（企业管理专业论文）我国国有商业银行内控制度研究.pdf

我国国有商业银行内控制度研究 摘要：8 0 年代以来，特别是进入9 0 年代，各国金融在自由化、创 新化、国际化，市场一体化过程中，风险问题日渐突出。其原因就是内控 制度的缺陷。本文正是基于这种认识，在参照国际规则、考察借鉴各国内 部控制制度实践及我国关于金融机构内部控制的一般性指导原则的基础 上，根据确保安全、兼顾效率的原则，提出了我国商业银行内部控制制度 的基本内容及运行机制的总体架构。同时，为保证上述架构下商业银行内 部控制制度有效运行，需要改革我国国有商业银行，提出：建立商业银行 股份公司制度，完善银行公司治理结构；实行“分业格局下的混业经营” 的业务经营管理制度，以兼顾商业银行安全与效率；培育商业银行文化； 建立商业银行内部控制制度与外部监督管理制度的协调制度，以便通过外 部力量促进内部控制制度的健全有效。主旨是通过制度借鉴、改革与创新， 构建适应我国市场经济发展、具有现代文明社会文化底蕴的商业银行内部 控制的基本制度框架。 关键词：国有商业银行、内控制度、股份制、“全能”经营、银行文 化，外部协调 t h e s t u d y o nt h ei n t e r n a lc o n t r o lo f s t a t e o w n e d b a n k s a b s t r a c t ：s i n c e1 9 8 0 s ，e s p e c i a l l yi nt h et i m e so f 1 9 9 0 s ，d u r i n g t h e p r o c e s s o ft h e i n t e g r a t i o n o fl i b e r a l i z a t i o n ，g e n e r a l a d o p t i o n o fm a r k e t p r i n c i p l e ， i n n o v a t i o n ，a n di n t e r n a l i 殂t i o n ，t h ep r o b l e mo f r i s ki sl o o m i n gl a r g e i tb o i l e d d o w nt ot h ed e f i c i e n c yo fi n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m t h i sa r t i c l e ，b a s e do nt h e k n o w l e d g e o fg e n e r a l g u i d a n c ep r i n c i p l e s ，c o n s u l t i n g i n t e r n a t i o n a l r u l e s ， i n v e s t i g a t i n ga n dp u t t i n gt h ef o r e i g nc o u n t r i e s i n t e r n a lc o n t r o lp r a c t i c e s ，a n d a c c o r d i n g t ot h ep r i n c i p l eo f e n s u r i n gs a f e t ya n de f f i c i e n c y , b r i n g sf o r w a r d t h e b a s i cc o n t e n t sa n dt h eg e n e r a lf r a m e w o r ko ft h ee f f i c i e n tr u n n i n go fi n t e r n a l c o n t r o li nc o m m e r c i a lb a n k s m e a n w h i l e ，t oe n s u r et h ee f f e c t i v e r u n n i n g o f t h e i n t e m a lc o n t r o l s y s t e mu n d e rt h ea b o v e m e n t i o n e df r a m e w o r k , w en e e dt o r e f o r mo u rs t a t e o w n e dc o m m e r c i a lb a n k s t h ea r t i c l e p u t s f o r w a r dt h e f o l l o w i n gv i e w s ：e s t a b l i s h i n g t h es t o c k s y s t e mo fc o m m e r c i a lb a n k s a n d p e r f e c t i n g t h e r u l i n g s t l u f f l u r eo f b a n k i n g ；c a r r y i n g o u tt h eb u s i n e s s m a n a g e m e n ts y s t e m o fm i x e d o p e r a t i o n u n d e rt