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代理分销模式下企业的涉税问题研究 摘 要 本文选取代理分销模式作为研究对象，首先介绍了当前电子消费类 产品的三种主要销售模式，其中代理分销模式下的涉税问题点最多，是 本文讨论的重点，通过对采用代理分销销售模式的 a 公司的介绍，表述 了代理分销下的涉税业务特点和难点。 从企业的采购环节入手，理论结合实际，以行业中的公司作为案例， 列举了该行业共有的发票管理问题和转移定价问题。剖析了我国转移定 价的法制环境以及 a 企业必要的规避风险措施。 对退货的处理方式改变， 文章提出了自己的见解，也提出了处理发票遗失的看法。对法律空置问 题提出了建议。 在企业的销售环节，分析了销售环节的折扣，返利，资金返还，促 销涉税以及视同销售等涉税问题。通过大量的数据和对比分析，阐述了 目前的一些高税负，高风险和高成本的涉税操作方法。文章对每个问题 点进行了税负或企业成本分析，并给出了合理的解决方案和措施。特别 是对返利，资金返还，促销的涉税处理，提出了切实可行的纳税操作建 议。 对案例公司的实例分析和解决方案的提出，可以为该行业内的公司 涉税操作提供借鉴，同时，本文也对税法体系，征管水平提出了积极的 建议。 关键字：代理分销，转移定价，返利，视同销售 the research for tax problems of distributing sales modle abstract the research subject for this thesis is focus on the distributing sale model. firstly, introduction three sales models for the selling of electronic consumable products. among three sales models, the distributing sales model would face more tax problems, so this thesis focus on it. a company is one of company use distributing sales model to sell its goods, the thesis show the tax character and tax problem by introduction the tax business in a company. this thesis, using the theory and the real case, starting from the purchase point of trading company, illustrating the common tax problem this sectors now are facing, presenting the flexible and feasible advice to the current tax business. in the purchase progress, the thesis analyzes the tax environment for transfer pricing and give the advice to a company for avoiding tax risk. an and so does the advice and viewpoints on invoice loss in the selling progress, analyze the problem related to sales discount, rebate, money return, promotion and deemed sales etc. meanwhile give the project and advice for resolving the problem in these problems. especially for the rebate and money return, it is the hard core in the practices, the thesis present different method from different point of view. other company in the distributing sector could get reference from this thesis, because it bases the case from reality. additionally, the thesis presents the viewpoint on current tax law, tax levy and tax management. key words: distributing sales model, transfer pricing, rebate, deemed sales 上海交通大学上海交通大学 学位论文原创性声明学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下，独立 进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不 包含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的作品成果。