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涟源钢铁集团有限公司全面预算管理研究 摘要 全面预算管理是企业内部控制制度的一个重要组成部分，它对建立现代企 业制度，提高管理控制水平，增强企业竞争力具有十分重要的意义。 本文在参阅大量文献的基础上，总结出国内外全面预算管理的研究现状， 介绍了全面预算管理的内涵与特点、全面预算管理模式、全面预算管理组织体 系和内容体系及全面预算管理流程等基本理论：然后以全面预算管理理论为指 导，采用案例分析的研究方法，对涟源钢铁集团有限公司( 以下简称涟钢或公 司) 实施全面预算管理的现状作了系统介绍和分析、并就涟钢全面预算管理实 施过程中存在的问题作深入探讨；最后针对问题，重点研究改善涟钢全面预算 管理水平的对策，提出了一些具有建设性的建议：第一、营造良好的全面预算 管理环境；第二、改进预算编制方法，改静态预算为动态预算，开展滚动预算、 零基预算和作业预算；第三、加大预算的执行力度；第四、完善预算考评体系： 第五、建立有效的激励与约束机制。笔者认为这些措施对完善涟钢全面预算管 理具有积极作用。 关键词：涟钢全面预算预算管理 s t u d yo nc o m p r e h e n s i v eb u d g e tm a n a g e m e n t i nl i a n y u a n s t e e la n di r o nl i m i t e dc o m p a n y a b s t r a c t c o m p r e h e n s i v eb u d g e tm a n a g e m e n ti sa ni m p o r t a n tp a r to fc o m p a n yi n t e r n a l c o n t r o ls y s t e m i ti sv e r yh e l p f u li nc s t a b l i s h i r i gm o d e me n t e r p r i s es y s t e m p r o m o t i n g m a n a g e m e n t - c o n t r o ll e v e la n ds t r e n g t h e n i n g t h ec o m p e t i t i v ep o w e r b a s e do nt h em a s sl i t e r a t u r er e v i e wa b o u tc o m p r e h e n s i v eb u d g e tm a n a g e m e n t ， t i l et h e s i sg e n e r a l i z e dt h ec u r r e n ts i t u a t i o ni nt h es t u d i e so fc o m p r e h e n s i v eb u d g e t m a n a g e m e n t b o t hh o m ea n da b r o a d a n dt h e nu n d e rt h et h e o r yo fc o m p m h e n s i v e b u d g e tm a n a g e m e n t ，a d o p t i n gt h em e t h o do fe a s e a n a l y s i s ，t h ew r i t e ra n a l y z e dt h e c u r r e n ts i t u a t i o n ，t h ep r e s e n tp r o b l e m so fc o m p r e h e n s i v e b u d g e tm a n a g e m e n ti n l i a n y u a ns t e e la n di r o nl i m i t e dc o m p a n yri tw a sc a l l e d “l i a n y u a ns t e e lo r c o m p a n 、，f o rs h o r tb e l o w ) t h i st h e s i sf o c u s e so nt h ec o u n t e r m e a s u r e so fh o wt o i r e p r o v et h el e v e lo fc o m p r e h e n s i v eb u d g e tm a n a g e m e n ti nl i a n y u a ns t e e la n da l s o p u tf o r w a r ds o m ec o n s t r u c t i v es u g g e s t i o n s t h ef i r s t ，b u i l d i n gag o o de n v i r o n m e n to f c o m p r e h e n s i v eb u d g e tm a n a g e m e n t ：t h es e c o