（管理科学与工程专业论文）以价值为导向的政府投资工程项目绩效审计研究.pdf

山东建筑大学硕士学位论文 摘要 近年来，我国经济飞速的发展，我国固定资产投资支出也在逐年的增加，2 0 0 9 年我 国政府投资9 0 8 0 亿元，用于保障性住房、教育、卫生、文化等民生工程建设，节能环保 和生态建设，技术改造与科技创新，农田水利、铁路、高速公路等重点基础设施建设， 来拉动整个国民经济的稳定发展；另一方面，5 1 2 地震灾区重建也是这几年政府投资的 重中之重。那么，这些政府投资的建设项目如何能够在有限的资金条件下获得较高的利 益，并且尽量避免决策失误、效率低下、资源浪费严重、投资失控等问题，受到了国民 的普遍关注。正是看到了大众以及政府，对如何能更加快速、高效的发现建设项目中存 在的问题，以及提出专业的、高水平的建议和意见的强烈诉求，本课题才应运而生，希 望通过此课题不仅就能积极推进我国绩效审计实践的开展，发挥绩效审计的积极作用， 对我国政府投资工程项目绩效审计的开展提供一定的帮助，而且，可以切实有效地介入 建设项目建设程序中充分发挥审计的监督、评价、鉴证职能，增强审计效果。 本课题是以价值管理理论为基础，对比当今政府投资工程项目审计存在的一些问题 以及其发展趋势，提出将价值管理理论作为一种高效的审计手段应用于整个政府投资工 程项目的绩效审计之中。在以价值为导向的前提下，重新构建我国政府投资工程项目的 绩效审计框架：细述审计目标的涵义，对比国外审计目标的见解得到启示，提出v m 视 角下的绩效审计目标；结合现存的绩效审计模式以及工程审计模式，提出更有效率、效 果更好的审计模式；并且借鉴建设项目的审计程序，改进整个绩效审计流程，力求各方 利益最大化；分析各个建设工序中的绩效表现，重新确定以价值为导向的绩效审计内容， 为下面的绩效评价奠定基础。最后，详细阐述了绩效审计评价的标准和原则，并且以价 值的角度重新制定政府投资工程项目绩效审计新的定量指标与定性指标，提高绩效审计 的效率与效果，达到绩效审计应有的成效 希望本文的探讨能起到抛砖引玉的作用，为我国的政府投资工程项目的绩效审计的 理论与实务探索尽自己的微薄之力。 关键字：政府投资工程项目，价值管理，绩效审计，审计框架，评价体系 山东建筑大学硕士学位论文 v a l u e - o r i e n t e di n v e s t m e n tp r o je c t so fg o v e r n m e n tp e r f o r m a n c ea u d i t s t u d y p u w e il i u ( m a n a g e m e n ts c i e n c ea n de n g i n e e r i n g ) t a n y iw a n gq i j u nc h e r t a b s t r a c t i nr e c e n ty e a r s ，t h ed e v e l o p m e n to fc h i n a se c o n o m i ci sg r o w t h t h es p e n d i n go fc h i n a s f i x e da s s e ti n v e s t m e n th a sa l s oi n c r e a s e dy e a rb yy e a r i n2 0 0 9 ，c h i n a sg o v e r n m e n t i n v e s t m e n ti s9 0 8b i l l i o ny u a nf o r t h ep r o t e c t i v eo fh o u s i n g , e d u c a t i o n ，h e a l t h ，c u l t u r ea n dt h e p e o p l e sl i v e l i h o o dp r o j e c tc o n s t r u c t i o n i ti s a l s of o r t h ee n e r g y - s a v i n ge n v i r o n m e n t a l p r o t e c t i o n a n de c o l o g i c a l c o n s t r u c t i o n , t e c h n o l o g i c a l t r a n s f o r m a t i o no fs c i e n t i f i ca n d t e c h n o l o g i c a li n n o v a t i o n ，i r r i g a t i o na n dw a t e rc o n s e r v a n c y , r a i l w a y , h i g h w a ya n do t h e rk e y i n f r a s t r u c t u r ec o n s t r u c t i o ni no r d e rt o p u l lt h es t a b l ed e v e l o p m e n to ft h ew h o l en a t i o n a l e c o n o m y