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摘要 建立健全有效的内部控制是企业健康发展的有力保障，从而促进企业目标的 实现，对内部控制进行审计正是为了保证这些目标的实现。内部控制审计是一项 前沿的管理型审计，它运用文字描述、调查表及流程图等方式与方法对内部控制 系统的健全性、合理性及有效性进行评价，是高管层监控各项管理工作，下达正 确决策与提升企业价值必不可少的手段，是高管层耳目的延伸，更是经营风险管 理的报警器。 在内外部环境影响下，路桥施工企业开展内部控制审计已成为发展趋势。本 论文以内部控制审计为研究对象，对内部控制审计的理论体系进行了梳理、探讨， 对审计程序、审计方法和评价体系进行了研讨，并从路桥建设华东公司内部控制 环境、风险评估、控制活动、内部控制信息与沟通、内部监督制度五项内容出发， 紧密围绕路桥建设华东公司内部控制审计工作实际情况，对公司内部控制审计的 现状和存在的问题进行了客观、细致的分析，提出了通过明确内部控制审计目标、 建立建全内部控制制度、完善内部控制审计组织管理方式、强化内部控制审计程 序和方法、关注内部控制审计重点、组织开展内部控制自评、提升后续审计的作 用、提高内部审计人员综合素质、建立相关考核奖罚机制等措施，解决公司内部 控制审计中存在的问题，促进内部控制审计在公司的更好实施，以加强公司内部 控制管理，提高审计效率及公司经济效益。 关键词：华东公司；内部控制；内部控制审计；管理审计 a bs t r a c t i n0 r d e rt op r o m o t e 也eg o a l sr e a l i z a t i o no ft h ee n t e r p r i s e t h ee s t a b l i s h m e n to fa s o u n da n de f f e c t i v ei n t e r n a lc o n t r o li st h eg u a r a n t e eo ft h ee n t e r p f i s e sd e v e l o p h e a l t h i l y a n dt h a tt h ei n t e r n a lc o n t r o la u d i ti st o 口l s u r ct h ea c h i e v e m e n to ft h e s e g o a l s 啊1 ei n t e m a lc o n t r o la u d i ti sa na d v a n c e dm a n a g e m e n ta u d i t i tu s e st e x t d e s c r i p t i o n , q u e s t i o n n a i r ea n df l o wc h a r tt oe v a l u a t et h ei n t e g r a l i t y , r a t i o n a l i t ya n d v a l i d i t yo ft h ei n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m t h ei n t e r n a lc o n t r o la u d i ti st h eh i g l ll e v e l m a n a g e r se s s e n t i a lm e r n st om o n i t o re v e r yw o r k ，m a k ec o r r e c td e c i s i o na n da d dt h e e n t e r p r i s e sv a l u e s 1 f 1 圮i n t e r n a lc o n t r o la u d i ti s a l s o t h em a n a g e r s i n f o r m a t i o n e x t e n s i o na n dt h ea l a r mo fb u s i n e s sr i s k 1 1 1 ei n t e r n a lc o n t r o la u d i th a sb e c o m et h et r e n do fd e v e l o p m e n tf o rt h e r o a d & b r i d g ec o n s t r u c t i o ne n t e r p r i s e su n d e rt h ei n t e r n a la n de x t e r n a le n v i r o n m e n t i n t h i sp a p e r , t h ei n t e m a lc o n t r o la u d i ti sr e g a r d e d 嬲t h er e s e a r c ho b j e c t , i tc o m b sa n d d i s c u s s e st h ei n t e r n a lc o n t r o la u d i tt h e o r ys y s t e m a n di tr e s e a r c h e st h e a u d i t p r o c e d u r