（工商管理专业论文）论会计信息及其局限性.pdf

中文摘要 中文摘要 随着生产力的发展，社会的进步，人们对于信息的依赖程度越来越高，会 计作为一个经济信息系统，在经济发展和建设中正发挥着越来越重要的作用。 然而，在现实生活中，却存在着比较严重的会计信息失真问题，这大大影响了 其会计信息作用的发挥。目前探讨会计信息失真的文章很多，但大多只是揭示 了一些体制、人员、环境等外在因素，而对于会计信息失真产生的根源即会计 信息其自身的局限性则分析较少。本文试图以此为题，提出管窥之见。 论文共分八章。 第一章导言部分第一节从一个实例入手揭示会计信息局限性存在的事实， 以此说明加以研究的必要性；第二节简单介绍了会计信息的定义及重要性；第 三节就会计信息目前显著存在的会计信息失真问题进行简要介绍；第四节介绍 目前对此问题的研究状况及本文的着眼点及立意所在。 第二章为基础部分，摘要介绍了会计信息的基本概念及体系，即会计信息 的系统构成、内容体系、在微观经济和宏观经济方面的作用：介绍了会计信息 的质量、特点及其质量评价体系。 第三章至第六章为理论部分，主要从会计理论上及会计信息本身的属性及 会计的学科特征及信息的产生的关联方等方面论述会计信息产生局限性的原 因。第三章从会计信息的八个质量特征来分析局限性；第四章从会计的四个基 本假设及四个基本原则的角度来分析局限性：第五章分别从会计学的理论属性 和方法属性、会计理论的构建方法、会计理论与实践的脱节、会计信息的固有 弱点等方面分别阐述局限性产生的必然性；第六章从相关利益集团对会计信息 的影响及注册会计师的职业操守和审计方法本身的缺陷的角度来分析局限性。 第七章为实例部分，从一个企业入手分析目前我国公司年报的信息偏差， 汇总造成差异的关键点，总结差异形成的原因。选取“河北移动通信有限责任 公司”作为案例，分析其在2 0 0 1 年度中国会计准则下和香港会计准则下主要会 计指标的差异，如净利润的差异、净资产的差异。并进一部分析了避免这种信 息不一致即会计信息局限性的方法。 第八章为结语篇，总结了本文的主要结论，指出其创新之处，并分析了其 自身的发展方向及发展前景。 关键词：会计信息、质量特征、局限性、会计准则、会计信息失真 a b s t r a c t a b s t r a c t w i t ht h ed e v e l o p m e n to fp r o d u c t i v i t ya n ds o c i a le v o l u t i o n ，o u rd e p e n d e n c eo n i n f o r m a t i o ni n c r e a s e sa c c o r d i n g l y a c c o u n t i n g ，a sa ne c o n o m i ci n f o r m a t i o ns y s t e m ， p l a y sa ne v e r - g r o w i n gi m p o r t a n tr o l e i ne c o n o m i cd e v e l o p m e n t i no u rr e a l l i f e ， h o w e v e r ，a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o ni s o f t e nb a d l yd i s t o r t e di nm a n yc a s e sa n dt h i s s e r i o u s l yi m p a i r si t sf u n c t i o n t h e r e a l ea l r e a d ym a n ya r t i c l e sa v a i l a b l ee x p l o r i n gt h e d i s t o r t i o no fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n b u tt h e s ea r t i c l e sa r em o s t l yf o c u s e do nt h e e x t e r n a lf a c t o r s ，i n c l u d i n gs y s t e m s ，h u m a n ，a n de n v i r o n m e n t t h es t u d yo ft h er o o t t h a tc a u s e sa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s t o r t i o na n di n h e r e n tl i m i t a t i o no fa c c o u n t i n g i n f o r m a t i o ni si n a d e q u a t ea n dt h i si st h ea r e at h i sa r t i c l ei n t e n d st oe x p l o r e t h ea r t i c l ee l a b o r a t e si nt h ef o l l o w i n ge i g h t c h a p t e r s ： c