刮目相看，按照可持续发展战略的要求，我们应更加珍惜宝贵的自然资 源和人力资源。第三，开展绩效审计是维护广大人民群众利益的根本需要。 政府受人民之托、用人民的钱，理所当然为人民力事。在民主社会，政府 负有以最经济，最有效的办法使用管理各项资源、并使各项资源的使用最 大限度地达到预期目的。 三、国内外研究现状 “绩效审计”这一概念首见于1 9 4 8 年3 月阿瑟肯特在美国内部审 计师杂志上发表的“经营审计”一文，最早有关绩效审计的论著，当属 美国管理咨询师威廉伦纳德于1 9 6 2 年撰写的管理审计( w i l l i a m p l e o n a r d ，1 9 6 2 ) ，随后也有一些述及该方面的文章和专著，如1 9 7 2 年美国 管理协会出版的经营审计等。 我国对绩效审计的理论探索始于1 9 8 2 年，国内较早的有关绩效审计的 学术论文是徐日清和肖正乾撰写的“经济效益审计初探”，收录于上海市 会计学会1 9 8 2 年年会论文选；最早出版的译著是由张国祥等翻译的美国 2 学者奥赫伯特等( 1 9 7 9 ) 的管理绩效审计学，这部译著与后来约翰格 林( 1 9 8 5 ) 的绩效审计、r e 布朗的政府绩效审计都是早期介绍 西方政府绩效审计的著作。国内较早的绩效审计论著是吕文基1 9 9 2 年撰写 的经济效益审计教程，后来李风鸣( 1 9 9 3 ) 、李敦嘉( 1 9 9 6 ) 、王光远( 1 9 9 6 ) 、 陈思维等( 1 9 9 7 ) 、竹德操等( 1 9 9 7 ) 、陈守德( 2 0 0 0 ) 、邢俊芳等( 2 0 0 1 ) 也都撰写过有关的专著。 绩效审计从侧重于引进和介绍国外绩效审计的理论与实务，到逐步转 向探讨如何建立有中国特色的绩效审计，对绩效审计的定义、职能等基本 理论进行了广泛的研究，取得一些积极的成果。而公共财政框架目前正在 建立和完善过程中，公共财政框架下的政府绩效审计研究，这种偏向实务 性的研究课题目前还是比较少的。 四、研究思路及本文的框架结构 论文首先对绩效审计和政府绩效审计的相关理论和涵义做初步的探 讨，接着在分析我国政府绩效审计的现状基础上，指出其存在的主要问题， 并对产生这些问题的原因进行了深入的分析，最后从五个方面具体提出发 展我国政府绩效审计的对策。 3 第一章政府绩效审计概述 1 1 绩效审计概述 1 1 1 绩效审计的概念 从历史文献考查可以发现绩效审计起源于2 0 世纪加年代。1 9 2 9 - - 1 9 3 3 经济危机大面积席卷资本主义世界，以市场自由经营为中心内容的马歇尔 古典经济学说走向衰落。“主张全面干预社会经济生活的凯恩斯主义占了上 风，凯恩斯主义有效的医治了真正的经济病症并为资本主义制度设计 了可避免现行经济形态全部毁灭的实用政策。”【1 】尤其是二战后，政府在 社会经济生活中的作用与日俱增，针对市场失灵，政府通过各种宏观经济 政策对其进行调节，导致公营部门的大批涌现和国家公共资金占用的成倍 增加，经济资源越发满足不了需要。在这种严峻的压力下，人们对公营部 门提高支出效益和明确支出经济责任的要求越来越高，要求政府对其所管 理和使用公共资源强化经济责任的呼声越来越高；同时，人们获得政府使 用和管理公共资源的效率和效果方面信息的欲望也不断膨胀。政府审计可 以满足这种需要。它以独立的第三者的身份向公共资源的所有者或其他利 害关系人提供客观公证的信息，绩效审计便应运而生。美国开辟了绩效审 计的先河，早在1 9 4 5 年通过联邦公司控制法案，要求会计总署不仅应 直接评价公营企业的合规性，而且应对管理效率和内部控制系统的效率加 以评价。这是美国最早的绩效审计方面的规范。 同其他审计种类一样，绩效审计产生和发展的理论基础是受托经济责 任关系。