e s ，a u d i tm e t h o d sa n de v a l u a t i o ns y s t e m f r o mr o a d & b r i d g ee a s tc h i n a e n g i n e e r i n gc o l t dc o m p a n y sf i v ep o i n t st h a ta r ei n t e r n a le n v i r o n m e n t , r i s k a s s e s s m e n t , c o n t r o la c t i v i t i e s i n t e r n a lc o n t r o li n f o r m a t i o na n dc o m m u n i c a t i o na n d i n t e r n a ls u p e r v i s i o no fv i e w i ta n a l y z e st h ec o m p a n y si n t e r n a lc o n t r o la u d i tp r e s e n t s t a t u sa n de x i s t e dp r o b l e mo b j e c t i v e l ya n dc a r e 触l ya c c o r d i n gt ot h ea c t u a ls i t u a t i o n o ft h ei n t e r n a lc o n t r o la u d i tf o rr o a d & b r i d g ee a s tc h i n ae n g i n e e r i n gc o i j d t h e n i tp r o m o t e st h em e a s u r e m e n tt h a tc a ns o l v et h ep r o b l e m se x i s ti nt h ec o m p a n y i n t e r n a lc o n t r o la u d i t t h em e a s u r e m e n tt h a ti st oc l e a rm ei n t e m a lc o n t r o la u d i tg o a l e s t a b l i s ht h es o u n di n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m , p e r f e c tt h ei n t e r n a lc o n t r o la u d i t o r g a n i z a t i o nm a n a g e m e n tm o d e s t r e n g t h e nt h ei n t e r n a lc o n t r o la u d i tp r o c e d u r e sa n d m e t h o d s ，f o c u so nt h ei n t e r n a lc o n t r o la u d i tk e yp o i n t s ，c a r r yo u tt h ei n t e r n a lc o n t r o l s e l f - a s s e s s m e n t , p r o m o t ef o l l o w - u pa u d i tr o l e ，i m p r o v et h ei n t e r n a la u d i ts t a f f s c o m p r e h e n s i v eq u a l i t i e sa n ds e tu pr e w a r da n dp u n i s h m e n ts y s t e m n l em e a s u r e m e n t a l s ol e tt h ei n t e r n a lc o n t r o la u d i ti m p l e m e n ti nt h ec o m p a n yb e t t e r , w h i c he n h a n c e s t h ec o m p a n yi m e m a lc o n t r o lm a n a g e m e n ta n di m p r o v et h ea u d i te 伍c i e n c ya n d e c o n o m i cb e n e f i t k e yw o r d s ：r b e c e ；i n t e r n a lc o n t r o l ；i n t e r n a lc o n t r o la u d i t ；m a n a g e m e n t a u d i t 童沙髫歹戈乎 工商管理硕士( a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 第1 章引言 1 1 研究背景及研究意义 1 1 1 研究背景 “内部控制的缺失”犹如一颗颗“不定时炸弹”，使企业始终处于危险状态， 并最终引发企业的失败。“中航油 、“国储期铜”等一系列内部控制事件就是最 好的诠释。