（会计学专业论文）金融工具会计准则的问题研究.pdf

r ad i s s e r t a t i o ni na c c o u n t i n g t h e s t u d y o nt h ei s s u e s o f a c c o u n t i n g s t a n d a r d sf o r b yy uc h u n y a n s u p e r v i s o r ：p r o f e s s o rz h o n gt i a n l i n o r t h e a s t e r nu n i v e r s i t y j u n e 2 0 0 7 r；，灌 独创性声明 本人声明，所呈交的学位论文是在导师的指导下完成的。论文中取得 的研究成果除加以标注和致谢的地方外，不包含其他人己经发表或撰写过 的研究成果，也不包括本人为获得其他学位而使用过的材料。与我一同工 作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示谢 意。 学位论文作者签名： 日期：j 7 年7 日7 夕目 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者和指导教师完全了解东北大学有关保留、使用学位论 文的规定：即学校有权保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和 磁盘，允许论文被查阅和借阅。本人同意东北大学可以将学位论文的全部 或部分内容编入有关数据库进行检索、交流。 ( 如作者和导师不同意网上交流，请在下方签名；否则视为同意。) 学位论文作者签名： 签字日期： 导师签名： 签字日期： ，；， 东北大学硕士学位论文摘要 金融工具会计准则的问题研究 摘要 近几年来，我国金融改革加速，资本市场迅猛发展，无论是金融工具品种还是交易 量都大幅增长。同时，随着全球经济一体化，我国企业为了应对国际竞争，规避风险， 对创新金融工具的需求也日益增多。金融工具为我国企业提供获利手段和避险手段的同 时，其本身也蕴含着巨大的风险，在会计核算中对金融工具的不反映和不规范反映都将 引致不可预期的严重后果。 2 0 0 6 年2 月1 5 日，财政部公布了企业会计准则第2 2 号一金融工具确认和计 量等四项金融工具相关会计准则，标志着中国金融工具会计准则体系建设迈出了重要 一步。金融工具会计准则的推出并不仅仅是会计政策的变化，而是涉及了从确认、计量 到记录、报告的整个会计过程，对传统的会计原则、确认标准、计量方法带来冲击，将 对企业的金融工具的会计核算带来一系列的改变。那么新旧准则( 制度) 下企业金融工 具会计核算的差异究竟有哪些，企业执行金融工具会计准则会遇到哪些问题，企业将如 何应对变革，以便更及时、充分地反映金融工具隐含的风险及其对企业财务状况和经营 成果的影响，提高企业抗风险能力，保护投资者权益，这是本文研究的重点。 会计是对经济业务活动本质进行反映，通过规范会计核算可以促进经济业务的发展。 因此本文的研究有助于理解金融工具会计准则与原准则( 制度) 的差异，有助于各报表 使用者更好理解新准则下反映的财务状况和金融工具的业务存在的风险，也有利于企业 的健康发展。金融工具会计准则是会计准则体系不可缺少的内容，也是企业健康发展和 金融深化的客观需要。但金融工具会计是一个国际会计难题，本文的努力至多也只是有 助于读者对这个难题涉及的某些方面有一个把握，希望能够抛砖引玉。同时也希望通过 本文的研究，能对我国企业会计标准过渡的实践提供一定的借鉴。 本文研究思路是在介绍了金融工具会计准则发展及其具体内容的基础上，通过比较 新旧会计准则( 制度) 对企业金融工具会计核算的差异，并结合企业实际情况，分析了 企业执行金融工具会计准则过程中可能产生的问题，同时，积极探讨了新的制度环境和 市场环境下企业如何应对金融工具会计准则的影响以及金融工具会计准则如何进一步 完善。 关键词：金融工具，金融工具会计准则，比较，问题，建议 - i i t h e s t u d y o nt h ei s s u e so f a c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o r 1 n lt j r m a n c i a li n 舳【u m 饥b0 il n m a a bs t r a c t n e a r l yy e a r s ，d o m e s t i c f i n a n c i a lr e f o r m sa r e a c c e l e r a t i n g ，a n dc a p i t a l m a r k e ti s e x p e r i e n c i n gf a s td e v e l o p m e n t ，w h i c hc r e a t e sg o o da t m o s p h e r ef o rt h ed e v e l o p m e n