绩效审计起源于这样一种经济责任关系：政府作为受托方对公共 资源进行管理和经营，在资源越来越少的情况下，对公共资源的所有者一 一公众负有不断提高公共资源的使用效率和效果的责任。 2 0 世纪4 0 年代，绩效审计应运而生的原因有四： 1 、凯恩斯革命使政府在社会经济生活中的作用日益显著 1 9 2 9 - - 1 9 3 3 年的经济危机使资本主义认识到，以市场调节和自由经营 为中心的马歇尔古典经济学说有其不可避免的缺陷。于是，主张政府全面 1 1 1 文硕，世界审计史，企业管理出版社，1 9 9 6 ，( 1 1 ) ，p 6 3 5 。 4 干预社会经济生活的凯恩斯主义，由于能够有效地医治“真正的经济病症”， 开始风靡整个资本主义世界。针对市场失灵，政府通过财政政策和货币政 策对国家宏观经济进行调节，政府在社会经济生活中开始发挥越来越大的 作用，在保障社会经济的发展方面担负着更加重要的责任。 2 、公众的民主意识增强，要求政府加强经济责任的呼声越来越高 随着政府加强对经济的干预，国家的公共支出占国民生产总值的比例 大幅度上升。公众作为公共资源的所有者希望获得政府使用和管理公共资 源的效率和效果方面的信息，要求政府加强使用和管理公共资源的经济责 任的呼声越来越高，审计可以满足这种需求，从独立的第三者的角度向公 共资源的所有者或其代表以及其他利害关系人提供客观公正的信息。 3 、政府机构的规模、费用和复杂性，使绩效审计成为必然 为在社会经济生活中更好地发挥作用，政府机构也想方设法改善对公 共资源的使用和管理。政府机构的规模不断扩大，管理和控制活动不断增 强，政府机构的开支也与日俱增。在这种情况下，授予政府使用和管理公 共资源权利的公众及其代表无法直接了解政府管理公共资源的状况，对政 府经济责任的履行情况更是无从评价，因此，由专业审计人员实施绩效审 计，提供客观公正的反馈信息就成为必然。 4 、传统财务审计与管理学科开始融合，为绩效审计的开展作了技术准 备 2 0 世纪4 0 年代，传统的财务审计理论与内部控制研究成果相结合，推 动了审计方法的变革，使审计人员的视野从单纯的财务报表扩展到一个组 织的管理全过程，标志着审计学科与管理学科开始融合。这一融合催生了 民间审计领域的管理咨询业务和政府审计领域的绩效审计由于评价对象的 多样性和综合性，绩效审计过程中通常要运用许多其他学科的知识和技术， 包括教育、计算机系统分析、工程设计、统计、社会学等。正是审计学科 与其他学科的融合，为绩效审计的广泛开展提供了技术上的可能所以，绩 效审计的产生不是偶然的，它是在多种因素的共同作用下产生和发展起来 的。 国际上对绩效审计主要采用“3 e ”定义，即指对经济性、效率性和效 5 果性的审计。i t ! r e 布朗( 1 9 9 2 ) 认为，“绩效审计就是对一个工作项目的效益和效 果进行传统的分析。【2 】 1 9 9 4 年美国会计总署修订的政府的机构、计划项目、活动和职责的 审计准则认为，“绩效审计就是客观地、系统地检查证据，以实现对政府 组织、项目、活动和功能进行独立地评价的目标，以便为改善公共责任性， 为采用纠正措施的有关各方进行决策以便实施监督提供信息。” 1 9 8 6 年最高审计机关第十二届国际会议发表的关于绩效审计、公营 企业审计和审计质量的总声明中，将绩效审计定义为对公营部门管理资 源的经济性( e c o n o m y ) 、效率性( e f i c i e n c y ) 和效果性( e f e c t i v e n e s s ) ( 即 “3 e ”) 的评价与监督。 国际会计师联合会认为，绩效审计的目标是向用户提供独立的业绞信 息和系统的认定保证。此外，德国联邦审计院、荷兰审计院等对绩效审计 都有类似或近似的界定。 我国学者除了基本赞同“3 e ”定义外，主要是对经济效益审计加以界 定。