n d ，i m p r o v i n gt l l em e t h o do fw o r k i n g o u tb u d g e t ，c h a n g i n gt h es t a t i cw a yt oc o m p i l eb u d g e tf o rd y n a m i co n e ，c a r r y i n go u t r o l l i n gb u d g e t ，z e r o b a s e db u d g e ta n da c t i v i t y - b a s e db u d g e t ；t h et h i r d i n c r e a s i n gt h e c a p a b i l i t yo f c a r r y i n go u tb u 电e t ；t h ef o r t h ，m a k i n gp e r f e c tt h ee s t i m a t i n gs y s t e m ；t h e f i f u l s e t t i n gu pt h ee f f e c t i v ee n c o u r a g e m e u ta n dr e s t r a i n i n gs y s t e m t h ew r i t e r t h i n k st h a tt h e s em e a s u r e sw i l lh a v eap o s i t i v ee f f e c to nc o m p r e h e n s i v eb u d g e t m a n a g e m e n ti nl i a n y u a ns t e e l k e yw o r d s ：l i a n y u a ns t e e l ，c o m p r e h e n s i v eb u d g e t ，b u d g e tm a n a g e m e n t 插图清单 图2 1 预算内容体系构造图1 5 图2 2 预算执行循环流程图1 8 图3 1 涟钢组织结构图2 0 图3 2 涟钢预算编制流程图2 7 图3 3 涟钢预算编制时间图2 8 图5 i 滚动预算图3 9 图5 2 基于平衡记分卡的预算指标体系图4 6 表格清单 表3 1 涟钢近五年生产产量规划表 表5 1 转炉炼钢厂作业成本动因分析表 表5 2 非增值作业分析表 表5 3 预算考评分值与业绩系数表 1 9 4 1 4 2 4 9 致谢 值此论文完成之际，谨向曾经关心、帮助、支持和鼓励我的老师、同学、 亲人和朋友致以最真诚的谢意和最衷心的祝福! 首先，我要诚挚地感谢我的导师张晨和舒强兴老师。他们的教学和科研工 作十分繁忙，但仍在百忙中对我的学习非常关心，在这篇论文的写作过程中， 老师们在论文的研究方向和研究方法等方面提出了许多宝贵的建议，对本文的 选题、构架、给予了悉心的指导和帮助，他们和蔼可亲，爱徒如子，他们严谨 的治学精神和务实的研究态度更是我学习的楷模。 感谢所有在我学习期间教授过我的教师。 感谢学校给我们创造了一个良好的学习环境。 感谢涟钢财务部的领导在论文写作过程中给予的大力支持和无私帮助，他 们的实际工作经验及理论造诣使我受益非浅。 同时我要感谢我的家人，在这几年繁重的学习和工作中，他们不遗余力地 支持我，是我学习工作的坚强后盾。 作者：钟波兰 2 0 0 6 年5 月1 0 日 第一章引言 1 1 研究背景及其意义 改革开放以来，西方国家的现代化企业管理理论被引入国门，预算管理以 全面预算或总体预算的形式作为管理会计的一个分支在部分企业被采用。我国 的部分企业也开始积极探索适合我国国情的企业预算管理模式，如山东华乐集 团、中国新兴铸管公司、中原油田、杭州钢铁集团、邯郸钢铁公司等企业对预 算管理进行了一些有益的探索，在实践中积累了一定的经验。这使预算管理在 我国企业中的应用得到了一定的发展，在企业管理中发挥了一些独特的作用。 在激烈的市场竞争中，中国的企业要在同一起跑线上同其它发达国家的企 业竞争，要想在竞争中取胜，除了眼睛紧盯市场，努力发展和开拓新的市场外， 还要苦练内功，加强企业内部管理，提高自身迎接市场挑战的素质，以增强企 业竞争能力。而一个企业所拥有的资源总是有限的，对有限的资源须在各种不 同用途方面的配置预先做出合理的规划，这就要求企业作为一个整体，在总体 战略目标的指导下，强调预测、预算、决策、控制等职能的一体化。因此，加 强企业预算管理对现代企业管理具有十分重要的意义。预算管理可以促进资源 的有效配置，提高经营决策的质量，提高企业综合盈利能力，能有的放矢，激 发工作积极性，从而使企业管理方式由被动管理转向主动管理。 目前，企业预算管理引起了我国企业管理理论界和实务界的重视。2 0 0 0 年 9 月国家经贸委发布的国有大中型企业建立现代企业制度和加强管理的基本规 范( 试行) 明确提出企业应建立全面预算管理制度；2 0 0 1 年4 月，财政部发布 的企业国有资本与财务管理暂行办法要求企业应当实行财务预算管理制度； 2 0 0 2 年4 月，财政部发布的关于企业实行财务预算管理的指导意见，进一 步提出了企业应实行包括财务预算在内的全面预算管理。