正如内部控制的权威人士a d r i a nc a d b u r y 爵士所说，“公司的败绩都 是由内部控制失败引起的m 。由于内部控制的缺失或内部控制没有有效的执行的 愈演愈烈，世界各国政府及学术界均进行了高度的重视，出台了一系列针对措施， 我国政府也一直重视企业内部控制制度的建设。 从2 0 0 1 年6 月财政部颁布内部会计控制规范一基本规范和内部会计控 制规范一货币资金以来，财政部、审计署、银监会等部门陆续颁布了与内部控 制有关的政策和制度。2 0 1 0 年4 月2 6 日，财政部、证监会、审计署、银监会、 保监会联合发布了企业内部控制配套指引。该配套指引包括1 8 项企业内部 控制应用指引、企业内部控制评价指引和企业内部控制审计指引，连同 此前发布的企业内部控制基本规范，共同构成了我国企企业内部控制规范的 基础体系内容。 在上述指引及规范中，基本明确了内部控制审计将作为企业内部控制的主要 方式。这意味着，不仅企业的财务报告需要予以审计，企业的内部控制也将成为 审计的重要对象。 1 1 2 研究意义 随着内部控制以风险管理为导向趋势的发展，企业内部审计的工作重点应该 从传统的以财务收支为主的审计，开始转向财务收支审计与内部控制审计并重的 阶段，更加关注企业的风险管理机制和健全公司的治理结构。通过对内部控制的 审计，发现企业风险管理机制和公司治理结构方面存在的问题与不足之处，提出 合理的具有建设性的意见及建议，促进企业管理更加规范化，规避经营风险，保 证经营目标的实现。因此，开展内部控制审计不仅是内部审计发展的必然趋势， 而且已经逐渐成为内部审计机构的重要职责。路桥建设华东公司的审计机构必须 l 王曙光、王艳中小企业内部控制：定位、框架及构建山东：青岛理工大学 童沙理歹戈学工商管理硕士( a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 在高管层的支持下尽快适应这一变化，把大力开展内部控制审计作为今后审计工 作的重点，为公司的发展目标服务。 目前路桥建设华东公司正处在探索和确立以风险为导向的内部控制审计的 初级阶段，在审计机制、审计标准等方面尚需完善，在审计团队建设、知识结构、 审计方式方法与技术、审计程序以及审计制度、权威性等方面都需要进行更新、 完善和提高。因此，开展内部控制审计，建立以风险为导向的内部控制审计对华 东公司来讲任务非常艰巨。 1 2 国内外内部控制审计研究现状 1 2 1 国外研究 ( 1 ) 内部控制审计涵义研究 早期的内部控制研究来自审计领域，美国注册会计师协会分别于1 9 3 6 年和 1 9 3 9 年，发布了独立注册会计师对财务报告审查及审计程序文告第1 号 文告，这两个文告不仅首次提出审计人员在制定审计计划时，应考虑的一个重要 方面就是审查被审计单位的内部牵制及控制，而且首次在修改后的标准化审计报 告中，增加了对被审计单位内部控制审查的内容。此后该协会又陆续发布了多个 文件、法令，均明确提出了以内部控制为基础的审计程序。 1 9 7 8 年，美国柯恩委员会( c o h e nc o m m i s s i o n ) 建议上市公司在披露其财务 报告的同时提交一份关于内部控制的评价报告，说明公司管理层对本公司财务系 统控制的评估，包括对控制系统本身的固有缺陷以及本公司对外部审计师认定的 重大缺陷做出如何反应的描述，并要求外部审计师对该评价报告予以证明。全美 反舞弊财务报告委员会( 即t r e a d w a y 委员会) 在其报告中也提出了近似的建议。 2 0 0 2 年，美国国会颁布了萨班斯一奥克斯利法案( 以下称s o x 法案) ， 该法案为在美国上市的公司制定了一个内部控制的评价和报告体系，以提高在美 上市公司内部控制的有效性，加强内部控制信息的透明度叫。之后两年，依据该 法案成立的美国上市公司会计监管委员( p c a o b ) 颁布了第2 号审计准则- q 财务报表审计相关的财务报告内部控制审计( p c a o b a s n o 2 ) ，该准则明确提 出了内部控制审计的定义，即：“注册会计师对财务报告内部控制进行的审计， 包括对管理层财务报告内部控制有效性的评价发表鉴证意见和对公司财务报告 内部控制的有效性发表意见两个方面。一 ( 2 ) 内部控制审计准则研究 国外关于财务报告内部控制审计准则研究主要集中在执行成本的研究，主要 是一些事务所或会计协会针对自己的调查所得出的一些结论。 由于美国s o x 法案及a s n o 2 准则颁布实施后，引发了上市公司巨大的 成本，导致多家上市公司离开了美国证券交易市场，引起了极大的争议，于是 2 卫沙理歹文拳 工商管理硕士( m b a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 p c a o b 又发布了针对财务报告内部控制审计的新标准a s n o 5 准则，取代了 a s n o 2 准则。a s n o 5 的主要目标是让审计人员能够将审计资源集中于高风险 领域，并尽量减少不必要的审计程序以降低上市公司的成本，同时，a s n o 5 力 求内部控制重大缺陷在导致财务报表重大错报之前被发现。 安永会计师事务所从2 0 0 4 年1 月开始至2 0 0 5 年9 月对上市公司在遵循 s o x 法案4 0 4 条款时预算费用与实施时的实际成本方面进行了四次深入调查。 