h a p t e r1 i st h ei n 扛o d u c t i o no ft h ea r t i c l e ，ar e a lc a s ei si n t r o d u c e di nt h ef i r s t s e c t i o na n ds e r v e st oe x p l a i nt h ei m p o r t a n c eo ft h i ss t u d y t h es e c o n ds e c t i o n b r i e f l y s t a t e st h ed e f i n i t i o na n di m p o r t a n c eo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ，w h i l et h eb r i e f s u m m a r yo fs i g n i f i c a n ta c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s t o r t i o np r o b l e m si si n t r o d u c e di n t h et h i r ds c e t i o mt h ef o u r t hs e c t i o nb r i e f st h es t u d ys t a t u so ft h i si s s u ea n ds t a t e st h e t h e s i so f t h i sa r t i c l es t u d yt h el i m i t e d n e s so f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n c h a p t e r2e x p l a i n st h eb a s i cc o n c e p t sa n ds y s t e mo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ， i n c l u d i n gi t ss y s t e ms t r u c t u r e ，c o n t e n t ，c h a r a c t e r i s t i c sa n d f u n c t i o ni nb o t hm i c r o a n d m a c r o e c o n o m y i ta l s oi n t r o d u c e st h eq u a l i t yo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o na n dq u a l i t y a s s e s s m e n ts y s t e m s c h a p t e r3 t o6a l et h e o r e t i c a l a n a l y s i sp a r t o ft h i sa r t i c l e t h ec a u s e so f a c c o u n t i n g i n f o r m a t i o nl i m i t a t i o na r ee l a b o r a t e df r o mf o u r r e s p e c t si n c l u d i n g a c c o u n t i n gt h e o r y ，t h e a t t r i b u t e so f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ，t h e a c a d e m i c c h a r a c t e r i s t i c so f a c c o u n t a n c y ， a n d r e l e v a n c y o ft h e g e n e r a t i o n o f i n f o r m a t i o n c h a p t e r3a n d 4a n a l y s et h el i m i t e d n e s so f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nf r o m t h ee i g h tq u a l i t yc h a r a c t e r i s t i c so fi ta n df r o mt h ef o u ra c c o u n t i n gb a s i ca s s u m p t i o n s a n db a s i c p r i n c i p l e sr e s p e c t i v e l y t h ei e v i t a b i l i t y o fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n l i m i t a t i o ni se x p o u n d e di nc h a p t e r5f r o mf o u rr e s p e c t s ，w h i c hc