对本文的研究 做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。本人完全意 识到本声明的法律结果由本人承担。 学位论文作者签名：张袖元 日期：2007 年 1 月 28 日 上海交通大学上海交通大学 学位论文版权使用授权书学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同 意学校保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许 论文被查阅和借阅。本人授权上海交通大学可以将本学位论文的全部或 部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制 手段保存和汇编本学位论文。 本学位论文属于： 保密 保密 ，在 年解密后适用本授权书。 不保密不保密 。 （请在以上方框内打“”） 学位论文作者签名：张袖元 指导教师签名：张天西 日期：2007 年 1 月 28 日 日期：2007 年 1 月 28 日 1 前言 今天，绝大多数的消费类电子产品制造商并不是自己将产品直接销售给终端用户，而是通过 中间的单级或多级渠道，达到销售产品的目的。比如我们熟悉地的佳能，索尼产品都采用代理分 销的销售模式。他们利用中国代理商的强大销售网络，实现产品的迅速推广和市场占有。在中国 的几大代理商中，比如现在的神州数码，中国电子，北大方正等都是业内著名的代理商。 代理分销就是产品厂商通过产品销售渠道的建设，借助通畅合理的销售渠道使产品可以以最 快的迅速进入市场， 并且第一手的市场信息可以借助这些渠道最快的反映到企业， 从而可以保证 企业可以及时地开拓出，稳定的把握住自己的市场。 当前电子消费类产品采用的代理分销的销售模式，是经过几年的摸索而逐步形成的模式。虽 然各种销售模式都有其利弊， 但目前的代理分销模式可能更加适合中国的市场环境以及电子消费 类产品生产商的市场策略和发展战略。 渠道的多元化，行业竞争的激烈化，迫使该行业的企业不得不采取不同的，多样化的促销手 段，不断加大市场的促销力度，力求占有有利的市场地位。同时，企业也加大了对总代理，经销 商的扶持，奖励，激励等措施，这些措施的应用，无疑扩大了企业涉税的业务范围和种类。 企业在经营过程中会面临各种各样的风险，企业要力求风险最小化，利润最大化， 必须对 风险的控制和规避有足够的重视， 并采取相应的政策和措施规避或减少风险带来的损失。 其中税 务风险被越来越多的企业重视。在代理分销模式下，由于其产品的特点，代理渠道的原因，以及 中国税法法规的不健全等因素， 导致了该种模式下存在诸多的税务难题和税务风险， 这给企业的 生产经营以及企业的决策带来困惑。 本文结合消费类电子产品代理分销的实际情况，分析当前企业的实际做法，力图剖析电子消 费类产品代理分销模式下的种种税务难题，结合目前分销环节的现状，提出合理，合法，前瞻， 可行的解决方案。达到合理降企业税负，减少企业办税成本和规避税务风险的目的。 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 1 第一章 a 公司的基本情况和营业特征 1.1 a 公司的基本情况 a 公司是专门销售本集团产品的贸易批发类公司，负责本集团在中国地区的产品销售，是集 团在中国的销售中心和现金池，a 公司的采购全部在关联公司内进行，产品从全国各地的工厂或 国外加工基地运往 a 公司，再由 a 公司通过代理销售分拨到全国各地，实现公司的销售职能。 a 公司的产品销售完全依靠分布在全国的各家大型代理公司，比如神州数码，中国电子，英 迈国际等等。 同时公司的物流和仓储业务也分包给大型的物流公司，由物流公司保管货物并根 据公司的发货指令将货物运送到总代理的各地发货平台，货物一旦卖给总代理，a 公司即实现了 销售。经过多年的发展和市场开拓， a 公司的销售逐年增长（如图 1-1）。销售收入在行业排名 始终处于前三位。 图 1-1 销售增长趋势（单位：人民币千元） figure 1-1 sales trend for a company a 公司无论是在销售规模，销售模式还是涉税行为上在行业中都极具代表性， 这也是本文选 取 a 公司作为研究对象的原因之一：首先 a 公司的产品销售采用了代理分销模式，a 公司已经建 立了庞大的代理分销网络，在行业中极具代表性。其次，a 公司缺乏税务筹划意识，导致公司税 负结构不合理，不进行纳税筹划行为导致公司不合理税负居高不下。 再有，a 公司业务操作流 程控制不言，比如发票的控制，传递等等，导致潜在的税务风险。第四，a 公司风险控制意识不 足，比如转移价格方面，或有税负极容易发生。