其中第四份调查报告( 2 0 0 5 ) 显示：大部分上市公司都认为，第一年遵循s o x 4 0 4 条款的成本要比计划成本高得多。 财务经理协会也对上市公司遵循s o x 法案4 0 4 条款的执行成本进行了四 次调查，调查结果为：平均执行成本4 3 6 万美元，9 4 受访者认为执行成本远超 出其可能带来的收益。 p a t r i c ko b r i e n ( 2 0 0 6 ) 论述了降低美国s o x 法案4 0 4 条款的文件和测 试成本的方法n 耵。 ( 3 ) 内部控制评价研究 一般情况下，评价被审计单位的内部控制是财务报表审计的一部分，对于内 部控制评价的研究，目的是如何使内部控制评价及评价结果影响财务报表审计实 质性程序。 a u t z 和m i n i ( 1 9 6 6 ) 分析了如何利用经验、专业判断来评价被审计单位内 部控制以减少财务报表审计的工作量。k e n n e t has m i t h ( 1 9 7 2 ) 研究分析了内 部控制评价结果与财务报表审计样本量之间的关系。b a r r ye c u s h i n g ( 1 9 7 4 ) 认 为应设计数学模型来分析评价被审计单位内部控制系统。m e s e r v y 和b a i l e y ( 1 9 8 6 ) 建议应用信息化技术程序作为评价被审计单位内部控制主要方法。p u r i v $ ( 1 9 8 9 ) 采用实验方法分别对调查表式、文字叙述式( 书面说明式) 及流程图式 三种内部控制评价方法的效果进行了研究。 ( 4 ) 财务报表审计与内部控制审计关系研究 从前述对内部控制审计内涵的国外研究文献可知，p c a o b 发布的a s n o 2 准则要求上市公司审计人员在执行财务报表审计的同时进行财务报告内部控制 审计，并就审计人员根据在美国证券市场上市公司的管理层对内部控制有效性的 评估报告进行审计做出了具体、详尽的规定。该准则还提出了整合审计的理念。 c o l l e e nl a y t h e ( 2 0 0 4 ) 研究了a s n o 2 准则并指出：a s n o 2 准则是一个关 于对被审计单位财务报表审计与财务报告内部控制审计相合并的准则。c o l l e e n l a y t h e 对于p c a o b 将审查大多数审计人员的公允性纳入考虑这一点很满意，对 审计准则要求审计人员即对管理层财务报告内部控制有效性的评价发表鉴证意 见又对公司财务报告内部控制的有效性发表意见提出质疑n 引。 3 囝童沙理歹文学工商管理硕士( a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 m i c h a e ls g o l d s t e i n ( 2 0 0 4 ) 对美国财务报告内部控制审计与财务报表审计 的整合进行了研究n 刀。 从国外关于财务报表审计与内部控制审计关系研究可发现，当今审计的发展 正进入一个两者并重并进行整合的时代。 ( 5 ) 内部控制审计报告及其披露研究 关于内部控制审计报告及其披露的研究内容主要有：内部控制审计报告应自 愿提供还是强制性，内部控制审计报告的内容、价值、信息特征等。 美国t r e a d w a y 委员会( 1 9 8 7 ) 认为众多公司财务报告舞弊的原因是由于内 部控制的缺乏或者未有效执行，建议s e c 要求上市公司在其年度报告中均应递交 由高级管理层签发的内部控制自评报告。 r a g h u n a n d a n 和r a n m ( 1 9 9 4 ) 对财富1 0 0 强公司1 9 9 3 年度的财务报告进行 了研究，发现有8 0 9 6 的公司提供了内部控制报告，但是大部分报告只涉及内部控 制系统的存在与否，缺少对内部控制有效性进行评估的内容。 h e r m a n s o n ( 2 0 0 0 ) 对企业自愿性提交的内部控制报告是否有价值、对决策是 否有影响及影响效果等问题采用问卷调查的方式进行了研究，发现被调查者认为 内部控制报告虽然能够改善企业的内部控制，但却未必能够提供与决策有用的信 息捌。 受安然财务舞弊案影响，美国国会发布了s o x 法案，从此，企业内部控制报 告正式由自愿性披露演变为了强制性披露，美国上市公司强制性提供内部控制报 告的新时代正式到来了。 1 2 2 国内研究 ( 1 ) 内部控制审计涵义研究 我国对于内部控制审计的研究晚于美国4 0 余年，开始于上世纪9 0 年代。1 9 9 6 年财政部发布的独立审计具体准则第9 号内部控制和审计风险，首次 提出内部控制审计概念。目前，我国学术界和审计实践界对内部控制审计涵义研 讨的代表性观点主要有以下三种： 罗永平、王玉琦、叶静、王立新( 2 0 0 0 ) 等认为内部控制审计是传统审计 向管理型审计发展过程中的一种延伸审计方法。指出内部控制审计是内部审计机 构在开展财务收支审计、任期经济责任审计、经济效益审计等管理型审计过程中 的“伴生品，是以促进企业加强管理、提高效益为目的的一种建设性的审计方 式，是对客户的一种附加服务n 帕。 舒文定( 2 0 0 1 ) 等认为内部控制审计是从传统的会计事项为基础的审计转 化和发展过来的一种新型审计方式，指出了内部控制审计的定义：“以内部控制 为对象，在评审被审计单位内部控制制度的基础上，决定抽查会计资料的内容、 范围和程序，据以进行符合性和实质性测试的一种审计方法 。 