h el a y o u to f s e p a r a t e d b u s i n e s s t og i v ea t t e n t i o nt h es a f e t ya n de f f i c i e n c yo fc o m m e r c i a lb a n k sa tt h es a l b e t i m e ；c u l t i v a t i n gb a n k i n gc u l t u r e ；e s t a b l i s h i n g t h e c o o r d i n a t i n gs y s t e m b e t w e e n i n t e r n a lc o n t r o la n de x t e r n a lc o n t r o ls oa st ob o o s tt h es o u n d n e s sa n d e f f e c t i v e n e s so fi n t e m a lc o n t r o lv i ao u t s i d ef o r c e s i t sg o a li st oc o n s t r u c ta b a s i cf r a m e w o r k s y s t e m o fc o m m e r c i a lb a n k st h a ti ss u i t a b l ef o rt h e d e v e l o p m e n t o fo u rs o c i a l i s mm a r k e ta n do fm o d e ms o c i a la n dc u j t u r a ld e t a i l s b y m e a n s o f p u t t i n go t h e r s e x p e r i e n c e a s r e f e r e n c e ，r e f o r ma n dc r e a t i v i t y k e y w o r d s ：s t a t e o w n e dc o m m e r c i a lb a n k ，i n t e r n a ls y s t e m ，s t o c ks y s t e m ， a l l - r o u n d o p e r a t i o n ，b a n kc u l t u r e ，o u t s i d ec o o r d i n a t i o n 2 附件 独创性声明 本人声明所呈交的论文是我个人在导师的指导下进行的研究工作 及取得的研究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方 外，论文中不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为 获得湖南农业大学或其他的教育机构的学位或证书而使用过的材料。 与我同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明 确的说明并表示了谢意。 研究生签名：参趣娣 时间：z 缈年f 月矽日 关于论文使用授权的说明 本人完全了解湖南农业大学有关保留、使用学位论文的规定，即： 学校有权保留送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅，可 以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位论文。同意湖南 农业大学可以用不同方式在不同媒体上发表、传播学位论文的全部内 容或部分内容。 ( 保密的学位论文在解密后应遵守此协议) 研究生签名：锄甥 时间：妒q 年f 月刀日 导师签名： 李柱兰时间：支碑年胺月盯e t 第一章导言 1 研究目的及意义 1 1 研究目的 8 0 年代以来，特别是进入9 0 年代，各国金融在自由化、创新化、国际化，市场一体化 过程中，风险问题日渐突出。集中反映在频繁爆发于各种类型国家和地区的金融业：主要是 银行业的危机和动荡。银行业的危机与动荡不仅直接影响者各个国家的国民经济发展及国民 利益，而且直接威胁着国际经济金融秩序的稳定。 综观9 0 年代的银行危机案，尽管在社会经济背景、爆发的“引线”、持续的时间、影响 的广度和深度等诸方面存在着差异，但考察危机形成及加剧的因素，几乎都与银行制度有关。 国际商业信贷银行( b c c i ) ，在创办后短短的十几年问迅速崛起，资产规模高速膨胀， 机构快速扩张，至倒闭前的1 9 8 9 年，其资产规模已高达2 0 0 多亿美元，机构网络遍及全球 7 0 多个国家和地区。然而，英格兰银行发现：该行有大规模的欺诈、违法行为。b c c i 的主 要经营者在内部经营管理方面刻意营造了一种“宽松”的氛围，致使该行整体上内部管理极 为混乱，内部控制制度十分缺乏，在超常规发展的同时忽视了风险。应该说，对于b c c l 的 世界性清盘，该行经营者负有主要责任。另一方面，对跨国银行的社会监督与宏观监管上也 存在制度缺陷，对b c c l 机构，有关国家虽然对其存在的问题早己察觉，但却都无法进行全 面的监管“1 。 