（会计学专业论文）财务报表附注研究.pdf

内容摘要 为了使报袭使用卷更好地理勰摄表顼尽，财务报表附注应运藤 生。随着经济的发展，特别怒资本市场的不断完善，用户的信息需求 匿藏月舅，财务摄表的局限性墨益突接，改进财务擐表的呼声越来越 高，财务报表附注也日益受到人们的关注。财务报表附注已成为财务 搬表一个独立的、不霹分害4 的组成部分，它所具骞的虑在魅力在予提 高会计信息的质量，增强财务报表的完整性，从而有利于报表使用者 终出正确的决策。本文正是扶改进财务掇表这一实残意义寒研突财务 报表附注的。 疆方国家对财务搬表附注的研突，在避几十霉内有了骧显酶突破 与进展，形成了较完善的内容与结构体系。在我阑，随着改革开放特 别是1 9 9 2 年颁布企业会计准则 以来，舫务摄表附注逐步成戈企 业会计报表的新兴课题。遗憾的是。我国的财务报表附注还没有真正 满足社会主义意场经济体制下有关器方的僖患器零，无论在理论还是 实务都存在不少的问题。为此，本文拟在前人的麓础上，构建我国财 务摄表附注酶悫容体系，势探讨我溪财务掇表附淀的几个实践阏题。 笔者在对财务报表附注这一课躐的探索中，立足于会计理论，并 结会信息经济学进行分糖，袭研究避程中波重针对蛙穰实用性，力求 理论联系实践。文章在阐述财务报袭附注有关理论的基础上，分析了 我国的现实闻题，提出了许多针对性的建议，这越建议霹毙考镳颇之 处，但笔者希望储够通过自己的研究为证券监管部门及会计准则制定 撬槐提供些套价值鲶建议，为我戮财务摄表隧淀信息披露的改善俸 出一点贡献。 本文黄先扶探讨财务掇表附注的涵义入手，提出了财务掇轰| l | | 注 对改进财务报表信息质量的鬟要作用，并揭示了西方研究的背景史 实。接着，笔者分橇7 财务掇表辫浚信患披露的动匿纛竣策，溪答了 财务报表附注信息披嚣的理论依据，即为什么披露及披露的指导原 殿。随瑟，笔者深入研究了财务攫表附注僖感披簇懿内窬，对葵痰容 界定的原则作了以真分析，设计出财务报表附注信息披露的内容。最 后，笔者结合我国财务报表附注信息披露实践进行探讨，从我国财务 掇裳澍注痿惠披露的绣史耀颞出发，着重分橱了我国企盟掇表| ；| | 注的 现状、各种影响原因及宠善的对策。 全文共分四章，主要内容安排如下： 第一章是譬论。本章首先从简单鲍字面角度，给财务摄表附注作 了初步辩释，接着分剐辨橱了赡务缀表辩注与煲雩务报表隆裘、财务报 表附注与财务情况说明书、财务报袭附注与财务报表旁注、财务报表 附注与财务报表脚注的关系，随后文章指出财务报表附注魁在整个财 务缀表主蒋之慧酶j l 攀注，楚为了帮聚痿惠使震纛茏确瑾勰魏务摄表露 列看专的与报表相关的非货币性信息、表内项目的补充说明和解释、非 财务信息等的总和。它是财务报表熬体的一部分。 为了遂一步筏确磷巍黠务掇表附注酶意义，本章在论述残行财务 报凌体系的基础上，分析了财务报表表内的局限性，探讨了财务掇衷 附注在改进财务报表信息质量中的作用。财务报表附注的作用表现 在：( 1 ) 增进会计信息的可理解性；( 2 ) 提麓会计信息髓可比性； ( 3 ) 突出重要的会计痿怠；( 4 ) 体现会计倍感麓完整往；( 5 ) 平衡会 计信息相关性和可靠性矛盾。 在本章的结尾部分，笔者分析了疆方研究财务报表附淀的背景史 赛。历史话骥，经济越发装，麓务掇表附注越爨要。在疆方，经过多 年的演进，财务报表附淀已经包括结构和具体内容的构建，并作为财 务报表的一个独立部分，朝着更好地满足用户信息需求的方向发展。 第二章罴财务摄表附注痿息披露酶魂霾与致策。本章主簧霆答了 财务报表附淀信息按露的理论依据，即为什么披露及披褥的指导原 则。财务报表附注披露动因包括财务报表附注的需求及其供给两方 瑟，具体两畜，主要是投资者的需求，债权人的瓣求，信怠中介的震 求和管理曼餍酶供给四个方露：( 1 ) 投资者需爱财务摄表附注信惠黻 提高经济决策的合理性辩且用以评价管理当硒受托责任履行情况； ( 2 ) 债权人需要财务报表附注信息以分析企业爨产变现能力、偿债能 力等；( 3 ) 镰惑中奔需要财务掇表附注薅意苏进行专家诧解释，跌瑟 2 吸引个体投资者，改变他们对财务报表谢注信怠的蛊接需求；( 4 ) 管 理当局出于竞争压力和履行受托资任等，在披露财务报裘附注信息申 其有疆显的立场。慰务摄表浆注惯患披露政策舂壹愿披游欢策和强制 披露政策掰种。支持鑫愿披露政策鹅有代理人理论、个舅l 契约视会理 论及竞争性资本市场。主张强制披露政策的则有代理关系中的信息不 对张、信息的垄断提供者及作为公盏品韵会计信息。笔赣在阐述镣种 观点看，臻毒蘑财务摄表附注信息的披露实行强翻性的方式，并辕苏 自愿披露的内容。因为这样可以疯正发挥财务报表附淀信息的作用， 并且调动企业披露表外附注的积极性和完善搬表附注信息披露。 第三章是黠务摄表附注蘩塞攘露j 盼蠹容。这是本文关注酶焦点， 文章首先分析了财务报表内容界定的源猁，接着花了较大的篇幅构建 财务报表附注的内容。本文认为髓务报表附注内容的界定原则包含 “骞嫣”与“可行”嚣方嚣，“有熙”餮予“决策有用”，要求财务缀 寝附注信悫具有相关髓、可靠往、磁性、w 理髂性、实质重予形菇： 及重要性。“可行”主要指经济利益止韵可行性成本效益比较盾 的可行性。