4 囝廛沙髫歹文学 工商管理硕士( a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 2 0 0 2 年，中国注册会计师协会于发布了内部控制审核指导意见，该指 导意见第二条指出：内部控制审核是指注册会计师接受被审核单位委托，就被审 核单位高管层对特定日期与会计报表相关的内部控制有效性的自评进行审核，并 发表审核意见。 ( 2 ) 内部控制审计准则研究 我国对内部控制审计的研究起步较晚，近年来对内部控制审计的研究文献基 本集中在s o x 法案4 0 4 条款发布之后对于p c a o b 财务报告内部控制审计准则 的研究。 周勤业，王啸( 2 0 0 5 ) 从美国s o x 法案以及s e c 出台的有关规则出发，结 合我国公司的治理环境、制度背景，研究关于内部控制信息披露的几个重要问题 如责任主体、披露内容、审计验证及评价依据等，并对我国内部控制信息披露的 提出了系统的建议。 陈汉文、吴益兵、李荣、徐臻真( 2 0 0 5 ) 对s e c 规则、a s n o 2 、c o s o 委 员会最新的内部控制框架( 即e 蹦) 作了介绍，为我国上市公司监管机构在上 市公司内部控制审计的强制性规定方面提供参考和借鉴。 国内对于2 0 0 6 年1 2 月p c a o b 提出的审计准则a s n o 5 的研究主要有： 陈汉文，李荣( 2 0 0 7 ) 在比较研究了a s n o 2 和a s n o 5 后，指出了美国对 a s n 0 2 所作修订的核心内容及对我国内部控制规范建设的启示。 张笠( 2 0 0 7 ) 概述了美国内部控制审计准则的主要发展与变化，并针对我国 内部控制审计的现状提出了一些意见。 杨辉( 2 0 0 8 ) 在对a s n o 2 和a s n o 5 进行比较研究的基础上，认为：a s n o 5 对a s n o 2 的修改可以使审计人员将精力集中于被审计单位内部控制方面的实 质性薄弱环节，有利于降低审计成本，提高审计的效率和效果，并保证审计质量。 孙军( 2 0 0 8 ) 介绍了a s n o 5 的制定背景，对内部控制审计的计划制定进行 了简要的分析。 ( 3 ) 内部控制评价研究 内部控制评价主体研究 陈海清( 2 0 0 2 ) 认为，注册会计师和内部审计人员是内部控制评审的两个主 体，由于内部审计人员相较于注册会计师在执行内部控制评审方面具有优势，内 部控制评审的主要主体应该是内部审计人员。 何芹( 2 0 0 5 ) 也认为注册会计师和内部审计人员是内部控制评审的两个主体。 但提出不同的主体在目标、范围、内容、方法和程序等方面对内部控制的评价存 在差异。 5 0 童沙理歹戈学工商管理硕士( a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 牟英石( 2 0 0 7 ) 认为内部控制评价的主体不仅包括注册会计师和内部审计人 员，被审计单位董事会作为企业最高决策机构，同样也应当成为内部控制的评价 主体。 内部控制有效性评价研究 周春喜( 2 0 0 2 ) 利用层次分析法建立了内部控制的多层次评价指标体系，对 定性指标也进行了定量处理，讨论了模糊综合评价模型以对内部控制进行综合评 价； 何恩良( 2 0 0 3 ) 对内部控制评价定性和定量两种方法进行了适用性分析，觉 得定量评价更具有科学性。认为：定性评价受到评价人员的主观影响，应主要评 价内部控制的合法性、有效性、可操作性；定量评价应通过模型评价健全性和有 效性，但前提是应首先建立定量评价标准； 朱荣恩、应唯、袁敏( 2 0 0 3 ) 在研究分析国外先进内部控制有效性评价( 包 括美国s o x 法案、s e c 的提案和a i c p a 的征求意见稿) 的基础上，结合k p m g 和m cg l a d r e y & p u l l e n 会计师事务所的报告，得出了对我国财务报告内部控制有 效性评价的启示和借鉴作用的结论； 内部控制评价的国际比较研究 王涛( 2 0 0 6 ) 在对国外先进的内部控制系统评价( 包括美、英、加拿大及巴 塞尔银行监管委员会的内部控制评价系统) 进行比较研究的基础上，提出了建立 我国内部控制评价的相关建议。 张宜霞( 2 0 0 7 ) 在对美、英两国内部控制评价标准研究的基础上指出：美、 英的内部控制标准不尽相同，但各有特色，均对我国的内部控制评价标准体系的 建立有重要启示，并提出了我国设计内部控制评价体系的总体思路。 皱树平( 2 0 0 8 ) 认为我国内部控制评价与报告模式应在立足于企业的本质要 求和国内实情的基础上借鉴国外先进经验，尽快制定统一的内部控制评价标准和 评价内容。并指出美、英两国的内部控制评价与报告体系，虽然在评价主体、评 价目的、评价内容、评价方法以及评价报告上存在很大的差异，但仍是当今世界 上两种典型的内部控制评价与报告模式，对我国制定内部控制评价与报告模式有 重要的启示作用。 内部控制评价方法研究 陈汉文、张宜霞( 2 0 0 8 ) 认为我国的监管部门应当制定一整套以风险防范为 基础的内部控制评价方法，引导企业内部审计人员和注册会计师实施以风险为导 向的内部控制审计。 ( 4 ) 财务报表审计与内部控制审计关系研究 毛敏( 2 0 0 6 ) 指出a s n o 2 设计了财务报表审计与内部控制审计的结合的整 合审计模式，通过同一审计过程实现两种审计目标，审计人员既可以通过财务报 6 卫沙理歹文孝 工商管理硕士( a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 表审计的发现来检查内部控制是否有效，也可以通过内部控制审计得到结论，帮 助审计人员更好地计划和实施财务报表审计程序，以确定财务报表的公允性。 陈汉文、李荣( 2 0 0 7 ) 认为a s n o 2 准则关注的是财务报告内部控制的审计 与财务报表审计的关系问题。两种审计的整合进行可以产生两份审计意见：一份 针对财务报表内部控制，另一份针对财务报表。 孙银钢( 2 0 0 8 ) 认为内部控制审计不仅可以作为独立的审计项目组织实施， 也可以作为实施其他审计活动如财务收支审计、经济效益审计的一个程序或流 程，以提高其他审计工作的效率和质量，减少审计工作量。 综上所述，财务报告内部控制审计和财务报表审计相互影响，为了节约审计 成本和审计资源，二者的工作成果可以相互利用。 鉴于财务报告内部控制审计和财务报表审计的关联性，将两种审计进行整 合，将有助于保证审计质量，提高审计效率。在对内部控制审计与财务报表审计 进行整合审计过程中既要考虑财务报表审计得出的结论对财务报告内部控制审 计的影响，也要考虑财务报告内部控制审计得出的结论对财务报表审计的影响， 审计人员应当有效、协同地计划和执行两项审计工作，以实现两者各自的目标。 ( 5 ) 内部控制审计报告及其披露研究 张立民、钱华、李敏仪( 2 0 0 1 ) 以民生银行和招商银行年报中对内部控制的 披露为样本，研究我国s t 上市公司的内部控制披露情况，指出我国所以应该借 鉴美国和我国上市银行的做法，强制要求s t 公司提供经过注册会计师证明的详 细内部控制报告，为投资者决策提供更多有用的信息。 李明辉、何海、马夕奎( 2 0 0 3 ) 对我国上市公司2 0 0 1 年年报中的内部控制 信息披露状况进行了分析，指出：我国上市公司内部控制信息披露的规定流于形 式，未得到有效的执行。 7 陈关亭、张少华( 2 0 0 3 ) 通过调查问卷方式研究了内部控制、内部控制报告、 内部控制报告的提供者及公司内部控制现状等问题。指出：应当强制要求上市公 司提供内部控制报告，内部控制报告应考虑到内部控制各个组成要素而不仅仅是 评价和披露与财务报告有关的部分，评价和披露范围应包括整体内部控制的设计 及执行情况，并且内部控制的评价应当选择某一期间以确保内部的控制报告及其 评价意见的可靠性。 陈关亭、杨芳( 2 0 0 3 ) 通过对大量我国上市公司内部控制报告的调查研究， 指出应强制要求上市公司披露内部控制报告，提出我国应制定内部控制评价标准 及具体指出内部控制报告的范围、内容及格式。同时，建议我国上市公司的内部 控制评价标准应在借鉴美国c o s o 报告的基础上由中注协或会同证监会尽快予 以制定。 7 0 童沙理歹戈孝工商管理硕士( a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 杨有红、汪薇( 2 0 0 8 ) 对在上海证券交易所上市的公司2 0 0 6 年年报中关于 内部控制信息的披露进行了统计和分析，指出：我国上市公司存在自愿性披露动 机不足、公司内部控制自我评估和会计师事务所的评价意见缺少统一标准等问 题。 1 3 本文的架构和研究方法 1 3 1 本文的架构 ( 1 ) 本论文研究的思路 总体思路是从国内外关于内部控制审计的研究现状出发，分析存在问题，提 出解决办法。重点是从路桥建设华东公司的背景和内部控制审计的现状出发，分 析内部控制审计中存在的问题，阐述产生问题的原因，找出改进内部控制审计的 措施，指出以后审计中应注意的关键控制点和重要环节。 本论文将以风险为导向的内部控制审计理念运用到本公司的审计工作中，找 出了在公司内部审计人员不足，知识结构相对不合理的情况下，保障公司内部控 制审计与财务收支审计、经济效益审计等审计共同开展，达到减少审计工作量， 提高审计效率和效果，为公司的经营目标服务的方法。 另外，本论文对同类企业开展内部控制审计提供了一定的借鉴作用。 ( 2 ) 研究内容 论文的第一章是引言，主要包括选题背景、研究意义、研究内容及研究方法， 同时对国内外关于内部控制审计的相关文献进行了归纳、总结。 论文的第二章是内部控制审计理论，对内部控制审计的相关理论进行了论 述，并对相关概念进行了界定。 论文的第三章是本公司的背景及现状，对路桥建设华东公司内部控制审计的 背景及现状进行了总结回顾，包括路桥华东公司内部控制内容五个方面的自评内 容，分别是：内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通及内部监督。 论文的第四章是本公司存在的问题及成因分析，根据内部控制审计的理论结 合调查问卷从多方面对路桥建设华东公司内部控制审计中存在的问题及成因进 行了详细的分析。 论文的第五章是路桥建设华东公司内部控制审计的改进措施，此部分为本文 的重点章节，通过9 方面的具体措施解决第4 章分析中提出的相关问题。 论文的最后一章是总结与体会，论述了本文的主要结论，总结了本文存在的 不足，并展望下阶段的研究重点。 