o nt h eo t h e rh a n d ，5 12p o s t - q u a k er e c o n s t r u c t i o ni s a l s oat o pp d o f i t yo f g o v e r n m e n ti n v e s t m e n ti nr e c e n ty e a r s s oi ti sv e r yi m p o r t a n tt h a tt h e s eg o v e r n m e n t f u n d e d c o n s t r u c t i o np r o j e c t sw i t hl i m i t e dr e s o u r c e sh o wt og e th i g h e ru n d e rt h ec o n d i t i o n so fi n t e r e s t a n dt r yt oa v o i dm a k i n gm i s t a k e s ，i n e f f i c i e n c yw o r k i n g , s e r i o u sw a s t eo fr e s o u r c e sa n d i n v e s t m e n to u to fc o n t r o la n do t h e ri s s u e s t h en a t i o n a lh a sb e e na l s ow i d e s p r e a dc o n c e r n e d a b o u ti t t h i st o p i ce m e r g e da n di ti sh o p e dt h a tt h r o u g ht h i ss u b j e c tn o to n l yw i l lb ea b l et o a c t i v e l yp r o m o t et h el a u n c h i n go fo u rp e r f o r m a n c ea u d i tp r a c t i c e ，t op l a ya na c t i v er o l ei nt h e p e r f o r m a n c ea u d i to nc h i n a sg o v e r n m e n ti n v e s t m e n tp r o j e c t s ，c a r r y i n go u tp e r f o r m a n c ea u d i t , b u tc a nb ee f f e c t i v e l yi n v o l v e di nt h eb u i l d i n gp r o j e c tc o n s t r u c t i o np r o g r a m ，t og i v ef u l lp l a y t ot h ea u d i tm o n i t o r i n g , e v a l u a t i o na n da u t h e n t i c a t i o nf u n c t i o n s i tc a na l s oe n h a n c ea u d i t t h i st o p i ci sb a s e do nv a l u em a n a g e m e n tt h e o r y b yt h ec o m p a r a t i v ea u d i to ft h ec u r r e n t g o v e r n m e n t f u n d e dp r o j e c t sa sw e l la st h ed e v e l o p m e n tt r e n d s t h i sa r t i c l ep r o p o s e st h a tv a l u e m a n a g e m e n tt h e o r yc a na p p l yt ot h ee n t i r eg o v e r n m e n t f u n d e dp r o j e c t sa sa ne f f i c i e n ta u d i t t o o l s i nav a l u e - o d e n t e dc o n t e x t ，r e b u i l dt h ep r o j e c tp e r f o r m a n c ea u d i tf r a m e w o r k ：d e t a i l i n g l l 山东建筑大学硕士学位论文 t h em e a n i n go fa u d i to b j e c t i v e s ，c o m p a r e dt ot h ea u d i to b j e c t i v ev i e wo ff o r e i g ni n s p i r a t i o n ， m a d ev mf r o mt h ep e r s p e c t i v eo ft h ep e r f o r m a n c ea u d i to b