o v e rt h et h e o r e t i c a l a n dm e t h o d o l o g i c a la t t r i b u t e so f a c c o u n t a n c y ，t h es t r u c t u r eo fa c c o u n t i n gt h e o r y ，t h e s e v e r a n c eb e t w e e na c c o u n t i n gt h e o r ya n dp r a c t i c e , a n dt h ei n h e r e n td e f i c i e n c yo f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n c h a p t e r6a n a l y s e st h el i m i t a t i o no fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n a b s t r a c t f r o mt h ei n f l u e n c eo fi t su s e r sa n ds t a k e h o l d e r s ，t h ep r o f e s s i o n a lp r a c t i c eo fc e r t i f i e d p u b l i ca c c o u n t a n t s ，a n dt h ei n h e r e n tl i m i t a t i o no f a u d i ta p p r o a c h e s c h a p t e r7i st h ec a s es t u d yp a r ta n di t s u m m a r i z e st h ek e yp o i n t sa n dc a u s e s l e a d i n g t ot h ed i s t o r t i o no fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n t h ec a s eo f h e b e im o b i l e c o m m u n i c a t i o n sl t d ”i s a d o p t e d a n db y a n a l y s i n g 也e d i f f e r e n c eo fi t s k e y a c c o u n t i n gi n d i c a t o r s ，s u c ha sn e tp r o f i ta n d n e t a s s e t s ，u n d e ry e a r2 0 0 1p r c a c c o u n t i n gs t a n d a r da n dh o n g k o n ga c c o u n t i n gs t a n d a r d ，t h em e a n st oa v o i ds u c h i n f o r m a t i o nd i f f e r e n c ef o rl i m i t a t i o n o f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n , i sf 1 l r t l l e rd i s c u s s e d c h a p t e r8c o n c l u d e st h em a i nv i e w p o i n t sa n dp o i n t st h ei n s i g h t sa n da l s ot h e i m p r o v e m e n t r o o mo ft h ea r t i c l e t h e d e v e l o p m e n t d i r e c t i o na n do u t l o o ko f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n i sa n a l y s e dh e r e k e yw o r d ：a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t yc h a r a c t e r i s t i c sl i m i t a t i o n a c c o u n t i n gs t a n d a r dd i s t o r t i o no f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得的 研究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经发表 或撰写过的研究成果，也不包含为获得苤鲞盘堂或其他教育机构的学位或证 书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中 作了明确的说明并表示了谢意。 学位论文作者签名：桶苫答字日期柳3 年悟旷“旧 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解鑫洼盘堂有关保留、使用学位论文的规定。 