第五，a 公司涉税操作流程不合理， 导致办税 成本上升，效率低下，企业形象度降低。 总之， a 公司的涉税问题极具行业代表性，同时又有自己的特点，上述各项原因产生的结果 a公司资产及销售收入增长趋势 1,634,000 1,847,750 2,622,000 3,158,750 3,231,900 - 500,000 1,000,000 1,500,000 2,000,000 2,500,000 3,000,000 3,500,000 20012002200320042005 资产总额主营业务收入 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 2 都会反映在企业的成本和税负之中。影响企业的现金流，增加了企业的纳税负担，乃至影响公司 的发展战略。 通过本文的分析， 可以有效的降低 a 公司现有税负， 规避或有税负风险， 提高效率， 提升企业形象。力求在涉税业务操作方面体现企业的利润最大化目标。这也是本文研究的目的。 1.2 研究思路 本文以 a 公司过去几年发生的涉税实例为基础，分析过去企业涉税行为面临的税务难点和困 惑，以及缺乏筹划意识导致的税负升高问题。并给出解决的方案，同时将方案代入历史数据，以 说明未来方案的实施效果（如图 1-2） 图 1-2 文章研究的基本思路（单位：人民币千元） figure 1-2 analysis flow chart 通过本文的研究，可以为企业提高效率，降低税负提供积极的建议和方案， 也为行业内的 公司提供了有益的借鉴。在分析过程中，也对当前的法律环境，征管水平做了一定的分析，使内 内公司对于国内的法律和征管环境也有了充分的认识。 1.3 销售渠道 利用销售渠道并不是哪一个企业特有的营销手段，而是每个企业都必须面对的营销活动，只 不过不同行业， 不同企业对销售渠道的要求不同。 销售渠道就是为企业提供一个开拓和把握住市 场的通畅渠道。 这些渠道要保证企业的新产品可以顺畅地进入市场， 可以顺利地从厂家流入到消 费者手中， 同时也要及时地把市场中的相关信息传达到企业， 保证企业可以及时调整自己的营销 战略，把握住自己的目标市场。销售渠道中的渠道绝不是简单的产品运输和仓储，还包括产品的 销售网络，信息反馈渠道以及相应的商业合作关系。渠道经过多年的发展，逐步形成一套行业内 的机制，并向更加先进更加科学的方式发展。 选取具有代表性的a公司 分析企业各个纳税环节的涉税现状 分析当前的税收法律适用 给出合理的解决方案 将方案代入历史数据，演绎未来方案效果 总结各个方案， 为行业内的公司办税节税提供借鉴 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 3 经过长期的发展和渠道探索，消费类电子产品的销售渠道日趋完善，国内各大厂商都形成了 各自比较成熟的销售模式，综合看来， 大部分的企业选择代理分销的渠道模式，其它部分企业 采用直供和直销的模式。 1.3.1 代理分销模式 现代市场经济的重要特征之一便是企业经营日益专业化，企业分工越来越细，从而使企业可 以集中精力从事其核心业务。代理分销渠道模式可以使企业利用销售代理开辟新市场, 利用销售 代理收集和传递市场信息,利用代理进行市场试销，避免或减少商业风险损失，降低销售成本， 增强企业竞争力 平抑市场物价等等。 代理分销渠道模式(见图1-3)即生产厂商通过全国的总代理，下级代理，各地经销商把产品 图 1-3 代理分销渠道模式 figure 1-3 distributor sales model 销售给最终消费者的销售模式。在这种模式中，生产厂商往往会成立负责产品销售的公司，由销 售公司把货物销售给全国的总代理，该公司一般不直接跟经销商直接发生购销业务往来。 在代理分销模式下，各个企业的做法并不一样，有的企业采取独家代理的模式，有的企业只 采取部分产品独家代理的模式。多家代理中，代理商处于不利的地位，因此只有产品知名或产品 畅销时，代理商才肯接受这种代理方式，比如日本的许多电子厂家采用多家代理方式，主要是因 为这些产品技术先进，产品比较畅销。在代理分销模式中，有的企业的支持活动只涉及到总代理 层面，有的企业支持活动则渗透到经销商层面等等。 在这种模式下，虽然产品厂商（或销售公司）基本上不同经销商有直接的购销业务，但考虑 到经销商销售本公司产品的动力和积极性，以及扩大市场份额的目的。产品生产厂商（或销售公 司）也会对经销商有各种奖励措施，比如资金返还，广告支持，促销活动支持，装修支持，旅游 福利等等，这是当前常见的经销商支持活动，不管经销商与厂商（或销售公司）有直接的购销活 生产商 全国总代理 全国各地经销商 三级代理 二级代理 最终消费者 生产商的销售公司 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 4 动与否，所有的支持活动都有税法的限制。销售代理模式中企业的不同做法，会产生不同的涉税 问题，可以说，企业经营活动涉及的环节越多，支持活动形式越多样，其涉及的税务问题就越复 杂。由于税法规定对某些细节方面规范不足，企业在面临这些涉税问题时往往无法可依，或虽然 有相关的法律规定，但某些环节税法并没有详细规定，这给厂商的活动带来极大的不便。 