to f f i n a n c i a li n s t r u m e n t s a n d 、析t l lt h ed e v e l o p m e n to fg l o b a l i z a t i o no fe c o n o m y , d o m e s t i c e n t e r p r i s e si n v o l v em o r ei nt h ei n t e r n a t i o n a lm a r k e t i no r d e rt od e a l 、析t l li n t e r n a t i o n a l c o m p e t i t i o n ，a n dt o e l u d er i s k s ，t h ed e m a n d sf o rf i n a n c i a li n s t r u m e n t sa r e i n c r e a s i n g l y m a n i f o l d f i n a n c i a li n s t r u m e n t sc a nb eaw a yt og e tp r o f i to ra v o i dr i s kt od o m e s t i c e n t e r p r i s e s ，b u ta l s oc o n t a i ns o m eu n k n o w nh u g er i s k i nf e b 15 2 0 0 6m i n i s t r yo ff i n a n c el a u n c ht h e ( ( a c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o rb u s i n e s s e n t e r p r i s e sn o 2 2 m r e c o g n i t i o na n dm e a s u r e m e n to ff i n a n c i a li n s t r u m e n t s ) ) a n da n o t h e r t h r e ea c c o u n t i n gs t a n d a r d sa b o u tf i n a n c i a li n s t r u m e n t s ，s y m b o l i z e da n o t h e rc r u c i a ls t e pi nt h e c o n s t r u c t i o no fc h i n e s ea c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o rf i n a n c i a li n s t r u m e n t s t oe x e c u t ea c c o u n t i n g s t a n d a r d sf o rf i n a n c i a li n s t r u m e n t sn o to n l ym e a n sc h a n g eo fa c c o u n t i n gs t a n d a r d s i t e m s ，b u t a l s ot ob ei n v o l v e di nt h ew h o l ea c c o u n t i n g p r o c e s st h r o u g hr e c o g n i t i o na n dm e a s u r e m e n t t od i s c l o s u r ea n dp r e s e n t a t i o no ff i n a n c i a li n s t r u m e n t s t h a tw i l l i m p a c t t r a d i t i o n a l a c c o u n t i n gp r i n c i p l e s ，r e c o g n i t i o ns t a n d a r d sa n dm e a s u r e m e n tm e t h o d ，a n dw i l lb r i n gs o m e c h a n g e si nb u s i n e s sa c c o u n t i n g w e l l ，w h a td i f f e r e n c e sw o u l db ef o u n d ，w i t hc o m p a r i n gn e w a c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o rf i n a n c i a li n s t r u m e n t sa n do l do n e s w h i c hp r o b l e m se n t e r p r i s em i g h t e n c o u n