文章指出，财务投裹瓣桂蒜塞救露豹内容应兼顾“有髑” 和“可行”，因为“有糟”傈涯了澍务搬表附注i 酶生命力，“可行”楚 所选择的报表附注能磷披露的现躺4 约。为了有助于使用者理解财务 搬表，并将它们与其饿企业的财努掇表进行地较，笔者把财务报表附 注痰容设诗为八拿器次。筹一瑟：琴符合公菰会诗原剽绒会诗准则酶 声明。第二层：会计政策的说明。第三层：会计变更的说明。又分为 ( 1 ) 会计原则的变更，( 2 ) 会计估非的变更，( 3 ) 报告史体的变照及 ( 4 ) 会诗燕错的更歪。第睡层：财务| 聚i 茭颈爨注释。第嚣层：重要攀 顼的披露。又含( 1 ) 承诺事项，( 2 ) 或有事项，( 3 ) 淡产负债表隧 后事项，( 4 ) 表外融淡事项。第六层：关联方及关联方交易的披霹。 第七层：分部信息的披露。第八簇：箕牲财努与非财务方面的披鳝。 第酲鬻是我国瓣务缀表辩注德懑按器鹃游干同趣。曾先，文鬻瞄 顾了我国财务报表附滋( 又称会计搬裹附淀) 的历史，认为大致分为 兰个阶段，一是计划经济体制孓缺乏摄袁驸淀，二是8 0 年代至9 0 年 代中期酶耪步探索与规范，三燕：9 7 年舞始鹣避一步规范与完善。接 3 着，文章论述了我溪企监摄表附注的现状，发现金监函髓质不同蕊使 搬表| ；f | 遴的内容存在穰大的差异。随后，结合我国报表附注的实际情 况，文章分析了彰桷会计报表附注信息披嚣的各种濂暇，主要袭予： 1 攘寝附注绩意披露内容褒定不统一。2 披露悫容不够全嚣，懑案 欠缺。3 披露的层次结构不够严谨。4 现行企监会计准猁及其 他财务会计规定不完祷。5 窜计摭监规藏满朱健全。6 。企业来熊切 实遵守披嚣艇定。7 会诗太员的照务素舞仍难骥令人满意。8 。审计 职业界的帑计监督有效健不足。9 执法力度不够。猩文章的缩怒， 笔者就如何完善我国的会计搬表附注提出了自己的见躺，具体的措施 套：l ，修订金业会计准蟋) 。2 。开展对会诗摄表其搭准粼熬研究 与髑定。3 锈定实务中薯存在静撤袭酣注簧索鳃其俸壤测。4 撂震 财务搬表附注内容的傣息类型。5 构建完饕的审计规范体系。6 加 强会计、审计职业队缀建设。7 ，摄嵩投资饕盼素曩。8 按大执法力 度。 纵观众文，笔者以为有下述创新之处：第一，通避辨析财务撤装 掰蜚注与相关术语的关系，躜确了财务报表附注的涵义；第二；梅建了 黠务摄表附注酶凑蜜俸系；筹兰，慰凌匿财务摄表辫淫结意懿改簧攘 嬲了建设性的建议。 4 a b s t r a c t t om a k ef i n a n c i a ls t a t e m e n tu s e l ：! su n d e r s t a n di t e m so ff i n a n c i a l s t a t e m e n t sv c r yw e l l ，n o t e st of i n a n c i a ls t a t e m e n t sw e r e1 0 0 m w i t h t h ed e v e l o p m e n to fe c o n o m ya n dc a p i t a lm a r k e t ，d e m a n df o rf i n a n c i a l s t a t e m e n tu s e r sc h a n g e sw i t 1e a c hp a s s i n gd a y t os a t i s f yt h ed e m a n d f o ru s e r s 。i ti sn e c e s s a r yt oi m p r o v et h ef i n a n c i a ls t a t e m e n t s s ot h e r e s e a r c ho fn o t e st of i n a n c i a ls t a t e m e n t sb e c o m e sv e r yi m p o r t a n t ，a n d i th a sd r a w nm u c ha t t e n t i o n o fa c c o u n t i n gp r o f e s s i o n n o t e st o f i n a n c i a ls t a t e m e n t sh a v eb e e ni n d e p e n d e n ta n di n d i s p e n s a b l ep a r t so f t h ef i n a n c i a ls t a t e m e n t s ，a n dt h e s ef a s c i n a t i o n l i e si ni m p r o v i n g a c c o u n t i n gi r f f o n n a t i o n sq u a l i t i e sa n db u i l d i n gu pt h ei n t e g r a l i t yo f f i n a n c i a ls t a t e m e n t s t h e r e f o r e ，t h e yc a ni m p r o v eb u s i n e s sr e p o r t i n g a n dp r o v i d