j e c t i v e s ；w i t ht h ep e r f o r m a n c eo f t h ee x i s t i n gm o d e la n de n g i n e e r i n ga u d i to ft h ea u d i tm o d e l ，p u tf o r w a r dm o r ee f f i c i e n ta n d b e t t e ra u d i tm o d e l ；a n dl e a r nf r o mc o n s t r u c t i o np r o j e c t s ，a u d i tp r o c e d u r e s ，i m p r o v et h eo v e r a l l p e r f o r m a n c eo ft h ea u d i tp r o c e s s ，a n ds t r i v et om a x i m i z et h ei n t e r e s t so fa l lp a r t i e s ；a n a l y z e t h ep e r f o r m a n c eo ft h ev a r i o u sc o n s t r u c t i o n p r o c e s s e sp e r f o r m a n c e , r e - d e t e r m i n et h e v a l u e - o r i e n t e dp e r f o r m a n c ea u d i tc o n t e n t ，i no r d e rt ol a yt h ef o u n d a t i o nf o rt h ef o l l o w i n g p e r f o r m a n c ee v a l u a t i o n f i n a l l y , t h ed e t a i l e de v a l u a t i o no fp e r f o r m a n c ea u d i ts t a n d a r d sa n d p r i n c i p l e s ，a n dt h ev a l u eo ft h ea n g l eo fr e - e n a c tt h ep e r f o r m a n c ea u d i to fg o v e r n m e n t - f u n d e d p r o j e c t s ，an e wq u a n t i t a t i v ei n d i c a t o r sa n dq u a l i t a t i v ei n d i c a t o r s ，t oi m p r o v et h ee f f i c i e n c ya n d e f f e c t i v e n e s sp e r f o r m a n c ea u d i t s ，p e r f o r m a n c ea u d i t st oa c h i e v et h ed e s i r e de f f e c t h o p et h a tt h i sd i s c u s s i o nc a l lp l a yar o l ei na t t r a c t i n gv a l u a b l eo p i n i o n sf o rc h i n a s g o , i e r n m e n t f u n d e dp r o j e c tp e r f o r m a n c ea u d i tt oe x p l o r et h et h e o r ya n dp r a c t i c et om a k et h e i r k e yw o r d s ：g o v e r n m e n ti n v e s t m e n tp r o j e c t s ，v a l u em a n a g e m e n t ，p e r f o r m a n c e a u d i t ，a u d i t l 昏a m e w o r k ，e v a l u a t i o ns y s t e m i i i 原创性声明 本人郑重声明：所提交的学位论文是本人在导师的指导下，独立进行研究取得的成 果除文中已经注明引用的内容外，论文中不舍其他人已经发表或撰写过的研究成果， 也不包含为获得山东建筑大学或其他教育机构的学位证书而使用过的材料对本文的研 究作出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明本人承担本声明的法律责 任 学位论文作者签名： 拉 盎 日期塞业：笪：12 学位论文使用授权声明 本学位论文作者完全了解山东建筑大学有关保留、使用学位论文的规定，即：山东 建筑大学有权保留并向国家有关部门或机构送交学位论文的复印件和磁盘，允许论文被 查阅和借阅本人授权山东建筑大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库 进行检索，可以采用影印、缩印或其它手段保存。