一巴林银行倒闭直接原因系巴林银行新加坡期货交易部经理一一时年2 8 岁的尼 克李森( n i c kl e e s o n ) ，越权进行日经指数期货合约交易失败导致巨额损失所致。这首先 表明巴林银行的内部管理控制制度乏力。权力过于集中，缺乏制约的缺陷使得尼克李森巨 额违规投机成为可能，内部审计、稽核的失效使投机由此带来的亏损逐步升级：领导者业务 能力的缺陷及对高额利润的追求，又为李森的巨额投机营造了氛围埘0 1 。 美国8 0 年代末以来的银行危机，基本原因在于银行制度方面“1 。 日本自9 0 年代中期以来频繁发生的银行危机，从表层看，与日本泡沫经济的破灭 导致的经济衰退、国际金融市场持续动荡带来的金融市场秩序混乱有密切关系。但更深层次 的原因则是来自日本银行制度及政府的金融政策方面“3 。 上述事实表明，银行制度，包括商业银行内部管理控制与外部监管制度，在银行危机的 形成与发展过程中有着极其重要的影响。 在我国、虽然尚无明显的金融危机发生，以及大规模的银行破产倒闭现象，然而，金融 业、特别是作为我国金融业主体和基础的银行业不安全因素却大量存在，尤其是不断积聚的 巨量银行不良资产，直接威胁着我国银行体系乃至整个金融体系与经济秩序的稳定，究其原 囡，除旧体制的积弊，经济转轨时期经济改革及运行成本的转嫁，宏观金融监管乏力，以及 日益加深的国际金融环境影响等因素外，银行体系，主要是国有商业银行内部控制制度的缺 陷，是个及其重要的方面。因此，借鉴国际经验教训，加强完善商业银行内部控制制度，确 保银行体系的安全、稳定与效率，进而保障经济改革顺利进行和国民经济持续发展，便成为 本文写作的基本动机。 另一方面，对于我国商业银行内部控制制度问题，虽然近年来已有专家学者从不同角度 进行过探讨，并且取得了一些颇有价值的成果，但总体看来，研究侧重微观方面，尚缺乏深 度和系统性，尤其是较少涉及对现有商业银行制度改革等关系到内部控制制度健全及有效运 行的关键问题和基础环节，这一点也增强了从制度改革与创新层次上，比较系统探讨我国国 有商业银行内部控制制度建设这一研究动机。 1 2 研究意义 内部控制制度是风险管理制度的核心内容。使控制活动寓于管理活动之中，是银行日常 工作不可分割的部分，决不是对经营管理的辅助补充。深入对内控制度的研究，尽快在我国 建立起科学规范的内控制度，有着十分重要的意义： 1 2 1 有利于保护资产的安全完整，保证其经营活动符合国家法律、法规和内部规章要求。 1 2 2 有利于从制度和机制上促使银行确立全面、科学的风险管理理念，建立、健全有 效的风险管理体系。从防范内部风险来看，内部控制主要在以下几个方面有所作为。 ( 1 ) 严谨的内部控制制度可以使银行决策科学，减少决策风险 银行是高风险性行业，银行决策层的经营管理思想和经营目标对银行经营有着决定性的 作用。决策失误是最大的失误，决策不能随心所欲。要做到决策正确，首先决策所依据的信 息必须真实、正确、及时可靠。这就要求银行建立高效的信息系统，并建立确保信息系统安 全准确运行的内部管理制度；其次，对于同样的信息，不同的人可能有不同的看法，科学的 决策程序是确保决策正确，减少决策失败的有效保证。 ( 2 ) 不断完善中的内部控制制度可以使银行组织机构更合理更有效率 银行的组织机构是否合理高效，对银行经营效益和内部管理的效果有着直接的影响。一 个银行的组织机构模式的形成和确立原因很多，但最终的目的是银行三性原则的统一。内部 控制制度要求组织机构能够保证部门之间的权责划分明确、清晰，便于操作：能够保证部门 之间的信息沟通方便、快捷，准确无误，能够在部门之间或部门内部建立必要的监督机制。 通过不断完善的内部控制制度来不断完善组织机构，使之为银行的三性目标服务。 ( 3 ) 严密的内部控制使银行各项内部管理制度更趋完善、制度得以落实 银行的内部风险在很大程度上是制度风险。银行业务总是向前发展的，而制度一旦制订， 就相对稳定，因而从某种意义上说，制度总是落后于业务的，各种业务规章制度和操作规程 需要不断的改进和完善。一个银行的内部控制制度严密和有效，有多种途径对各种规章制度 进行完善。一是业务部门的操作人员和检查人员发现制度的漏洞，反馈到业务部门，业务部 门对制度进行修改；二是内部审计稽核部门在审计稽核中发现的问题要求业务部门改进；三 是外审检查部门发现问题要求银行进行整改，督促业务部门在制度上和制度执行上进行改 正。从内部控制的角度来看，制度不是某一个部门完成和完善的任务，而是银行内部控制各 环节的有关部门、工作人员共同的责任，只是责任大小而已。 1 2 3 有利于加速我国与国际内部控制的接轨。w t 0 挑战及经济全球化过程中银行之间 的竞争，根本性的深层次的竞争是体制竞争、运营机制的竞争。因而，当务之急是在国有银 2 行内部建立科学的内控机制，才能实现金融业的全面开放和国际竞争。 2 国内外研究动态 2 1 国外研究动态 内部控制制度的发展经历了内部牵制( 上世纪4 0 年代前) 、内部控制制度( 4 0 年代末 至7 0 年代) 、内部控制结构( 8 0 年代至9 0 年代) 、内部控制整体框架( 9 0 年代以后) 等几 个阶段m ： 2 1 1 上个世纪4 0 年代以前的内部牵制 ( 1 ) 内部牵制是指以提供有效的组织和经营，并防止错误和其他非法业务发生的业务 流程设计。