如竹德操等认为，“经济效益审计是由独立的审计机构或审计人员，对 被审计单位或项目的经济活动进行综合的、系统的审查、分析，对照一定 的标准评定经济效益的现状和潜力，提出提高经济效益的建议，促进其改 善管理、提高效益的一种审计活动”。1 3 】 李风鸣认为，它是“以评价实现经济效益的程度和途径为内容，以促 进经济效益提高为目的所实施的审计”。【4 】 周勤业( 1 9 9 6 ) 认为，它是“经济效益实现途径的开发利用和实现程 度的审计”。 管锦康认为，它是“指专门机构或人员，接受财产所有者的授权或委 托，对财产经营管理者利用财产经济贵任效益性方面所进行的独立性的经 济监督”。【5 】 本文认为，绩效审计是指由独立的审计机构或人员，依据有关法规和 i t 宋常，吴少华，我国政府绩效审计理论研究回顾与展颦，中国内部审计网，2 0 0 4 0 8 0 5 。 1 2 1 r e 布朗，t 加勒，c 威廉斯，政府绩效审计，中国财政经济出版社，1 9 9 2 ，5 。 哪竹德操，经济效益审计，中国审计出版社，1 9 9 7 4 。 1 4 1 宋常，吴少华，我国政府绩效审计理论研究回顾与展望，中国内部审计嘲，2 0 0 4 0 8 0 5 。 嗍管锦康，中国会计研究文献摘编1 9 7 9 1 9 9 9 一一审计卷，中国会计研究文献，2 0 0 2 ，p 41 6 。 6 标准，运用审计程序和方法，对被审单位或项目的经济活动的合理性、经 济性、有效性进行监督、评价和鉴证，提出改进建议，促进其管理、提高 效益的一种独立性的监督活动。 目前，绩效审计概念主要运用在政府审计中。 1 1 2 绩效审计的三要素 经济性、效率性和效果性是绩效审计的三个基本要素。经济性 ( e c o n o m y ) 是指以最低的资源耗费获得一定数量和质量的产出，也就是节 约程度：效率性( e f f i c i e n c y ) 是指产出如产品、服务与投入的关系，即以 最小的投入取得一定的产出或以一定的投入取得最大的产出；效果性 ( e f f e c t i v e n e s s ) 是指多大程度上达到政策目标、经营目标和其他预期结果， 即预期结果与实际结果之间的关系。根据三要素的定义，三者之间的关系 可用下图1 表示。 图1三要素的关系图 由图1 可见，三个要素是相互区别而又相互联系的。经济性审计主要 局限于资源方面，即“投入”方面( 钱花的少，注意是在保证一定质量的 前提下) 。而效率性审计主要涉及对资源使用情况的审查，即“投入”与“产 出”的关系，如果以较少的投入取得一定数量的产出，或以一定数量的投 入获得更多的产出，都可以说效率是提高的( 钱花的合理) 。效果性审计是 对经济活动后产出情况的审查( 钱花的恰当) 。 7 经济性应该是在效果有保障条件下的节约，效率性的最终目的也是要 达到效果性。可以说，经济是前提，效率是过程，效果是目的，经济性、 效率性都应与效果性相一致。在绩效审计评价中，应该以“效果好”为优 先选择条件，实行以实现“效果性”为主导地位的综合审计评价。 通过上述分析，可以真实地感受到三个要素之间是环环相扣，密不可 分的。而事实上，三要素之间也并没有明显的界限区分，实际业务中更难 把三者完全割裂开来，因此，绩效审计应将三者作为一个整体加以审计。 孤立的强调经济性、效率性都是无意义的。 例如，对某医院大楼项目进行的绩效检查就可能包括下列三个方面或 其中的某一方面： 第一，经济性：根据投标、合同以及项目控制程序确定医院及其附属 设施是否根据要求按照规定的时间并用最低的成本或在批准的费用范围内 建成，有无浪费； 第二，效率性：病房、病床、手术室和设备的使用情况；医疗和行政 管理人员的配备和结构如何；服务是否完善，维护、管理和资源分配系统 是否有效率等； 第三，效果性：是否缓解了居民就医难的状况，比如，病人排队等候 现象的减少，手术实施次数的增加，诊断及治疗比例的提高等：是否促进 了公众健康和生活质量的提高，死亡率是否下降等。 