t e rw h e nt h e ye x e c u t en e wa c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o rf i n a n c i a li n s t r u m e n t s e n t e r p r i s e w o u l dh o wt or e p l yt or e f l e c tt h er i s k sc o n t a i n i n gi nf i n a n c i a li n s t r u m e n t sa n dt h ei n f l u e n c e o nf i n a n c i a ls t a t u sa n db u s i n e s sa c h i e v e m e n t s ，a n dh o wt oi m p r o v et h ea b i l i t i e st or e s i s tr i s k s a n dt op r o t e c ti n v e s t o r s r i g h t sa n di n t e r e s t s a c c o u n t i n gi s t o r e v e a lt h ee s s e n c eo fe c o n o m i ca c t i v i t i e s ，s oi tc a nb o o s tt h e d e v e l o p m e n to fe c o n o m i cb u s i n e s sb yt h ef o r m a l i z a t i o no fa c c o u n t i n gc a l c u l a t i o n t h e r e f o r e t h ea r t i c l ei sa v a i lt ou n d e r s t a n dt h ef i n a n c i a ls t a t u so fb u s i n e s se n t e r p r i s e sa n dt h er i s ko f f i n a n c i a ld e r i v a t i v eb u s i n e s s ，a n dt ob e n e f i tt h ed e v e l o p m e n to fe n t e r p r i s e s t h ea c c o u n t i n g s t a n d a r d so ff i n a n c i a li n s t r u m e n t sa r en o to n l yt h eu r g i n gb yt h ed e v e l o p i n go fd o m e s t i c i i i 1 ；y f i n a i l c i a li n d u s 吼b u ta l s ot h ed i s p e n s a b l ep a r to ft h ea c c o u n t i n g s t a n d a r d ss y s t e m 1 n a n c l a l i n s t n l m e n t sa c c o u l l t i n gi sap u z z l eg l o b a l l y , s om ye n d e a v o ri s a v a i lt ot h er e a d e r st oh a v e s o m e 蚰d e r s t a 工1 d i n go ft h i si s s u e t h i sp a p e rj u s tt op r o v i d ea no p p o r t u n i t yf o r o re n l l g n t e n m et h i n k i n go ft h i si s s u e ，a n dm a y b et h i sp a p e rc a n a r o u s em o r ec o n c e r n so nt h l si s s u e ，a 1 1 d m e nl e tt h er e s e a r c hg of u r t h e r a n da l s o ，ih o p em ys t u d yo f t h i si s s u ei nt h i sp a p e r ，w h l c h c o u l do 仃e rs o m eu s ef o rt h et r a n s i t i o np r a c t i c eo f d o m e s t i ce n t e r p r i s e s a c c o u n t i n g5 t a n d a r d s t h el o g i c so ft h et h i sp a p e ri s t h a tb a s e du p o nt