（管理科学与工程专业论文）我国企业环境会计核算体系构建的研究.pdf

哈尔滨_ t 程大学硕十学位论文 摘要 随着人类社会生产和经济活动规模的不断扩张，人类赖以生存的环境也 日益受到破坏，可持续发展面临严峻的挑战。这促使人们越来越关注全球环 境问题，保护环境的呼声越来越高。正是在这样的背景下，基于对环境事项 的管理，环境会计逐渐产生和发展起来。当前，我国环境会计的研究无论是 理论还是在实务方面基本上处于起步阶段，还未形成一套公认的、可以在实 践中运用的理论方法体系。本文正是在这样一个背景下，在借鉴前人己有研 究成果的基础上，对环境会计的核算体系进行了研究。 本文从企业的角度论述了企业环境会计核算体系，主要研究内容如下： 笔者首先对选题背景、选题意义及国内外环境会计研究现状进行综述，并介 绍了本文的主要研究方法；之后从全球环境问题的产生现状、人类对环境问 题的思考入手，讨论了环境会计产生的理论基础，包括：环境资源价值理论、 环境会计计量理论、可持续发展理论和环境管理理论，为企业环境会计基本 理论与方法体系的构建提供了理论依据。接着介绍了环境会计核算体系的基 础理论，包括环境会计的定义、研究对象、基本目标、基本假设和基本原则 等；然后详尽地探讨了环境会计的重点部分，即环境会计要素的确认标准、 计量、记录及信息披露，并以造纸公司为例，对以上理论和方法进行了运用 和验证。证明本课题的研究具有定的可操作性，并对我国企业环境会计的 实施具有一定的指导作用。 关键词：环境会计；环境会计要素；环境信息披露；环境报告书、可持续发展 哈尔滨工程大学硕+ 学位论文 a b s t r a c t w i t ht h ee x p a n do fs o c i a lp r o d u c t i o na n de c o n o m i cb u s i n e s ss c a l e ，t h e s u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n to fo u re c o n o m yi sf a c i n gw i t has e r i o u sc h a l l e n g ed u et o t h ef a c tt h a tt h ee n v i r o n m e n to nw h i c ha l lh u m a n b e i n gs u r v i v ei sb e i n gs e r i o u s l y d a m a g e dd a ya f t e rd a y p e o p l eh a v ep a i dm o r ea n dm o r ea t t e n t i o nt ot h eg l o b a l e n v i r o n m e n ta n dt h ev o i c eo fp r o t e c t i n go u re n v i r o n m e n ti sg e t t i n gh i g h e ra n d h i g h e r u n d e rt h i sc i r c u m s t a n c e , e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g h a sc o m ei n t o b e i n gg r a d u a l l y w i t h m a n a g e m e n t o fe n v i r o n m e n t a l f a c t o r s ，n o w , h i sn o wa ni n i t i a ls t a g ei no u rc o l i n t r yf o rt h e o r e t i c a ls t u d yo na n dp r a c t i c ei n e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g , a n dag e n e r a l l yr e c o g n i z e da n dp r a c t i c e ds y s t e mh a s n o tf o r m e d j u s tu n d e rt h i sb a c k g r o u n d 。t h ea u t h o rt r i e st od os o m er e s e a r c ho n e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n gi na c c o u n t i n gs y s t e mo ft h ep a s ta c h i e v e m e n t s t h i s p a p e r d i s c u s s e s e n t e r p r i s ea c c o u n t i n gs y s t e m o f e n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n gf r o mm i c r oe n t e r p r i s