汇编学位论文 保密论文在解密后遵守此声明 学位论文作者签名： 导师签名： 日期星叟2 翌：! 12 日期 2 q 盘：笸：9 t l j 东建筑大学硕士学位论文 1 1 研究的背景 第1 章前言 近年来，我国经济飞速的发展，我国固定资产投资支出也在逐年的增加，如图1 1 所 示。成为拉动我国国民生产总值的“三驾马车 之一，尤其是在全球金融海啸到来之时， 我国政府投资9 0 8 0 亿元，用于保障性住房、教育、卫生、文化等民生工程建设，节能环 保和生态建设，技术改造与科技创新，农田水利、铁路、高速公路等重点基础设施建设， 来拉动整个国民经济的稳定发展；另一方面，5 1 2 地震灾区重建也是这几年政府投资的 重中之重。那么，如何使这些政府投资的建设项目能够在有限的资金条件下获得较高的 利益，尽量避免决策失误、效率低下、资源浪费严重、投资失控等问题，受到了国民的 普遍关注。2 0 0 1 年国家审计署首次提出审计机关可以实行全过程跟踪审计。但是，目前 大部分建设单位仅对建设项目的施工阶段实施了跟踪审计，工程造价并未在各个阶段得 到有效控制，其监督、评价、鉴证职能也未得到充分发挥，审计效果大打折扣。因此如 何能更加快速、高效的发现建设项目中存在的问题，提出专业的、高水平的建议和意见， 体现审计工作对建设项目的重要监督和促进作用，已经成为审计工作亟待解决的问题。 2 0 0 1 年2 0 0 2 年2 0 0 3 年2 0 0 4 年2 0 0 5 年2 0 0 6 年2 0 0 7 年2 0 0 8 年 图1 12 0 0 1 年- 2 0 0 8 年固定资产投资与增长速度 资料来源：国家统计局网站 3 0 2 5 2 l l o 5 o o o o o o o o o o o o o o 0 o o o o o o o o o o o o o o o o o o 0 o o o o o o o o o 8 6 4 2 o 8 6 4 2 2 1 l l 1 l 山东建筑大学硕士学位论文 1 2 研究的目的及意义 本课题的研究目的有以下几个方面： l 、目前我国建设项目绩效审计理论体系不完善，实践经验严重不足，应如何借鉴国 外建设项目绩效审计丰富的理论与实践经验，构建起符合我国国情的政府投资建设项目 绩效审计理论体系；针对影响妨碍绩效审计健康发展的现实因素，提出相应的解决措施， 积极推进我国绩效审计实践的开展，发挥绩效审计的积极作用，以期对我国政府投资工 程项目绩效审计的开展提供一定的帮助。 2 、通过深入分析建设项目投资各阶段重点跟踪审计的重要性，可以纠正只进行事后 审计的工作做法，达到重视事前、事中、事后各阶段重点审计的目的，从而有利于提高 工程投资绩效。 3 、根据所检索的文献，国内外专家很少对建设项目在施工各阶段进行系统性的审计 研究中采用价值管理理论，本课题的研究在总结前人成果的基础上，希望可以从理论上 和实践上对工程审计有效的运行贡献力量。 4 、可以切实有效地介入建设项目建设程序中，起到监督、纠偏作用。 1 3 国内外相关研究现状综述 1 3 1 国外相关文献综述 ( 一) 绩效审计 绩效审计出现于2 0 世纪4 0 年代中期，发展于2 0 世纪7 0 8 0 年代，完成传统财务审计向 绩效审计为中心的转变是2 0 世纪9 0 年代的事情。在许多发达国家，绩效审计已成为政府 审计关注的焦点和主要工作内容。各国绩效审计工作量的比重，见表1 1 2 山东建筑大学硕士学位论文 表1 1绩效审计工作量的比重表 国家绩效审计( )财务审计( )其他业务( ) 美国8 5 l o 1 4 英国3 8 4 3 1 9 芬兰4 83 51 7 瑞典3 92 14 0 荷兰6 93 l 资料来源：审计署京津翼特派办彭华彰，周铁锐、贺明明，国外效益审计的启示与开展中国特色效 益审计的探索，审计研究，2 0 0 5 年1 期。 美国是开展政府绩效审计最早的国家。2 0 世纪3 0 年代美国首先将绩效审计引入了政 府审计，起初为经济性和效率性的“2 e 审计，后又将效果性引入提出“3 e 一审计。即 经济性、效率性、效果性。经济性是指项目以较少的投入，实现有效目标；效率性是项 目在投入一定的前提下，产出最大化；效果性是项目的实际产出比计划产出比较综合效 果的最大。“3 e 关系如图1 2 所示。 计划投入+ 一 效率性计划产出 经济性 上 效果性 实际投入+ 一 效率性实际产出 图1 2。3 e ”关系图 随着经济的发展和社会的进步，考虑到环境污染和生态保护等问题，美国政府又将 政府绩效审计扩展至“5 e 审计。7 0 年代以来，英国、加拿大、瑞典等国的政府绩效审 计也蓬勃发展起来并日益受到重视。这些国家的政府纷纷通过强制性立法的形式将政府 绩效审计引入法定审计的范畴。政府绩效审计发展至今已成为国外政府审计的主导，在 美国甚至达到了政府审计工作的9 0 0 以上。