eu s e f u li n f o m a a t i o nf o r ：f i n a n c i a ls t a t e m e n tu s e r st om a k e d e c i s i o n i nw e s t e mc o u n t r i e s ，t h er e s e a r c ho ft h en o t e sh a sg o to b v i o u s d e v e l o p m e n ti nn e a rs e v e r a ld e c a d e s - 1 h en o t e sh a v em a d eu po f p e r f e c tc o n t e n ta n df r a m es y s t e m i nc h i n a ，w i t hn o to n l yr e f o r ma n d o p e n d o o rp o l i c yb u ta l s oe s p e c i a l l 3 ri s s u i n ga c c o u n t i n gs t a n d a r df o r b u s i n e s se n t e r p r i s es i n c e1 9 9 2 , t h es t u d yo f n o t e st of i n a n c i a l s t a t e m e n t sg r a d u a l l yb e c o m e sa 舶s lt o p i c i nt h ef i e l do fb u s i n e s s r e p o r t i n g h o w e v e r ，i t i sap i t yt h a ti nc h i n an o t e st of i n a n c i a l s t a t e m e n t sd on o tt r u l ys a t i s f y 喇睡k l 硅；e r s ? i n f o m a a t i o n d e m a n do f s o c i a l i s mm a r k e te c o n o m y w h e t h e r ：i n ! | ：t h e o r yo ri nf a c t ，t h e r eh a v e b e e ns o m eq u e s t i o n s f i r s t t h ep a p e rp r o b e si n bt h ec o n e e p t i o na n dr o l eo ft h en o t e s a n dd i s c u s s e st h eb a c k g r o u n da n d h i s t o r y i nw e s t e r nc o u n t r i e s 5 s e c o n d ，t h ep a p e ra n a l y s e st h er e a s o n e sa n dp o l i c i e s 。ft h en o t e s i n o n - n a t i o nd i s c l o s u r e 弧i r d t h ew r i t e rt r i e st of a b r i c a t et h e c o n t e n t so ft h en o t e s 。f i n a l l y 。t h ep a p e rd i s c u s s e ss 蕊凇q u e s t i o n so f c h i n e s en o t e s i n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e 。t h ed i s s e r t a t i o nc o n s i s t s 西 f o u rc h a p t e r s ，a r r a n g e da sf o l l o w s ： c h a p t e rli sa ni n t r o d u c t i o n i nt h ef i r s tp l a c e ，t h ea u t h o r a n a l y s e st h ec l o s er e l a t i o n s h i pb e t w e e nt h e n o t e sa n ds e v e r a l c o r r e l a t i v et e r m sa n dp o i n t so u tt h ec o n c e p t i o no ft h en o t e s 肠8 a u t h o ra l s oa n a l y s e st h er o l eo ft h en o t e s ，t h ep r e s e n tr o l eo fw h i c h m a y b eh a s ：b u i l d i n gu pa c c o u n t i n gi n f e r m a r i o n i n t e l l i g i b i l i