特授权苤鲞盘茔可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检 索，并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学校 向国家有关部i 、 或机构送交论文的复印件和磁盘。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权说明) 学位敝作者签名：扬芗 签字日期：一i 、1 年1z 月z 兮f i 导师 签字 月日 第一奄导言 第一蕈导言 尽管会计理论探索者和会计实务者一直力求提供完美的会计信息，但会计 信息系统仍然是一个发展中的系统，存在诸多不足之处。无论中外的会计信息 使用者，简单的依赖一些会计数据和一系列公式加以分析做出决策的时代还远 没有到来，因此，对我们来说，了解会计信息可能存在的误导性和该系统可能 存在的局限性很有必要，因此，对会计信息的不完美之处进行探讨是具有很深 远的现实意义的。 1 1 会计信息还可靠么? 笔者常听到和看到一些股票买卖者手中捧者菜某公司的业绩报告，说要进 行理智的投资，在他们引用会计信息被证明失败后，则将上市公司的财务报告 一股脑全抛掉，说什么“一朝被蛇咬，十年怕井绳”。那么，财务报告真的那么 对投资者无助么? 会计信息真的到了应该废弃的地步了么? 在西方，五十年代以前人们常说会计是一种“艺术”，其实不无道理，因 为它在某种程度上具有“可塑性”。在现实经济活动中，反映企业经营情况的 主要形式一会计报表，在一些技艺高超的手工匠的特殊加工下，送给联营单位 的表现为“如意表”，送给开户行的表现为“高兴表”，送给税务部门的表现 为“叫苦表”，这些使会计报表变成了“万能表”。请看以下一个案例： 某航空公司用融资租赁豹方式租入七驾波音飞机，其价值为2 8 亿美元， 当时是1 9 x 1 年，该国货币对美元的汇率为5r m b u s d ，不幸的是1 9 x 3 年汇率 戏剧性的攀升至8r m b u s d ，假设该公司的付款期限为8 年，截至1 9 x 2 年1 2 月3 1 日，尚有2 亿美元的融资租赁应付款，面对汇率风险，该公司以前无任何 准备，在此情况下，该如何处理呢? 方案一：对飞机和融资租赁应付款，同时进行评估，飞机重估价为2 8 亿 美元8r m b u s d = 2 2 4 亿元人民币，融资租入应付款的现值是2 亿美元 + 8 r m b u s d = 1 6 亿元人民币，即会产生6 4 亿元人民币的重估增值，这部分增 值按该国际会计制度应贷记“股东权益”，但以后该公司将承担融资租入固定 资产的摊销( 假设按1 5 年摊销且不留残值) ，假设每年营业净收入为6 亿元人 民币，扣除租赁摊销以外的费用后，留剩4 亿元人民币，这样每年报告的净收 l 第一章导言 益为2 5 1 亿元人民币( 4 2 2 4 1 5 = 2 5 1 ) ，1 5 年以内收益的和将是3 7 6 5 亿元人 民币( 2 5 1 亿元人民币+ 1 5 年= 3 7 6 5 亿元人民币) 。 方案二：将融资租入应付款在当年按现行汇率折算，当年确认汇兑损失6 亿元人民币【2 亿u s d * ( 8 5 ) r m b u s d = 6 亿元人民币 ，当年即会产生3 0 7 亿 元人民币的净亏损4 亿元人民币6 亿元人民币2 亿u s d + 8r m b u s d 1 5 年= 3 0 7 亿元人民币】，1 5 年内的累计净收益将是1 4 年【4 亿元人民币2 亿u s d + 8 r m b u s d 1 5 年 一3 0 7 亿元人民币= 3 8 亿元人民币。 方案三：将每年需付的融资租入应付款按现行汇率折算，很清楚，这只是 将余下年度内应承担的外汇风险均衡化：摊销期内每年将会有净收益，1 5 年内 总的收益将仍是3 8 亿元人民币4 亿元人民币+ 1 5 年2 亿u s d + 8r m b u s d 2 亿u s d + ( 8 5 ) r m b u s d = 3 8 亿元人民币】，但每期报告的收益与方案二将会 有巨大差异。 由上可以看出，同样的经济业务，采取不同的会计处理，其结果迥异。对 于普通的会计信息使用者来说，根据如此不同方案的财务报告做出的决策也将 会大相径庭。那么? 什么才是正确的会计信息? 如果说会计信息产生了偏差， 即失真现象的产生，其本质性的根源何在? 将是本文立意所在。 1 2 会计信息的本质及重要性 信息一词，源于工程学科，是指通信系统传输和处理的对象，泛指信息和 信号的具体内容和意义。信息通常须通过处理和分析来提取。因此，信息是指 经过加工后的数据，它会对接收者的行为产生影响，对决策者产生现实的或潜 在的影响。信息的作用是浅而易见的。叱诧风云、决胜千里的战将军帅，游刃 商海、屡得万金的富豪商贾，运筹宏观、经世治国的党首政要，他们成功的决 策靠什么? 靠的就是信息。离开了信息，无以谈决策。现代社会，已进入以信 息为基础的知识经济社会，离开了信息整个社会将无法运转。 再看会计信息。首先，会计是一种国际通用语言，它是以货币为主要计量 单位，通过确认、计量、记录和报告等手段，为经营管理者、投资者、债权 人、政府管理部门以及其他会计信息需求者提供有关单位的财务状况、经营成 果及现金流动情况的一种信息系统，也是一种管理活动。