8 盔沙簿歹文学 工商管理硕士( a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 1 3 2 本文的研究方法 本文研究围绕提出问题、解决问题的思路，分析了路桥建设华东公司内部控 制审计的存在问题及形成原因，提出了改进措施，在本文的分析中主要运用了以 下方法： ( 1 ) 文献研究法 本文在对内部控制审计涵义、对象、内容、程序和方法及评价体系的国内外 研究文献进行大量检索和阅读的基础上，通过比较和分析，为本文的研究提供了 线索与思路。 ( 2 ) 问卷调查法 针对目前路桥建设华东公司内部控制审计设定了有针对性的问题，并对相关 人员进行了问卷调查，对路桥建设华东公司内部控制审计情况进行了有计划的、 周密的和系统的了解。 ( 3 ) 统计分析法 通过对调查搜集到的大量资料进行采集筛选，结合自身的实际工作情况进行 分析、综合、比较、归纳，从而揭示了路桥建设华东公司内部控制审计情况的现 状及存在的问题。 9 盔沙牙歹文学 工商管理硕士( a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 第2 章内部控制审计基础理论 2 1 内部控制审计的涵义及对象 2 1 1 内部控制审计的涵义 依据第一章对国内外关于内部控制审计涵义的综述，笔者总结了内部控制审 计涵义的3 种观点： ( 1 ) 认为内部控制审计是一种审计方法或审计方式，是指以内部控制为对 象，在评审被审计单位内部控制制度的基础上，决定抽查会计资料的内容、范围 和程序，据以进行符合性和实质性测试的一种审计方法，它是从传统的会计事项 为基础的详细审计转化和发展过来的一种新型审计方式。 。( 2 ) 认为内部控制审计是传统审计向管理型审计发展过程中的一种延伸审 计方法。这种观点认为内部控制审计是审计机构在开展财务收支审计、经济效益 审计、任期经济责任审计等审计项目时的“伴生品丹，目的是促进企业提高管理 水平、提升经济效益的一种审计方式c 帕。 ( 3 ) 认为内部控制审计是一个独立的审计种类，具有完整的审计程序。是 审计人员通过对内部控制的检查、评价，找出内部控制系统中的薄弱环节并提出 合理化建议，促进企业健全内部控制，加强管理，提高效益。 笔者认为，内部控制审计的涵义应具有一定的发展性和延展性，内部控制审 计的含义宜采用以下概念：内部控制审计是指内部审计人员对被审计单位内部控 制的健全性、科学合理性以及内部控制在运行过程中的符合有效性所进行的测试 与评价。 2 1 2 内部控制审计的对象 一般观点认为，审计的对象是企业的财务收支及与其有关的经营管理活动， 以及作为提供这些经济活动信息载体的会计资料和其他相关资料。会计资料和其 他相关资料实际只是审计对象的实物表象，会计资料和其他相关资料反映的被审 计单位的财务收支及其有关的经营管理活动才是审计对象的本质。 ( 1 ) 内部控制审计对象的实务表象。在实务物载体方面内部控制审计对象 实可概括为“控制文件与控制信息资料。“控制文件与控制信息资料 是被审 计单位设计和执行内部控制过程中所形成所有资料，其中“控制文件 是是设计 内部控制形成的文件，包括预算制度、审批制度、内部报告制度、不相融岗位相 1 0 盔沙理歹戈孝工商管理硕士( a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 分离等各种管理制度；“控制信息资料 则是执行内部控制过程中形成的记录控 制信息的资料，不仅包括凭证账簿报表、物资采购单、出库单等会计资料和与会 计有关的资料，还包括各种内部经济分析报告、重大决策过程记录等记录控制信 息的资料。“控制文件与控制信息资料 实际是被审计单位内部控制系统运行过 程中形成的各种文件和信息资料。 ( 2 ) 内部控制审计对象的本质方面。审计对象的本质是被审计单位内部控 制的健全性、合理性和有效性。( 1 ) 若被审计单位存在重要业务未进行控制设置， 处于控制系统之外，则说明该单位内部控制不健全，需要补充设计有效的内部控 制进行完善；( 2 ) 若被审计单位存在重要业务设计的控制不能有效地控制该业务， 即使是严格贯彻执行也难以达到控制的目标，则说明该单位控制设计的合理性有 问题，需要加以修改进行完善；( 3 ) 对内部控制进行审计，检查督促内部控制的 执行可能是由于被审计单位内部控制没有得到很好的执行，需要通过审计来了解 和报告执行情况，内部控制执行上存在的问题，实际上也就是内部控制符合有效 性上的问题。 通过上述论证得出，内部控制审计作为载体的审计对象是“控制文件与控制 信息资料，内部控制审计对象本质是内部控制的健全性、合理性和符合有效性。 2 2 内部控制审计的内容 内部控制审计的主要内容有：内部控制环境、风险评估、控制活动、内部信 息与沟通、内部监督制度五方面。 ( 1 ) 内部控制环境 内部控制环境是对被审计单位内部控制的建立、加强或削弱产生重要影响的 因素的统称，是其他内部控制要素的基础。内部环境审计的主要内容有：评价被 审计单位治理结构、企业文化、机构设置、责权分配、人力资源政策、内部审计 等在内的内部控制环境对企业经营管理活动的影响 ( 2 ) 风险评估 风险评估是被审计单位为识别、分析、管理与经营活动相关的风险而建立的 机制。风险评估审计的主要内容有：在确定重要业务流程或关键控制点的基础上， 分析被审计单位是否建立了风险管理机制，如何确定、评估内外部风险的概率和 重要性，如何将风险概率与管理目标、经营计划等相关内容联系起来，是否具备 对抗风险的能力，存在哪些可能发生舞弊的业务环节，采取了哪些应对措施以及 效果如何等。 ( 3 ) 控制活动 控制活动是被审计单位管理层在既定内部环境的基础上，通过风险评估确定 本企业内部控制的关键点后，针对内部控制的关键点所设计和执行的程序。控制 毒沙理歹文掌 工商管理硕士( m b a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 活动审计的主要内容是：评价被审计单位在风险评估结果的基础上设置的内部 控制措施的科学性和效果的有效性。 ( 4 ) 内部控制信息与沟通 信息与沟通是被审计单位在内外部事项或活动中获取、处理、确认和保存各 种有关的信息以及该信息在被审计单位内部传递的过程。内部信息与沟通审计的 内容主要有：评价被审计单位相关信息在获取、处理及传递程序中的科学性，分 析信息技术在内部控制信息和沟通中所发挥的作用情况，判断企业在反舞弊工作 中相关机制的有效性。 ( 5 ) 内部监督制度 内部监督制度是为合理保证被审计单位内部控制的健全性、科学合理性和符 合有效性而不断进行评估的过程。监督审计的内容主要有：分析被审计单位内部 审计或其他内部监督机构在内部监督中的职权情况；判断被审计单位实施内部监 督的目的、方法和程序的科学性；评价被审计单位内部控制监督制度的有效性。 内部审计机构组织实施内部控制审计时，结合本企业的实际情况和管理层的 要求，既可以组织实施全部内部控制要素的审计，也可以只组织实施部分内部控 制要素的审计。 2 3 内部控制审计的目的和意义 2 3 1 内部控制审计的目的 2 0 0 3 年中国内部审计协会发布的内部审计具体准则第5 号内部控制 审计提出了内部控制审计的五项目的，基本代表了目前我国对内部控制审计目 的较为一致的看法。分别是：遵守国家有关法律法规和组织内部规章，信息资料 的真实、可靠性，资产的安全、完整，经济有效地使用资源，提高经营效率和效 果嘲。 遵守圆家有关法律法规和组织内部规章 信息资料的真实、可靠性和性 资产的安全、完整 经济有效地使用资源 图2 1 内部控制审计目的图 立沙疆歹文学工商管理硕士( 池a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 ( 1 ) 内部控制目标 由于内部控制审计的目标与内部控制目标的关联性，下面首先从内部控制的 目标说起。 早期的内部控制是以账簿之间的核对、账簿记录与财产实物的一致性及财务 报表数据的可靠性为核心内容的，其目标可以概括为：保障财务信息的准确性、 保证资产的完整性。1 9 9 4 年c o s o 委员会发布的内部控制整体框架 将合理保证遵守法律和规章作为内部控制的一个目标。由此可见：“保护资产的 安全完整和保证会计信息真实完整”是内部控制的基本目标，经过长期的发展这 两个目标已被人们所接受和认可m 】。 内部控制是一个系统且须与企业经营管理目标紧密结合在一起，内部控制的 设置必须充分考虑如何提高企业的经营效率。内部控制的设置不仅不能使企业原 来简单的程序变得复杂，降低运营效率，而且必须要精心设计使企业更加高效率 的对业务进行处理，使控制信息的传达和沟通更加方便快速，因此提高企业经营 效率和效果应该是内部控制的目标之一。 同理，也因为内部控制系统必须与企业经营管理目标紧密相结合，因而实现 企业的运营目标也应成为内部控制的目标之一。 国家制订了许多法律法规、政策来引导、约束或规范企业的行为，如工商管 理制度、产业政策、税收法规、银行结算办法等等，企业为了不违反国家有关制 度和规章，设置一些内部控制来约束自身的行为是十分重要的。企业自始至终都 处在具体的法律政策环境中，必须遵守相关的法律法规及政策，企业要合法经营 单靠企业成员的自觉性是不行的，需要设定一些控制机制加以制约和促进，这种 制约机制就属于内部控制，因此促使企业遵守国家法律法规、制度也成为内部控 制的目标。 ( 2 ) 内部控制审计目标与内部控制目标的关系 内部控制审计是内部控制系统的一部分，是实现内部控制系统自我完善的内 在要求，内部控制审计目标应该与内部控制的目标是一脉相承的。 从内部控制的自我完善来看，内部控制审计通过分析各类内部控制的环境和 风险，评估该类控制的健全性、合理性和有效性，这个评估的过程实际就是以内 部控制的目标作为引导原则和衡量标准的。例如对存货及原材料控制的审计，必 须将内部控制的目标保护资产的安全完整、保证会计资料的真实准确、保证 遵守国家法律法规置于控制措施前，从上述目标的实现出发，分析控制措施对实 现目标的保障程度，即分析控制能否实现控制目标，就是衡量标准。 盔少理歹文孝 工商管理硕士( a ) 路桥建设华东公司内部控制审计分析 从内部控制的执行环节上来看可以更直接地表现出两者目标的一致性。内部 控制如果未执行，那么内部控制目标就无法实现，内部控制审计的执行正是为内 部控制是否执行、执行效果进行评价的，就是为了实现内部控制的目标。 ( 3 ) 内部控制审计目标 从以上论述可以看出，内部控制审计是内部控制系统的一部分，内部控制审 计从某种意义上说就是为了实现内部控制的目标，两者的目标应该是一致的。即： 保护资产的安全、完整； 保证财务信息的真实完整； 提高效率，帮助实现运营目标； 保证遵守国家有关法律、规章嘲。 2 3 2 内部控制审计的意义 内部控制审计是内部控制的再控制，它不仅是企业改善经营管理、提高经济效 益的需要，同时也是减少审计工作量、提高审计