t y ； e n h a n c i n ga c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n c o m p a r a b i l i t y ；m a k i n g i m p o r t a n ta c c o u n t i n g i n f o r m a t i o n s t a n d i n go u t ；e m b o d y i n g a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n i n t e g r a t i t y ； b a l a n c i n gt h ec o n f l i c tb e t w e e n r e l e v a n c ea n dr e l i a b i l i t y 。a tt h el a s tp a r t 鹾惑i sc h a p t e r ；t h ea u t h o r p r o b e si n t ot h eb a c k g r o u n da n dh i s t o r yo ft h en o t e si nw e s t e r n c o u n t r i e s + i ti sp r o v e d 穗a tt h ei t l o r ed e v e l o p e de c o n 艨n yi s 。t h em o r e i m p o r t a n tt h el l o t e sa r e i nw e s t ，t h en o t e sh a v ec o n s i s t e do fs t r u c t u r e a n dc o n t e n t t h e yh a v eb e e ni m p o r t a n tp a r t so ff i n a n c i a is t a t e m e n t s ， a n dd e v e l o p t o w a r d st h e g o a i t o s a t i s f yt h eu s e r s i n f o r m a t i o n d e m a n d c h a p t e r2d i s s e r t a t e sw h yt od i s c l o s en o t e sa n dt h e s ed i s c l o s u r e p o l i c i e s 。弧er e a s o n so fd i s c l o s u r ei n c l u d et h e s ed e m a n da n dt h e s e s u p p l y ，m o s t l yt h e ya r e ( 1 ) d e m a n df o ri n v e s t o r s ，( 2 ) d e m a n d 奴 c r e d i t o r s ，( 3 ) d e m a n df o ri n f o r m a t i o na g e n c i e sa n d ( 碡) s u p p l yo f m a n a g e r s ，n o t e s d i s c l o s u r ep o l i c i e sh a v eu n c o n s t r a i n to n ea n d c o n s t r a i n to n e 1 h ea u t h o r p u t sf o r w a r dt h ei m p e r a t i v e st h a t d i s c l o s u r eo fn o t e s i n f o r m a t i o nb er e g u l a t e d 。髓ea u t h o ra l s op o i n t s o u tt h a ti ti sb e t t e rf o ra b s o r b i n gi nu n c o n s t r a i n tc o n t e n t s ， - 6 c h a p t e r3t r i e st of a b r i c a t et h ec o n t e n t so ft h en o t e s ，w h i c hi s t h ep a p e r s f o c u s 强ew r i t e ra n a l y s e st h ep r i n c i p l ed e c i d i n gt h e c o n t e n t sa n dc l a i m st h a tt h ec o n t e n t sc ( x n p r i s ee i g h tl a y e r s ：t h e s t a t e m e n t sa b o u tf a l l i n gs h o r to f o ra c c o u n t i n gr u l e ； s i g n i f i c a n ta c c o u n t i n gp o l i c i e