1 1 1 1 3 绩效审计的范围 绩效审计范围应包括以下几个方面： 1 、财政预算的编制 财政预算编制过程是国家财政活动的重要组成部分。从总体上说，这 项工作分为两个环节：一是财政部门组织预算草案的编制；二是“人大” 对财政预算草案的审议并通过。财政绩效审计是在“人大”在审议通过财 政预算草案前，由审计机关对财政部门组织预算草案编制过程的审计。在 财政部门组织财政预算草案的编制过程中最能体现财政活动绩效的是预算 草案编制在程序上是否符合要求，这反映了预算草案编制的效率性；预算 1 1 】黄妍强，“续效审计比较“，广东审计，2 0 0 3 ，f i o ) ，p 2 0 。 8 草案编制在结果上是否科学、可行。财政预算资金的收入、分配方案是否 在不同行业、不同地区之间保持公正、公平，这体现了预算草案编制的合 理性。目前，财政机关将预算草案编制完毕，经政府主要领导讨论同意后 直接由人大会议审议，事前并未交审计机关进行审计，尽管目前财政预算 草案在提交人大会议前不交审计机关审计的理由有许多，但是随着我国审 计工作与人大审议预算草案的制度的逐步完善，财政预算草案编制将成为 财政绩效审计的一项重要内容。 2 、财政资金收入 财政资金收入是国家财政机关、税务机关及其他有权收费的政府机关 从企事业单位或纳税个人收取的各项税费的活动。组织财政资金收入是财 政、税务及其他相关政府部门的一项重要职能。在组织财政资金收入过程 中，财政预算收入工作任务是否有效完成，不仅取决于预算本身的科学性、 合理性，预算指标制定的适当性、可行性。而且也取决于财政，税务部门 及其他相关政府部门的责任心和工作效率。财政税务部门及其他相关政府 部门组织财政资金收入过程则是财政预算执行主要内容之一。财政资金收 入绩效审计，主要是针对财政收入预算执行情况所进行的审计，包括预算 内收入和预算收入的审计，主要强调对财政预算收入执行过程，是否按照 规定的预算执行进度，及时定额地完成各项财政资金的征收、入库、解缴 任务，实质上这是一种“业绩”或“效率”审计。 3 、财政资金分配 财政资金分配活动应包括预算分配方案和执行两个环节，在编制预算 过程中，对财政资金的分配起主导作用的是分配活动。虽然预算分配方案 的执行在预算资金分配过程中不起主导作用，但是这个环节则是决定预算 分配资金能及时有效发挥作用，实现预算目标的重要环节。财政资金分配 绩效审计主要是针对财政资金分配方案执行进度和规模所进行的审计，它 主要强调资金分配进度是否严格执行财政预算分配方案规定，分析预算执 行进度快与慢的原因，以评价预算执行进度的适当性。同时，还分析预算 资金分配规模是否按预算严格控制，分析预算资金分配规模对预算资金分 配效果的影响，以评价预算分配规模的合理性。 4 、财政资金使用 9 财政资金使用主要是指预算资金分配到各个具体项目或预算资金使用 单位，由各项目业主或预算资金使用单位对预算资金的项目资金安排、筹 集、吸纳以及开支使用活动。财政资金使用涉及面非常广泛。按照其用途 分类，主要分为用于党政机关、事业单位等预算资金使用单位行政、事业 费开支和用于新增固定资产( 基础设施，投资建厂等) 购置和建设的费用 开支。财政资金使用绩效审计，主要是针对党政机关、事业单位行政费用 和事业费的使用效率和效果、固定资产投资项目的建设资金经济节约性和 项目运行的效益性进行的审计。在党政机关，主要强调的是日常工作效率 各项工作计划目标是否保质保量完成；在事业单位，除了强调日常工作效 率提高外，还注重各项事业开展是否符合社会发展的要求：对于固定资产 投资项目，既要注重项目投资建设过程中，资金使用的经济性、效率性， 同时也更要注重投资项目运行的效率性、效益性。财政资金使用绩效审计 是一种包括效率性、经济性，效果性在内的一种复合性审计。 