会计信息是会计主体 按照国家统一会计制度规定所提供的一种标准语言信息，它是经过加工或者处 2 第一章导言 理后的会计数据，是对企业经济活动的反映和解释。会计信息是价值运动及其 属性的一种客观表达，是价值运动的各种错综复杂的变化及其特征的如实反 映。 随着商品经济的发展和社会化大生产的形成，任何行业、任何部门、任何 单位的经济活动都不可能独立于社会经济活动之外，每个企业都与外界有着千 丝万缕的联系，由于会计的核算和监督功能使其成为一种全社会通用的商业语 言，承担着向外界传递经济活动信息的重要职责，企业的会计信息受到外界越 来越多的关注。真实完整的会计信息，是政府管理部门、投资者、债权人以及 社会公众进行宏观调控、做出投资决策的重要依据。反之，虚假的会计信息不 仅严重削弱了会计工作为经济管理服务的功能，而且也严重干扰了社会经济秩 序，造成国家税收流失，助长了虚假浮夸之风和腐败现象。会计和会计信息的 重要性不言而喻。 1 3 会计信息失真 会计要确认、计量、记录和报告变化不定的经济活动及反映其价值运动， 其提供必须要面对变化不定的客观经济环境。会计信息是否能够及时、客观、 准确、及时地反映企业的经营活动和经济效益呢? 在现实的经济活动中，其是 否能达到以上的要求昵? 这就要引入“会计信息失真”这一概念，会计信息失 真包括合法的会计失真和非法的会计失真。目前，会计信息失真的现象极为普 遍。 1 3 1 一份调研报告 为贯彻落实中华人民共和国会计法，提高企业会计信息质量，财政部 组织各地财政监察专员办事处对会计信息进行了抽查。请看2 0 0 0 年会计信息质 量抽查公告第5 号抽查情况公告如下： “本次企业会计信息质量抽查，同抽查了外贸、电信、汽车、机械等行业 的1 5 9 户企业和为这些企业出具审计报告的会计师事务所。在被抽查的1 5 9 户 企业中，资产不实的1 4 7 户，共虚增资产1 8 4 8 亿元，虚减资产1 8 ，4 8 亿元，资 产失真度0 9 5 ；所有者权益不实的1 5 5 户，共虚增所有者权益】9 ，3 6 亿元，虚 减所有者权益1 8 1 7 亿元，所有者权益失真度1 8 2 ；利润总额不实的】5 7 户， 共虚增利润1 4 7 2 亿元，虚减利润1 9 4 3 亿元，利润总额失真度3 3 4 。”【2 6 】 3 第一章导言 1 3 2 会计信息失真的表现 会计信息失真是会计信息质量问题最集中、最突出的表现，其具体形式五 花八门，错综复杂。根据近几年来统计，其表现形式可概括的归纳为： 一是资产不实，权属不明，计量、确认随意性大，违反规定处置资产，造 成国有资产流失。 二是盈亏不实，挤占虚列或少计成本、费用，隐瞒转移或虚列收入。 三是负债不实，债权、债务不对应，手续不合法、不完备，确认不及时， 名存实亡，有名无实，纠纷频繁。 四是资本不实，资本公积来源虚假。即资本长期不到位，任意高估无形资 产，虚增资本公积。 五是税金不实，有意或无意少计漏提，侵占流转税额。 六是资金不实，银行帐、现金账、往来帐等账簿时有空挂漏失。 七是披露信息不实，报喜不报忧，夸大业绩，回避隐患，误导会计信息使 用人。 八是任意变更会计处理方法，或逃避税收，或粉饰财务状况，骗取社会信 任。 九是财务分析指标不实，特别是在选用会计数据作综合分析时，有的时点 数据和时期数据计算口径不一致，缺乏可比性。 十是口径核算不规范，财务管理混乱。 1 3 3 会计信息的失真分类 上述会计信息失真的种种表现，我们将会计信息失真分为： ( ) 从主客观上看，会计信息失真有有意和无意之分，即有意造假和无 意失实，也即前面所指的非法会计失真和合法会计失真。前者是指在凭证填 制、账簿核算和报表编制及会计信息披露的环节，处于某种动机和目的，有意 识的违背真实性原则和会计准则和财务法规的规定，提供虚假会计信息，形成 “舞弊”和“违反法规行为”。后者则是指由于社会环境变化的不确定性和会 计确认计量在一定范围内的模糊性致使会计信息失真，形成“错误”和“失 误”。不管是有意还是无意，但其后果都会影响使用者研究制定正确的决策和 政策，都会不同程度的损害国家利益和投资者合法权益。 4 第一章导言 ( 二) 从会计信息与会计处理上看，可分为会计制度引起的失真和会计操 作引起的失真。所谓会计制度引起的失真，是指有些已经确定和尚未确定的经 济业务事项，按照会计准则和财务会计制度的规定，采取不同的会计处理程 序、原则和方法，由此而产生了差异，这就在一定程度上引起了会计信息失 真。而这种失真则充分证明了会计信息的局限性。例如，企业资产是以市价计 价还是以历史成本计价：坏帐准备的计提是以余额百分比法还是帐龄分析法等 等，这些都是由于会计制度上所做出的规定而导致企业会计信息发生失真。因 此，这类失真，也可称之为制度性失真，既然是符合制度规定的失真，应该说 在现实经济活动是可以容忍的。所谓会计操作引起的失真，主要是指会计人员 在收集、整理、生成会计信息的过程中，由于采用不同的会计技术、方法，致 使会计信息失真。如对数据的处理，由于四舍五入方法和计量单位变换等，可 能导致帐实不符，帐帐不符。 1 3 4 会计信息失真的原因分析 1 3 4 1 会计信息失真的一般原因分析 造成会计信息失真的原因是多方面的，既有企业内部的因素，又有企业外 部的因素；既有企业客观的原因，又有企业主观的原因。