1.3.2 直供模式 直供模式（见图1-4）下企业的产品分销不通过代理商，而是直接发货给各地经销商或者家 图 1-4 直供模式 figure 1-4 direct sell to dealers sales model 电大卖场， 比如国美， 永乐等大型家电零售连锁企业。 由于跳过了总代理， 企业的渠道变得更短， 更宽，可以说企业离市场更近了，更能了解和把握市场。然而，过于扁平化渠道模式对企业的管 理能力，反应能力，仓储管理，物流配送都是极大的考验，目前、大多数的企业，特别是电子消 费类的企业没有放弃代理销售模式，除了需要依靠代理商在国内庞大的销售网络外， 另一方面 就是考虑到企业自身的能力不能胜任过于扁平化的销售渠道模式。 但渠道的扁平化是一种发展趋 势， 部分企业已经开始在尝试把部分产品直接销售给经销商。 这种尝试不仅会降低企业的渠道成 本，另外还可以为渠道的转型积累经验。 直供模式下的涉税问题部分可以参照代理分销模式下的税务问题解决办法，但现实环境下， 企业会面对的问题更加复杂。 1.3.3 直销模式 直销模式(见图1-3)下，厂商（或销售公司）的产品不经过中间渠道，而是直接面对最终消 费者，也称之为零级渠道模式。最具代表性的是戴尔的电脑销售，这种模式下企业面对的是最终 的消费者，相比较，这种模式下的涉税难题会比较少。 打印机生产商 全国各地经销商 最终消费者 生产商的销售公司 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 5 图 1-5 直销模式 figure 1-5 direct end-user sales model 在所有的三种渠道模式中，代理分销模式涉及的环节最多，其中面临的税务难题也相应比较 复杂。从采购环节开始，直到最后的售后服务环节，每一个环节都会有税务上的挑战。直供和直 销模式是代理渠道模式的变形， 或者可以说是代理分销渠道模式的简化模式， 只是渠道更短更宽， 所以， 代我们在研究探讨了代理分销模式下的税务问题后， 其他两种模式下的同样的税务问题可 以得到借鉴。 1.3.4 三种模式的比较 各种渠道模式都有各自的优劣势，但他们都会面临同样的税务环境和或多或少的涉税问题 （见表 1-1） 表 1-1 三种渠道模式比较 1.4 代理分销渠道发展趋势 随着市场竞争的加剧，越来越多的企业开始注重打破传统的“金字塔”式的销售渠道，摆脱 传统层次分明的模式， 尝试直接向终端经销商和最终消费者销售的基本营销策略。 现在的大多数 电子消费类产品厂商尝试某些产品直接供货的模式， 这种模式类似于当前的直供模式。 可以看出， 代理分销模式中，企业正在积极探索和尝试扁平化的渠道模式。这样会把更多的利润留在企业， 生产商 最终消费者 生产商的销售公司 渠道模式优势劣势或有税务难题 渠道分布范围广控制成本高 回款快 减少管理成本 平台多，供货便捷 渠道扁平化管理成本增加 毛利会有所增加增加 直销模式 直接面对最终消费者，能够 最快的获取消费者的信息 仓储，销售费用， 网络建设费用增加 代理分销模式 直供模式 转移价格 促销活动 有奖销售 销售折扣 销售返利 售后服务等 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 6 而不是像现在渠道瓜分了企业的大部分的利润。 这种趋势体现了渠道的长度和宽度的变化， 渠道 变得更加短更加宽了。渠道越短，生产企业就更主动、更能全面地控制、开发市场。企业距最终 消费者越近、对市场就越了解、产品价格就更具有竞争能力，对企业长远发展意义重大。 渠道的类型选择也在发生变化，由单一化向多元化发展，在电子消费类产品的代理分销模式 中，企业并不是完全依靠代理商把货物分销出去，而是以代理分销方式为主，其他销售方式相结 合的销售模式。比如某些家用消费类电子产品进入各大超市，进入国美，永乐等大型家电分销渠 道。还会有大行业渠道，即直接竞标洽谈的行业销售，比如进入银行系统，高校，政府机关等等。 传统上多数制造商只通过一个渠道进入市场。而如今，随着市场细分和潜在渠道的增加，越来越 多的公司采用多元化市场营销渠道系统。 从渠道合作方式看，渠道成员的合作更加密切，企业更加注重渠道成员的合作关系。传统的 形式是交易型，而现代则多为“伙伴型”、“关系型渠道” 。在这种渠道体系内制造商、批发 商和零售商联合成为一个统一体，从交易型向伙伴型转变，最终实现双赢乃至多赢。比如为了促 进产品的销售，企业会给予总代理销售的支持，在代理分销模式下，虽然经销商不直接从企业采 购货物，但为了销售的提升，企业会给予经销商展览，促销活动，样机展示等各种各样的支持， 这就是双方双赢型和伙伴型关系的体现。 从渠道的地理影响力来看，虚拟市场将越来越重要，电子商务条件下的渠道设计方案成为有 待解决的重要领域。我们现在看到的 dell 公司的网上订货，就充分体现了网络的覆盖范围和便 捷性。而网络条件下虚拟市场的出现，使商圈范围将不受时空的约束，扩展到无限。 