1 1 4 绩效审计与传统财务审计的区别 传统的财务审计和绩效审计虽然有联系，但也有明显的区别，而且这 种区别不仅仅表现在审计的具体内容上，还表现在审计的目的、依据、范 围、方式和方法等方面。 表1 绩效审计与传统的财务审计的比较 绩效审计财务审计 审计目的经济性、效率性和效果性真实性和合规性 财政财务收支及其会计资料、生产、 财政财务收支及其会计 审计范围技术、工程、经营与计划、决策、管 资料 理、组织结构、控制系统等方面 财政、财务、会计等法 审计依据经济性、效率性和效果性的有关标准 令、制度、规章 财政制度( 财务通则) 、 评价标准经济性、效率性和效果性的有关标准 会计准则 审计方法除传统审计方法外，还利用系统分析传统的审计方法 1 0 和科学管理等方面的方法 审计方式专项审计( 调查) 多，全面审计少有全面和专项审计 审计职能侧重评价主要是鉴证 审计作用主要是建设性作用防护性是其主要作用 如表1 所示，绩效审计与传统的财务审计不同之处是： 1 审计目的：财务审计在于证实被审计事项的真实性和合规性；绩效审 计是证实经济性、效率性和效果性。 2 审计范围：财务审计主要是财政财务收支及其会计资料：绩效审计除 此而外还涉及有关的工程、决策、管理、组织结构、控制系统等方面。 3 审计依据：财务审计主要是财政、财务、会计等法令、制度、规章、 规范；绩效审计则需依据有关的政策、决策、计划、方案、法规，以及经 济合同、管理制度等。 4 评价标准：财务审计主要运用财政制度( 财务通则) 、会计准则；绩 效审计则采用能够评价、证实、确定其经济性、效率性和效果性的有关标 准，如预算、计划或方案所达到的目标，生产、技术、工程的定额、指标 或标准，本单位、同行业、国际上的可比水平，以及执行考核的责任目标 和业绩标准等。 5 审计方法：财务审计主要采用一般审计方法，如审阅、核对、盘点、 调整，分析法等；绩效审计除此而外，要按照审计项目所需评价效益事项 而运用不同的经济分析、数学分析、经济论证或其他管理科学方法等( 如 评价投资效果应用净现值法，成本效益应用价值工程法等) 。 6 审计方式：财务审计与绩效审计有相同也有差异之处。例如： ( 1 ) 财务审计有全面和专项审计，定期和临时审计，现场和送达审计 等方式；绩效审计都可应用，但无论就单位、部门、地区或全国来看，进 行专项审计( 调查) 多，全面审计少；从时期看，年度审计( 或常采用几 年一次的轮回审计) 少，不定期的审计项目多；从审计地点看，现场进行 检查、取证、分析的方式多，以书面资料或电子数据实施的送达审计少。 ( 2 ) 财务审计大多是对单位或部门的会计资料进行审计，处于微观性 质，即使发现普遍的问题需在多个单位检查、取证以形成宏观性的结论和 1 1 建议，其事项较少。绩效审计除进行微观性的审计外，还侧重于全国、地 区、行业范围内具有普遍性、倾向性、苗头性的问题。 ( 3 ) 财务审计主要是事后审计。而绩效审计还有事前、事中、事后和 后续审计。 7 审计职能：一般认为审计具有评价，鉴证、监督职能。财务审计主要 是鉴证，而最后是通过鉴证执行监督。绩效审计侧重评价，最后仍是对防 止损失、浪费和提高效益进行监督。两者有差异，也有共性。 8 审计作用：通过财务审计能够促进核算正确、收支合规、资产完整、 盈亏真实，防护性是其主要作用。它通过审计也揭示管理失控，促进其健 全管理，也存有建设性作用。通过绩效审计，可以促进改善财务收支、资 金运用的管理、生产经营支出或成本的控制，进而改进生产技术经营，加 强控制机制，提高决策和计划水平，乃至促进宏观经济的治理和调控，提 高单位、地区或是社会的经济效益，所以它具有建设性作用；但从防止资 金使用不当、控制系统失效等而言，也有防护性作用。财务审计与绩效审 计的主要作用仍具有差别。 