这些规章制度的颁行， 标志着全面预算管理这一科学的管理理念己在我国得到广泛认同，并进入到规 范和实施阶段，但在实施过程中还存在一些不足。南京大学会计学系课题组 ( 2 0 0 1 ) 在全国范围内主要针对企业对全面预算管理科学性的评价、预算编制工 作的组织情况、预算编制的具体内容及方法、预算控制情况和预算调整情况进 行了较为全面的调查研究。结果显示：大多数企业都认识到了实旌预算管理的 重要性，但企业预算管理尚存在一些认识与实务的盲区。例如：预算编制的内 容不全面，一些行之有效的先进预算方法并没有得到广泛应用，预算执行的跟 踪调查、预算调整未得到足够重视，预算激励作用未能充分发挥等等。因此， 预算管理的科学性与合理性有待改进“3 。广西大学商学院韦德洪主持的广西企业 集团全面预算管理应用研究小组( 2 0 0 4 ) 针对广西境内的企业对有关预算的1 5 个问题进行了一次问卷调查。结果显示：绝大多数企业了解什么是全面预算管 理，也认为需要实行全面预算管理，但却只有半数的企业实行了全面预算管理， 在实行全面预算管理的过程中，多数企业不设置专门机构，多数企业是到了1 1 月或1 2 月份才开始编制预算，编制程序大多采用集权模式，编制方法大多采用 传统的方法，少数企业对预算执行过程不进行严格的考核和奖惩，多数企业认 为全面预算管理对调动员工积极性、增加公司收入等方面并没有明显的作用， 结果大多数企业实施全面预算管理的效果并不好“1 。如何开展全面预算管理，如 何使其产生预期的管理效益就成了在实际应用当中应该重点考虑和深入研究的 问题。因此，健全企业全面预算管理是值得我们研究探讨的课题。 1 2 全面预算管理研究现状 1 2 1 国外全面预算管理研究现状 近代预算制度产生于英国，首先应用于政府机构，大约在1 8 7 0 年，“预算” 一词正式出现在财政大臣公文包中的文件上，后来逐渐被应用到企业管理中。预 算管理在国外企业的应用始于1 9 世纪末，最早将预算应用于企业的是美国，首 先应用在广告费用的分配上。第一次世界大战后，美国工业生产得到了急速的 发展，企业规模的扩大使管理人员增加，产生了分权化管理，如何使管理分权 而又不失控制成为一个突出的问题。同时，企业生产规模的盲目扩大也导致一 些企业出现了生产过剩、产品销路不畅等现象。这些问题和现象迫使企业管理 者开始寻求对市场进行预测、计划其生产能力与销售、协调部门间经济活动的 方法，于是一些企业管理者将预算引入企业管理，以此来计划、协调、控制企 业的经济活动。2 0 世纪初( 1 9 1 1 年) 泰罗创建了“科学管理”学说，促进了美国 企业管理水平的提高，对科学管理的探讨研究也促使了企业管理理论的进一步 发展，如标准成本、差异分析等方法都成了预算管理中常用的方法。1 9 2 1 年美 国政府公布了预算与会计法案，该法案通过后，进一步扩大了预算控制的 思想，实施效果良好。它使预算管理的职能被人们所了解，一些私营企业均采用 预算，以强化企业管理，预算管理被提升到了一种社会性的必然地位。随后， 预算管理成为一种重要的企业管理工具，其他国家如英国、日本、德国的一些 企业开始仿效与采用，先后将预算制度应用于企业管理，同时一些学者也开始 对预算管理理论进行研究。到2 0 世纪初随着标准成本会计的出现，在企业内部 推行预算管理有了可靠的基础。1 9 2 2 年美国著名学者麦西金在其名著预算控 制中第一次系统地阐述了预算控制方面的问题，标志着预算管理理论开始形 成，这本书被西方发达国家会计界誉为早期“预算管理”的代表作，1 9 2 4 年该书 被翻译成日文出版。同年在美国的全国成本会计师协会第三次会议上，以“预 算的编制和使用”为专题展开了研究，从而掀起了研究预算控制问题的高潮。 1 9 2 5 年德国的李汉恩在其所著的工业成本计算一书中论述了企业经营计划 的内容，1 9 3 0 年他又出版了企业经济计划一商业预算一书，这两部著作对 德国企业预算管理的运用与发展产生了一定的影响。 第二次世界大战以后，科学技术的迅速发展和大规模地应用于生产，使社 会生产力水平得到大幅度提高，社会化大生产促使资本主义企业进一步集中， 出现了跨国公司，同时由于国际、国内竞争的日益激烈，出现了生产经营日趋 复杂，市场竞争日趋激烈，企业利润率下降等现象，这些变化使企业迫切要求 实现管理现代化。为了使企业在激烈的竞争中处于有利的地位，西方会计学中 吸收了自2 0 世纪2 0 年代发展起来的一些专门用来提高企业内部经营管理水平 和经济效益的方法，建立起了许多量化的财务管理模式，以帮助管理当局进行 预测、决策、组织和控制生产，提高企业的竞争能力，如盈亏平衡点分析、弹 性预算法、变动成本计算法、用于决策的差额分析法、现金流量分析法等。这 些方法的产生也促进了预算制度的发展与完善，特别是盈亏平衡点分析理论的 形成，使企业对成本、营业量、利润指标的分析被逐渐利用在各因素的变化对 企业利润影响的事前预测上，管理者开始对影响企业利润的各因素的变化及其 对利润的影响程度进行分析，根据分析结果制定出计划，并针对计划检查各项 改进方案，通过检查达到调整的目的，使会计对经济活动的事后反映和分析逐 渐转化为事前的预测和决策。 