ea n g l e ；t h em a i nr e s e a r c hc o n t e n t sa r e a sf o l l o w s ： t h ea u t h o rs t u d i e st h eb a c k g r o u n d ，t h em e a n i n go ft h es e l e c t e dt i t l ea n dc u r r e n t s i t u a t i o no fd o m e s t i ca n di n t e r n a t i o n a le n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n ga tf i r s t ，a n dt h e n i n t r o d u c e st h em a i nr e s e a r c h a p p r o a c h o ft h i st e x t l a t e rs t a r t e dw i t ht h e f o r m u l a t i o n ，c u r r e n ts i t u a t i o n ，h u m a nt h i n k i n go fe n v i r o n m e n t a lq u e s t i o no ft h e g l o b a le n v i r o n m e n t a lq u e s t i o n ，t h e nd i s c u s s e so b j e c t i v et h e o r e t i c a lf o u n d a t i o n t h a tt h ee n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n gp r o d u c e s ，m a i n l y i n c l u d e t h e o r y o f e n v i r o n m e n t a lr e s o u r c e s v a l u e ， e n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n g s u s t a i n a b l e d e v e l o p m e n tt h e o r ya n dt h e o r y o fe n v i r o n m e n t a lm a n a g e m e n t ，t h et h e o r e t i c a l b a s i so fe n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n gs t u d yh a sb e e nm a d ec l e a ri nt h ef i r s tp a r to f t h ep a p e ri no r d e rt om e e tt h en e e d sf o rf u r t h e rs t u d y t h e n ，t h i sd i s s e r t a t i o n i n t r o d u c e sd e f i n i t i o n ，o b j e c t ss t u d i e d ，b a s i co b j e c t i v e s ，h y p o t h e s e sa n dp r i n c i p l e s o fe n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g t h e nt h i sd i s s e r t a t i o nd i s c u s s e sk e yp a r t so f e n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n g i n d e t a i l ，i e d e f i n i n gs t a n d a r d ，m e a s u r i n ga n d a c c o u n t i n gw a y s o fe n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n g e l e m e n t s d i s c l o s u r eo f 哈尔滨t 程大学硕十学位论文 e n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o n ，f u r t h e r m o r e ，t h i sd i s s e r t a t i o nt r i e st oa p p l ya n d p r o v et h ea b o v et h e o r ya n dw a y sb y a ne x a m p l eo f c o m p a n y l a s tb u tn o tl e a s t ， t h ea u t h o ra n a l y z e st h ep r o b l