从财政财务审计和绩效审计比较中可以看出：前者的目的在于查明财 务收支和经济核算资料的真实性、正确性和合理性，进行经济公证，借以 确定和解脱经济责任，主要用于查错防弊，以保护原则为主；后者的目的 在于确定经济效益并做出评价，借以寻求提高经济效益的途径，以建设性 原则为主。前者审计以会计法、财政财务制度、财经法纪和财务活动事实 为主要依据；后者除此外，还要以业务、技术经济效益考核标准和经济活 动事实为依据。财政财务审计以事后审计及定期审计为主：绩效审计则以 事前、事中审计为主，定期审计与经常性审计相结合。财政财务审计主要 由专业审计人员进行，主要使用审查书面资料和证实客观事物的方法；而 绩效审计，不仅是由专业审计人员进行，还要有工程技术等方面的内行专 家参加，同时还要运用现代管理的一些先进方法。 1 1 5 绩效审计与效益审计 目前，在我们国家有许多审计文献将绩效审计与效益审计这一术语混 同使用。随着绩效型审计工作在我国今后不断展开，在使用或翻译绩效型 审计这一术语时应加以规范，可以统一使用“绩效审计”这一比较规范的 术语。主要理由有三个方面： 1 、“效益”与“绩效”这一术语在中文词意上有区别 我们使用绩效审计这一术语时，这里的“绩效”应由三个要素构成。 即，经济性、效率性、效果性。而在使用“经济效益审计”这一术语时， 这里的“经济效益”从词义上讲，应是指投入与产出的关系。而绩效审计 三要素中的第二个要素，即“效率性”是反映投入与产出的关系内容的。 因而，从词意上讲“经济效益审计”术语只与“绩效审计”术语中的第二 个要素，即效率性审计的概念有相似或重合之处。而无法将绩效审计中的 第一个要素和第三个要素，即经济性审计和效果性审计涵盖进去。从词义 上看“效益审计”只能反映绩效审计的一部分或其中的一个环节。因此， 从用词规范看，使用绩效审计术语较为妥当。 2 、使用绩效审计术语符合国际惯例 绩效型审计的术语使用问题，1 9 8 6 年4 月在悉尼召开了最高审计机关 第十二届国际会议，“绩效审计”列入了正式议题。会议建议以“绩效审计” 这一术语统一各种有关绩效型审计的名称，并在最后会议文件关于绩效 审计、公营企业审计和审计质量的总声明中正式使用了“绩效审计”这 个名称。 3 、采用绩效审计术语更能涵盖不同领域的绩效型审计工作 效益审计的开展，最初主要是从促进企业提高经济效益开始的，效益 审计术语更适用于企业。而对国家机关及事业单位绩效情况审计若简单使 用效益审计术语显得有些牵强而使用绩效审计术语既可适用于企业，又可 适用于国家机关、事业单位的绩效型审计。 1 2 政府绩效审计概述 1 2 1 政府绩效审计的含义 “政府绩效”是指政府在社会经济管理活动中的结果、效果和效能， 是政府行使其功能、实现其意志过程中体现出的管理能力。 从绩效审计主客体的来讲，参考世界上通行的惯例，绩效审计的主体 是政府审计机关。绩效审计的客体主要是公营部门、公共工程项目、公共 事业等。基于上述观点，笔者认为，政府绩效审计就是指国家审计机关对 政府及其各隶属部门、事业单位发生的经济活动的经济性、效率性和效果 性所进行的审查和评价，并以此来达到完善政府部门财政财务管理，强化 政府科学决策，确保责任落实，提高政府运作效率。它主要用“成本效益 比分析”方法进行成本效益考核，评判支出是否有良好的价值，假如政府 投入与产出具有有利关系，那么绩效良好，反之则不然。 1 2 2 政府绩效审计的目标与范围 审计目标是审计活动的既定方向和要达到的预定结果，也是审计理论 联系审计实践的桥梁。审计目标是审计与外部环境的纽带，它直接反映社 会环境的需求，影响和制约审计的外部环境的变化，会对审计目标提出调 整要求，进而引起审计实践的变革。同时，审计目标对审计人员的审计责 任也有直接影响，有什么样的审计目标就有什么样的审计责任。 