s ；a c c o u n t i n gc h a n g e sw h i c hi n c l u d e ac h a n g ei na c c o u n t i n gp r i n c i p l e ，ac h a n g ei na c c o u n t i n ge s t i m a t e ， a n dac h a n g ei n r e p o r t i n ge n t i t y ，a l o n gw i t hac o r r e c t i o n i n a c c o u n t i n ge r r o r ；t kn o t e st oi t e m so ff i n a n c i a ls t a t e m e n t s ；t h e d i s c l o s u r e o 壬i m p o r t a n te v e n t s ,w h i c hi n c l u d ec o m m i t m e n t s ， c o n t i n g e n c i e s ，e v e n t sa f t e rt h eb a l a n c es h e e td a ya n do f f b a l a n c e s h e e tf i n a n c i n g ；t h ed i s c l o s u r eo fr e l a t i o n p r o t i e sa n dt h e s e t r a n s a c t i o n ；s e g m e n tr e p o r t ；e l s ee v e n t s t h e s el a y e r sa r e a d v a n t a g e o u sf o ru s e r st ou n d e r s t a n df i n a n c i a ls t a t e m e n t sa n dt ob u i l d u pc o m p a r a b i l i t ya m o n ge n t e r p r i s e s c h a p t e r4d i s c u s s e ss ( x n eq u e s t i o n so fc h i n e s e n o t e s i n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e ( 1 ) t h eh i s t o r yo fc h i n e s en o t e s i n f o r m a t i o n d i s c l o s u r ei sm a d eu po ft h r e ep h a s e s 。t h ef i r s ti st h en o t e si n p l a n n e de c o n o m y ， 融es e c o n di st h en o t e sf r c x n8 0a g et om e d i u m t e r mo f9 0a g e t h et h i r di st h en o t e ss i n c e1 9 9 7 ( 2 ) a c c o r d i n gt o t h en o t e s a c t u a l i t y ，t h e r ei so b v i o u sd i f f e r e n c ea m o n gc h i n e s e e n t e r p r i s e s 。( 3 ) 强ea u t h o ra n a l y s e sa l ik i n d so fr e a s o n se f f e c t i n go n n o t e s i n f o r m a t i o nd i s c l o s u r ea n do f f e r ss o m es u g g e s t i o n sa b o u th o w t oi m p r o v ec h i n e s en o t e st of i n a n c i a ls t a t e m e n t s 7 演言 为了使报表使用者更好地理解报表项目，财务报表附注应运而 生。隧簧经济的发展，特别怒资本市场的不断完善，用户的信息需求 基耨冀异，财务掇表酶禺限彀露益突窭，改进黠务缀表酶呼声越寒越 高，财务报表附淀也日益受到人们的关淀。财务报袭附注已成为财务 报表一个独立的、不可分割的组成部分，它所具有的内在魅力猩于提 高会计信崽懿震囊，增强豺务摄表的完整性，跌瑟密利于摄表使建者 作出磁确的决策。本文正是扶改进财务撮表这一实践意义来研究财务 报表附注的。 嚣方国家对财务摄表附注的研究，在遥几十年凌有了明显的突破 与遂袋，形成了较完善的蠹容与结梅落系。在我莺，隧着改革舞放特 别是1 9 9 2 年颁布 以来，财务报袭附注逐步成为企 业会计报表的新兴课题。遗憾的是，我黧的财务报表附注还没有真正 漾是李妻会主义市场经济体朗下有关各方酶信怠霉求，无论在毽论还是 实务都存在不少的问题。为此，本文拟猩前人的基础上，构建我国财 务报表附注的内容体系，并探讨我国财务报表附注的几个实践问题。 