为了支撑审计实践，国外关于政府绩效审计 的理论研究相对较为成熟，形成了一套较为完善的政府绩效审计理论体系 相关研究首见于1 9 4 8 年3 月阿瑟肯特在美国内部审计师杂志上发表的经营审 计一文而据相关文献记载，最早有关绩效审计的论著，当属美国管理咨询师威廉 3 山东建筑大学硕士学位论文 伦纳德于1 9 6 2 年撰写的管理审计( w i l l i a m p l e o n a r d ，1 9 6 2 ) 随后，也有一些述 及该方面的文章和专著，如1 9 9 6 年美国学者n e i l c c h u r c h i l l 和r i c h a r d m c y b e r 发表的“a n e x p e r i m e n tm a n a g e m e n ta u d i t i n g 一( t h ej o u r n a lo f a c c o u n t a n c y ，f e b r u a r y ，1 9 6 6 ) 及1 9 7 2 年美国管理协会出版的经营审计，1 9 8 8 年美国利奥赫伯特所著的管理绩效审计学， 1 9 9 0 年英国约翰格林所著的绩效审计，1 9 9 2 年美国r e 布朗，f 加勒，c 威廉斯合 著的政府绩效审计等。 通过对国外政府绩效审计的实践状况以及理论研究进行总结，本文发现，国外政府 绩效审计的理论体系和实践体系较为完善，各国制订了绩效审计准则，用其指导审 计实践，以降低审计j x l 险；规范了政府绩效审计过程并对审计过程中所涉及的专家及助 理人员的工作进行了规范；关于政府投资工程项目绩效审计方面的研究，大部分放在项 目审计中，着重强调项目建设的经济效益审计，具体体现在对项目工期的审计、项目成 本的审计、项目质量的审计、投资决策的审计四个方面。 ( 二) 价值管理 首次将价值管理应用于建筑业的美国工程师是a j d e l l i s o l a 。1 9 6 3 年，通过他 的介绍和推荐，美国海军后勤工程部j 下式将应用价值管理的激励条款写入建筑工程承包 合同，并在具体的工程项目中加以运用。 1 9 9 1 年，美国总审计署( 现政府责任署，g a o ) 和总检察署发布报告指出，由于 价值管理在降低公共工程成本上的显著作用，应更多的把价值管理应用于联邦政府机构 的审计工作中，以减少政府开支。在美国1 0 3 和1 0 4 届国会提出关于价值管理的议案后， 时任美国总统克林顿亲署法令要求凡是政府出资超过2 0 0 万美元的项目，都必须由持有 c v s ( c e r t i f i e dv a l u es p e c i a l i s t ) 证书的价值管理专家确认。 1 3 2 国内相关文献综述 ( 一) 绩效审计 我国对政府绩效审计的理论探索始于2 0 世纪8 0 年代。据不完全统计，1 9 8 2 年至2 0 0 2 年期间，在国内比较权威的审计期刊上发表的有关绩效审计的文章共有1 6 4 篇，出版专著 或译著十余部。2 0 世纪9 0 年代中期以后，出现了一次绩效审计研究的高潮，推出了一系 列专著与译著，如李敦嘉的效益审计的理论结构( 1 9 9 6 年1 月出版) ，邢俊芳等人的 4 山东建筑大学硕士学位论文 ：最新国外效益审计： ( 2 0 0 0 年1 月出版) ，审计署外事司的国外效益审计简介( 2 0 0 3 年9 月出版) ，这些著作大都是介绍国外绩效审计案例及国外政府开展绩效审计的方法。 陈守德( 2 0 0 0 ) 等认为，绩效审计应包括盈利性支出部分( 基建投资、重点建设项 目投资及国有企业使用效果审计等) 和非盈利性支出部分( 行政收支、公共工程收支和 各种基金的收支) 两部分内容。 玉华等( 2 0 0 0 ) 认为，绩效审计应包括管理审计和项目审计( 或称投资审计、效果 审计) 两个方面；还有的认为绩效审计可以划分为两个部分：其一是政府财政收支中的 行政收支、公共工程收支和各种基金的收支；其二是政府财政收支中的有关收益性投资 部分。 李敦嘉认为，绩效审计方法分为如下四类：核实法( 如审阅法) 、对比法( 包括实 绩与计划比) 、分析法( 包括因素分析法等) 、评价法( 包括现值法等) 。 竹德操等认为，绩效审计的方法体系包括基础方法( 含哲学基础、理论基础和数学 基础) 、般方法( 即“收集审计j 下据，对照审计标准，做出审计评价，提出审计意见 和建议) 和技术方法( 有审阅法等传统审计方法、因素分析法等经济活动分析法、网 络图法等图表申请方法、回归分析法等数学分析方法、量本利分析法等现代管理方法、 其他技术方法等) 。 杨学华在其论政府采购资金的绩效审计一文中，设置了“政府采购预算审核节 约率 、“政府采购资金节约率 、“政府采购资金费用率 、“采购功效一等指标。 袁明的环保项目投资效益的指数评价方法中设置了“项目完成指数 、“投资完成 指数 、“项目质量指数片、“项目投资绩效指数 、“生产效能指数 等用来评价环 保项目投资效益的指标。 综上所述，多年来我国审计学界从多个侧面对绩效审计进行了较为全面的研究，在 理论上均取得了积极成果，但是研究呈现如下几个问题： l 、现阶段研究集中在政府绩效审计的产生背景的介绍、绩效审计基本概念、审计程 序与方法、绩效审计的意义等基本理论方面，多数侧重于其中的某一方面，因而并不系 统，内容也不够完善。 2 、政府绩效审计研究方向单一，多数集中投资绩效审计领域，涉及政府投资工程 项目方向的文章少之又少，即使涉及也较多研究绩效评价体系，对整个建设项目绩效审 计的发展极为不利 3 、缺乏对绩效审计实务的探讨，理论与实践未能较好融合。