一般分析而言，可概 括为如下几个方面： ( 一) 会计环境的诸多不利因素，是直接导致会计信息失真的主要原因。 会计工作目前所处的社会环境，应该说比前些年大有改善，但是也确实还 存在许多不利于提高会计信息质量，极易引起会计信息失真的因素。 从法律环境看，一是一些企业会计人员独立执法地位和权利缺乏保障，当 企业利益和财会法规发生矛盾时，财会人员不得不按照企业领导者旨意维护企 业利益，而把会计核算的真实性置于次要地位。二是有法不依，执法不严，监 督不力，处罚过轻现象严重。三是部分企业负责人及其主管部门法律意识淡 薄，严重存在“官出数字，数字出官”的不正之风，企业内部控制制度可有可 无，流于形势。 从经济环境看，我国初步实现从计划经济向市场经济转轨，会计在顺应市 场经济转化方面，还存在严重滞后问题，同时与国际惯例存在很大差距。 ( - - ) 法制不健全，执法不严格，法制观念淡薄 5 第一章导言 1 是从法制建设角度看，法律条文过粗使执行起来依据不足，缺乏可操纵 性。 2 执法不严，长官意识浓厚。权大于法，全然不把会计法规放在心上。 3 企业法制观念淡薄，部分企业为了自身利益大搞假帐真算，粉饰会计报 表，偷税漏税现象严重。 ( - - ) 企业内部管理不善，企业外部监督不力 部分企业内部经营管理不善，岗位责任不清，基础工作薄弱、淡薄，核算 不实，责任不清，致使企业财产物资帐实不符。 中介机构( 会计师事务所) 担当着社会监督的义务，但由于其审计人员力量、 业务素质等方面的制约和市场竞争力的影响，未能充分发挥社会监督作用，有 问题知而不查，查而不纠。而涉及会计监督的政府部门未能形成一个对提高会 计信息质量协调、有效的整体监督体系，监督遗漏和重复检查的问题严重。 ( 四) 财会人员素质偏低，财会部门自身工作不到位，是会计信息失真的 又一重要原因。 在市场经济条件下，会计主体行为日益多样化，会计程序和技术方法不断 科学化，会计核算内容逐步扩展化，特别是“两则”、“两制”及新修订的 会计法实施，这些都对财会人员的素质提出了更高要求。然而，不尽人意 的是，我国1 2 0 0 多万会计人员中，受过大专会计教育以上的不足1 5 ，一些财 会人员对会计理论缺乏系统学习，对会计的核算原则、方法认识不全，理解不 透，在实际操作中经常出现这样那样的错误，这就必然导致会计信息失真。同 时，财政部门自身工作不到位，对所属单位的业务指导不够及时，对基础管理 工作方面的健全管理制度方面监督检查的力度不够。这也在相当程度上使会计 信息的真实性失去了保证。 按照新制度经济学理论，上述原因从根本根源上又可归纳为三类：一是非 正式约束的缺陷，包括道德、价值观念、意识形态、业务素质等缺陷；二是正 式约束缺陷，即会计法规、会计准则和会计制度等会计规范的缺陷；三是实施 机制的缺陷，即由于惩罚不力，监管不严，导致执行中对准则和制度的偏离。 1 - 3 4 2 会计信息失真的深层分析 从经济学角度分析，会计信息失真的深层次原因在于：“委托代理”制的 特有属性。在现代经济社会，“委托代理”行为为普遍存在，如全国人大将管 6 第一章导言 理国家的权力委托给中央政府；企业所有者( 委托人) 将经营管理企业的权力委 托给经营者f 代理人) 。凡此种种，都存在一种“委托一代理”关系。这种“委托一 代理”关系，由于存在着效用不一致，信息不对称和契约不完备等特性，就形 成会计信息失真的内在原因。 ( 一) 委托人和代理人之间效用不一致、激励相斥，这是导致企业会计信 息失真的内在动因。 马克思在资本论中曾经揭示：人们从事一切社会实践活动，都是由物 质利益动因决定的。在企业，这种动因表现为经营者与所有者各自追求不同的 效用目标，前者的效用目标是追求自身利益最大化，表现为通过自己的努力所 得到的报酬，包括物质的非物质的( 如职务升迁、旅游休闲、在职消费和荣誉 等) ；后者的效用目标则是追求企业价值最大化。在某一会计期间，在企业价值 最大化定条件下，代理人效用同时表现为委托人的负效用，即代理人越努 力，获取的报酬越多，实现的效用就越大，则委托人的效用相对就越小。这就 表明：代理人与委托人之间所追求的效用是一种此消彼涨的关系，存在着效用 不一致、激励相斥的矛盾。这种矛盾反映在会计上则是：经营者由于注重自身 效用，往往是在会计报表等会计信息中较好地反映经营状况和从优地展示经营 业绩，以显示自己的努力程度，从而获取更多报酬、实现最大效用。而使用者 则注重的是，希望通过会计信息真实掌握企业的经营状况和经营业绩，以便做 出企业存续发展和是否继续聘用经理人员等决策，从而实现企业价值最大化的 效用目标。在这种情况下，经营者向所有者提供的会计信息就很难做到真实、 可靠。这就成为导致企业会计信息失真的内在动因。 ( 二) 委托人和代理人之间信息不对称，这是导致企业会计信息失真的客观条 件。 所谓会计信息不对称，是指委托、代理双方各自掌握的信息不一致。经营 者掌握着大量的第一手资料，并能对企业的经营状况和经营业绩做出客观的评 价；而所有者( 或投资者) 由于不直接参与企业的生产经营管理过程，只能通过 经营者提供的会计信息来了解企业的经营状况和经营业绩。这样，在会计信息 占用和运用方面，经营者处于优势地位，所有者处于劣势地位。因此，经营者 出于追逐自身效用、减少经营失败风险、避免自己被经理人市场所淘汰等动 机，往往会利用信息优势和制度缺陷，采取粉饰财务报表、夸大经营业绩、隐 7 第一章导言 瞒不良经营状况等手法，不惜牺牲企业会计报表的真实性而损伤所有者和会计 信息使用人的利益，提供虚假会计信息。 ( 三) 委托人和代理人之间契约不完备，这是导致企业会计信息失真的重 要因素。 契约的不完备可以说是它的一种固有属性，这是因为：任何契约不可能包 括未来可能发生的所有情况，不可能对在各种不同情况下的各方的权利与责任 都做出详尽规定，其用语常常存在一定的模糊性。同时契约各方往往不可能完 全准确地履行。因此，经营者与所有者之间也不可能通过一纸契约就能保证会 计信息的真实性。经营者可以利用信息优势和契约的缺陷，选择一些有利于实 现自身效用的会计政策、程序和方法，这就不可避免地造成会计信息失真。 以上，只是提纲契领的从经济学的角度进行了分析，从外部环境方面进行 了分析，以上的论述也有许多人做过，但在下面，我们将从支持会计信息产生 的会计理论的角度来逐项进行分析。也就是下面需要重点论述的一个问题 会计信息的局限性。我们将从会计信息质量特征、会计基本假设、会计基本原 则、会计学属性、会计理论构建、理论与实务的结合等多方面进行阐述导致会 计信息具有局限性的原因，也正是会计信息本身具有的局限性导致了会计失真 现象的必然产生。 1 4 会计信息的研究现状 到目前为止，会计信息是目前会计学界讨论的热点，对于会计信息问题的 研究的文章很多，但绝大多数学者都把会计信息研究范围局限在会计失真上。 但笔者认为会计信息局限的研究意义应比会计失真更深远，会计信息的失真是 表象，其局限是根源。 会计信息拥有十三项质量特征，着想全部满足要求则不是一件容易的事。 即受一般原则的广泛适应性、原则的运用需要主观判断等原因的影响，会计核 算原则，尤其是会计确认、计量原则对会计信息质量产生了负面影响，使提供 的会计信息偏离了经济活动的真实的状况，即会计信息的另一个无法回避的性 质局限性。所谓局限性，是指企业会计信息所揭示和披露的内容并不能最及 时、最客观、最准确、最充分的反映企业的实际经营情况，此特征的外在表现 8 第一章导言 之一就形成了会计信息失真现象，之二即是无法满足各个信息需求者的要求， 这也是本文重点论述的部分。 会计信息局限性与会计信息的失真虽然有许多共同之处，如外在表象相 同，都体现出会计信息的不准确，但两者却有许多不同之处：其一，会计信息 失真有有意和无意之分，而会计信息局限仅包括无意之过；其二，会计信息失 真可分为会计制度引起的失真和会计操作引起的失真，会计信息局限则不包括 会计操作引起的失真。 目前学术界对会计信息的探讨，除了对违法会计信息及合法会计信息的理 论探讨外，对会计信息局限的探讨亦主要集中于“相关性与可靠性的辩证关 系”【2 7 、“权责发生制与收付实现制对企业的影响” 2 8 “会计估计” 2 9 】等 几个焦点问题上，而系统的将从支持会计信息产生的会计理论的各个角度来逐 项进行分析，则进行的较少。本文将从会计信息质量特征、会计基本假设、会 计基本原则、会计学属性、会计理论构建、理论与实务的结合、会计信息的制 造者- 相关利益集团、签证者注册会计师等多方面的角度进行阐述，分析其导 致会计信息产生局限性的原因，论述正是由于会计信息本身所具有的局限性导 致了会计失真现象的必然产生。 9 第二章会计信息的基本概念 第二章会计信息的基本概念 2 1 会计信息系统 会计是一个信息系统，它是经济信息系统的子系统。首先，从宏观角度来 看，我国整个国民经济可以视为一个“国民经济总控制论系统”，它具有明确 的经济目标；其次，从微观角度来看，现代会计作为一个信息的目标和功能更 为显著；再次，就现代企业会计本身来说，现代会计是一个信息系统，这已是 直观的、生动的事实了。信息系统的本质功能就是把数据变换为信息。可以用 图式说明如下： 图2 1 会计信息系统 2 2 会计信息的内容体系 2 2 1 会计信息的内容层次 会计信息的内容层次可分类如下： 具体会计报表信息。这是会计信息的基本内容，它是企业必须向外报告的 信息。主要包括资产负债表信息、利润表信息、现金流量表信息等。通过对这 1 0 第二章会计信息的基本概念 些基本会计报表信息的分析，可以较为全面的了解企业的发展趋势、偿付能 力、获利能力等财务状况的各个方面。基本会计报表的整理和报告受到会计准 则的严格规范。 附加的基本会计报表信息。这一层次在中国准则下不明显，但在美国尤为 显著，例如：物价变动信息，原油等自然资源的储量信息等等。同样，其受到 财务科技准则委员会颁布的有关准则的约束。 财务报告信息。这一层次包括诸如管理行为的分析、给股东的有关文件等 方面的信息。所谓管理信息的分析主要是从流动性、资本来源及其经营活动的 结果等三方面予以披露。很明显，这从实质上对企业的理财行为和财务状况的 进行了简要的评价。如现金流转情况，流动比率等。 全部会计信息。即对投资决策、信贷决策及其它决策密切相关的、有用的 全部的财务信息。这一层次除了包括以上会计信息之外，还包括与其他公司的 竞争状况及其重大的定单的披露以及分析报告、经济统计信息、公司新闻等。 无疑，在上述会计信息中，基本会计报表信息属于最重要的，其可信度最 强、应用最广，也是最为规范的会计信息。 2 2 2 会计信息的主体形式“三表体系” 会计报表是会计信息的主要载体，是会计信息的主体形式，也是财务会计 报告的基本组成部分，会计主体的会计报表主要由资产负债表、利润表以及现 金流量表三张基本报表构成，即所谓“三表体系”。