e m sd u r i n g ， c o m p a r i s o na n dc o n n e c t i o nt od o m e s t i c a n di n t e r n a t i o n a le n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n ga r ee m p h a s i z e dt h r o u g h o u tt h e w h o l er e s e a r c hi n t h i sp a p e r s oi tg a l lb eh e l p f u lt ot h ep r a c t i c eo fe n t e r p r i s e e n v k o n m e n t a la c c o u n t i n gi no u rc o n n t l y k e yw o r d s ：e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g , e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n ge l e m e n t s ： d i s c l o s u r eo fe n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o n ：e n v i r o n m e n t a lr e p o r t ； s u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n t 哈尔滨工程大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：本论文的所有工作，是在导师的指导 下，由作者本人独立完成的。有关观点、方法、数据和文 献的引用已在文中指出，并与参考文献相对应。除文中已 注明引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或集体已 经公开发表的作品成果。对本文的研究做出重要贡献的个 人和集体，均己在文中以明确方式标明。本人完全意识到 本声明的法律结果由本人承担。 作者( 签字) ： 日期：年月日 哈尔滨工程大学硕+ 学位论文 第1 章绪论 1 1 论文写作背景与目的及意义 1 1 1 论文写作背景 随着经济快速增长和人口不断增加，环境问题日益严峻。环境问题对经 济发展和人们生活质量的影响日益受到世界各国的重视，实现可持续发展， 保护环境已成为全球性战略问题。有资料显示，我国目前的环境污染问题十 分严重，主要表现在水体污染、大气污染、土壤污染。导致淡水资源危机、 气候恶化，土地荒漠、沙尘天气、疾病爆发等事件频繁发生。党的十六大重 申了保护环境和保护资源的基本国策，十六届三中全会更提出了“以人为本， 全面、协调、可持续发展”的全新发展观，随着我国可持续发展战略的实施， 明确了经济与社会发展不以损害自然生态环境为代价的基本前提，并在此基 础上进行社会发展规划，切实体现以环境优化经济增长的新思路、新要求。 大力发展循环经济，加快建设资源节约型社会思想的提出，进一步加强了我 国保护自然生态环境的要求和责任。解决好环境问题，不仅需要提高全社会 公众的环保意识，需要社会管理机构的合理规划，更需要污染物产生的主要 源头一企业的不懈努力才能从根本上解决。同样，改善生态环境状况需要技 术支持，更需要适当、高效的管理，并且需要及时、可靠、全面的信息作为 管理决策的依据。因此，将环境事项纳入企业会计核算体系，反映企业的环 境活动，披露企业环境会计信息，克服传统会计的缺陷，成为会计工作的新 课题。 从2 0 世纪7 0 年代开始，西方一些组织在会计工作中开始考虑环境问题 带来的影响，会计理论界也开始对环境会计问题进行专门的研究和探索。经 过二十年的发展，西方环境会计理论日渐成熟，在这些国家会计核算中，对 环境资产、环境负债、环境收入、环境费用、环境收益等要素加以确认和计 量；相对于西方发达国家，我国环境保护工作起步较晚，在思想意识和实际 工作中，环境保护的理论和实践也相对落后。与此相适应，环境会计还基本 处于探索阶段，尚未形成完整的理论体系与具有操作性的实践模式，本文正 哈尔滨工稃大学硕士学位论文 是在这样一个背景下，在总结前人己有研究成果的基础上，对我国企业环境 会计的理论与实务进行了研究。 1 1 2 论文写作目的 近年来，我国对环境会计的研究日益高涨，也取得一定的成绩，但还不 能与我国的环境保护和经济发展的实际需求相协调，理论研究与实践往往不 统一。笔者两年来致力于我国企业环境会计的研究。本文的研究，以企业的 环境事项影响经济问题为主要对象，重点关注我国环境会计核算体系理论与 实践的现实问题，提出了具有较强操作性的企业环境会计核算体系架构，期 望企业能够尽早地将环境事项纳入企业会计核算体系，将环境会计核算纳入 企业的经济核算系统中，为企业环境保护工作和国家可持续发展战略的实施 尽自己的微薄之力。 