本课题旨在在一定程度 5 山东建筑大学硕士学位论文 上为我国政府投资工程项目绩效审计提供理论指导和可借鉴的操作性建议，以促进投资 项目绩效审计的规范化运作及发展。 ( 二) 价值管理 1 9 7 8 年改革开放，我国从日本引入价值工程，其发展已近3 0 个春秋，由于其在降低 成本，提升价值方面的突出贡献，在机械制造、电子、金融服务、建筑等行业得到了不 同程度的广泛应用，同时也受到了我国学者的广泛关注。 孙继德( 2 0 0 1 ) 建设项目的价值工程与价值管理将价值管理与价值工程进行了 比较详细的比较。 时现( 2 0 0 2 ) 论建设项目的投资决策质量审计根据建筑物的结构体系、楼板类 型、墙体材料等对比指标，应用价值管理对被选方案进行定量的分析，通过比较方案的 价值系数的高低来选择最优方案。 刘冬冬( 2 0 0 2 ) 试论基本建设中的“全过程、全方位竹审计一文中运用价值管 理从功能和价值上优化设计方案，以达到技术先进性与经济合理性的有机结合。 欧阳莉( 2 0 0 7 ) 建设工程项目招投标过程中的价值管理一文中提出在招投标过 程中运用价值管理的原理和方法，选择价值高的为中标者。 蔡军昱( 2 0 0 8 ) 浅谈可行性研究阶段的价值管理从价值管理在建设工程项目可 行性研究阶段应用的意义以及对可行性研究报告的主要内容要求入手，结合实际工作简 单阐述了可行性研究阶段价值管理的重要性。 刘贵文( 2 0 0 6 ) 在基于价值管理的公共工程审计模式创新一文中首次提出将价 值管理作为我国公共工程审计的一种有效方法和手段，以达到降低公共工程建设成本， 提高公共工程投资效益的目的。 从以上的文献综述我们可以看出，国内外学者都对价值管理理论在建设项目上的应 用给予了广泛的关注，但是很少人将其与绩效审计相结合，本课题正是针对这个问题加 以探讨。 1 4 研究的主要内容 本课题以价值管理理论为基础，对比当今政府投资工程项目审计存在的一些问题以 及其发展趋势，提出将价值管理理论作为一种高效的审计手段应用于整个建设项目的绩 效审计之中。在以价值为导向的前提下，我国政府投资工程项目的绩效审计框架如何构 6 山东建筑大学硕士学位论文 建，本课题从审计目标、审计模式、审计流程、审计内容等方面进行阐述，并提出符合 价值导向的绩效审计评价指标，力求提高整个审计的效率与效果。具体的研究内容如下： 1 、分析当今建设项目审计存在的问题，并结合审计的发展历程对我国的建设项目审 计发展趋势进行阐述，以此提出价值管理理论运用到绩效审计当中的新理念。 2 、详细阐述价值管理理论原理以及在政府投资工程项目中的应用，提出以价值为导 向的绩效审计新框架，旨在提高整个投资项目的绩效审计水平与质量。 3 、细述审计目标的涵义，对比国外审计目标的见解得到启示，提出v i m 视角下的绩 效审计目标；结合现存的绩效审计模式以及工程审计模式，提出更有效率、效果更好的 审计模式；并且借鉴建设项目的审计程序，改进整个绩效审计流程，力求各方利益最大 化；分析各个建设工序中的绩效表现，重新确定以价值为导向的绩效审计内容，为下面 的绩效评价奠定基础。 4 、详细阐述了绩效审计评价的标准和原则，并且以价值的角度重新制定政府投资工 程项目绩效审计新的定量指标与定性指标，提高绩效审计的效率与效果，达到绩效审计 应有的成效。 具体论文框架如图1 3 所示。 图1 3 论文框架 7 山东建筑大学硕士学位论文 第2 章政府投资工程项目及其审计 2 1 政府投资工程项目概述 2 1 1 政府投资工程的涵义及分类 政府投资是我国大量社会投资中极为重要的组成部分，是由政府直接支配资源的一 种投资行为。政府投资的行为在我国计划经济的时代已很常见，但政府投资项目概念的 出现却形成于我国市场经济时期。在市场经济建设中，投资来源由计划经济时期的“单 元化，转为市场经济的“多元化”，投资主体由原来政府“只此一家 变为有政府投 资、民营投资、私人投资、股份投资、中外合资等多家投资。投资来源发生了变化，引 发出了“政府投资项目 这个新提法。在国外，政府投资项目一般叫做“政府工程”， 如美国、英国等；也有些国家和地区叫“公共工程 ，如同本和我国的香港特别行政区 等乜1 我国各级政府和众多专家学者都对政府投资项目作了定义，如深圳市人民代表大会 常务委员会在深圳市政府投资项目条例中提出口1 ，政府投资项目是指利用市本级预 算内资金、土地开发基金以及其他财政性资金所进行的固定资产投资建设项目。尹贻林， 闰孝砚主编的政府投资项目管理模式研究一书中指出，政府投资项目是指为了适应 和推动国民经济或区域经济的发展，为了满足社会的文化、生活需要，以及出于政治、 国防等因素的考虑，由政府通过财政投资、发行国债或地方财政债券、向证券市场和资 本市场融资、利用外国政府赠款、国家财政担保的国内外金融组织的贷款以及行政事业 性收入兴建的固定资产投资项目。 本文中对于政府投资项目的定义如下：政府投资项目是指为了适应国民经济的发展， 为了满足人民不断提高的物质文化需要以及为了政治等因素的考虑，由政府通过财政性 资金投资、银行贷款以及发行债券等社会融资形式，组织兴建的固定资产投资的工程建 设项目h 1 。由中央政府与地方政府或其行政主管部门直接负责项目开发、建设、营运和 管理，其服务对象是项目所在区域乃至全国范围内广大企业、事业、行政单位和人民群 众。 