2 0 世纪4 0 年代末期，企业的经营管理者逐渐认识到强化管理对企业的重要 性，西方各种新的管理思想应运而生，各种新的管理学派及新的学科不断出现， 这些新的管理思想和学科对预算管理理论产生了一定积极影响，其中影响较大 的是组织行为学。预算管理在其发展过程中吸收了组织行为理论，一些实行预 算管理的企业开始提倡和实行分权式的民主参与管理，也就是使预算的编制自 上而下、自下而上地反复循环，使企业所有层次的管理者和关键岗位人员都参 与预算的编制，形成了参与型的预算管理。参与型预算管理是在预算编制过程 中预算执行者直接参与了编制，从而使编制的预算更加接近实际，也提高了预 算执行者对预算的认识，增强了其行动和决策与企业目标的和谐性，促进了企 业资源的合理配置和有效利用。 2 0 世纪7 0 年代，零基预算在西方国家兴起。因为传统的预算模式中，预算 决策是在预算基数的基础上做出的，预算决策的理性程度就比较低，政府支出 的持续增长就不可避免。零基预算的产生使预算管理在理论和方法上都有了新 的进展。零基预算最早起源于美国。零基预算是以零为基础编制预算的方法， 它承袭了预算的计划特性，使预算管理注重了长期与整体的观念。美国前总统 卡特是一个零基预算的积极推行者，他在担任佐治亚州州长时，将零基预算引 入美国的政府部门，他当选总统后的1 9 7 9 年，又指示联邦政府要全面实行零基 预算，使零基预算在美国颇为盛行。随后，其他国家的一些企业也先后开始实 行零基预算，以致现在零基预算被西方工业发达国家公认为是管理间接费用的 一种新的有效方法。参与型预算管理与零基预算的形成是预算管理在企业得到 普及推广应用的结果，预算管理的发展使企业在市场竞争中取得优势而得到迅 速发展，由此也推动国家经济的发展。 进入2 0 世纪8 0 年代以后，企业预算管理趋于成熟，成为西方现代企业的 一种重要管理方法。伴随科技的进步，西方工业发达国家步入了信息社会时代， 通讯的发达和计算机技术、网络信息的发展，使人们对信息的获取、分析处理 更加准确可靠，从而为预算管理的实施者提供了速度更快、质量更高的预测、 决策信息资料，使其对企业未来的经营预测、预算目标的制定特别是中长期预 算目标的制定，有了更为可靠、科学的资料依据，增强了企业管理者在市场竞 争中的预见性和应变能力，降低了企业的经营风险。由于会计电算化的发展， 管理者在编制预算时把各种需要修改的数据输入计算机，可以很快地得出各种 不同的预算方案，对其进行比较，使制定的预算更为贴近实际。同时，实现了 会计信息上的迅速、准确传递，大大降低了信息传递成本，对费用、成本预算 的控制形成了更强有力的硬性约束，对预算差异的分析也更为快捷、准确、科 学，对业绩的考评也更为合理。在2 0 世纪8 0 年代后期，西方国家的企业中又 出现了企业资源计划( e r p ) 系统，把企业内部划分成几个相互协作、相互支持的 子系统，使企业将生产制造、质量控制、售后服务等环节全部纳入资源预算系 统进行管理。 由于新的制造环境下，制造费用在产品成本中的比重增大，标准成本制度 在管理制造费用上的弱点也暴露出来，从而发展出以作业成本制度( 包括作业 预算) 为代表的新的成本管理技术。作业成本制度由美国教授k a p l a n 和c o o p e r 创造，其内容相当丰富。3 。k a p l a n 教授除创造作业成本制度外，还与n o r t o n 创 造平衡记分卡，并在保持原有预算的基础上，形成k a p l a n 预算模式( k a p l a n ， 1 9 9 2 ；2 0 0 4 ) “”。2 0 世纪9 0 年代，欧洲学者提出“超越预算”的概念，在学 术界和实务界都引起不小的轰动”1 。 近年来，国外研究预算管理方面的文章很多，主要集中在案例分析与实证 研究方面。例如：d a v i de m s l e y ( 2 0 0 1 ) 采用采访、调查研究下级经理人员向 上级报告预算差异的过程和下级经理人员可获得的用于解释这种差异的信息 时，发现下级经理人员可获得的用于解释差异的信息的完全程度影响下级经理 人员对预算差异的理解以及向上级解释各种差异的能力。反过来，也影响下级 经理人员的工作压力水平，特别是在基于预算的绩效评价情况下“1 。r a l a nw e b ( 2 0 0 2 ) 分析了预算编制过程中产生预算松弛的两个因素：声誉和预算差异调 查。通过实证研究，结果表明为了保持良好的声誉或是企业制度中规定须调查 预算差异产生的原因，两者都会减少预算松弛。j o s e p hf i s h e r ，j a m e s r f r e d e r i c k s o n 和s e a m p e f f e r ( 2 0 0 2 ) 通过实证研究了信息不对称对以协 商方式编制预算的影响。他们发现在开始编制预算时，虽然上下级可能只存在 很小的分歧，但如果这种分歧是由于上下级获得的不同信息所导致的，最终有 4 很大的可能性将不会达成一致的结果。此外，还发现信息不对称会影响协商结 果和预算松弛的关系。d a v i dm a r g i n s o n 与s t u a r to g d e n ( 2 0 0 5 ) 对一家通信 公司进行案例研究，发现当管理者在工作中面临不确定性时，预算目标对管理 者的行为产生积极影响n 。 