1 1 3 论文写作意义 许多发达国家环境会计的实践证明，环境会计是推动企业重视环境保护， 走可持续发展道路、提高企业的竞争力的重要手段，笔者认为，对我国企业 环境会计核算体系构建的研究至少具有以下几方面的意义： ( 1 ) 是对我国资源环境严峻现状提出的要求。随着我国国民经济的快速 增长，自然资源消耗日益加剧，而环境管理相对滞后，客观上把发展生产力 建立在过度索取自然的基础上，资源开发不合理、利用不充分、浪费严重、 对自然资源补偿不足及由此带来的环境污染严重、生态环境的破坏和恶化等 问题。有效利用资源、治理环境污染已十分必要。而环境会计从整个生态环 境资源出发，围绕资源耗费补偿问题，确认、计量和报告环境因素对企业的 影响，有利于环境的开发、利用、平衡和优化，引导和监督企业通过一定的 社会经济活动去保护资源，维护生态环境。 ( 2 ) 增强企业环境保护意识，重视环保工作，减少企业活动对环境的不 利影响。独立进行环境会计核算，将企业的环境影响数量化、价值化，就会 使企业及其成员对自身活动的影响、环境代价有一个完整的、具体的认识， 从而真正认识到环境保护与其自身活动息息相关，提高环境保护意识。长期 以来，很多企业及其成员都认为，企业的盈利与环境保护相互矛盾，企业重 2 哈尔滨t 程大学硕十学位论文 视环境保护会带来经济利益的损失。因此，在经济利益的驱动下，许多企业 忽视了生产经营活动对环境的负面影响，导致对自然资源的过度开发与消耗， 导致生态环境的恶化，威胁人类生存与发展。如果进行环境会计的确认、计 量和报告，将会促使企业改变对生态环境产生负面影响的经营理念和经营方 式。 ( 3 ) 可以使企业管理者更准确地掌握企业的财务状况和经营成果，做出 更科学的决策。为了对企业实施有效的管理，管理者就需要正确核算经营成 果，准确分析财务风险。而企业与环境有关的活动在相当大的程度上会改变 企业的经营成果和财务风险，因此环境会计的工作成果可以满足企业经营决 策对环境信息的需要，成为企业管理者决策分析必不可少的依据。避免发生 因未能考虑环境因素导致企业经营决策失败。 ( 4 ) 有利于增强企业国际竞争力。随着环境保护的国际化，企业的环境 状况及其产品服务等环境符合程度已经成为一种环境壁垒，环境壁垒的设置 使我国的企业产品在走向世界市场受到种种限制，企业要加入经济全球化行 列，只有使自身的生产、产品、服务达到交易对象国所要求的环境标准，其 产品和服务的环境状况符合交易对象国的要求才能达成相关交易，否则将失 去越来越多的国际市场机遇，面对来自国际市场的强大环境压力，企业必须 转变观念，更新技术，建立环境会计核算，加强环境管理，努力生产绿色产 品，以便提高产品竞争力，在国际贸易中取胜1 1 1 。 1 2 国内外研究现状 1 2 1 国外研究现状 国外对环境会计的理论研究始于2 0 世纪7 0 年代，以1 9 7 1 年比蒙斯撰写 的控制污染的社会成本转换研究和1 9 7 3 年马林撰写的文章污染的会计 问题为代表，揭开了环境会计研究的序幕。随着世界各国环境法律法规的 建立，环境保护逐步被发达国家纳入政府的社会管理范畴，企业会计核算中 由于环境问题导致的会计核算事项大幅度增加。1 9 8 7 年联合国环境发展委员 会的著名报告我们的共同未来的发表和1 9 9 2 年联合国环境保护和发展大 会的召开，更使环境问题的研究得到全球各界的广泛关注，1 9 9 8 年2 月召开 的联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组第1 5 届会议讨论通过了环 3 哈尔滨t 稃大学硕士学位论文 境会计和财务报告的立场公告，成为国际上关于环境报告第一份指南。后来 又相继颁布了环境成本与负债的会计与财务报告、企业环境业绩与财务 业绩指标的结合等一系列指南，为各国进行环境会计理论研究和实务工作 提供了依据。最近几年，在一些国家和地区特别是比较发达的北美和欧洲国 家以及亚洲的日本，已经从理论和实践两个方面开展涉及环境问题的会计信 息披露的研究和尝试。1 9 9 2 年，美国环保局专门设立了环境会计项目，研究 向企业外部利害关系者披露环境信息问题，并组织编写了环境会计导论： 主要的概念和术语一书中，对环境会计术语下了定义，为企业环境会计信 息在企业经营管理决策中的应用提供了技术指导。美国财务会计准则委员会 还专门颁布第五号准则公告或有事项会计用于环境成本与负债的确认和 计量。加拿大是较早研究和实施环境会计的国家，加拿大特许会计师协会在 环境会计推广方面做了许多工作，并卓有成效。在欧洲，环境会计发展迅速， 德国于9 0 年代已采用了环境成本计算与通常成本并行核算的模式，德国环境 局编辑出版的“环境成本价格计算手册”极大推动了德国环境会计的发展。在 亚洲，日本环境厅于1 9 9 9 年始开展关于“环境会计系统”的研究并于2 0 0 2 年 发布了修订版的环境会计指南，使日本环境会计进一步规范化1 2 j 。 1 2 2 国内研究现状 ( 1 ) 总体状况：在我国，环境会计从2 0 世纪9 0 年代初才开始引起重视， 它还是新的研究领域，在现时实务中，还没有系统的环境会计和信息披露的 制度或规范。在环境会计研究方面，主要集中在建立环境会计的必要性、可 行性、意义、理论框架建设探讨上，而对环境会计实务研究和探索较少。企 业没有建立起环境管理体系与完整的环境会计信息系统，企业环境报告信息 披露严重不足且缺乏可比性和可靠性。