政府投资工程项目按照建设项目性质不同，可以划分为经营性的政府投资建设项目 和非经营性的政府投资建设项目。 经营性的政府投资建设项目是指政府为了促进产业发展或拉动国内消费所参与的竞 8 山东建筑大学硕士学位论文 争性项目，这些项目的具有一定的投资收益，常见的项目如高速公路、港口、电厂、地 铁等。 非经营性的政府投资建设项目是指投资额大而收益比较低的基础性项目和公益性项 目，如政府办公楼、公立医院和学校、城市道路和桥梁等。 本文将在以后的论文写作中按照此种分类对绩效审计进行详细阐述。 2 1 2 政府投资工程审计的涵义及特点 审计是国家为保障财政资金的有效使用而通过法律规定设立的一种高层次的监督制 度。政府投资工程项目审计是国家审计机关根据法律、法规的规定对政府投资项目的全 过程进行的审计监督。从纵向看，是对项目建设从开始到结束的全部过程进行的审计监 督。从横向看，是对项目活动同时存在的各个侧面进行的审计监督，是国家对政府投资 活动实行监控的一种重要手段，是我国审计监督体系的一个重要组成部分。从政府投资 工程项目审计的目的和功能来看，政府投资审计应对建设项目的每个步骤和环节都要加 以监督，才能实现固定资产投资审计的目标。现实中由于各方面的限制，不可能也没必 要对每个细节都进行审查。一般情况下，我们要根据管理学的控制原理，找出政府投资 工程项目行为的关键控制点，对这些关键的控制点进行审计监督，达到政府投资工程项 目审计的目标，运用合适的审计方法，在适当的时间介入审计，完成审计任务，达到审 计目的。 政府投资工程项目审计和审计体系中的其它组成部分相比，具有突出的、不同的特 点，主要表现在以下几个方面： 一是政府投资工程项目审计要求专业技术性强。我国国家建设项目的审计，不仅要 对建设项目审计监督政府的资金活动，还要审计监督其它与建设有关的行为例如，施 工、招投标等。整个项目建设过程中涉及到很多不同的专业，如：经济、建筑、财会、 计算机等，仅仅建设专业又涉及到工民建、公路、铁路、水利等几乎所有的二级专业 对这些项目进行审计，要求审计人员对这些专业的知识有一定程度的了解，不了解这些 知识就不能搞好审计工作 二是政府投资工程项目一般工程浩大，涉及到的单位多、人员也多，单位性质复杂， 审计的工作量较大政府一个建设项目的完成要涉及到财政、计划、项目建设单位、施 工单位、设计监理单位、供货单位，建设管理部门等等，我们审计一个项目也会要相应 9 山东建筑大学硕士学位论文 涉及到这些单位。和财务收支审计相比，内容多，工作量大是显而易见的。 三是政府投资工程项目的建设期限较长。一般国家投资的项目建设时间从一两年到 十来年不等，不像财务收支行为是按年按月记账，比较有规律。项目建设行为的现场性 很强，不像财务收支行为主要是书面记录，不论时间多长，对真实性影响不大。建设项 目不同，时间一长，很多现场情况会发生变化。如：对于水利建设项目，一场大水过后， 水利设施会受到一定的损坏，再去审计就很难搞清是自然原因还是人为原因。 四是政府投资工程项目的重要性决定了政府投资审计结果的严肃性和其重大的影 响。当前，我国社会经济高速发展，政府投资工程项目的规模巨大，投资资盒量巨大， 每个省市政府投资工程项目上亿的就有多个。由于建设项目投资管理权的相对集中，使 得管理人员权力巨大，带来决策、管理人员腐败的可能性增大，而且，政府投资工程项 目一旦出现损失将是巨大的和无法挽回的。因此，政府投资工程项目审计的结果往往受 到政府领导的密切关注，会给项目的决策者、建设者带来很大的影响。这就要求政府投 资工程项目审计结果要能经得起推敲。 此外，政府投资工程项目还具有建设时间长短的不均匀性、项目投资规模的不均性、 工程技术的变化对审计的影响性等特点。这些特点决定了政府投资工程项目的审计方法、 组织形式与其它类型的审计有较大的不同，不充分认识到这些不同，就不能针对这些特 点，研究出有效的审计方法，提高其审计水平。 2 1 3 政府投资工程审计的发展历程 我国对建设工程项目进行审计是审计机关成立以后开展的，至今已有近二十个年头 了j 主要经历了以下几个阶段，这几个阶段中的审计目的、审计内容、审计方法都有相 应的变化。如图2 1 所示。 l o 山东建筑大学硕士学位论文 项目资金审计 造价审计 项目全面审计 绩效审计 项目资金是否真止用到项目上，项目资 金的管理、使用是否符合国家法规、政策的 规定，项目是否符合国家的投资控制政策 以资金审计为主，以川鼙技术审计为辅 的项目审计：j ：作框架，工程审计主要集中在 建设程序和：程造价两方面。 审计内容涵盖了建设项目的各相关单位 财务预算执行、前期征地拆迁、j i ：程管理、 税费缴纳、建设成本、环境保护、市场采购、 设计监理、投资决策、项目效益等建设项目 涉及剑的所有内容 经济性、效率性、效果性 图2 1 建设项目审计发展过程 l 、项目资金审计阶段 这一阶段处于开展政府投资工程审计的初期。九十年代初，正是我国经济体制由计 划经济向市场经济转轨的特殊时期，那时大部分固定资产投资项目没有实行市场化。政 府主要关注项目资金是否真正用到项目上，项目资金的管理、使用是否符合国家法规、 政策的规定，项目是否符合国家的投资控制政策。同时，由于审计机关成立时间不长， 专业技术人员极少，也没有能力开展专业技术方面的审计。