h ei n t r o d u c t i o no fn e w l yr e l e a 5 e d 咖d a r d ，缸o u g hc o m p a r i n gn e wa c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o r f i n a n c i a li n s t r u m e n t sa n d o l do n e s t 0l e 锄t h ed i 行e r e n c e sb e t w e e nt h e i ri t e m s f u r t h e r m o r e ，il i n kp r a c t i c a l i t i e so f e n t e r p n s e s ，t o a i l a l y z ep r o b l e m sw h i c he n t e r p r i s em i g h t e n c o u n t e rw h e nt h e ye x e c u t en e wa c c o u n t m g 蛐d a r d sf o rf i n a n c i a li n s t r u m e n t s ，a n dd i s c u s se n t e r p r i s e sh o w t or e p l yt ot h ei n f l u e n c eo n a c c o 咖i n g s t a n d a r d sf o rf i n a n c i a l i n s t r u m e n t su n d e rt h e n e ws t a n d a r d sa n dm a r k e t s u r r o u n d i n g s ，t h u sg a v ef u r t h e ra n a l y s i st ot h ep o i n t s y e t t op e r f e c t k e y w o r d s ：f i n a n c i a li n s t r u m e n t s ；a c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o rf i n a n c i a li n s t n l m e n t s ； c o m p a n s o n ； i s s u e s ；s u g g e s t i o n i v ， j - 0 东北大学硕士学位论文 目 录 目录 独创性声明i 摘要i i a b s t r a c t i i i 第1 章绪论1 1 1 研究意义1 1 2 研究现状2 1 2 1 国外相关研究2 1 2 2 国内相关研究4 1 3 研究内容及局限5 第2 章金融工具会计准则概述7 2 1 金融工具会计准则的发展7 2 1 1 金融工具的定义与分类7 2 1 2f a s b 金融工具会计准则的发展8 2 1 2i a s c ( i a s b ) 金融工具会计准则的发展1 0 2 1 3 我国金融工具会计制度和准则的发展1 l 2 2 我国金融工具会计准则的主要内容1 2 2 2 1 企业会计准则第2 2 号金融工具确认和计量1 2 2 2 2 企业会计准则第2 3 号金融资产转移1 3 2 2 3 企业会计准则第2 4 号套期保值1 4 2 2 4 企业会计准则第3 7 号金融工具列报1 5 第3 章金融工具新旧会计准则比较17 3 1 企业会计科目的调整1 7 3 2 金融资产会计核算的比较1 9 3 2 1 投资核算的比较1 9 3 2 2 应收账款核算比较2 1 3 2 3 金融资产减值准备计提的比较2 2 3 2 4 金融资产转移确认方法的比较2 4 3 3 金融负债核算的比较2 5 v 东北大学硕士学位论文 目录 3 4 衍生金融工具核算的比较2 6 3 4 1 一般衍生金融工具核算的比较2 6 3 4 2 嵌入衍生金融工具核算的比较2 7 3 5 会计政策变更的处理方法2 8 第4 章问题与建议3 0 4 1 准则需要进一步完善之处3 0 4 1 1 语言不够本土化3 0 4 1 2 准则对应用的指导不够3 0 4 1 3 对公允价值的定义和估值指导不完善3 2 4 1 4 混合计量模式带来的问题3 3 4 2 准则执行中可能出现的问题3 4 4 2 1 企业仍有利润调节空间3 4 4 2 2 利润波动和资产不确定性增强3 5 4 2 3 部分企业短期内账面利润骤增3 7 4 2 4 企业自身条件限制准则的有效执行3 9 4 3 对企业执行准则的一些建议4 0 4 3 1 企业可以选择会计政策规避利润波动4 0 4 3 2 对相关管理层和财务、会计人员进行培训4 1 4 3 3 提高企业风险管理的水平，改进内部系统4 2 第5 章结束语：4 3 主要参考文献4 4 致谢4 8 附录4 9 。 