从制度方面看，目前仍缺乏可操作性 的环境会计准则。 ( 2 ) 已取得的研究成果：我国对西方“环境会计”思潮的介绍与认识始 于9 0 年代初期。葛家澎教授在会计研究1 9 9 2 年第5 期上发表的九十 年代西方会计理论的一个新思潮一绿色会计理论一文，在我国会计理论学 术界引起了强烈反响，之后即有一批会计工作者开始涉足这一领域并进行开 拓和研究，取得了一定的研究成果。较为早期的环境会计专著如徐泓教授撰 4 哈尔滨工程大学硕十学位论文 写的环境会计理论与实务研究( 1 9 9 8 年) ，对环境会计框架、基本假设、 要素和计量方法的基本理论作了归纳，基本建立起我国环境会计的实务框架。 孟凡利博士论文和专著对环境会计的产生和发展、环境会计的概念与本质、 环境会计信息披露、环境问题的财务影响、环境会计控制等方面进行阐述。 孙兴华、王维平、晋自力、杨劲伟等都从环境对传统会计提出挑战入手，说 明建立环境会计的必要性，对如何建立有中国特色的环境会计进行了探讨。 王立彦探讨了关于环境成本、环境资产、环境负债等要素的确认与计量原则 与方法。郭晓梅的论文环境管理会计研究一将环境因素纳入管理决策中， 主要从管理会计角度介绍环境成本会计、考虑环境因素的投资决策等问题， 为国内开展会计研究提供了丰富的资料。 3 1 另外，我国于2 0 0 1 年1 月成立了 中国会计学环境会计专业委员会，并于2 0 0 1 年1 1 月召开了首次学术研讨会， 就环境会计的相关问题进行了热烈的讨论。同时，随着大家对环境问题的关 注，我国各方面的专家开始从不同的角度对环境问题、环境会计问题进行探 讨，对我国环境会计工作的开展提出了许多宝贵的意见和建议，为我国环境 保护和环境会计的进一步研究起到了一定的作用。总的来说，在我国，环境 会计的理论和实务都还处于初级阶段，距离形成一个完整的系统的环境会计 核算体系还有很长的路要走。 1 3 总体思路与论文框架 1 3 1 总体思路 本文从环境问题的严峻性与构建我国企业环境会计核算体系的意义及现 实出发，在构建我国企业环境会计核算体系进行可行性分析的基础上，笔者 构建了我国企业环境会计核算体系的基本架构，并提出我国企业环境会计核 算体系的实施途径与保障机制。最后以哈尔滨市光明造纸有限责任公司为例， 将前述理论进行实证研究。 1 3 2 论文框架 本论文共分四个部分共6 章。 第一部分是论文研究的前提和基础，包括第1 章和第2 章，第1 章是绪 论，包括论文写作背景与研究意义、国内外环境会计研究现状和本文创新之 5 哈尔滨丁程大学硕士学位论文 处；研究方法；第2 章阐述了环境资源价值理论、环境会计计量理论、可持 续发展理论、环境管理理论，为我国企业环境会计核算体系构建的研究奠定 了理论基础。 第二部分为本论文的重要组成部分，包括第3 章，从建立环境会计核算 的外部环境和建立环境会计核算的内部条件两个角度，对构建我国企业环境 会计核算体系可行性进行分析，说明我国企业环境会计核算体系构建具有可 行性。 第三部分为论文的核心部分，包括第4 章，对我国企业环境会计核算体系 的基本架构进行论述，阐述了我国企业环境会计核算体系构建的具体内容。 第四部分即第5 章，提出我国企业环境会计核算体系实施的构想。包括 我国企业实施环境会计的途径与我国企业实施环境会计的保障机制。有助于 加快我国环境会计的建设步伐。 第五部分即第6 章，以哈尔滨光明造纸有限责任公司为例，将前述理论 进行实证研究，证明在我国构建企业环境会计核算体系具有重要的现实意义 与深远的历史意义( 见图1 1 ) 。 6 哈尔滨t 稃大学硕士学位论文 1 4 论文的创新之处 1 本论文是从微观主体一企业的角度研究环境会计的核算体系，区别于 宏观的环境会计研究，也区别于会计主体模糊的环境会计研究。这样明确了 会计主体，使研究更具有针对性，强化了环境会计理论对环境会计实务的指 7 哈尔滨工程大学硕士学位论文 导作用，增强了环境会计的可操作性。 2 根据我国目前企业管理状况和环境管理的实际水平，结合我国企业会 计具体情况，指出了我国环境会计还不应当急于建立独立的环境会计体系， 采取与现行会计相融合的环境会计核算模式应当是目前我国环境会计发展的 最佳选择。 3 建立了一套可以在现行企业会计体系下适时运用的环境会计实务指导 体系与方法，对环境会计要素的确认、计量、账务处理及信息披露模式做了 积极有益的探索，可以使其运用到企业会计实务当中。 1 5 主要研究方法 1 比较分析法。环境会计以传统会计为参照，在构建过程中始终贯穿 着、渗透着同传统会计的融合与比较。 2 定性分析与定量分析相结合，本文采用定性分析为主、定量分析为辅 的方法，在环境科学、经济学、管理学及其他相关学科基础上，以会计学的 一般原理和方法对环境经济学的思想进行论述，通过其计量手段，展开对我 国企业环境会计核算体系构建的研究。 8 哈尔滨t 稃大学硕十学位论文 第2 章相关基本理论与方法 2 1 环境资源价值理论 环境资源具有价值这一属性一直被排斥在经济研究之外，当环境危机出 现之后，人们意识到，环境对于人类是一个不可或缺的要素，环境资源具有 价值开始为全球所公认。