1.5 a 公司分销模式的特点 a 公司的中国总部在全国设有 12 家分公司，负责同各地经销商的联络以及负责监控、管理、 支持各地经销商的销售活动， 负责把总公司的各种销售政策及管理要求， 促销活动安排及时传达 给各地的经销商，可以说，各地办事处的设立，建立了总公司同经销商之间的商业联系纽带。使 得公司的产品销售网络运行的更加顺利和有效率。总公司，分支机构，a 公司及公司的总代理， 各地经销商， 构成了 a 公司的强大销售网络（如图 1-6）和销售管理体系。 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 7 1-6 a 公司销售网络 figure 1-6 sales network for a company 由于公司的产品销售中心的职能，决定了 a 公司的几大特点，一是采购金额销售金额巨大， 因为集团的产品基本上都归集到 a 公司， 同时 a 公司产品的极高的市场占有率， 因此公司每年的 交易金额都非常大。二是公司的销售费用金额极高，特别是相关的返利金额，促销费，广告费运 输费等占了费用的极大比例。这主要是因为 a 公司是集团的现金池，加上其销售的职能， 因此 大量的销售相关费用需要在 a 公司列支。近年来，公司产品的市场竞争激励，a 公司不得不加大 宣传和促销力度，这也是销售费用增长的原因。，三是涉税基数大及纳税金额高，这主要是由于 公司采购，销售，费用绝对金额大，公司相应的增值税和所得税金额也非常大。 1.6 a 公司税负及税负结构 (1) a 公司的税负结构与总体税负 a 公司在注册地的纳税排名始终处于前十位。随着销售的增长，a 公司的年纳税金额也逐步 最终消费者 北区 北京分公 沈阳分公 西安分公 大连分公 长春分公 中国总部 东区南区 a公司(中国区产品销售职能） 全国总代理 专柜 三级经销商 二级经销商 专卖it卖超市其它 行业客户 行业客户 上海分公 合肥分公 南京分公 广州分公 成都分公 深圳分公 厦门分公 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 8 增长（如图 1-6），2005 年达到 1.7 亿元人民币, a 公司的主要税种为增值税和外商投资企业所 得税，各年情况如图 1-7 图 1-6 a 公司总税负（单位：千元人民币） figure 1-6 total tax payment for a company 图 1-7 a 公司税负结构（单位：千元人民币） figure 1-7 tax payment for each tax item (2)税负与销售收入和利润的关系 从图 1-8 的变化趋势中，我们发现公司的税负和销售收入以及利润的相关性不强。在实行了 新的会计准则后， 会计上有了更大的自由度， 那时企业的税负同收入和利润的得关系会更加离散。 2001-2005企业税负结构 92,150 124,450 70,300 111,150 3,785 23,909 36,828 31,324 59,063 15,200 - 20,000 40,000 60,000 80,000 100,000 120,000 140,000 20012002200320042005 增值税税负外商投资企业所得税税负 2001-2005a公司税负情况 18,985 116,059 161,278 105,858 170,213 - 500,000 1,000,000 1,500,000 2,000,000 2,500,000 3,000,000 3,500,000 20012002200320042005 - 50,000 100,000 150,000 200,000 主营业务收入年度纳税额(所得税，增值税） 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 9 图 1-8 税负与利润和收入比较（单位：千元人民币） figure 1-8 tax to ibt and sales 这主要是由于中国的税务处理和会计处理是分开两条线的，会计上采用权责发生制来记录 了，而纳税可以说是完全的收付实现制，这种处理方式导致了税负的波动性。 另外就是公司的纳税筹划意识不强，没有合理考虑到企业的税负水平，比如 2002 年的税负 明显过高。 主要是由于没有合理的筹划涉税业务， 导致纳税调整增加。本文在的论述中，通过 对 a 公司各个纳税环节的分析， 会重点关注企业如何合理降低税负或规避税负风险以及如何降低 办税的成本。提出可行的节税方案和规避风险措施，一方面可以达到现实的节税目的，另一方面 可以规避风险， 降低企业的或有税负和行政处罚。 