因此这一时期，政府投资工 程审计是财政、财务收支审计向固定资产投资领域的延伸。通过这一阶段的政府投资工 程审计工作使审计机关和广大审计人员认识到政府投资工程审计的重要性和复杂性，认 识到要开展政府投资工程审计必须要有多方面的工程技术的审计人员。审计机关开始关 注国家建设方面的政策和建设行业的状况应该说这一阶审计的实践为后来我国政府投 资工程审计的发展寻找到了方向。 2 、工程造价审计阶段 山东建筑大学硕士学位论文 九十年代中期，随着我国经济体制改革的深入，市场化进程的加快，政府开始大规 模的投资公共基础设施，并发行了大量国债用于基础设施建设，公路、水利、市政等一 大批建设项目。而建设领域的市场化加快，使得国家出台了系列的建设法规来规范建 设市场的运作，通过规范市场行为来确保建设工程的质量。与此同时，政府投资工程审 计的内容也发生了相应的变化。从单纯的资金审计向资金审计和工程技术审计两个层面 共存的方向发展，形成了以资金审计为主，以工程技术审计为辅的项目审计工作框架， 工程审计主要集中在建设程序和工程造价两方面。通过这一阶段的政府投资工程审计工 作为后来的全面审计积累了大量的实践经验，也使工程审计的理论得到深化。 3 、建设过程的全面审计阶段 随着建设项目的审计理论和实践不断提高和深入，政府投资工程项目审计也逐步步 入相对规范时期。这一时期，审计署根据中华人民共和国审计法和中华人民共和 国国家审计基本准则制定出台了审计机关国家建设项目审计准则准则在内容上 涵盖了建设项目的各相关单位财务预算执行、前期征地拆迁、工程管理、税费缴纳、建 设成本、环境保护、市场采购、设计监理、投资决策、项目效益等建设项目涉及到的所 有内容。在全面审计阶段中，我国政府投资工程审计做出了具大的成绩，全国各地都发 现很多建设项目财务管理、工程管理等方面存在的问题，审计提出的建议得到了政府决 策者等各方面的高度重视。正是认识到了审计的重要性，有的地方政府成立了从事审计 的专业审计机构；有的地方审计机关在审计方法上创新，实行跟踪审计、招投标审计、 专项审计调查等。不仅为国家节约了大量的建设资金、提高了管理水平，而且还开拓了 投资审计的视野，探索了投资审计的领域和方法，为发展投资审计的理论起到了重要的 推动作用。 4 、绩效审计阶段 我国政府参考国外公共管理和审计的发展，审计署在审计工作五年计划中指出：要 探索绩效审计的方法，逐步加大绩效审计的力度，力争绩效审计的任务量占审计任务总 量的8 0 。这一方针决定了效益审计将是未来我国审计的主要工作。近几年来，全国各 地审计机关都积极开展政府投资工程项目的绩效审计的尝试，取得了一定的经验，尤其 是深圳市审计局，其开展的建设项目绩效审计，取得了很重大的突破。绩效审计是一项 十分宏观、复杂的综合审计。对一个项目的评价往往要涉及到很多方面，需要建立一整 套绩效评价体系。由于我国绩效审计开展的时间很短，在理论和实践上的探索不多。有 时使绩效审计无从下手，对项目绩效的评价有时也因涉及到政治因素而难以客观的进行。 1 2 山东建筑大学硕士学位论文 2 2 政府投资工程审计的现状与展望 2 2 1 目前存在问题 我国政府投资工程项目审计已丌展了二十个年头，整个固定资产投资审计的理论和 实践都有长足的发展，也取得了可喜的成绩。为政府节约了大量的建设资盒，从资会管 理、工程管理等环节上规范了政府投资行为。但是，也存在一些问题阻碍了政府投资工 程项目审计朝着更规范、更深入、更高的层次发展。 具体表现在：一是审计模式相对滞后。虽然近几年审计署提出实行财政财务收支的 真实合法审计与绩效审计并重，逐年加大绩效审计份量的要求，但是全国大部分地区还 是以事后审计为主要的审计模式，其审计的效力和威慑力不强，审计结论时效性滞后， 即使审出了问题，损失已造成且往往难以挽回。 二是审计任务繁重，审计效率低下。这些年来审计理论在提高，但审计的人力没有 增加，国家对固定资产投资审计的投入过少，造成国家审计机关的固定资产投资审计人 员奇缺。再者，建设项目审计要求审计人员不仅要掌握财务知识，还要审计人员能综合 运用工程设计、造价、施工、材料采购等方面的专业知识，使得现有审计人员的综合素 质难以适应政府投资工程项目审计发展的要求。 三是审计的覆盖面不大。由于国民经济的高速发展，国家财政收入的大幅度增加， 固定资产投资的规模每年都在加大，并且从原来的常用的基础设施扩大到很多不同的行 业，近年，随着国家建设社会主义新农村政策的实施，农村基础设施成为固定资产投资 的另一个重点。从审计的覆盖面来看，国家审计机关的审计覆盖面过小，许多国家投资 的项目没有经过审计，使审计的作用没能充分发挥。 四是审计的深度不够，审计质量需进一步提高政府投资工程项目审计进入到工程 管理审计层次后，审计的深度不够、审计质量不高的问题一直没有得到有效解决。 2 2 2 今后发展趋势 审计作为一种经济监督活动，具有经济监督、经济鉴证和经济评价三种职能，在现 代审计中，经济评价的职能更加重要。这是因为经济评价在监督的基础上对被审计单位 取得的成就、存在的不足给予更加深刻的揭示和说明，从而有助于被审计单位改进工作， 进一步提高管理水平和经济效益。 1 3 山东建筑大学硕士学位论文 对于建设项目而言，特别是对于具有投资额巨大、一次性、社会效应