企业作为环境资源的主要使用者，必须树立环境资 源价值的观点，明确环境价值理论的内涵：( 1 ) 环境具有效用，它具有满足 人类的需要、生存和发展的作用；( 2 ) 环境具有稀缺性，环境资源是一种公 共物品，作为公共物品的环境资源在人类大规模的开发活动面前供不应求， 随着人类的繁衍和经济的发展，一方面，人类对自然资源的需求量越来越大， 已远远超出自然界自身的更新能力；另一方面，人类排放到环境中的废弃物 也越来越多，超出了环境的承受力。在这种情况下，良好的环境已成为经济 学意义上的稀缺资源，也成为经济资源。当环境资源成为经济资源时，环境 资源是有价格的，使用环境资源就必须付出相应的费用；( 3 ) 环境包含有人 类的一般劳动。因为当废弃物排放超过环境自净能力，造成了环境污染，就 必然要消耗一定人力、物力来治理和保护环境，这一过程就凝结着人类的一 般劳动。环境价值理论是企业进行环境核算的理论基础，为企业在进行环境 会计核算时正确计量环境资源提供了指导。根据环境资源价值理论，企业进 行会计核算时，一方面应将生产过程中的环境因素纳入企业成本，计算生产 总成本；另一方面要建立环境会计专门账户，对现行会计核算体系进行调整， 建立环境会计核算体系。 2 2 环境会计计量理论 环境会计是以环境资产、环境负债、环境费用、环境收益等会计要素为 核算内容的专业会计。环境会计核算各会计要素，都采用一定的方法折算为 货币进行计量。按照劳动价值理论，只有交换的商品，其价值才能以社会必 要劳动时间来衡量；对于非交换、非人类劳动的物品，是不计量的，会计不 需对其进行核算。然而这些非交换、非人类劳动的物品，有相当部分是环境 会计的核算内容，因此环境会计不仅要建立能够计量交换、劳动物品的价值 9 哈尔滨工稃大学硕士学位论文 理论，还必须建立能够计量非交换、非劳动物品的价值理论。环境会计的对 象大多不是人类劳动的产物，而是自然界演变的结果，按照劳动价值理论， 环境资源只有使用价值，没有交换所形成的价值，因此，建立在劳动价值理 论基础上的会计计量方法，难以对环境会计诸要素进行计量。虽然环境会计 要素中有相当部分不是劳动的结晶，没有交换形成的价值，但对人类有一定 的效用，在资源稀缺的情况下，人类要维持其效用，就会自觉不自觉地寻找 替代物，使环境资源又具有替代性的特点。从环境资源的效用性、稀缺性、 替代性、非交易性等特点来看，在建立环境会计计量理论时，效用性构成了 环境资源的价值源泉，稀缺性决定了必须引进边际概念，替代性决定了环境 资源的价格，非交易性决定了环境资源的价格必须借鉴数学方法【4 j 。因此环 境会计的计量方法可以建立在边际价值理论与劳动价值理论相结合的基础 上，对于包含劳动结晶的环境诸要素，按劳动价值理论建立的计量方法计量； 不是劳动结晶的环境要素，按边际价值理论建立的计量方法计量。 2 3 可持续发展理论 2 0 世纪5 0 年代以来，随着全球经济的迅速发展，环境污染、资源消耗日益 严重，人们的环保意识逐渐加强，可持续发展是近年来各国努力寻求的一种 发展模式。可持续发展的定义最早见于1 9 8 7 年世界环境与发展委员会的长篇 报告我们共同的未来中，“可持续发展是这样的发展，它满足当代人需 要，而不损害后代满足他们需要的能力”。可持续发展是生态、经济、社会 三位一体的发展，可持续发展可从三个方面表述，即经济可持续发展，环境 可持续发展和社会可持续发展。环境可持续发展基础，经济可持续发展是条 件，社会可持续发展是目的。从经济、环境和社会三方面出发，可持续发展 理论包含着以下的内容：( 1 ) 可持续发展与经济增长不矛盾，但他要求可持 续的经济增长方式，要重视增长的数量，追求保护自然、节约资源、减少污 染；即要求经济活动以自然资产和环境承载力为基础，降低资源消耗速率， 提高资源再生速率，减少环境污染；( 2 ) 可持续发展要求在资源和环境的使 用和配置方面体现代内公平和代际公平：( 3 ) 可持续发展认为环境资源具有 价值，并要求体现这种价值，体现环境资源价值最直接的方法是通过环境会 计把环境成本纳入生产成本和产品价格中，使环境资源的消耗得到有效和充 1 0 哈尔滨工程大学硕士学位论文 分的补偿。( 4 ) 可持续发展最终要以提高生活质量，促进社会进步，实现全 社会持续健康发展。可以说，可持续发展是人类发展战略的根本变革，在我 国也得到了积极的响应。企业作为经济活动的微观主体，应在可持续发展中 起作用。一方面，可持续发展从各个层面对企业进行环境会计核算提出了要 求；另一方面，环境会计把整个视野扩大到企业同生态环境之间的关系，将 企业置于全社会的监督之中，成为调整企业与社会之间的关系、提高企业的 公众形象的一种有效手段。同时政府可以用环境会计所提供的环境绩效等信 息来考核企业对社会的贡献，从而做出正确的经济决策，合理有效配置社会 资源，促进社会经济的可持续发展1 5 1 。 2 4 环境管理理论 环境管理是人类从环境系统出发，通过全面规划、合理布局，运用经济、 法律等手段，对人们开发利用环境的活动进行干预或施加影响，以限制人类 损坏环境的活动，以达到协调人类与环境的关系这一目标的管理活动。目前 企业进行环境管理主要是采用i s 0 1 4 0 0 0 环境管理体系。