2001-200税负收入比 1% 6% 6% 3% 5% - 500,000 1,000,000 1,500,000 2,000,000 2,500,000 3,000,000 3,500,000 20012002200320042005 0% 1% 2% 3% 4% 5% 6% 7% 主营业务收入税负/收入比 2001-2005税负利润比 - 50,000 100,000 150,000 200,000 250,000 300,000 350,000 20012002200320042005 0% 20% 40% 60% 80% 100% 120% 140% 160% 税前利润税负/利润比 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 10 第二章 现实中的涉税困惑 2.1 我国税法体系及其沿革 中华人民共和国成立50多年来，随着国家政治，经济形势的发展，税收制度的建立与发展经 历了一个曲折的过程， 我国税制改革大致可以分三个时期， 第一时期是中国的税制建立和巩固时 期，这一时期基本上在建国后10年内完成的；第一时期的随后10年为第二时期，我国的税制改革 进入曲折发展阶段；第三时期即1978年至今，是我国是税制建设得到全面加强，税制改革不断前 进的时期。 一个国家在一定时期内，一定体制下以法定形式规定的各种税收法律、法规的总和，被称为 税法体系。在现代社会中，世界各国一般都采用多种税收并存的复税税收制度，我国目前税制基 本上是以间接税和直接税为主体的双税制结构，其中间接税占税收收入的比例达60%左右，直接 税占收入的比例只有25%。我国的现行税制经过几次大的改革和演变后，可以分为7大类24 种税 种。 经过1994年税制改革和多年的逐步完善， 我国已近初步建立了适合中国经济体制的税收制度， 在保证财政收入，加强宏观调控，深化改革，促进经济与社会的发展方面起到了重要的作用。 但我们也不得不看到中国的税收法律体系还不是很健全，税收的立法层次不高，有损税法的 权威性和严肃性。有些税法法规的规定敷于形式，用词空泛，不够简洁易懂以及我国的征管体制 还不够健全等等。 2.2 涉税困惑的原因 2.2.1 税法本身 (1) 税法体系不够完善 目前，我国税收法律体系不够完善成为“依法治税”的最大障碍，比如我国缺少统领全局的 税收基本法，可以说，没有科学，系统，完善的税收基本法，就很难健全税收法律体系，也无法 提高税法的权威性。其次，我国正处于经济的飞速发展时期，税法在为财政和宏观调控做出贡献 的同时，也要紧密跟踪新事务新情况的出现，适时颁布相应的法律法规，避免出现法律空白和税 源的流失。 (2) 税法的浩繁与复杂 与发达国家相比较，国内的税收体系可以算是浩繁和复杂的了，大量的地方税法与中央税法 并存。由于我国正处于经济的飞速发展时期，各种新事物，新情况不断出现，国家税机务关为了 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 11 维护国家税收的完整和不流失，不断地颁布新的法规，地方税务机关也在参照国税的精神，颁布 适应地方特色的相应法规。 企业也对法规的频出应接不暇。 这种状况无疑增加了纳税人的无意违 法概率，增大了企业的税务风险。 (3) 税法规定泛于形式与难于理解 作为正式的国家法规，必须有其严肃性和严谨性。并且税法的规定必须考虑实际情况，充分 了解市场及纳税人的实际情况，颁布贴合实际的法律法规。这样纳税人才能更加容易依法纳税， 而现实的情况是，虽然有税法的规定，纳税人遇到实际情况时还是无法操作，不得不去询问主管 的税务机关。同时，税法很难让人理解也是当前的税法的弊端，如果一部法规 10 个人中有大部 分人的理解是不同的，那么只能说明税法规定不够明了，透彻和易懂。 2.2.2 征管方面 (1) 办事流程复杂与低效率 如果你有亲自办税的体验，就不难发现当前税务机关的办事流程的繁琐和低效率，首先，许 多的细节没有正确的明文指示和指导， 纳税人疲于奔波于公司和税务机关之间。 一件涉税的办理 往往需要从办税窗口到高层领导的层层审核，审批。耗费了大量的时间。 (2) 信息系统落后 发达国家具有现代化的税收征管手段， 计算机广泛应用于申报纳税、 年终的所得税汇算清缴、 税务审计、税务资料、税收咨询服务等工作，同时有健全的监督制约机制，使得税收征管效率大 大提高。我国税收征管手段和技术比较落后，以票管税还是当前的主要模式，很多环节缺乏有利 的监管和控制， 即使有些地方实现了部分的计算机网络覆盖， 但税务机关还是摆脱不了手工时代 的思维模式，工作重复冗余。因此增加了纳税人的办税时间和办税成本。 2.2.3 纳税人自己 (1) 缺乏对税务风险的认识 国内企业对税务风险的认识普遍不高，加之税法的浩繁，往往会造成非故意的无意违法行为 的发生， 而税务机关在税收征管中， 会将无知性不遵从认定为违法行为， 致使纳税人被行政处罚。 由于风险、税负的认识不强，国内纳税人普遍缺乏纳税筹划意识。 (2) 对权力机关的惧怕 多年税务执法环境造成很多地方以权代法，纳税人对权力机关往往过于惧怕或认为税务机关 对税法有最高的解释权，不敢抗辩或惧怕抗辩。这一方面说明了我国税法的不易理解，也说明了 多年来形成的征纳关系有待改善，有待提高纳税人的权利和地位。 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 12 2.3 a 公司的涉税业务特点 在电子消费类产品的代理分销中，从产品的采购环节直到最终的售后服务环节，每个环都会 有税务的难题，有些涉税问题是每个纳税人都会面对的，但却没有清晰的解决办法；有些涉税问 题则是分销行业特有的。这里有税法规定不祥的原因，也有纳税人自身的法律意识，风险意识和 筹划意识不强的原因。