1 2 2 国内全面预算管理研究现状 据文献记载，我国早在周王朝的官厅会计中就已经存在预算制度，当时主 要是用以计划王室收支，以后这一制度为历代王朝所效仿”“。1 9 世纪6 0 年代后 预算管理的做法被应用于民族工业企业。但是，建国后由于我国在相当长的一 段时间内运行计划经济管理模式，企业预算控制思想也因此没有得到有效的发 展。在计划经济时期，企业的生产、销售全部纳入国家的计划和财政预算，没 有形成独立的属于自己的企业预算。2 0 世纪5 0 年代以后，我国部分企业实行定 额管理，6 0 年代开始推行班组核算管理，到8 0 年代又逐步推行了内部银行、责 任会计、经济责任制、全面质量管理、目标管理等企业管理方法，为预算管理 的实施积累了宝贵的经验。8 0 年代初期，西方管理会计理论被洋为中用，预算 管理以全面预算的形式作为管理会计的一个分支在部分企业被应用。 随着市场竞争的日趋激烈，我国部分企业开始逐步探索适合中国国情的预 算管理模式，并在实践中加以完善，创造了较好的经济效益。宝钢集团早在1 9 9 3 年就开始探索全面预算管理，公司从全面预算推行至今经历了三个阶段：1 9 9 3 1 9 9 4 年，是宝钢预算管理体系初步形成阶段，公司设置了经营预算管理部门， 并编制了第一本年度预算；1 9 9 4 2 0 0 0 年，是预算管理的规范完善阶段，推出月 度执行预算，形成了规范的预算管理模式；进入2 1 世纪后，公司以六年经营规 划为指导，强调资本预算管理，逐步完善预算信息化平台，至此，形成了以战 略目标、经营规划为导向，年度预算为控制目标，滚动执行预算为控制手段， 覆盖宝钢生产、销售、投资、研发的全面预算管理体系o “；新兴铸管股份有限 公司，1 9 9 4 年开始实行预算管理，以销售为龙头，以成本费用控制为重点，以 资金平衡为准绳，并建立配套的管理制度体系，在全国5 7 家地方铜铁骨干企业 中利润总额和人均利润分别由1 9 9 4 年的第5 位和第2 位，上升到1 9 9 5 年的第4 位和第1 位。至1 9 9 8 年，人均利润稳居第1 位“；山东华乐集团，自1 9 9 7 年 开始推行“以目标利润为导向的企业预算管理”以来，公司利润持续递增，在 前几年我国棉纺行业处于举步维艰的困境下，保持着稳步增长，产品成本、费 用每年降幅在8 左右“。此外，邯钢、中原油田、浙江巨化集团、杭钢等大型 企业也开始实施并取得了成果。 由于预算管理在我国实践的时间比较短，因此遇到了种种问题，许多学者 从实际出发做了深入的研究。 王斌( 1 9 9 9 ) 最早提出预算管理模式并进行讨论，他根据产品生命周期理论， 提出了将预算管理分为四大模式的观点，即以资本预算为起点( 市场进入期) 、 以销售为起点( 市场增长期) 、以成本控制为起点( 市场成熟期) 和以现金流量为 起点( 市场衰退期) 的预算管理模式“”。这个观点在其他学者的论文和专著中被 引用。于增彪主持的管理会计应用与发展典型案例研究课题组( 2 0 0 1 ) ， 以中原油田1 9 9 4 1 9 9 8 年预算管理案例为基础，采用现场研究的方法，概括出 集团公司管理的资金预算整合模式和全面预算整合模式，并认为每一种模式都 是由一个由若干阶段或要素组成、可运行、可操作的管理控制系统，为我国其 他集团公司实现整合提供了可资效法的蓝本。席彦群、刘习勇等( 2 0 0 3 ) 根 据财务管理体制不同总结出集权式、分权式和集权分权结合式三种基本的预算 管理模式“。李国忠( 2 0 0 5 ) 认为不同类型的企业集团宜采用与其管理目标相 适应的预算控制模式，并进一步提出我国企业集团大多为战略控制型，较适宜 采用折中型( 集权与分权相结合) 预算管理模式“。 预算管理的首要任务是预算编制，编制过程中最重要的前置工作是如何确 定预算目标，王斌、李苹莉( 2 0 0 1 ) 提出企业预算目标的确定是一个各个不同 利益集团间讨价还价的过程，并探讨了在单一法人和多级法人制两种情况下预 算目标的确定和分解“。大约二十年前，我国企业财务计划一律主张从确认生 产任务开始( 生产观预算) ，8 0 年代后又一律主张编制预算以确定销售任务开 始( 销售观预算) ，但这两种观念都有其局限性，于增彪、粱文涛( 2 0 0 2 ) 界 定了以生产为起点和以销售为起点的两种传统预算编制方法所适用的条件，并 同时论证了以所有权与管理权相分离为特征的现代公司应以每股收益或利润为 起点的编制预算的观点。在编制的方法上，潘飞、郭秀娟( 2 0 0 4 ) 阐述了作 业基础预算与企业战略、价值链优化之间的关系，并探讨了作业基础预算的编 制。“。马俊、叶娟丽( 2 0 0 4 ) 和倪秋菊( 2 0 0 5 ) 等从财政的角度分析了零基预 算的发展及其在我国的适用性。“，孟凡生、徐建中( 2 0 0 4 ) 以物流企业为背 景研究了零基预算在降低物流成本中的应用 2 4 o 张艳红( 2 0 0 5 ) 在分析传统预 算编制方法的基础上，探讨了现代预算方法即弹性预算法、零基预算法、滚动 预算法和概率预算法等的理论与应用问题。”。全面预算编制方法很多，每一种 方法在理论上都有其优缺点和适用范围，企业应根据不同预算项目和预算管理 特点分别采用不同的编制方法。 