v i 东北大学硕士学位论文第1 章绪论 第1 章绪论 1 1 研究意义 2 0 世纪7 0 年代末8 0 年代初，布雷顿森林体系瓦解，固定汇率制被浮动汇率所代替， 伴随着金融自由化、石油危机和国际债务危机的冲击，国际金融市场风险加剧，为了规 避风险，金融工具创新层出不穷。创新金融工具以金融期货、期权和互换为代表，它们 又被称为衍生金融工具( d e r i v a t i v ef i n a n c i a li n s t r u m e n t so rf i n a n c i a ld e r i v a t i v e i n s t r u m e n t s ) 。我国衍生金融工具发展起步较晚，但随着我国金融领域逐步对外开放， 金融工具创新正加速发展。现有的金融管理体制、汇率和利率管理体制将有较大的改革， 作为市场主体的企业也将有更多、更强烈的规避市场风险的需求，此外，2 0 0 7 年4 月 1 5 日期货交易管理条例开始实施，条例将金融期货以及期权交易纳入管理范围，并 指出金融期货合约的标的物包括有价证券、利率、汇率等金融产品及其相关指数产品， 这为股指期货的推出奠定法律基础，同时也为我国推出国债期货、外汇期货等其他衍生 品拓展空间。可以预见将有越来越多的创新金融工具会有计划、有步骤的在我国金融市 场上出现。 创新金融工具的迅速发展和广泛应用，给整个金融市场带来了深刻影响，它为企业 提供了获利手段和避险手段，但同时也带来了巨大的风险。由于金融工具的特殊性，很 多创新金融工具不能进入传统的企业财务报告体系，因而误导了报表使用者。一些从事 金融工具交易而陷入财务困境的企业，其财务报告却仍显示出良好的业绩和健康的财务 状况，如巴林银行破产、我国的“3 2 7 国债期货风波一、“中航油事件一等都表明创新 金融工具交易中蕴含着巨大风险，在会计核算中对衍生金融工具的不反映和不规范反映 都将引致不可预期的严重后果。此外，在国际会计趋同加速的背景下，企业不按照国际 会计惯例对金融工具交易进行会计处理和信息披露，不能提供国际金融市场认可的会计 信息，就很难在国际金融市场利用衍生金融工具进行筹资、投资或套期保值，丧失参与 国际金融市场的机会。因此构建金融工具核算体系，制定并执行统一的会计准则，及时、 充分地反映金融工具隐含的风险及其对企业财务状况和经营成果的影响，加强企业对金 融工具的风险管理和监督，是金融市场和企业健康发展的重要前提和保证。 为了全面提高企业会计信息质量，促进我国企业会计制度与国际接轨，2 0 0 6 年2 月1 5 日财政部发布了新的企业会计准则和审计准则体系。新会计准则已于2 0 0 7 年1 月 1 日起在上市公司中执行，其他企业鼓励执行，执行新准则的企业不再执行现行准则、 i ：企业会计制度和l ：金融企业会计制度其中 企业会计准则第2 2 号金融工 东北大学硕士学位论文第1 章绪论 具确认和计量( c a s 2 2 ) 、企业会计准则第2 3 号金融资产转移( c a s 2 3 ) 、 企业会计准则第2 4 号套期保值( c a s 2 4 ) 和企业会计准则第3 7 号金 融工具列报( a 蝎3 7 ) 四项准则为金融工具相关会计准则，这四项准则各有侧重、相 互关联、逻辑一致，形成一个整体，标志着中国的金融工具会计准则体系建设迈出了重 要一步。 金融工具相关会计准则的推出并不仅仅是会计政策的变化，而是涉及了从确认、计 量到记录、报告的整个会计过程，对传统的会计原则、确认标准、计量方法带来冲击， 将对企业的金融工具会计核算带来一系列的改变。因此，企业全面实施金融工具相关会 计准，将是一项从观念到实践、从会计科目到账务系统升级、从前台操作到后台管理的 系统工程。那么新旧准则( 制度) 下企业金融工具会计核算的差异究竟有哪些，企业执 行金融工具会计准则会遇到哪些问题，企业将如何面对变革，以便更及时、充分地反映 金融工具隐含的风险及其对企业财务状况和经营成果的影响，提高企业抗风险能力，保 护投资者权益，这是本文研究的重点。 会计是对经济业务活动本质进行反映，因此本文的研究有助于理解金融工具的业务 风险，有助于各报表使用者更好理解新准则下反映的财务状况，有利于企业的健康发展。 金融工具会计准则是会计准则体系不可缺少的内容，也是企业健康发展和金融深化的客 观需要。但金融工具会计是一个国际会计难题，本文的努力至多也只是有助于读者对这 个难题涉及的某些方面有一个把握，希望能够抛砖引玉。同时也希望通过本文的研究， 能对我国企业会计标准过渡的实践提供一定的借鉴。 1 2 研究现状 1 2 1 国外相关研究 国际上对金融工具的会计研究始于2 0 世纪8 0 年代，研究主要包括两方面，一是 学者和一些机构对会计实务中进行的规范研究和实证研究，这些研究主要是讨论历史成 本会计局限性，及公允价值会计的必要性；二是会计准则制定机构对准则制定的研究 在批判历史成本会计方面的规范研究中，美国政府和学术研究人员都从不同角度直 接或间接指出了历史成本会计模式存在的弊端和由此带来的问题。