以采用代分销模式销售产品的 a 公司为例，归纳起来，代理分销模式下 企业的涉税问题主要有以下几个特点： (1) 涉税的业务点多，风险概率大 在代理分销销售模式下，公司的角色基本上是汇集本集团多家制造工厂生产的产品，通过代 理商分销到经销商，再到最终消费者手中。在物流、信息流、现金流的层层环节中，会有各种各 样的税务问题出现。 比如在采购环节会有关联企业转移定价的问题， 在销售环节会有复杂的返利 涉税问题，奖励涉税问题以及促销视同销售问题。由于涉税业务的繁多，企业发生税务风险的概 率加大。 (2) 涉税的金额大，风险量能大 由于分销模式中，公司作为分销的中心点，作为集团的现金池，大部分的费用由其承担。这 样，许多的涉税问题都会集中在 a 公司。由于涉及的金额巨大，比如采购，促销，返利等等。 因此风险的量能增大。比如 a 公司的涉税费用的金额非常大（如图 2-1）， 占销售费用的比例 超过 50%。 图 2-1 a 公司促销费及奖励资金（单位：千元人民币） figure 2-1 promotion expenses and reward expenses to dealers 2001-2005促销及经销商销售奖励 51,505 171,684 151,876 225,950 118,890 71,336 80,190 141,696 135,917 140,639 - 50,000 100,000 150,000 200,000 250,000 300,000 350,000 400,000 12345 促销费经销商奖励 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 13 (3) 没有纳税筹划，不合理税负高 由于企业的涉税业务点多，涉税金额大，合理可行的纳税筹划措施可以为企业节省大量的纳 税支出， 降低企业的税负。 比如在企业的促销环节， 奖励资金支付环节都有纳税筹划的空间。 而 现实的情况是企业没有纳税筹划的意思， 或者不够深入了解税法， 导致可以节省的纳税支出没有 节省，反而还存在税务行政处罚的风险。 (4) 客户群体大，涉税业务种类多，操作难度加大 分销模式下，公司不仅要面销货给总代理（一般纳税人），而且还有同分布于全国各地经销 商（小规模纳税人）发生渠道业务的往来。比如 a 公司对经销商的销售返利和销售奖励，销售 支持就有多种多样的形式。由于小规模纳税人的会计核算不够健全，法律意识不强，税务监管不 利，税法待遇不公等原因，同小规模纳税人之间的业务往来会受到很多的限制，往往给企业的经 营带来不便，可能引起税务上的风险或增加企业负担。 (5) 涉税业务相关法律不完善甚至形成空白 这种法律环境是所有的纳税人共同面对的，代理分销模式下的涉税环节多，遇到的法律缺失 问题也相对较多。比如对转移定价的规定，我国的法律还在不断的完善过程中，需要大量借鉴国 外的先进经验合成熟做法。代理模式下的返利规定也不够详尽，覆盖范围过窄，不能照顾到该行 业的需求。 (6) 税金发生额及纳税金额大，风险基数大 如果公司的销售采用代理分销的模式，不可避免的其采购金额，销售金额，涉税费用金额都 会很高。以 a 公司为例，公司进销项税随销售采购增长而增长，2005 年交易额涉及增值税进销 项合计达到人民币 8.3 亿元(如图 2-2)。 图 2-2 增值税进项销项发生额（单位：千元人民币） figure 2-2 input vat and output vat 2001-2005增值税进销项发生额 392,350 468,350471,200 267,900 398,050 360,050 247,950 265,050 232,750 172,900 - 100,000 200,000 300,000 400,000 500,000 20012002200320042005 增值税销项税额增值税进项税额 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 14 (7) 需要面对各地征管水平偏差的影响 分销模式下，总代理和经销商分布于全国各地（如图 2-3），各地的税务机关的征管水平存 在差异，办税流程不统一，各地有其各自的一套。这会直接影响总代理和经销商的纳税成本和纳 税程序，间接也会影响到 a 公司的涉税业务操作及纳税成本。 图 2-3 全国经销商分部结构（单位：千元人民币） figure 2-3 the spreaded location of dealers 经销商全国分布图 华北区 17% 华东区 29% 华南区 16% 西南区 10% 东北区 9% 华中区 7% 西北区 12% 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 15 第三章 采购环节的税务问题及解决方案 采购环节的税务问题及解决方案 3.1 发票管理 发票是企业经营的合法外部凭证。每个法人实体都要遵守税法对发票管理的要求，税法从发 票的领购， 使用， 开具， 保管各个方面作了规定。 关于这些方面的规定在发票管理办法中有说明， 这里不再赘诉。