笔嚣在对财务摄表附注这一课题酶搽索孛，立嫩予会计瑾论+ 劳 结合信息经济学进行分析，程研究过程审注重针对榷和实用性，力求 理论联系实践。文露在阐述财务报表附滋有关理论的基础上，分析了 我国的现实问题。提出了许多针对性的建议，这些建议可能有偏颁之 处，毽笔者希望熊够透过童蠢的研究势诞券篮管郝门及会计准粼翩定 机构提供一些有价假的建议，为我国财务报表附注信息披露的改善作 出一点贡献。 本文首先麸探讨戆务摄裘附注酶涵义入手，鬟爨了辫务摄表附注 对改进财务报表储息质量的煎要作用，弗揭示了西方研究的背景史 实。接蒋，笔者分析了财务报表附注信息披露的动因和政策，阐答了 财务报表附注售爨按露憋理论依据，馨势传么披露及披露的掺导原 则。随后，笔者深入研究了财务报表附注信息披露的内容，对赣内容 器定的原则作了认真分析，并设计如财务摄表附注信息披露的内容。 最后，笔者结合我黧财务摄表附注信息披褥实践进行探讨，从我图财 务报袭附注信息披露的历史嬲顾地发，蓑熏分析了我国企馥报表附注 的瑰状、各种影响原因及完善的对策。 财务摄表附注的研究，实际上是会计信患披露的一个重要方薅， 研究会计信息披露的成果很多，丽研究财务搬表附注的成果还有所欠 缺，这给予了我愚考懿空阉。文鼙力求理论联系实际，徨由于受照势 理论水平和实践经验所限，许多问遂只述及皮毛，尚来反映深度，有 些观点很不成熟，存在诸多缺陷，敬请各位老师和丽学指正。 从本文的选题、构思、视稿、修改捌宠穰，始终都得蓟了我的等 辉张力上老师的悉心指导和帮助，在此表永最诚挚的谢意。同时，僧 次机会恳三年来所有教导、关心、帮助过我的老师和同学致以衷心的 感谢。 瀛茹春 2 0 0 0 年5 月予光华园 第一章导论 今天，我们所讨论的不是爨本财务搬表的阍题，焉是如何改进财 务撤表倍息的问题，财务报表附注的研究i e 是实现这一鳗的必要且有 效的手段，它是完蒋瑟才务会计理论与实务的重要环节。 财务报表附注的涵义 既论是社会祠学研究，还是自然科学研究，明确界定研究过稷中 应糟的一些基本概念，怒减少不岿要的混毹和争论的有效方式。本文 的壹接研究对象是财务撮表附注，因潞，在正式震搿讨论之前，首先 对财务掇表附注这概念豹涵义傲出界定。 一、附注与财务报表| l l | 注的麓鞲释义 从汉语字面意义来疆懈，附注是“附”和“注”的合成调。“附” 是多义溺，箕含义之一是“附带”，玩魏“附录”；“注”的含义之一 是“给甍巾字句散解释”，院如“注释”。这样，将“澍”和“ 主” 台起米，。脬形成的“附注”一调，其盔接含义就是“附带的注释”， 是指“l j f 重于正文质斌、对文中信息的螂释耱说踞，便于凌者查考，或 有助予读者理鳃正文。”会计爨在讨论附注时，选熙的糨应英文单溺 是“n o t e s ”，其含义之一是“e x p l a n a t i o n so f , m r d so rp a s s a g e s 汪a b o o k ”o ，蠹接翻译为：“给书申字句傲鹅释。”这里，附注一递被鳃释 为“注释”，与汉淆的释义略有差别。 财务搬表附注也是一个复合诩，是由“财务撮袭”与“附注”复 合藤成。从篱单的字露豫度，笔者给饕雩务报表附注作出初步的躺释： 蓦 蔑鎏k 髫i 蓦离也占嚣；：意罗擎蟊篙蕊誊篓i 。篇娄? 要；。球码，串律大学出叛社，；辩。单版第嘏美。 所谓财务报表附注，是指附予财务报表主 本后蕊，对财务掇表表 内信怠的进一步解释和说明，以便于擐表使甩者正确理解财务报表。 二、几个相关术语的辨析 在讨论财务报表附注的涵义时，往往需要将其与以下的几个术语 加以辨剐。 ( 一) 财务搬表附注翻财务报表附表 根据我圈会计准则的规定，企业编制和对外报送的财务报表体系 必须包括财务擐表附表。“附表”二字仅从字谣上理解，意味着“附 带的表格”。因此，所谓财务报表附表，就是指附在财务报表之后、 用以反映表内蒙些项目信息丽另行编制的表格。关予财务报表附表与 财务报表附注的关系，在会计界存在着争议。有一种观点认为，财务 报表附注可采用附裘的形式，理由是附表所反映的表内构成项舀信 总有些已直接包括在附注之内，有些则附在缀表和附注之后，停为财 务报告的一个单独组成部分。对此，笔者有不同的看法。因为，我睡 颁布的股份有限公司会计制度会计科目和会计报表规定：公 司的财务报告由会讲摄表和会 搬表附注组成，公司向外提供的会计 报表j 琏| 包括资产受馈表、利润表、现金流量表及有关附表。实际上， 是将附表视为财务报表的内容，盟与主表一起构成财务报表的整体。 这样，财务报表附表就是与财务搬表附注平行的内容，霹不是包禽关 系。同样企监会计准则也有类似的规定。除此之外，搬表附表与 报表附注还存在如下区别：( i ) 报表黼表一定是货币化的财务信息， 而报表附注还含有非货币化的信息；( 2 ) 报表附表是对主表中某一内 容作更深入、其体的呈报，而报表附注是对主表某个漆容的某些关键 问题或者是主表无法反映的内容作说明；( 3 ) 报表附表所反映的内容 一般在主表中只是不其体详细，而缀表附注不一定是针对哪一张主表 内容俸出解释。基予上述分析，笔者认为财务报表附表与财务报表附 注是两个不同的概念，报表附注并不包括撤表附表。 毋辕步毕：企业财务攫舞理论与实势研究，赝l j 大学出版社。