内部牵制基于以下两个基本设想：两个或碡个以上的人或部门无意识地犯同样错 误的计划是很小的：两个或两个以上的人或部门有意识地合伙舞弊的可能性大大低于单独一 个人或部门舞弊的可能性。( 2 ) 内部牵制机能执行的分类大致可分为：实物牵制：机械牵制； 体制牵制；薄记牵制。总之，它是现代内部控制理论中有关组织控制、职务分离控制的雏形。 2 1 24 0 年代末到7 0 年代初的内部控制 由于二、三十年代世界性经济危机的影响和随着国际经济竞争的激化迫使企业加强生产 经营的控制与监督，这就促使内部牵制超越了会计及财务范围，从而形成了组织规划和企业 内部采用的所有协调方法和措施的内部控制。以便保护企业财产的完整；检查会计数据的正 确性和可靠性：提高经营效率：坚持贯彻既定的管理方针；前两点正是会计控制的目标而后 两者是管理控制的目标，会计控制主要包括授权和批准制度，从事财务记录和薄记与从事经 营或财产保管职务分离，财产的实物控制等；管理控制包括统计分析、时动研究、业绩报告、 雇员培训计划和质量控制等。 2 1 37 0 年代- - 9 0 年代的内部控制 匕世纪7 0 年代以来，西方会计审计界对内部控制研究的重点逐渐从般含义向具体内容深化， 并采用结构分析方法对内部控制进行研究，以便其内容更实在，条理更清楚。内部控制的结构具体 包括：( 1 ) 控制环境，即对建立、加强或削弱特定政策和程序效率发生影响的各种因素：( 2 ) 会计 系统，即汇总、分析、分类、记录、报告公司交易并保持对相关资产与负债的受托责任而建立的方 法与记录；( 3 ) 控制程序，即为了合理保证公司目标的实现而建立的政策和程序。上述内部控铝4 结 构将控制环境纳入内部控制范畴。因为当今企业处于高风险的社会经济环境中，对内部控制的考虑 不可能瞪离其赖以存在的环境，不可能不受到外部各种风险因素相互作用的影响。所以控制环境的 好坏直接决定着企业其他控制能否实施或实施的效果。 2 1 49 0 年代之后内部控制整体框架阶段 进入9 0 年代后，对于内部控制的研究进入了一个新阶段。1 9 9 2 年，美国“反对虚假财 务报告委员会”下属的由美国会计学会、注册会计师协会、国际内部审计人员协会、财务经 理协会和管理会计学会等组织参与的“发起组织委员会( c o s o ) 发布报告“内部控制整 体框架”，即“c o s o 报告”，该报告具有广泛的适用性。 1 9 9 6 年美国注册会计师协会发布审计准则公告第7 8 号( s a s7 8 ) ，全面接受c o s o 报告的内容，并从1 9 9 7 年1 月起取代1 9 8 8 年发布的审计准则公告第5 5 号( s a s5 5 ) 。 新准贝将内部控制的定义为；“由一个企业的董事长、管理层和其他人员实现的过程，旨在 3 为下列目标提供合理保证：( 1 ) 财务报告的可靠性；( 2 ) 经营的效果和效率：( 3 ) 符合适用 的法律和法规”。该准则将内部控制划分为五种成份，它们分别是控制环境、风险评估、控 制活动、信息与沟通、监控。 2 2 国内研究动态 自2 0 世纪9 0 年代起，我国政府开始加大对企业内部控制的推行： 9 6 年1 2 月，财政部发布了独立审计具体准则第9 6 号一内部控制和审计风险于9 7 年1 月1 日施行，要求注册会计师审企业的内部控制，并对内部控制的定义、内容( 包括控 制环境、控制系统和控制程序) 等作出了规定。 9 7 年5 月，人民银行颁布了加强金融机构内部控制的指导原则，对金融机构内部控 制的定义、目标、原则和内部等也做了类似的规定。 9 7 月l o 日，财政部和中国人民银行又联合下发了进一步加强银行内部控制和管理的 若干规定，要求银行严格会计内部控制，加强会计管理，保障资产安全，防范金融风险。 9 9 年颁布并于2 0 0 0 年7 月实施的会计法是我国第一部体现内部会计控制要求的法 律，该在第二十七条明确提出：各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度，单位内部 会计监督制度应当符合下列要求：记账人员与经济业务事项和会计事项和会计事项的审批人 员、经办人员、财务保管人员的职责权限应当明确，并相互制约；对外投资资产处置、资产 调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确；财产清查 的范围、期限和组织程序应当明确：对会计资料定期进行内部控制的方法应当明确。 作为会计法的配套法规之一，财政部于2 0 0 1 年6 月2 2 日颁布内部会计控制规范 基本规范( 试行) 、内部会计控制规范货币资金( 试行) 和内部会计控制规范 存货( 试行) 等。对单位内部控制的目标、原则、内部等做了原则规定。 为建立现代银行制度，改进贷款分类方法，加强银行信贷管理，提高信贷资产质量，中 国人民银行于2 0 0 1 年1 2 月下旬发出关于全面推进贷款质量五级分类管理的通知，决定 自2 0 0 2 年1 月1 日起，在我国各类银行全面推行贷款分类管理。 2 0 0 2 年4 月1 5 日。人民银行总行出台了商业银行内部控制指引是迄今为止，央行 出台的内容最全、范围最广的内部控制要求，对商业银行加强内控管理提高风险防范能力具 有积极的指导作用。 