针对企业重预算编制，轻预算执行和控制等问题，马敬民、刘敬芝( 2 0 0 4 ) 提出全面预算管理重在控制”。徐利萍( 2 0 0 4 ) 对预算制度执行中所面临的风 险( 系统风险、认识风险、编制风险、道德风险、调整与控制风险) 进行研究， 并探讨了防范预算管理风险的对策“。冯巧根( 2 0 0 5 ) 指出传统的预算管理未 能将预算管理与企业内部控制有机结合，并分析了建立预算管理前馈机制是有 效的控制策略”。 预算一般被认为是纯定量的技术性问题，但在现实中预算的编制与控制要 依靠人来进行，预算过程是组织中用来进行行为控制的系统的一部分。张鸣、 6 张美霞( 1 9 9 9 ) 从古典的组织行为观与现代的组织行为观角度分析了强加型预 算与参与型预算的行为特征啪1 。卢侠巍( 2 0 0 2 ) 认为在预算编制与控制过程中 人的因素影响着管理人员对未来的认识，研究了人的行为过程的规律性对预算 控制的影响，并强调个人与组织之间的互惠及预算目标的内在化。从委托代 理理论角度，黄萍( 1 9 9 9 ) 、宋岩( 2 0 0 2 ) 讨论了企业实行预算管理的必要性， 分析了我国企业预算管理应注意的激励问题及战略问题o ”o “。胡祖光( 2 0 0 0 ) 提出委托人在与代理人进行信息不对称博弈时，可通过“联合确定基数法”解 决信息不对称问题。高伟明、马笑渊( 2 0 0 3 ) 、杨彬( 2 0 0 4 ) 、郎永建( 2 0 0 5 ) 等探讨了预算管理过程中的博弈现象，并对如何降低预算博弈的负面效应进行 了对策研究。“。”3 。此外，张朝宓、卓毅等( 2 0 0 4 ) 通过对预算松弛行为进行 实验研究，发现信息对称和真实导向的薪酬计划对预算松弛都有一定的抑制作 用。“。在预算激励方面，洪剑峭( 2 0 0 0 ) 比较分析了预算报酬方案与线性报酬 方案，并具体描述了企业应该如何根据其业绩评价信息系统的结果来选择和设 计报酬激励方案，以较低的成本达到预定的控制和激励目标9 1 。潘爱香、林长 泉( 2 0 0 2 ) 提出将预算考评融入薪酬计划1 。赵美嫒、孙璐( 2 0 0 5 ) 深入阐述 了三种激励报酬计划下( 传统的基于预算目标完成程度的非线性报酬计划、基 于实际业绩的线性激励报酬计划、基于实际业绩的曲线性激励报酬计划) 预算 执行者在预算编制和执行过程中的博弈行为，揭示了预算管理中人的行为问题 4 0 】 o 尽管我国许多大型企业集团都在进行预算管理，但在进行预算管理时，缺 乏明确的战略作指导，难以取得预期效果。汤谷良、李节莉( 2 0 0 0 ) 讨论了系 统架构我国企业的预算管理，其中强调应从企业战略角度提出预算目标，贯彻 企业战略意图“。汪家常、韩伟伟( 2 0 0 2 ) 对战略预算管理产生的一些新问题 进行了分析研究，并提出相应的对策“。上海财经大学上海宝钢集团第一钢 铁有限公司全面预算管理模式课题组( 2 0 0 3 ) 提出从战略、组织、系统、行 为四个方面提升全面预算管理“。俞军( 2 0 0 3 ) 分析了构建以战略为导向的预 算管理系统，并分别从战略预算的目标、编制、执行与控制、考评以及保障体 系等方面作了系统的论述“。此外李春瑜( 2 0 0 5 ) 进行了超预算管理的探讨3 。 1 3 本论文的研究方法及框架 本研究注重对实践操作的指导意义，在参阅大量国内外关于企业全面预算 管理文献的基础上，总结出国内外全面预算管理的研究现状，然后以全面预算 管理的基本理论为指导，深入企业，紧紧围绕全面预算管理的组织体系、内容体 系及全面预算管理流程包括预算编制、预算执行、预算考评等预算管理中的关 键环节，运用全面预算管理的理论知识，采用案例分析的研究方法，对涟钢全面 预算管理的现状、存在的问题作深刻的剖析，探讨提高涟钢全面预算管理水平 7 的对策，并提出了许多具有建设性的建议。 论文分为以下几个部分： 第一章：引言。主要介绍本文的研究背景及意义、国内外全面预算管理的研 究现状以及本论文所采用的研究方法与论文框架。 第二章：全面预算管理的概述。主要介绍全面预算管理的内涵、全面预算管 理的特点以及全面预算管理体系的构建，其中包括全面预算管理组织体系、内 容体系及全面预算管理的流程。 第三章：涟钢实施全面预算管理的现状。主要研究总结了涟钢的基本情况， 并围绕涟钢全面预算管理的组织体系、内容体系及全面预算管理流程中的关键 环节包括预算的编制、执行、考评等现状进行了系统介绍。 第四章：涟钢实施全面预算管理的问题分析。在总结涟钢全面预算管理取得 成就的基础上，主要研究探讨涟钢在实施全面预算管理过程中存在的问题，并 对存在问题的原因进行了深入分析。 第五章：改善涟钢全面预算管理的对策研究。主要针对第四章所提出的问 题，重点研究解决问题的对策。 8 第二章全面预算管理的概述 2 1 全面预算管理的内涵 预算在不同的领域中因应用的背景与范围不同，其含义也有所不同。我们 日常生活中通常讲的预算是指国家机关团体、事业单位预算制会计，是关于机 构组织如何获得资源和如何使用资源的描述“，例如：某项活动或某项工程的 资金需求计划。辞海给预算所下的定义为：经法定程序批准的政府、机关、 团体和事业单位在一定期间的收支预计。而企业领域运用的预算则有其特定的 含义，是企业内部管理的一种手段和制度安排。 