l 螂卑7 月第1 版，第9 6 页。 2 ( 二) 财务报浚喇注与财务情况说明书 我国企业会计准则要求企业除了编掇会计摄表外，还必须提 供财务情况说明书。财务情况说明书是企业对报告期间的财务状况和 经营成果进行分析总结的书匿文字报告。它是会计摄表的说明燃文 件。随会计报表一并报出。财务情况溺明书主要说明：企业的生产情 况；企业的财务状况；本年度实现的刹润总额；资众使用情况；税金 缴纳情况；蘑要事件；资产负愤表日聪事项和资产承诺事项；其他需 要泌骥的事项。从上述内容可以看到，我国的财务情况说明书既包会 了国外的“管理当局讨论与分析”中有关内容，也包含灞潮磐掇蕊囊辩 注懿有关趱容。对于嚣要定期公布年摄的上市公司，虫子嬲骥孵鲣包 括了财务情况说明书的内容，为了避免重复，公开发行股票公词信 息披露酶波容与格式准雪l l 第二号( 年度报告憋内容与格式 不安求 再另行编制财务情况说明书。已颁布的 ，鹱门太擘斑艋拽1 9 9 3 年2 片第2 簸，第1 0 8 贳。 6 正表内确认的错误。 二、财务报表附浊的作用 ( 一) 辫务摄表表内的局限毪 企业，作为社会经济活动的一个细胞，筒社会经济的发展息息相 关。财务报液，作为圈际通用的商业语言，在经济发展中显示出越来 越重要的佟矮。毽是，及赡务摄表表蠹零身来说，箕格式懿露定瓷鞠 以数字反映为主的特点决定了它所表达会计信息的局限性t 1 财务报表表内嫩要是披露历史性信息，这些信息虽然是信息 使耀者进符决蒙的重簧依据，但凌予经济决策代表捷雳卷来寒将要袋 取的行为，对他们最为稽关的信意自然是对企业未来状况的预计，财 务报表表内信息无法 隆好地满足信息使用者襁这方面的荚注和需要。 2 ，列入表内的倍悫必须符合会计要素豹定义和一系列的确认鞠 计蟹标准，函此，一鍪不符合褒符的确认标耀，健对企馥有重要影响 的项目如或有事项等就无法在报激的表内进行确认。 3 财努报表表内计量和列承的内容都怒以货币表现的绝对值， 鲶久懿印象似乎数字穰精确。其实，在极少的 骞琵下，裘态所反沃酶 辩产价值熊够代表该淡产的未来可实现的净德或企业在清理时能够实 现的价值。就历史成本来说，由于允许采用摊配、递娥、应计等弦 黟，允许必簧懿蘩计，允许在一整备选方案审避费选耩，英翳诗舞的 结果也不可能绝对真实和完全一致，精确性怒很难傲到的。 4 财务报表表内项目的分类、汇总与摊列。本来鼹为了更有效 地实现其沟通职能，然褥却逐渐演变戚纯技术，以致只有精通会计与 掇表规受| l 鹩使用者才。煞瑷解财务摄襄所提供静信意。露时，许多会计 数据正是谯分类、汇总、确认和计量过程中嵌失了其本街的涵义，削 弱了财务报表信息的有用性。 5 基本财务擐表爨一种逶惩报表，它镁定簏够满麓所毒使溪鬻 的信息需要，但不同使用者的具体决策模式干差万别，他们所需的信 息也必然各不相同，通用财务报袭显然难以鼹时满足所祷使用者的倍 怠需要。 6 财务报袭表内是企业采用一定的会计政策产生的结果，每个 企藏可根据宣身游其体情嚣港择最遂合鑫强酶会计致策，程不嗣戆会 计政策会使财务报表表内显示出不同的财务状况和经营成果，同一企 监的财务状况霹| 经营成果也会霞会计豉策酶改变两窭褒糯应变动。毽 此。 尚若不借助于一寇手段对企业采用的会计政策及其变更情况进行 披灞，势必会影滴掇表使籍稽芷确理解帮蹴较瓣务摄表衷蠹爨反映的 信息，不利于他们据此做出藏确的决策。 ( 二) 舫务搬表附注的幸葚藤 尽管对现行财务搬表( 主要是财务报袭主体表内) 存谯各种 李豫评，稳没有诞据表骥舫务摄表应避被海汰或代之渡薪赫财务信惠结 构，其作为企业报告核心的地位在米来一段时间内仍不会动摇。对财 努攘表态容霖形式的改进霹旃瑷下风粹方案：调整现有缀表翁橡、对 现有报表某些表内项融进行优化；在原有的三张熬本报寝之外考虑增 加新酶第因张表；增熬财务搬表附注信惠的揭示等。其申，最为实际 也最易实行的方案当属后者。正确遴用报淡附注拳完善搬表附注的披 露与播示将起戮如下几个方蕊翡俸耀： 1 增进会 十信息的可理解性。 会计倍意之闯存森着内在的遂辑关系，瑾舔这种逻辑关系需要一 定的专业知识。然蕊，财务缀表使用者的情况不阔，基础各异，且对 会计倍惠的需求也不签稽露，几张基本豺务摄表并不魏满是所霄瓣务 掇表使用者的镒簧。财务报袋附注，对表内信息进行详细解释，将一 项抽象酶信惠分解成蒋予吴体顼磊，并说疆产生各项僖怠酶会计方滚 等，有勋于财务摄表使用者最确理髂财务撤表，合理颧取所嚣的会计 僚患。 2 提高会诗信息的可比性。 财务撮表箍依据公议会计原则或会计礁剃编制丽戚的，雨公谈会 汁愿则或会计准则在许多方藤规定了可供选择的多种会计政簸，企业 可结合本行业的特点及英具体情况加滋选择，这就导致了不丽行盈或 嗣一行业各个企韭所提供的会计信息之闺的差晃。另钋。财务报表处 瑷方法前后期的一贯俄，是公认会计原则规定的夔要原燕g j 一般不褥 8 随意变更，毽由于企业经营环境黪变 匕，有必要改变藤寒采焉融会计 处理方法时，企业必须在财务报液附注中说明变更的情况、变更的原 因及变更的影响，这藏大大增强了会计臻患的骥确性，提滏了企业瓣 纛各赣及溪行监企照之阕会诗慧惑酶霹篦性。 3 突出重要的会汁信息。 财务搬表表内所禽有的数量债息较多，内容复杂，财务报表使用 者霹魏摄不往重点，对其中静重要会计绩惠了黎不够全藩。