除此之外，我国许多学者也对此提出了自己的看法： 中国人民银行原行长戴相龙认为：国企改革，整顿社会信用，完善金融法规，转换商业 银行经营机制是关键。 章彰博士认为：必须将先进的风险管理理念与日前商业银行的实际动作有机结合起来。 宗建萍认为：人民银行当前的内部控制评价标准体系的建立，应当以前瞻性原则与务实 性原则为指导，借鉴国际上先进的研究成果，又要结合我国的现实情况，运用c o s o 报告的 标准与评价方法，建立人民银行内控评价标准体系。 陈玉嫒认为：建立内部控制制度应遵循一定的原则，以保证制度本身科学合理、切实可 行。为此必须做到合法性、规范性、科学性以及适应性和补偿性，以使内部控制趋于不断完 善。 程晓晴认为：应从内控环境、风险识别与评估体系、内控措施和信息交流与监督评价等 方面提出了内部控制机制建设的基本思路“”。 张晨认为：完善商业银行内部控制的具体措施有：重视内控制度的建设创造良好的内控 文化氛围：建立相对独立和权威的内控机构，负责内控制度的制度和执行；明确各管理部门 的权责，建立权利制衡机制；提高信息处理技术，保证信息的真实、可靠和及时反馈；建立 与内部控制科学有效的综合评价体系。 这些观点虽对我国商业银行内部控制制度的建设起到非常大的促进作用，但没从具体方 面来谈内部控制制度的建设。 3 研究思路与方法 3 1 研究思路 本文通过借鉴国内外内控理论研究与实践成果，结合我国商业银行内控现状，以安全性、 效率性为内控目标，综合考虑影响内控的诸多因素，系统地研究国有商业银行的内控框架及 在此框架内部的不断完善。 3 1 1 国有商业银行内部控制制度的框架构建。 商业银行内部控制制度重心是风险控制制度。考察美、日、德等发达市场经济国家成功 的商业银行内部控制制度实践及“巴塞尔体系”中的内部控制思想与原则。我国商业银行内 部控制制度框架应当以控制风险、实现稳健发展为目标，在审慎、全面、及时、独立与有效 的原则下构建其基本内容应当包括：合理的组织结构，会计控制，授权审批控制，合规合 法与欺诈控制及电子化风险控制等。为实现有效控制，商业银行需要建立包括设立监控防线， 责任分离与岗位管理，预警预报与应急应变措施，内部控制制度贯彻、检查监督，以及弹性 控制等要点在内的内部控制制度运行机制。更为重要的是，现阶段我国要构建这样一种制度 体系并使之有效运作，最终实现“安全与效率”目标，需要在商业银行现代企业制度、业务 经营管理制度以及银行文化培育等方面改革、创新。 3 1 2 完善我国国有商业银行内控制度框架的对策。其主要内容有： ( 1 ) 建立我国商业银行现代企业制度。我国自上世纪9 0 年代开始，逐步进入市场经济 发展阶段，因此，商业银行组织制度的定位应是与市场经济制度相适应的股份公司制度。然 而，“社会主义市场经济体制”决定了我国可行的改革与发展思路应是：实行以国家控股银 行为主导的股份铝4 商业银行制度。即在整个商业银行体系中，占主导地位的四大国有银行实 行国家控股的股份公司制度。 ( 2 ) 推行分业格局下的混业经营制度。 目前世界范围内形成两种商业银行业务经营制度：一是美国型的分业制度，二是德国型 的混业制度。两种制度在理论与实践上各有其相对优势与劣势。根据两种制度模式的优势比 较与变革动态考察得出的认识；考虑我国商业银行业务发展与创新、国际竞争等方面的需要： 结合目前我国社会主义市场经济发展初段的地位、商业银行自身制度建设现状，我国宣推行 分业格局下的“混业”经营制度模式。 ( 3 ) 培育商业银行文化。商业银行内部控制活动，即从控制制度的设计制定，到具体实 施的整个过程，与银行从业人员的行为密切相关，而“业人”的行为是由其包括知识水平、 5 价值观、，道德观等在内的广义的文化索质决定的。商业银行内部控制制度建设所以突出强 调银行文化培育，目的在于造就高素质的“银行文化人”。 3 1 3 商业银行内部控制制度的外部协调与约束。 建立健全商业银行内部控制制度，需要商业银行自身的管理、控制与相关的外部规则、 制度、监管机制的协调，并受其约束。其主要内容包括以下二部分： ( 1 ) 内部控制制度与国际规则。目前及今后一定阶段内，我国商业银行内部控制制度 与国际规则的协调及其约束集中体现为与巴塞尔核心原则的协调并受其约束。我国应当 根据巴塞尔核心原则的要求，在资本充足率、信贷资产分类及准备金、存款保护、会计 准则、综合控制及公司治理结构等方面调整、充实，完善商业银行内部控制制度。 ( 2 ) 内部控制与中央银行监管协调商业银行内部控制制度的外部协调与约束，集中 体现在与中央银行监管协调上。协调的必要性在于“公共利益”目标与消除市场信息不对称 及由此产生的负面影响：协调原则应是安全、统一、公平与效率；协调的基本内容是制度、 机构、指标以及央行实施对商业银行内部控制制度评价：协调关系的核心是通过央行监管约 束，促进商业银行内部控奄情0 度健全、有效。 此外，商业银行内部控制制度的外部协调、约束关系中，还包括与社会监督体系的关系。 基本内容是商业银行利用社会公共会计、审计、资信评级及资产评估制度，检查银行经营问 题及制度缺陷，矫正银行经营管理行为，促进自身内部控审4 制度之完善。 3 2 研究方法 3 2 1 理论研究与实地调研相结合：及时掌握最新动态和研究资料，同时注意实地调查 研究，掌握第一手资料，坚持理论与实践相结合。 3 2 2 具体分析与综合分析相结合：对当前国内外银行系统的实况进行综合分析，对我 国商业银行的实况具体分析。 