美国会计总署 ( g e n e r a la c c o u n t i n go f f i c ，g a o ) 在1 9 9 0 年的一份名为 报告中指出， 银行业不同意对金融工具采用全面公允价值计量模式。理由是公允价值并不有助于预测 银行等金融机构的净现金流量且不具有相关性，他们认为公允价值计量模式并不一定比 混合计量模式更优越，不一定能解决套期和管理层意图的问题。此外，美国注册会计师 协会( a i c p a ) j e n k i n sc o m m i t t e e 的1 9 9 4 年的调查研究改进企业报告着眼于用 户认为，由于以公允价值为基础的计量模式与大多数评估企业或衡量风险的方法不一 致，此外取代历史成本的公允价值信息缺乏足够的可靠性。 在会计准则制定的研究方面，由于美国的金融创新在国际上一直处于领先地位，因 此美国财务会计准则委员会( f a s b ) 对金融工具会计问题的研究走也始终在前列：而 作为国际会计多边协调的民间组织的国际会计准则委员会( 认s c ) ，面对国际金融市场 的种种变化，担负起了金融工具会计国际协调的重任；此外还有加拿大特许会计师协会 c i c a 、澳大利亚会计准则委员会a a s b 和英国会计准则委员会a s b 也在金融工具会 东北大学硕士学位论文第1 章绪论 计准则的制定方面做出了长足的努力和自己的贡献。对于f a s b 和i a s c 金融工具会计 准则的研究和发展历程，将在第二章中详细叙述。 1 2 2 国内相关研究 在二十世纪九十年代中期，由于金融界对衍生金融工具的理论传播，以及实务界对 ， 衍生金融工具的实际运用，国内会计界开始投入到对金融工具相关问题的研究中。 我国金融工具会计研究主要包括两部分，一是对国外的相关会计准则系统地翻译介 ， 绍，并加以阐述和说明；二是从衍生金融工具对会计理论的冲击出发，在会计确认、会 计计量、会计报告等方面对会计理论及实务体系进行修正和完善，进而讨论如何建立我 国的金融工具会计准则体系，提出了许多有价值的见解。 在国际翻译和借鉴方面，从二十世纪九十年代开始，我国的会计学者一直注意跟踪 国际上金融工具会计研究的最新进展，对i a s c 和f a s b 在对金融工具的会计披露、 会计确认和会计计量问题不断探讨后，相继出台的一系列有关金融工具的会计规范，例 如i a s 第3 2 号、第3 9 号，s f a s 第1 0 5 号、第1 0 7 号、第1 1 9 号、第1 3 3 号 等，我国的会计学者对这些准则和其他重要研究成果进行了适时地翻译与介绍，这些引 进工作为我国金融工具会计的研究提供了借鉴和指导，是国内金融工具会计研究不可或 缺的一个重要组成部分，同时对最终金融工具会计准则的制定起到了积极作用。 在金融工具的确认、计量、和列报的研究方面，早期研究主要是侧重于衍生金融工 具对传统财务会计理论的冲击，以及对会计信息披露的影响等。其中葛家澍教授与陈箭 深在 会计研究：1 9 9 5 年第8 期发表的 ：略论金融工具创新及其对财务会计的影响： 提出了应该对传统的会计确认和“实现原则”加以修订，开创了我国金融工具会计理论研 究的先河。此外，这一阶段比较具有具代表性和影响的文章还有刘峰的 金融创新与财 务会计理论的重构( 当代财经1 9 9 6 年2 期) ，陆德民的 衍生金融工具的发展 及其带来的会计问题( 会计研究1 9 9 6 年7 期) 等。可以说，这些文章的发表为 我国金融工具会计的发展奠定了基础。 九十年代末期以后，随着金融工具被会计学界更多更广的关注，我国学者开始深入 系统地探讨金融工具会计的理论基础和实务体系，涉及了金融工具会计确认、会计计量、 会计报告等诸方面的内容，并对金融工具的具体核算进行了阐述。这些研究进一步充实 和发展了我国会计界对金融工具会计的研究，为金融工具在我国的健康发展奠定了基 础。 东北大学硕士学位论文第1 章绪论 在金融工具定义方面，葛家澍( 2 0 0 0 ) 认为要求对衍生工具形成的资产和负债在表 内确认的呼声甚高，而现行资产定义似乎已不能覆盖人们期望予以确认的新的资产和负 债，应根据新的情况对过去的要素进行必要的修改。取消“过去的交易或事项”中的“过 去的”这一定语，使“交易或事项”可以涵盖现在甚至未来的内容，可以在不改变现有的 资产、负债的定义用它来定义金融资产和金融负债。宋献中( 2 0 0 5 ) 认为可以对资产和 负债的定义加以外延，直接引入金融资产和金融负债的概念。 在金融工具计量属性方面，葛家澍( 2 0 0 0 ) 认为，由于资产和负债的多样性和计量 的复杂性，试图用一种计量属性来解决财务报表中的计量是不可能的，公允价值和历史 成本两种计量属性同时并用符合财务会计的计量实际。常勋( 2 0 0 4 ) 认为，虽然金融工 具的公允价值信息比历史成本信息对财务信息使用者更具相关性，但公允价值计量的可 靠性问题，必将制约公允价值的推广应用。因此单一的公允价值计量模式不能一蹴而就。 而陈小悦( 2 0 0 2 ) 认为由于以公允价值进行计量的金融工具、衍生金融工具在报表中的 比例有限，公允价值信息和历史成本信息共存，可能会破坏报表总体的相关性等信息质 量特征。 