资产负债表主要提供公司 的有关财务状况的信息，利润表主要提供公司的有关企业经营业绩的信息，而 有关现金流量的状况则由现金流量表来提供。必须明确的是，“三表”是相互 联系的，因为它们所反映的是同一事物不同方面。各种会计报表虽然反映的内 容不同，但都不是独立地为某一目的而提供信息，而是相辅相成地达到共同目 的，为不同信息使用者而提供决策依据。 2 3 会计信息特点 会计信息作为一种经济信息，在具有信息的符号性、语义性、有效性、层 次性、压缩性、延伸性、传导性、共享性和增值性等一般特征基础上，还具有 自己的内在特点。主要包括： 1 1 第二章会计信息的基本概念 ( 一) 会计信息的真实性 所谓真实性，是指企业会计信息的来源和所描述反映的经济业务事项都是 真实的客观存在，它要求会计行为主体遵循会计准则的规定，如实反映企业在 商务活动中的一切内容及其数量关系。真实性是企业会计信息的本质属性，它 不仅是企业会计信息质量的内在要求，也是我们从事会计信息的质量监督的出 发点和归宿。 ( 二) 会计信息的全面性 所谓全面性，是指提供的会计信息反映了会计主体在一定时期内各方面的 全部经济业务和经营过程。会计信息的全面性，不仅直接表现在资金运动的各 个方面，而且涉及到企业生产经营过程的各个环节。 ( 三) 会计信息的目的性 会计信息的目的性或有用性，是指会计信息对使用者而言，具有直接的利 害关系，会计信息必须按照信息使用者的需要提供，信息使用者通过企业信息 的阅知、研判，能对企业有一个准确的理解和判断，并进而做出正确的经济决 策。在我国市场经济条件下，随着现代企业制度的推进，企业投资主体的多元 化的格局正在形成，企业会计信息的使用人，不再是计划经济时代那样只是政 府，除政府( 及其有关部门) 外，还有众多的投资者( 以及成千上万的股东) 及其债 权人等等。 ( 四) 会计信息的可比性 会计信息的可比性是指提供的会计信息在空间上可以进行不同单位之间的 比较，在时间上可以与同一单位的不同时期进行比较。这就要求，所提供的会 计信息的基础和内涵是一致的，指标名称、计量单位、单价、口径、方法、包 括的范围等都一致，都是依据会计准则和会计制度来提供会计信息的。 ( 五) 会计信息的时效性 会计信息的时效性是指提供的会计信息在其搜集、整理、加工传递的过程 都应在规定时间内进行，以达到会计资料的及时性。 ( 六) 会计信息的连续性 会计信息的连续性是指由于经济活动和资金活动是连续不断地发生和进行 的，导致了前后各期的会计信息也应是具有连续性的，各期的同一指标往往是 1 2 第二章会计信息的基本概念 具有密切联系的。 ( 七) 会计信息的社会性 社会性的含义是，会计信息是一种人类社会信息，来源于会计活动及其相 关的人类活动，比如政治活动、经济活动、行政活动等，特别是经济活动，无 论在信息内容、传递手段及其目的上都不受时间、空间的制约，广为人类社会 所用。 ( 八) 会计信息的计量性 所谓计量性，是指企业会计信息所披露和揭示的内容，必须具有量上的确 定性。这些信息内容既有计量的类别、单位，又有确定的数字，大到亿万，小 到角分，都无一不对应某一具体及其业务事项的存在。企业会计信息的这种计 量性属性，是区别与其他任何信息的一个显著特点。 2 4 会计信息的作用 2 4 1 会计信息在微观经济方面的作用 会计信息在微观经济管理中，是指导和促进生产经营发展的重要工具。其作 用主要表现在： ( 一) 会计信息是企业内部管理部门进行科学决策的依据 反映过去是为了预测未来。有关企业财务状况、经营成果和现金流量方面 的信息，是包括企业内部管理者、投资者和债权人在内的各方面进行决策的依 据，而决策离不开会计信息，尤其是高质量的会计信息。如果会计信息不能真 实、客观地反映企业经济活动的实际情况，就无法满足各有关方面的要求，不 仅不能发挥会计职能的作用，还将导致错误的决策，给企业和有关方面造成不 可估量的损失。 ( 二) 会计信息有利于揭示财产经营管理者受托经济责任道德履行情况 在现代企业制度下，企业经营管理者承担着投资者赋予的受托经济责任一 包括资本( 资产) 保管与运用的双重责任。其有责任按照预定的发展目标和要 求，合理利用资源，加强经营管理，提高经营效益，接受考核和评价。比如作 为企业的投资者，他们为了了解企业经营成果或资产的保值增值情况，需将利 润表中的净利润与上年度对比；为反映企业在同行业竞争地位，需将其与同行 1 3 第二章会计信息的基本概念 对比，从而考核企业经营管理者的经济责任履行情况，这种受托经济责任关系 实质上是企业、经营管理者与投资者之间的基本利益关系，它决定着企业的生 命和经营管理者的职业生命，以及投资者的意向与选择。企业会计的基本功能 就是向投资者提供受托经济责任的履行情况的信息，以便于投资者做出决策。 ( 三) 会计信息有利于保证企业目标的最终实现 无论我们把企业的目标解释为利润最大化还是价值最大化，都离不开科学 管理。而现代企业科学管理的一个重要方面就是会计的参与。因为一是管理离 不开会计信息。我们知道，企业过去一定时期发生的经济活动最终都通过财务 会计予以反映，相应的，财务会计所提供的信息是评价管理当局过去的成绩与 不足的基本依据，而管理会计又可以通过分析和利用财务会计所提供关于企业 财务状况、经营成果和现金流量方面的会计信息，以便与管理者发现过去经营 活动