3 2 3 静态分析与动态分析相结合：对当前发展中存在的问题进行静态分析对其发展 过程和发展趋势进行动态分析。 3 2 4 借鉴、比较、创新相结合：既要参照国际规则、借鉴各国商业银行内部控制制度 实践，又要进行优势比较还要结合我国国情进行制度创新。 6 第二章商业银行内部控制的基本理论 1 内部控制制度设立的理论基础 1 1 控制论 根据控制论的一般原理，控制是作用者对被作用者的一种能动作用，被作用者按照作用者的 这种作用而行动，并达到系统的预定目标。因此，可以从以下几个方面来理解内部控制。其一一， 内部控制具有一定的目的性，为达成某种或某些目标而实施。其二，内部控制是为了达到某个或 某些目的而进行的过程，且是一种动态的过程，是使企业的经营依循既定的目标前进的过程。它 本身是种手段而非种目的；其三，内部控制不是某个事件或某种状况，而是散布在企业作业 中的一连串行动，是企业经营过程的一部分，与经营过程结合在一起，使经营过程发挥其应有的 功能并监督着企业经营过程的持续进行。换言之，内部控制与企业经营活动相互交织，为企业 基本的经营活动而存在。其四，内部控制深受企业内部和外部环境的影响，环境影响企业控制目 标的镱4 定与实施。其五。企业中的每个员工既是控锩4 的主体又是圭誊审q 的客体，既对其所负责的 作业实旌控制，又受到他人的控制和监督。其六，所有的内部控制都是针嚣扩人”面设立和实施构， 企业内部会因此形成种控制精神和控制观念，直接影响到企业的控制效率和效梨跗。 1 2 信息论 银行的内部控制系统不仅是一个控制系统，同时也是一个信息系统。在商业银行的经营 过程中，存在着物流、资金流和信息流等三种不同的运动过程。现代商业银行是一个复杂的 大系统，存在着大量的各种各样的信息。必须把这些信息及时地在银行内部各部门之间相互 沟通，才能做到信息资源共享，这有利于提高经济管理水平。从控制论的角度看，管理过程 是一个控制系统；而从信息论的角度看，控制过程实质上是一个信息系统的运行过程，即通 过信息流去指导物流和资金流。内部控制信息流的过程如下：一是收集信息；二是筛选：三 是加工信息；四是传输信息。 从信息论的观点看，会计系统是提供资金运动状况即资金流的一个信息系统。会计系统 的输入表现为各种用货币表示的数据，输出表现为财务信息会计系统通过审查凭证、编制 分录、记账过账、计算结账、编戢报表等一系列过程把输入的数据转换成有用的财务信息。 会计系统提供的信息就是为管理部门监督和控制所有，用于监督和控制银行经营活动的合法 性、效益性和稳健性信息是控制的依据和基础，控制离不开信息的交换和反馈，没有信息， 控制就失去依据而信息的真实性和及时性，又决定了控制的有效性。由此可见，信息和控 制密切相关，而会计既是一个信息系统，又具有控制的职能嗍。 1 3 系统论 系统是指由相互作用、相互依存的若干组成部分结合而成的、具有特定功能的有机整体。 依据系统论的基本原理，一个完整的系统应具有以下内容；一是系统的目的性。任何系统都 具有一定的功能、目的，系统的各个部分都是为了完成某一任务或达到某个目的而组合在一 起的。二是系统的集合性。系统至少由两个以上的要素或子系统组成，它是一个有机的整体。 三是系统的相关性系统内的各要素或子系统是相互作用、相互联系的，只要某一要素发生 7 变化，其他要素也将相应地改变和调整。四是系统的层次性。每一个复杂的系统都是由若干 子系统组成的，予系统又包括若干更小的系统。五是系统的环境适应性。系统总是在一定的 环境中存在和发展的，它与环境之间进行着物质、能量和信息的交流，理想的系统必须能够 适应外部环境的变化m ，。 根据系统论的观点，可以把现代企业看成是一个由相互联系、相互依存的若干个要素组 成的系统。而内部控制是企业管理这个大系统中的一个子系统，即企业管理中专门发挥控制 职能的子系统。一般说来，凡是由两个以上要素组成并具有一定结构和功能的整体都可看成 是一个系统，内部控制也不例外。内部控制作为一个系统主要具有以下六个特点： 1 3 1 整体性。内部控制系统是一个不可分割的整体，作为一个整体的控制系统，在管 理中的功能将比各个组成要素的功能的总和大得多。因此，建立内部控制制度要发挥它的整 体功能，树立整体观念，局部利益要服从整体利益，一切要为整体目标的实现而努力。 1 3 2 相关性。内部控制系统内各个要素之间的联系表现为相互依存、相互制约的关系。 建立内部控制制度必须注意其内部各个要素之间的相互联系，既要密切配合，防止相互脱节， 又要相互青q 约。 1 3 3 目的性。任何系统的建立都具有一定的目的性，都是为了达到一定目的。商业银 行建立内部控制系统的目的就是为了稳健经营、消除隐患、实现预期的利润目标。 1 3 4 层次性。系统都具有一定的层次结构，以便更好地发挥系统功能。商业银行建立 内部控制系统，就要很好地研究系统的层次和结构如何设置，以最有利于系统目标的实现。 1 3 5 环境适应性。任何系统都处在一定的外界环境之中，外晃环境的变化对系统有很 大影响。能经常同外界环境保持最佳的适应状态的系统是最理想的系统，不能适应外界环境 变化的系统是没有生命力的。商业银行建立内部控制系统的外界环境有法律环境、市场环境、 经济环境等。 1 3 6 动态性一切事物都是在不断运动之中，任何一个系统也不倒外。