在金融工具列报方面，葛家澍( 2 0 0 0 ) 认为，由于衍生工具具有高度的不确定性的 特点，有些衍生金融工具究竟是在表内确认还是在表外披露，应该继续予以探讨。对于 公允价值变化额，无论是已实现的还是未实现的，均应在一张报表中反映。但是在具体 列报时，应区别于已实现收益项目列报。 目前我国已构建基本的金融工具会计体系，可以说，我国金融工具会计的研究取得 了很大的成绩，但由于我国衍生金融工具的发展还处在初级阶段，衍生金融交易还没有 达到与发达国家那样的水平和规模，所以，对我们对金融工具会计问题的研究还很不够， 因此需要继续深入地开展金融工具会计研究，特别是准则实施后，对实施效果的实证性 研究，来进一步检验准则的效果，从而推动金融工具会计的进一步发展。 1 3 研究内容及局限 本文主要采用规范研究方法，介绍了金融工具会计准则发展及其内容，通过比较新 旧会计准则( 制度) 对企业金融工具会计核算的差异，结合企业实际情况，分析了执行 金融工具会计准则带来的问题，积极探讨了新的制度环境和市场环境下企业应对金融工 具会计准则影响的策略，并对金融工具会计准则进一步完善提出建议。 第一章为本论文的绪论部分主要阐述本文的研究目的、研究意义、文献综述、研 究方法和内容结构。 章绪论 概述，为 势下企业 研究的展 数据难以 主要从逻 辑上对金融工具会计准则对我国企业的影响进行了分析，因此，对于金融工具会计准则 带来的实际影响，还有待进一步研究。 东北大学硕士学位论文第2 章金融工具会计准则概述 第2 章金融工具会计准则概述 2 1 金融工具会计准则的发展 2 1 1 金融工具的定义与分类 迄今为止，关于金融工具还缺乏公认的精确定义。一般地说，金融工具是指金融市 场上资金的需求者向供应者出具的书面凭证。 国际会计准则委员会在i a s 3 2 金融工具：披露与列报中，对金融工具的定义为 “金融工具，是指能形成一个实体的金融资产同时又能形成另一个实体的金融负债或权 益工具的任何合约一。 美国财务会计准则委员会在s f a s l 0 7 披露金融工具的公允价值中的定义是“金 融工具指现金、在某一主体内拥有业主权益的证据。 并指出该合约必须同时具备以下 两个条件： ( 1 ) 要求一个主体承担下列约定的义务：交付现金或其它金融工具给另一个主体； 或在潜在不利条件情况下与另一个主体交换金融工具。 ( 2 ) 给予另一个主体约定权利：从一个主体收到现金或其它金融工具；或在潜在 有利情况下与另一个主体交换金融工具。 我国2 0 0 6 年颁布的l ：企业会计准则第2 2 号金融工具确认和计量中对金融工 具的定义与i a s 3 2 的表述基本一致：金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成 其他单位的金融负债或权益工具的合同。 金融工具按其发展过程分为基本金融工具和衍生金融工具。 基本金融工具指一切能证明权益、债务关系的具有一定格式的法律文件。它是在商 品经济社会货币发挥支付手段职能的基础上伴随信用关系发展起来的，是衍生金融工具 产生和运用的基础，有着悠久的历史。既包括最具流动性的现金、也包括具有限制性应 用特征的票据和有价证券。 基本金融工具的特征： ( 1 ) 取得或者发生通常伴随资产的流入和流出，是基本金融工具区别于衍生金融 工具的基本特征。如企业将先进存入银行获得存款，赊销赊购商品，发生应收账款和应 付账款等。 ( 2 ) 基本金融工具合约的价值由标的物本身价值决定。如，债券的价值就是其本 身的价值这是基本金融工具区别于衍生金融工具的另一重要特征 7 - ， 东北大学硕士学位论文 第2 章金融工具会计准则概述 基本金融工具主要包括： ( 1 ) 货币( 本外币) 、银行存款、票据、可转让存单和信用证； ( 2 ) 各类股票和债券； ( 3 ) 应收应付款、应收应付票据、抵押证券、抵押贷款和可转让债券等。 衍生金融工具是在货币、票据、股票、债券等基本金融工具的基础上派生出的金融 工具，是金融创新的产物。对于衍生金融工具会计学角度的定义，国际会计准则委员会 在i a s 3 9 ( 2 0 0 3 ) 中表述为： ( 1 ) 其价值随特定利率、证券价格、商品价格、汇率信用等级或信用指数、或类 似变量的变动而变动； ( 2 ) 不要求初始净投资，或与市场条件变动具有类似反映的其他类型合同相比， 要求很少的净投资； ( 3 ) 在未来日期结算。 也就是说，衍生金融工具的本质是一种金融合同。它通过预测股价、利率、汇率等 金融工具的未来市场行情走势，支付少量保证金，签订远期合同或互换不同金融商品等 手段，为企业规避和控制风险、提高资金使用效率提供了广阔的天地。 s f a s l 3 3 归纳了衍生金融工具合约的三个特征： ( 1 ) 合约有一个或多个标的物，且有一个或多个名义金额或支付条款或者名义金 额和支付条款共同具备，这些因素决定了结算条款，并在某些情况下决定是否需要进行 结算； ( 2 ) 该合约不要求初始净投资，或所要求的初始净投资相对于预期对市场条件具 有类似反映的其他类型合约要少： ( 3 ) 合约的条款要求或允许净额结算；能容易的借助于合约之外的方式进行净值 结算；或要求支付一项资产，从资产收受者的角度看，本质上无异于净值结算。 