它是采用戴明的管 理运行模型，把管理过程分解四个阶段：策划阶段：建立环境管理的总体目 标，并明确实现目标的具体措施；运行阶段：从总体目标出发，按照计划的 要求，在组织机构、责任分工、资源配备各个方面进行，以使计划顺利实施； 检查阶段：检查实际结果与计划是否致，不一致时，及时纠正，确保环境 管理体系有效运行；改进阶段：定期总结，并根据实际情况进行调整，使环 境体系具有可实施性。戴明的管理运行模型为环境管理过程建立一个动态循 环的框架。我国也十分重视环境问题，经过二十多年的探索，我国已经建立 具有中国特色的环境管理八项制度，分别为环境保护目标责任制、污染集中 控制、限期治理制度、排污收费制度、城市环境综合整治定量考核、环境影 响评价制度、“三同时”制度与排污申报登记与许可证制度【6 】。这八项制度 是我国企业进行环境管理的指南，它们构成了我国环境保护管理工作的基本 框架。 2 5 本章小结 由于环境资源的有限性，环境会计的产生与发展是社会经济发展的必然。 哈尔滨下程大学硕十学位论文 环境会计的研究领域触及经济、自然环境以及社会的各个方面，它与环境学、 经济学、会计学、管理学、生物学、经济数学等多学科有着多方面的交叉渗 透，使其赖以产生的理论和方法体系呈现多元化。正是在这些多元化的理论 与方法的支撑和指导下，环境会计的理论和方法体系的构建才是可行的，这 些理论主要包括环境资源价值理、环境会计计量理论、可持续发展理论、环 境管理理论。 1 2 哈尔滨t 稃大学硕士学付论文 第3 章构建企业环境会计核算体系的可行性分析 在我国虽然目前尚未建立环境会计核算体系，但是企业环境会计核算体 系的建立，无论是从其外部环境还是从内部条件来说，都具有一定的可行性。 3 1 构建企业环境会计核算体系的外部环境可行性分析 1 环境保护这一基本国策为环境会计的产生和发展奠定了政策基础。 我国政府十分重视环境保护工作，在法制建设、政府管制、经济调控和 宣传教育等方面都做出相应的制度安排，明确制定了国家在环境保护方面的 方针政策。1 9 8 3 年，在我国召开的第二次全国环境保护会议上，环境保护就 被列为我国的一项基本国策。经过二十多年的发展，我国政府先后制定和实 施了环境保护法律7 部，相关法规2 0 余部，如：中华人民共和国环境保护 法、资源管理法、森林法、防止污染法、矿产资源法、清洁生产 促进法等，签署和加入3 1 8 项国际环境条约，还有多项地方性环境法规。 这些法律和法规的制定与实施，完善了我国环境法制体系，明确了环境保护 的社会地位；有效地防范和制止了环境污染。在发布、实施环境法规的同时， 实施政府行政管制，坚决取缔污染项目或限期达标；利用多种经济手段，如 由环保部门执行的排污收费制度，由税务部门执行的企业利用“三废”进行生 产减免征收企业所得税政策；通过宣传教育，提高环保意识等等。这些，都 促使环境会计赖以产生和发展的土壤的形成。 2 保护环境，实施可持续发展战略，为环境会计提供了发展条件。 1 9 9 2 年我国参加了联合国在巴西里约热内卢召开的环境与发展大会，承 诺将履行大会所通过的各项文件。会后不久，我国政府率先提出了中国环 境与发展十大对策、中国环境保护战略，1 9 9 4 年9 月，我国政府发表了 中国2 1 世纪议程一中国2 1 世纪人口、环境与发展白皮书，这一系列文件 的颁布，使环境保护与可持续发展成为我国经济发展的中心议题。尤其中 国2 1 世纪议程将可持续发展的基本任务与可持续发展的能力建设结合起 来，提出了中国经济、社会、环境相互协调发展的战略目标和行动方案，为 我国的经济建设指明了方向。要贯彻执行可持续发展方针，必须对本国、本 哈尔滨工程大学硕士学位论文 地区、本组织内部的经济发展目标和条件、环境状况和经济发展可能产生环 境影响，以及防止破坏和污染环境的可能性具有充分、可靠的把握，以便依 据历史记录和相关技术进行确认、计量与控制。保护环境，实施可持续发展 为环境会计提供了发展条件。反过来构建并实践环境会计也是对可持续发展 战略的贯彻实施。 3 世界各国环境会计的发展为我国提供了可借鉴的经验 最近几年，环境会计一直是西方会计界积极探讨的一个热点问题，许多 国家的会计组织和机构对此作了积极努力的研究。其中联合国国际会计和报 告标准政府间专家工作组，为了推进环境信息在世界范围内的标准化，该工 作组于1 9 9 7 年1 2 月发表了企业层次的环境财务会计和报告，作为环境会 计和报告的实务指南。并于1 9 9 8 年讨论通过了环境会计和报告的立场公 告，该公告的发布，对世界各国推动环境会计和报告的实施起到了积极作用， 为环境会计及其信息披露的进一步研究和发展奠定了基础。目前北美的环境 会计研究主要集中在两方面：一是在财务会计领域的环境成本、环境负债的会 计处理和披露问题已经纳入环境会计领域；- - 是环境管理会计有了长足的发 展。加拿大特许会计师协会、美国环境保护署等机构先后发布了一些调研报 告和参考意见书，对环境会计的概念及报告进行规范。日本及欧洲诸国在环 境会计的理论与实务方面也进行了大量研究和实践，许多公司都加入到自愿 披露环境信息的行列中来。虽然目前我国环境会计还不成熟，但是我们可以 借鉴国外环境会计的理论成果，参照国外环境会计应用试点的经验，密切关 注环境会计国际化的发展和动向，结合我国经济现实，注重解决我国的实际 问题，构建适应我国实际的环境会计体系。实现我国的环境保护和可持续发 展。 4 我国环境会计与世界接轨是我国会计建设的内在需要 改革开放以来，我国一直采取积极的姿态促进中国会计的国际化。