内部控制系统 也是在不断改进和发展中逐步趋向完善的。 2 内部控制的现有理论 内部控制理论的发展经过了一个漫长的时期，大致可以区分为内部牵制、内部控制制度、 内部控制结构与内部控制整体框架等几个不同的阶段啪。 2 1 内部牵制理论 内部牵制是指以提供有效的组织和经营，并防止错误和其他非法业务发生的业务流程设 计。内部牵制思想以账目间的相互核对为主要内容并实施岗位分离，这在早期被认为是确保 所有账目正确无误的一种理想控制方法。 一般来说，内部牵制机能的执行大致可分为以下四类：( 1 ) 实物牵制。例如把保险柜 的钥匙交给二个以上的工作人员持有。非同时使用这二把以上的钥匙，保险柜就打不开。( 2 ) 机械牵制。例如保险柜的大门若非按正确程序操作就打不开。( 3 ) 体制牵制。采用双重控 制预防错误和舞弊的发生。( 4 ) 簿记牵制。定期将明细账与总账进行核对。 内部牵制是基于以下两个基本设想：( i ) 二个或两个以上的人或部门无意识地犯同样 错误的机会是很小的；( 2 ) 二个或两个以上的人或部门有意识地合伙舞弊的可能性大大低 0 于单独一个人或部门舞弊的可能性。实践证明这些设想是合理的，内部牵制机制确实有效地 减少了错误和舞弊行为，因此在现代内部控制理论中，内部牵制仍占有重要的地位，成为有 关组织机构控制、职务分离控制的基础。 2 2 内部控制制度理论 由于二、三十年代世界性经济危机的影响和随着国际经济竞争的激化迫使企业加强生 产经营的控制与监督，这就促使内部牵制超越了会计及财务范围，从而形成了组织规划和企 业内部采用的所有协调方法和措施的内部控制，以便保护企业财产的完整：检查会计数据的 正确性和可靠性；提高经营效率；坚持贯彻即定的管理方针。前两点正是会计控制的目标而 后两者是管理控制的目标，会计控制包括授权与批准制度、从事财务记录和审核与从事经营 或财产保管职务分离的控制、财产的实物控制和内部审计等；管理控制包括统计分析、时动 研究、业绩报告、员工培训计划和质量控制等内部控制制度思想认为内部控制应分为内部 会计控制和内部管理控制两个部分，前者在于保护企业资产、检查会计数据的准确性和可靠 性；后者在于提高经营效率、促使有关人员遵守既定的管理方针。 2 3 内部控制结构理论 在2 0 世纪8 0 年代提出的内部控制结构的概念，认为“企业的内部控制结构包括为合理 保证企业特定目标的实现而建立的各种政策和程序”，并且明确了内部控制结构的内容为控 制环境、会计制度和控制程序三个要素。 2 3 ，1 控制环晓反映董事会、管理者、业主和其他 员对控制a q 态度和行为。具体包括： 管理哲学和经营作风、组织机构、董事会及审计委员会的职能、人事政策和程序、确定职权和责 任的方法、管理者监控和检查工作时所用的控审4 方法，包括经营计划、预算、预测、利润计划、 责任会计和内部审计等。 2 3 2 会计系统规定各项经济业务的确认、归集、分类、分析、登记和编报方法。个有效 的会计审n 度包括以下内容：鉴定和登记切合法的经济业务；对各项经济业务适当进行分类，作 为编制报表的依据；计量经济业务的价值以使其货币价值能在财务报表中记录；确定经济业务发 生的时间，以确保它记录在适当的会计期间；在财务报表中恰当地表述经济业务及有关的揭示内 容 2 3 3 控制程序指管理当局制定的政策和程序，以保证达到一定的目的。它包括：经 济业务和活动的批准权；明确各员工的职责分工；充分的凭证、账单设置和记录：资产和记 录的接触控制：业务的独立审核等。 上述内部控制结构的内容正式将控制环境纳入内部控制范畴。刚开始人们只是将控制环 境作为内部控制的外部因素来看待，但渐渐地人们认识到控制环境是内部控制的一个组成部 分，它是由企业全体职工，主要是企业的管理者所造就的，是充分有效的内部控制体系得以 建立和运行的基础及保证，因而是在企业的控制范围内的。二是不再区分会计控制与管理控 制，而统一以要素表述内部控制，这是因为西方学术界在对会计控带i 与管理控制进行研究时， 逐步发现这两者往往是不可分割的，是相互关系的。 2 4 内部控制整合框架理论 在9 0 年代美国提出内部控制整体框架思想，并逐步将各界对内部控制的认识统一起来。 将内部控制的定义为：“由一个企业的董事长、管理层和其他人员实现的过程，旨在为下列 9 目标提供合理保证：( 1 ) 财务报告的可靠性；( 2 ) 经营的效果和效率；( 3 ) 符合适用的法律 和法规”。该准则将内部控制划分为五种成份，它们分别是控制环境、风险评估、控制活动、 信息与沟通、监督。 2 4 1 控制环境( c o n t r o le n v i r o n m e n t ) 。任何企业的核心是企业中的人及其活动。人的 活动在环境中进行，人的品性包括操守、价值观和能力等，它们既是构成环境的重要要素之 一，又与环境相互影响、相互作用。环境要素是推动企业发展的引擎，也是其他一切要素的 核心。 2 4 2 风险评估( r i s k a p p r a i s a l ) 。企业必须制定目标，该目标必须和销售、生产、行销、 财务等作业相结合。为此，企业也必须设立可辨认、分析和管理相关风险的机制，以了解自 身所面临的风险，并适时加以处理。 2 4 3 控制活动( c o n t r o la c t i v i t y ) 。