衍生金融工具种类很多，根据其交易特点总体上可分为四类：远期、期货、期权和 互换，其他类型的合约大多由这四种工具组合派生而成。 、 2 1 2f a s b 金融工具会计准则的发展 在金融工具会计准则制定方面，美国财务会计准则委员会( f i n a n c i a la c c o u n t i n g s t a n d a r d sb o a r df a s b ) 在国际会计界一直处于先导地位。 2 0 世纪8 0 年代初，f a s b 为了规范新兴金融工具所引发的会计问题，于1 9 8 1 年 1 2 月发布了第5 2 号财务会计准则公告( s f a s 5 2 ) ：外币折算，在规范外币折算汇率的 基础上，对外汇远期合约的会计处理做出了规定。1 9 8 4 年8 月发布了s f a s 8 0 ：期货合 & 东北大学硕士学位论文第2 章金融工具会计准则概述 约会计，对商品期货交易市场中套期保值合约和投机合约的会计处理和报告做出规定。 1 9 9 0 年3 月，发布了s f a s l 0 5 ：对表外风险和信用风险集中的金融工具的信息披露， 要求披露金融工具表外风险和信息风险，对金融工具的风险进行了分类，并规定了具有 表外风险的金融工具的范围、性质和条款的揭示等。1 9 9 1 年1 2 月发布s f a s l 0 7 ：金融 工具公允价值的披露，要求企业必须在会计报表或其附注中披露金融工具的公允价值。 而后1 9 9 4 年1 0 月又发布了s f a s l l 9 ：对衍生金融工具及金融工具公允价值的披露，是 对前两个准则进行的修订，在衍生金融工具的确认和计量方面有了新的突破，提出了衍 生金融工具的概念，并要求从用于交易目的和用于非交易目的两个角度对衍生金融工具 进行信息披露。1 9 9 6 年2 月发布s f a s l 2 5 ：金融资产转移和服务以及债务清偿的会计 处理，1 9 9 8 年6 月发布实施s f a s l 3 3 ：衍生工具和套期活动的会计处理，逐渐形成和 完善了现有的金融工具会计准则。具体情况见表2 1 。 表2 1f a s b 制定金融工具会计准则的历程表 t a b l e2 1p r o c e s so na c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o rf i n a n c i a li n s t r u m e n t so ff a s b 发布日期 准则名称 1 9 8 1 1 2s f a s5 2 外币析算 1 9 8 4 0 8s f a s8 0 期货合约的会计处理 1 9 9 0 0 3s f a s1 0 5 金融工具表外风险和信用风险的披露( 已被s f a l 3 3 取代) 1 9 9 1 1 2s f a s1 0 7 金融工具公允价值的披露 1 9 9 3 0 5s f a s1 1 4 债权人对贷款减值的会计处理 1 9 9 3 0 5s f a s1 1 5 某些负债和权益性证券投资的会计处理 1 9 9 4 1 0s f a s1 1 8 债权人贷款减值的会计处理：收入确认和披露对s f a l l 4 的修订 1 9 9 4 1 0s f a s1 1 9 衍生金融工具的披露及金融工具的公允价值 1 9 9 6 0 6s f a s1 2 5 金融资产的的转换和交付以及负债解除的会计处理( 已被s f a l 4 0 取代) 1 9 9 6 1 2s e 幅1 2 6 对非公开墓股的特定主体的合融工具龟除蘖必披露萼求修订s f a l 0 7 1 9 9 6 1 2s e a s1 2 7 推迟第1 2 5 号某毖条款的生效日期对s f a 1 2 s 的修订 1 9 9 7 0 6s f a s1 3 0 报告全面收益 1 9 9 8 0 6 s f a s1 3 3 衍生金融工具和套期保值活动的会计处理 1 9 9 9 0 6s f a s1 3 7 衍生工具和套期活动的会计处理推迟1 3 3 号公告的生效日期一修订1 3 3 2 0 0 0 0 6s f a s1 3 8 对某些衍生工具和某些套期活动的会计处理对s f a l 3 3 的修订 2 0 0 0 0 9s f a s1 4 0 金融资产的转换和服务以及负债的解除的会计处理( 取代s f a l 2 5 ) 2 0 0 3 。0 4s f a s1 4 9 衍生工具和套期活动的会计处理一对s f a l 3 3 的修订 一 2 0 0 3 q 5s e a s1 5 0 对拥有负债和权益两种特征金融工具的会计处理 2 0 0 6 0 2s f a s1 5 5 对某些混合金融工具的会计处理对s f a l 3 3 、1 4 0 的修订 2 0 0 6 0 3s f a s1 5 6 金融资产服务的会计处理对s f a l 4 0