税法中当然也有发票遗失的规定，但仅限于规定罚款，登报等等，企业的日常经 营难免会有发票遗失的情况发生， 当纳税人要查询税法的规定时， 往往发现关于发票的遗失的详 细规定目前还是法律空白， 除了 2002 年的关于增值税税控发票的遗失规定。 增值税发票的遗失 处理办法也只是在实现税控系统后才出台的。无论税收法律环境如何， 纳税人都要加强自身涉 税发票管理，降低或规避发票遗失的风险。 a 公司的发票管理问题主要有三点， 这也是当前代理分销模式下， 乃至所有有增值税涉税业 务的企业共同面临的问题。一是退货时发票已经认证的操作问题。 二是增值税专用发票遗失的 管理和处理。 三是普通发票遗失的问题。 这些问题的存在， 都会加大企业的风险和涉税税收负担。 3.1.1 税控系统后增值税发票方面的主要变化 我国从 2002 年 8 月 1 日起开始着手建立新的发票系统，并于 2002 年底基本完成新旧发票系 统的转换，自 2003 年 1 月 1 日起，所有增值税一般纳税人必须通过增值税防伪税控系统开具专 用发票，全国将统一废止手写版专用发票。自 2003 年 4 月 1 日起，手写版专用发票一律不得作 为增值税的扣税凭证。 防伪税控系统集计算机、微电子、光电技术以及数据加密等技术为一体，取消了手工开票的 方法，使用防伪税控开票子系统电脑开具增值税专用发票。整个系统以增值税专用发票为核心， 为发售发票时的源头控制、发票填开时的防伪与计税、发票抵扣时的识伪、增值税专用发票的抄 报税等各个环节提供了强有力的监控手段，从而达到对增值税专用发票防伪和税控的双重功效。 1994 年国家推广税务增值税专用发票防伪税控系统至今， 税务防伪税控系统基本上覆盖了所 有的增值税一般纳税人的开票工作， 同手工增值税发票时代相比， 增值税的操作也相应发生了一 些变化。 (1) 进项税抵扣方面的变化 进项税抵扣方面有两点改变，一是废除以前的抵扣限制，即必须入库或必须付款才能抵扣进 项税发票。另外就是规定了 90 天的认证抵扣时限。税法中规定“增值税一般纳税人申请抵扣的 防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起 90 日内到税务机关认证， 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 16 否则不予抵扣进项税额。 增值税一般纳税人认证通过的防伪税控系统开具的增值税专用发票， 应 在认证通过的当月按照增值税有关规定核算当期进项税额并申报抵扣， 否则不予抵扣进项税额。 ” (2) 增值税税控发票遗失的操作细则的颁布 实行增值税专用发票防伪税控系统后，发票的流转环节受到更加严格的监控，发票的开具， 传递， 抵扣等信息在税务机关的电脑终端都可以查询到， 因此国家税务局针对该类发票的遗失作 了专门的规定 。这样，我们终于看到了增值税发票遗失的操作细则。但我们也发现，税控系 统普及后，还有一些增值税发票领存在着法律空白，比如退货处理的方式，企业在操作中应 引起注意。 3.1.2 退货处理方式的改变 (1) 退货处理的方式应引起关注 发生了退货时，以前的做法是视采购方发票是否入账，如果发票没有入账，则采购方可以退 回发票联和抵扣联。如果发票已经入账，则需要出具销售退货证名单。实行了税控系统后，如果 企业的发票已经认证，但并未入账，在这种情况下如果企业还是参照以前的做法，只要发票没有 入账就直接退回，这种方式会有采购方故意重复抵扣的可能。因为，发票一旦通过认证，企业就 有抵扣的权利，如果认证后的发票被退回，再重新开具发票给采购方，采购方可以一笔业务再次 抵扣。比如 a 企业由于退货收取了认证后的发票，重新开票给总代理，总代理就会有一笔业务 重复抵扣的可能。这样的风险对 a 公司构成间接的税务风险。一旦总代理面临重复抵扣的调查， a 公司势必会被牵涉进去，就会有税务处罚的可能。 (2) 税控发票环境下退货处理的安全方式 虽然税法对税控后的退货处理未做新的规定，但发票一旦认证，相关的抵扣数据进入了税控 系统终端，这笔抵扣金额就被记录并可以在认证当月抵扣。所以，在发票认证后的退货，不能直 接将发票退给销售方，而应采用退货证明的方式进行处理(见图 3-1)。 国税发200210 号一般纳税人丢失防伪税控系统开具的增值税专用发票，如果该发票丢失前已通过防伪税控认证系统的认证，购货单 位可凭销货单位出具的丢失发票的存根联复印件及销货方所在地主管税务机关出具的“增值税一般纳税人丢失防伪税控开具增值税专 用发票已抄报税证明单”，经购货单位主管税务机关审核批准后，作为增值税进项税额抵扣的合法凭证抵扣进项税额。一般纳税人丢 失防伪税控系统开具的增值税专用发票，如果该发票丢失前未通过防伪税控认证系统的认证，购货单位应凭销货单位出具的丢失发票 的存根联复印件到主管税务机关进行认证，认证通过后可凭该发票复印件及销货方所在地主管税务机关出具的“增值税一般纳税人丢 失防伪税控开具增值税专用发票已抄报税证明单”，经购货单位主管税务机关审核批准后，作为增值税进项税额抵扣的合法凭证抵扣 进项税额 上海交通大学 mba 学位论文 代理分销模式下企业的涉税问题研究 17 图 3-1 销售退回流程图 figure 3-1 flow ch