长期以来人们总是将预算与计划相联系，预算从其本质上看属于计划的范 畴，但预算并不等于财务计划。首先，从内容上看，预算是企业全方位的计划， 包括生产预算、销售预算、财务预算等各种职能预算，其中销售预算与生产预 算是其前提和基础，没有销售预算与生产预算，进而也不可能产生财务预算( 包 括预计资产负债表、预计利润表和预计现金流量表等) ，而财务计划只是企业 预算中的一部分；其次，从计量的形式看，预算可以价值形式表示，也可以实 物等多种数量形式表示，而财务计划则是以价值形式所表现的计划，没有非货 币形式；另外，从组织者与管理控制的范围看，预算是由企业各个不同组织和 部门人员共同参与和组织执行的，从预算的编制、执行、反馈与考评过程都是 基于不同组织和不同部门进行的，因此预算管理的范围远远超出了企业财务管 理的范围和财务部门与人员的权限，而财务计划则主要由企业财务部门组织编 制并执行和控制，财务部门在其中起着决定性作用。 企业预算也不等于预测。预测是对未来不可知因素、变量以及结果的不确 定性在科学的基础上所作的主观判断，源于经济事件的不确定性和风险，通过 预测并进行有效的预算是防范风险的一项非常重要的措施。市场经济越发达， 市场风险越高，也就越离不开预算以及预算管理。预测是预算的前提，没有预 测就没有预算。预算应以预测为基础，根据预测结果提出对策性方案与规划。 因此，全面预算是在科学的生产经营预测与决策的基础上，用价值和实物 等多种形式对企业未来一定时期内的全部生产经营活动所做的数量说明。从空 间上，它覆盖了企业供、产、销的各个经营环节和所属各单位与部门：从形式 上，它包含了企业全部经济活动的定量总指标和分指标，是企业及其所属各单 位未来全部经济活动的一种量化形式。全面预算管理是指在企业管理中，对与 企业存续相关的各项生产经营活动的未来情况进行预期并控制的管理行为及其 制度安排m 1 。 9 2 2 全面预算管理的特点 ( 1 ) 全面预算管理是一种全员、全额、全程的管理 “全员”是指预算过程的全员发动与全员参与，通过预算目标的层层分解， 人人肩上有责任，让每一个参与者学会算账，明确了各自的责、权、利，充分 发挥人的主观能动性，增加了企业经营管理的透明度，促进员工的自我监督与 自我控制；“全额”是指预算金额的总体性，企业预算不仅包括财务预算，更重 要的是包括各项业务预算和资本预算，预算因业务活动而产生，企业预算是在 销售和生产预算、资本预算的基础上形成资金预算和预计的财务报表，根据企 业生产经营活动的需要，统筹安排企业资金，以达到有效控制：“全程”是指 预算管理流程的全程化，通过预算目标的确定、预算编制、预算执行与调控， 还有预算考评等环节的循环，实现全过程的管理，即预算管理不是仅停留在预 算指标的下达、预算的编制和汇总上，更重要的是要通过预算的执行和监控、 预算的分析和调整、预算的考核与评价，真正发挥预算管理的作用，保证组织 目标的实现。 ( 2 ) 全面预算管理是一种系统管理 所谓系统管理是以整体系统性为原则，从全局出发，分析、描述管理对象 的内在联系及其同外界其他事物之问的相互辩证关系，然后用整体最优的方法， 来解决管理对象所涉及的各种问题的管理机制。企业预算管理是一个以企业 战略目标实现为宗旨，将企业的各种资源进行整合，以实现整体目标最优的管 理系统，它包含若干个子系统，例如：预算管理组织体系、预算管理内容体系、 预算管理方法体系等。预算组织体系由预算管理委员会、预算管理职能部门以 及预算责任网络组成，其中前两个机构属于预算管理组织，负责组织预算的编 制，执行与考评等工作；预算责任网络属于预算执行组织，是各层责任预算的 执行主体，完善的预算组织体系是预算机制得以正常运行的基本保证；预算管 理内容体系涉及到企业生产经营的方方面面，包括经营预算、财务预算及各种 专项预算，形成履盖企业经营管理的各个层级乃至个人的预算体系，高层次的 预算统驭低层次的预算，低层次的预算支撑着高层次的预算，不同方面、不同 层级的预算网络，系统地规范了企业各责任单位与人员的目标责任；预算管理 方法体系主要表现在管理的各个环节上，包括编制方法体系、预算调控方法体 系与预算考评方法体系等。科学的方法体系是保证预算运行机制顺利有效进行 的重要手段。 ( 3 ) 全面预算管理是一种战略管理 企业战略是在企业内外环境分析的基础上，为实现企业使命或目标而确定 的整体行动规划，战略管理是围绕着企业战略目标的制定、实施、控制而进行 的管理。预算管理之所以具有战略性，主要表现在以下几个方面：首先，预算 目标的制定以战略为出发点，科学的预算方案蕴涵着企业管理的战略目标和经 1 0 营思想，没有战略意识的预算会导致企业的短期行为，它不可能增强企业的竞 争力，并且会使企业失去正确的目标和方向，达不到预算管理的真正目的；其 次，预算管理实质上是面向企业未来的管理，通过规划未来的发展来指导当前 的实践，可以说预算管理过程就是围绕企业战略的制定、实施、控制而采取的 一系列措施的全过程；此外，预算管理的重点和模式的选择体现出不同企业以 及同一企业在不同时期的战略重点的差异，例如：新兴行业的企业战略重点往 往是迅速占领市场，于是预算管理的目标放在增加企业的销售收入上，预算的 核心是销售预算。