企业必须制定控制的政策及程序，并予以执行，以 帮助管理阶层保证“为保证其控制目标的实现，其用以辨认并用以处理风险所必须采取的行 动也已有效落实” 2 4 4 信息和沟通( i n f 0 姐蚯o na n dc o m m u n i c a t i o n ) 。围绕在控制活动周围的是信息与 沟通系统。这些系统使企业内部的员工能取得他们在执行、管理和控制企业经营过程中所需 的信息，并交换这些信息。 2 4 5 监督( m o n i t o r i n g ) 。整个内部控制的过程必须施以恰当的监督，通过监督活动在 必要时对其加以修正c o s o 委员会同时提出，企业所设定的目标是一个企业努力的方向， 而内部控制组成要素则是为实现或达成该目标所必需的条件，两者之间存在直接的关系。每 一个组成要素适用于所有的目标类别，每一个组成要素也与每一个目标都有关。对于任何企 业或企业中的任何部门，内部控制都非常重要。 上述五种成分内容广泛，相互关联。控制环境是其他控制成分的基础，在规划控制的活 动时，必须对企业可能面临的风险有细致地了解和评估；而风险评估和控制活动必须借助企 业内部信息有效的沟通；最后实施有效的监控以保障内部控制的实施质量。 目前我国理论界和实务界对内部控制的认识尚不统一，多数人对其认识仍停留在内部控 制制度和内部控制结构阶段。应该说，内部控制整体框架更为完善，具体体现在内容方面， 在控制环境中增加对全体员工的诚实、职业道德和胜任能力的要求，并增加风险评估这一新 的控制成分，强调单位要为实现目标分析相关风险，以构成风险管理的基础，而且将会计系 统改为信息与沟通系统，扩大了信息系统方法和记录的内涵。 3 建立内部控制制度的原则 3 1 内部控制的完整性原则 内部控制的完整性包含两层涵义：一方面是指企业根据生产经营的需要，应该设置的内 部控制都已设置；另一方面是指对生产经营活动的全过程进行自始自终的控制。完整性是首 要的要求，也是其他要求的基础若内部控制的完整性都达不到，则内部控制的合理性与有 效性就无从谈起“”。 理解内部控制的完整性，还要认识到内部控制本身并不是一种单独的管理制度或者管理 活动，也不是所有管理制度或管理活动的综合体，当然也不只是一种管理手段、方法或所有 1 0 管理手段和方法的总和。其实质上是一个发现问题、解决问题、发现新问题、解决新问题的 循环往复的过程。 3 2 内部控制的合理性原则 内部控制的合理性同样包括两层涵义：一是指内部控制设计和执行时的适用性；二是指 内部控制设计和执行时的经济性。在满足了完整性这条首要要求之后，合理性是对内部控制 更深一层次的要求。如果内部控制不具有完整性、则合理性与有效性就无从谈起。同样，若 只追求全而又全的各种内部控制措施、方法等，而忽略设计和执行中的适用性和经济性，其 结果只能是完全背离实施内部控制的初衷，甚至会给企业的正常生产经营造成负面影响，有 效性也同样成了无稽之谈。 在评价内部管制的合理性时，适用性是首要的。它是指企业所建立的内部控制制度适应 企业的特点和要求各行业及各企业由于其组织规模、交易性质、经济技术条件、人员素质 等所存在的差异，就相应地需要制定出不同的特点的内部控制，照搬其他企业的做法是行不 通的。对某一特定企业来说，评价其内部控制的适用性要注意以下内容：控制点的设置是否 合理；有没有安排过多或不必要的控制点；在每一个需要控制的地方是否都建立了控制环节； 控制职能是否划分清楚：人员间的分工和牵制是否恰当，即既不能分工过细，又能起到相互 牵制的作用。 然而，内部控制的适用性要以经济性为限制条件。内部控制的最终目的是提高企业的经 济效益，减少低效和投资浪费，因而特定内部控制要以成本效益原则为指导。一方面内部控 制的设计和运行应有重点，对企业经济活动有重要影响的部门和环节应实施强有力的控制； 另一方面要在实行内部控制所发费的成本和由此产生的经济效益之间保持适当的比例，即因 实行内部控制所花费的代价不能超过由此而获得的效益，否则，就得不偿失。 3 3 内部控制的有效性原则 内部控制的有效性也有两层涵义：一是指企业的内部控制政策和措施没有与国家法律法 规相抵触的地方；二是指设计完整。合理的内部控制在企业的生产经营过程中，自& 够得到贯 彻执行并发挥作用，实现其为提高经营效率效果、提供可靠财务报告和遵循法律法规提供合 理保证的目标有效性是内部控制的精髓，如果一种内部控制制度不能实现“有效控制”， 则实质上就不存在什么内部控制制度了。在内部控制的前三个要求中，内部控制的有效性以 其完整性与合理性为基础，内部控制的完整性与合理性则以其有效性为目的若不具有完整 性与合理性，则内部控制的有效性无从谈起；同理，若没有了有效性，则内部控制的完整性 与合理性也就丧失了基本的意义 3 4 内部控制的协调性原则 建立健全商业银行内部控制制度，需要来自内部和外部的两股力量。一方面需要商业银 行“内功修炼”，即内部改革与创新，使内部控制制度不断完善：另一方丽，需要外部制度 协调与约束。外部协调与约束的根本目的，仍在于通过带有强制力或非强制力的环境氛围， 迫使或促进商业银行内部控制制度的建设与完善。本文通过内部控制制度与国际规则、中央 银行的协调与约束，塑造一个安效率、具有支持力的外部环境氛围，促进内控建设的完善。 3 5 内部控制的审慎性原则 内控控制的核心是有效防范各种风险，为了使各种风险控制在许可的范围之内，建立内 1