逶过掰努 报表附注，可将财务报袭中的重鼹会计信息避步予以分解说明，鹣 刹帮助财务搬表使用糟了解哪些燧重要的会 十信息，成当引起注意 辨在决策中有爨考虑。 。4 俸蠛会计信息的完整性。 从形式上说，财务报表以数字装示为主，财务报表附注则重在文 字说骥，辍玖数字注释两者结台，不但使熟悉会毒 魏人能深刻理 解，雨显使嚣会计专簸的其毽入士也能鹱謇；扶内容上讲，薅努报裳 附注包括了众业采用的主要会计政策，财务搬表项目的明细资料，企 业期后事项、或有事项的揭示等，从两使财务摄表提供的信息量更绷 宠整。 5 平衡了会计信患相关性和可靠性之间的矛盾。 财务会计的目标魁提供决策有用的会计信息，因此，会计主体提 供静会诗翁意登蒺达裂一定懿震蓬振建方魏满是售惠嫒麓者嚣需要， 会计信患才熊发挥俸粥。相关健和霹靠健在会计信息质懿体系中处予 举足轻重的地位，理想的会计信息质量应既有很大的相关性又有很强 翡可靠淫。键事实上，可靠牲与糕关性难戳达裂统一，糍关蛙是漪藩 未来酶，谝向于主蕊债计懿方漆，褥可靠毪罴沿着历史盼，偏国客残 反映的方向，两者之| 1 1 i i 存在矛盾。信息提供者提供的一窳质和一定墩 的会诗信艨，实际上怒可靠性与穰关性檑互斗争秘相曩妥掺魏结聚， 攘关洼懿魏强会导致可靠往懿削弱，两可靠牲鼹援奁又汉旗犍赣关键 为代价。现行财务报液以历史成本作为资产的计量基础，具有较高的 可靠性，但魁没有反映企业发展的实际情况，并且只关淡过去而不徽 粳来寒，鹣之- 蠡寒翦会计信惠正在失去穗美往。透过黠务摄表辩注， 在表内保持历史成本汁缝属性的罄 i 鞋 上，予表外揭示资产的重黄藏 本、现行成本或公允价值，披露j 再确定性信息等，将协调相关性和可 靠性的矛詹，从丽改进财务报表鑫勺馕息质量，媲财务报表提供的信息 更有和于决策。 。 笫三节财务报表附注的背景史实 早期的财务报表附注是十分简单的，过多的表外附注可能被人误 会为财务报表本身具有问题和弱点，并且表外附注信息一般要求具有 与羹孝务援表攘类秘懿特鬣：1 ) 送入财务摄表及其附注懿信息必须麓 以货币计量，无法以货币计量的信息不得反映在财务报农及其附注 中；( 2 ) 财务报表及其附注所提供的信息主要怒属于过去融实际发生 的交易或事项，劳且有关浆数据e 经在帐簿上确认；( 3 ) 慰务掇表及 奠雠于注必须缀注册会计师审计。 自本世纪5 0 年代以来，随着蔼方国家市场经济的不断完善，人 勰疆益认识到薅孝务掇表的内容具有局限性。困此，在基本财务报表之 外援供其谴辅助性信惠成为一种毒然酶选择，瓣务报表附滋也显彳霉越 来越重要。为此，各国纷纷加强了对财务报表附注的研究，已形成比 较完善的体系。在美国，公司财务搬裘中附注部分应予揭示的内容一 般有：( 1 ) 所建翡会计方法魏霞定资产舞l 鑫方法，存货的计徐方法， 无形资产的摊销方法等；( 2 ) 合并的原则，对附属公司投资按购买法 j 丕是权益法；( 3 ) 商誉的作价及其摊锗；( 4 ) 戏有项目的损益；( 5 ) 长麓受傻懿潜缨清嚣；( 6 ) 所有者权益戆缡节；( 7 ) 法定义务或赞 助，如退休金计划和其他资金资助；( 8 ) 会计政策，( 与( 1 ) 有重 复) 如合并熬础，折旧方法，存货计价，所得税的摊配，雇员利益， 无形资产摊链，每段收藏计雾，多 零辑夔= ；( 9 ) 特殊的交翳或事项； ( 1 0 ) 社会责任，如对教脊、医院、卫生的赞助，对少数豳体或企啦 的补助，对失业者或有关计划的补助，以及对城市发媵的资助。 蕞) 慈家磷裘采蝣鸯缠： 套i 穰惠第= 耩照冬，串毽财蝗经薅盎羲挂，1 9 9 6 卑蕉+ 第4 l 薮。 1 0 1 9 6 8 年，法国的证券交易所祷理矮贸会( c ( ) b ) 辩始瘿求注册鲍公司 以附注的方式夜呈擞霉报时撬供更多的信息，在欧共体簿4 号稽令发 布后，法遥大大增热了企盈财务缀裘辩注翡褒容，瑷下韪磐须提供豹 附注：( 1 ) 为反映“黧实与公允”观点而必须提供的附加信息；( 2 ) 为反映“粪实与公是”黑觅点掰磐绠撼供的违反多项法规憋 壬锝细节； 3 ) 表述方法释奠徐方法交藏说明教理由；( 4 ) 笼形资产娃壤说臻； ( 5 ) 租赁交易的详缨情况。此外，以下事项若有重大性质，应予提 供：( 1 ) 会计政策；( 2 ) 重估价及由此而带来的会计影响和财务影 璃；3 ，贷款鹩越鬻霹；毒) 存货冁嚣侩值冬重鬣熬麓弊；5 ) 黢本 分析；( 6 ) 被合并公司的名称；( 7 ) 养老盒资料；( 8 ) 麓事报渊的全 郝资料；( 9 ) 可转换馕券的详细情况；( 1 对与正常和 # 正常韭务 耀关懿缡撬变动的分攒；( 1 1 ) 对分部营攮额酶分橱；( 1 2 ) 劳渤力的 详缨谤魏；1 3 ) 辫努法筑懿应麓对损益确定懿影嚷；( 1 4 ) 递延蓦荦褥 税的详细情况；( 1 5 ) 予公司和联属公讶的有关情况。啦日本的财务报 表附注内容分势3 类，鼯( i ) 整爨酶会计襞策，( 2 ) 资产受馕表、 损蔻表磺露注释以教( 3 ) 重黉的期后事项。砖搬据诞券交易法、商 法编髑静财务掇告戆辫注事磺，魏务报告规粼程计算豢类规燹 j 分别作 有规定。企业会计原则等要求众姓对下列镰计政策进褥敝露：( 1 ) 有 秘涯券计份基黎秘计徐方法；( 2 ) 襻