目标：为公营部门改善一切资源管理奠定基础；力求决策者、立法者 和公众所利用的公营部门管理成果的信息质盆得到提高；促使公营部门管 理人员采用一定程序对绩效审计提出报告；确定较为适当的经济责任。 范围：它取决于每个最高审计机关的使命和特定环境。在决定审计范 围时，尤其是制定的审计政策存在着某些敏感性，应对制定决策所需资料 和决策目标进行分析和判断。1 1 j 1 2 3 政府绩效审计的职能 政府绩效审计的主要职能有三个：j l 矗督、评价、服务。 1 、监督职能 检查被审计单位的合法、合规性，并从中发现问题。比如被审计单位 在执行有关经济活动中是否按授权或既定目标履行经济责任，有无弄虚作 假、违法违规行为等等。 2 、评价职能 【1 1 邢俊芳，“续效审计与中国审计国际接轨谋求发展机遇”，审计署喇站，2 0 0 5 0 1 2 3 。 1 4 在监督的基础上对被审计单位的资金使用和项目执行情况，也即经济 性、效率性和效果性进行评价。比如，被审计单位所选用的执行方式是否 体现了经济性，所获得的结果是否与所使用的资源相匹配，结果是否与政 策目标保持一致，对社会的影响如何等等。 3 、服务职能 根据审计结果对问题的原因进行分析，并提出针对性的建议，督促被 审计单位或有关机构采取措施加以改进；同时为决策机构提供有用的信息。 其他政府审计也具有这三种职能，但其侧重点有所不同，绩效审计强 调评价职能，而一般财务审计更强调监督职能。【2 1 1 3 我国开展政府绩效审计的意义 我国的政府审计经过2 0 多年的工作取得了辉煌成绩，但仍然处于初级 阶段，尚未形成适合中国国情的绩效审计制度。而客观上我国社会主义市 场经济框架逐步建立完善，加入世贸组织使我国经济的发展愈发与世界接 轨，已经进入全面建设小康社会和和谐社会、加快推进社会主义现代化的 新的发展阶段，又要求我国的政府审计与时俱进、开拓创新，探索适合中 国国情的绩效审计制度。在这个大背景下，本文认为，研究探索政府绩效 审计的意义具体如下： i 3 1 有利于对权力的制约和监督 党的十六大给审计工作提出了新的任务，要求审计机关在对权力的制 约和监督方面发挥职能作用。开展政府绩效审计能够揭示由于对权力的制 约和监督不力，而导致决策不当，错误决策、盲目决策、轻率决策，以至 于出现违背产业结构调整要求，脱离客观实际，大搞“政绩工程”、“形象 工程”，造成严重损失浪费等问题，因此，探索政府绩效审计有利于对权力 的制约和监督。 2 1 政府绩效审计研究，玖玖税嘲，2 0 0 4 0 8 0 3 1 5 1 3 2 有利于建立高效廉洁政府的需要 高效廉洁的政府，是现代化民主社会的基本特征。在以市场经济为中 心的今天，在政府各部门以经济工作为中心的情况下，如果能对工作中的 经济性、效率性和效果性进行经常性审计监督，那么，官僚主义和腐败现 象就会少一些，经济决策就会更准确，国家的经济损失就会更少，社会效 益也会大大提高。目前在公共资金的使用上存在着不重视经济效益，不算 经济账，甚至严重浪费的现象，有限的资金没有得到合理有效的使用，使 政府的效能下降，并为某些腐败分子提供了方便。尽快开展绩效审计，有 利于监督政府工作的效益，有利于建立清正廉洁的政府。 1 3 3 有利于政府审计适应审计大环境的变革 目前，财政、投资等政府审计的重点领域发生着深刻的变革。为了适 应这种变革，保障与社会主义市场经济体制相适应的公共财政框架的建立 和完警，确保公共资金合法、高效的运转。同时，促进提高投资绩效，政 府审计必须强化对公共资金流转过程与使用效果和投资的监督与评价。政 府绩效审计的内容恰恰包含上述内容。 1 3 4 有利于有限资源的有效利用 随着国家在社会经济生活中的作用日益显著，公共支出占国民生产总 值的比重不断上升，中央政府和地方政府所承担的经济责任的范围已大大 扩展。国家公共开支的成倍增长和公营企业规模的不断扩大，特别是我国 众多人口增长，经济资源