若企业采用低成本领先战略，就会以成本为核心的预算模式 与之相适应。战略往往比较长远和抽象的，通过预算可以实现日常经营与战略 的统一。 ( 4 ) 全面预算管理是一种人本管理 所谓人本管理，即确定人在管理过程中的主导地位，把人当作管理过程中 的首要因素。在传统管理中，人是一种与原材料一样的普通资源，随着行为科 学的诞生，企业管理中对人的重视程度日益加深，人们认识到，企业管理归根 结底是对人和人的行为的管理，调动人的积极性、主动性和创造性是维系企业 生存与发展的根本。在预算管理中，预算的编制、执行与控制都要依靠人来进 行，各行为主体的关系处理和协调，直接关系着预算管理的实现，反过来预算 管理就是一种人本管理，例如：在参与性预算编制的过程中，基层人员因参与 预算编制，充分发挥了他们的积极性、主动性和创造性，增强了自我控制、自 我管理的能力：又比如：预算考评奖惩的实施过程其实就是将人们的具体需要 转化为目标激励因素，激发人的动机、引导人的行为的过程。以人为本的预算 管理通过明确人在企业中的地位，明确各自的责、权、利，以制度的方式告知 员工“什么可为”及“什么不可为”，进而使预算管理具备自我约束和自我完 善的功能。 2 3 全面预算管理模式 预算管理一端连着市场，一端连着企业内部，不同的市场环境和不同的企 业规模与组织，其采取的预算管理模式是不同的。全面预算管理模式主要包括： 以资本预算为核心、以销售为核心、以利润为核心、以成本为核心及以现金流 量为核心的预算管理模式。 以资本预算为核心的预算管理模式：以资本预算为起点，常以投资报酬率 为主要考核指标。首先根据企业的发展战略要求，结合当前实际，确定公司的 目标投资报酬率；然后根据项目评估情况，慎重决策各项目是否投资；最后编 制各项目投资的具体预算，作为控制资本支出的标准。该模式适用于产品处于 市场进入期的企业或大型企业集团的投资中心。 以销售为核心的预算管理模式：预算编制以销售预算为起点，常以销售收 入作为主导考核指标。首先根据销售预测的情况编制销售预算；然后在销售预 算的基础上，再根据期初、期末存货的变动来安排生产，保证预算期间销售的 需要：最后是供应和配置各项资源以保证生产顺利进行。预算管理的重点是借 助预算机制和管理形式来促进营销战略全面落实，扩大市场占有率。该预算模 式主要适用于产品处于市场增长期的企业及以快速成长为目标的企业。 以利润为核心的预算管理模式：以利润最大化作为预算编制的核心，预算 编制的起点和考核的主导指标是利润。首先母公司确定各子公司的利润预算数 并下达给子公司，母子公司就初拟的利润目标进行协商；然后子公司以母公司 正式下达的年度利润指标为起点编制财务预算及他业务预算，将目标利润层层 分解、层层落实；最后母公司汇总各子公司的预算，编制全公司的预算。该模 式适用于以利润最大化为目标的企业及大型企业集团的利润中心。 以成本为核心的预算管理模式：预算编制以成本预算为起点，预算控制以 成本为主轴，考评以成本为主要考评指标。首先根据企业实际情况，结合市场 调查设定目标成本；然后分解落实目标成本，细化为各责任单位和个人的具体 目标；最后再编制出各单位的具体预算。该模式适用于产品处于市场成熟期的 企业及大型企业的成本中心。 以现金流量为核心的预算管理模式：以现金流量预算为预算编制的起点， 它是按照收付实现制的原则来全面反映企业生产经营活动的一种预算。首先资 金管理部门根据各组织单位的责任范围下达现金预算应包括的内容和格式；然 后各责任部门根据资金管理部门的要求和自身的实际情况编制相应的现金流量 预算并向上报出，逐级汇总；最后资金管理部门按量入为出的原则进行统筹安 排，并将预算的调整数通知各下级预算编制单位并与之协商，多次反复后敲定 各单位的现金流量预算数。该模式适用于产品处于市场衰退期的企业、财务困 难的企业及重视现会收回的企业n 。 对于多元化、集团化企业而言，它们所采用的预算管理模式可能不是单一 的，而应浚是针对不同分部或产品线的时期特征，分别采取不同的预算管理模 式。 2 4 全面预算管理体系的构建 2 4 1 全面预算管理组织体系 预算的组织体系包括预算的管理组织和预算的执行组织，预算的管理组织 主要是指预算管理委员会和预算管理职能部门；预算的执行组织，顾名思义是 预算的具体执行部门，按照责任大小可分为成本中心、利润中心、投资中心， 它们因企业规模的大小与需要建立。 ( 1 ) 预算管理委员会 预算管理委员会是企业预算管理的最高管理机构，它在组织体系中居于领 导核心地位，一般是企业的最高层领导( 董事长或总经理) 挂帅，由企业内各相 关部门的主管，如主管生产的副总经理、主管营销的副总经理、主管财务的副 总经理等人员组成。主要负责制定和颁布有关预算制度，确定公司预算总目标， 审查和协调各单位的预算申报工作，批准预算，检查预算的执行情况，处理预算 管理过程中出现的重大问题。 ( 2 ) 预算管理职能部门 预算管理职能部门直接隶属于预算管理委员会，一般挂靠在财务部门或由 财务部门兼任，它主要是处理与预算编制、执行、调控及考评等有关的各种日 常管理事务，以确保预算机制的有效运作。例如：企业预算是一个全面性生产 经营计划，在预算提交给预算委员会讨论、审批通过之前需要对各部门提供的 预算草案进行必要的初步审查、协调与综合平衡，这就需要