1 9 9 2 年企业会计准则一基本准则的发布，是中国会计标准国际化的一个里程 碑。多年来，我国积极加入了各类国际会计与审计组织，如联合国国际会计 和报告标准政府间专家工作组、国际会计师联合会、国际会计准则委员会等， 加强了与国际同行的交流与合作。目前我国已加入世界贸易组织，中国企业 与世界各国企业的联系越来越密切。会计核算需要与世界接轨，中国的企业 1 4 哈尔滨下程大学硕士学位论文 应当开展环境会计的实践，并积极吸收国外环境会计的先进方法，建立具有 中国特色的环境会计理论与方法体系。 综上所述，外部环境的存在与丰富，为我国环境会计的发展提供了土壤 与阳光条件。 3 2 构建企业环境会计核算体系的内部条件可行性分析 1 环境会计已经具备比较完善的理论基础。 从环境会计涉及的领域和涵盖的内容看，环境会计是由环境科学和会计 学科交叉渗透所形成的一门应用性学科，主要是运用环境学和会计学的理论 与方法，辅之以其它学科的理论和方法，达到协调经济发展和环境保护的目 的。环境会计的研究领域触及经济、自然环境以及社会的各个方面，其不仅 与环境学、经济学、会计学有直接关系，而且与哲学、管理学、生物学、经 济数学等多学科有着多方面的交叉渗透，使其赖以产生的理论和方法体系呈 现多元化。正是在这些多元化的理论与方法的支撑和指导下，环境会计的理 论和方法体系的构建才是可行的，这些理论主要包括前文所谈到的环境资源 价值理、环境会计计量理论、可持续发展理论、环境管理理论等。 2 环境会计的操作实务正在逐步形成。 在我国现实会计实务中，还没有系统的环境会计和信息披露的制度或规 范，环境会计的理论和实务操作都还不够成熟和完善，建立环境会计有许多 障碍，但我们应当看到，我国部分专家和学者对环境会计的理论和实务的研 究已具有相当的水平。他们的研究为国内开展环境会计提供了丰富的资料。 2 0 0 1 年9 月中国会计学会成立了“环境会计专业委员会”，并出版了专辑环 境会计专题，对我国环境会计的发展提供了新的动力。2 0 0 3 年中国环境科 学学会以“绿色会计”为名对环境会计问题进行讨论，取得了一定的成果。 i s 0 1 4 0 0 0 国际标准引入我国以后，一些外资公司和我国有些企业开始尝试进 行环境会计的实践，促进了环境会计规范性文件的颁布。促进环境会计的发 展。 3 3 本章小结 在我国，无论是从企业的外部环境还是从内部条件来说，构建企业环境 哈尔滨t 稃大学硕十学位论文 会计核算体系都具有一定的可行性。环境保护这一基本国策为环境会计的产 生和发展奠定了政策基础，保护环境，实施可持续发展战略，为环境会计提 供了发展条件；世界各国环境会计的发展为我国提供了可借鉴的经验。这些 形成了我国企业环境会计核算体系构建的土壤与阳光条件。在我国，环境会 计已经具备比较完善的理论基础，操作实务也正在逐步形成。我国已具备了 构建企业环境会计核算体系的内部条件。 哈尔滨t 程大学硕士学位论文 第4 章我国企业环境会计核算体系的基本架构 4 1 企业环境会计的概念框架 4 1 1 企业环境会计的形成过程 从环境会计的产生和发展历程可以看出，环境会计的产生有其特定的现 实社会和环境背景。由于人类及其他生物的活动，也包括自然界本身的活动， 对自然生态或环境造成的不利影响超出了自然生态环境的承载能力和自我净 化能力，导致人类的生存与发展环境受到损坏，也使人类及各种组织认识到 这种环境损坏的危险性和可怕后果，最终会形成企业的经济损失和国家、社 会整体利益的损害。而企业会计仅仅确认、计量和报告企业传统账簿体系下 核算的“纯财务”事项，没有涉及企业生产经营活动对社会与环境的正面、负 面影响和相关的外部经济问题，特别是企业活动对生态环境系统的影响。有 很多学者在阐述环境会计的产生原因时，谈到很多理论性、政治性的理由。笔 者不想反对这些说法，但强调的是，任何进入会计视野并最终纳入会计核算 与控制范围的要素，首先必须是构成会计事项的要件，成为能够为会计核算 所接受和处理的具体财务活动，并最终会对会计主体产生经济后果的那些要 素。从这一点来看，企业的环境会计核算行为实际上早就存在。以我国为例， 在我国政府管理机构向企业收费项目中，很早就有“城市建设维护费”项目， 该项收费形成的资金，主要用于城市基础设施的建设、改造和城市功能的整 体维护，也包括城市环境卫生的保持和进步，当环境问题日趋严重，并对人 类的生存、发展构成现实和潜在威胁时，人们就会通过社会管理机构提出约 束社会成员对环境和资源的开发、使用及废弃物排放的要求，于是环境立法、 环境管理、公众环境活动等行为自然而然地就会发生。环境立法要求企业在 建设项目过程中要保证相应的环境保护项目同时设计，同时施工，同时投入 使用；环保设旆的构建也同时成为企业建设项目的组成部分，需要购进建设 材料和人工，形成固定资产；投入使用后，还有日常运营费用的发生、处理 废弃物的收益等，这些都无一例外地构成会计主体的会计核算事项，必须予 以核算。还有排污费的缴纳、环境污染的罚款和恢复费用等，也都会形成企 1 7 哈尔滨t 程大学硕十学位论文 业现实的财务活动事项，企业会计不能视而不见。随着社会对环境保护意识 的提高和社会管理机构的法定约束愈加严格，企业的环境事项就会日益增多， 这其中大多需要涉及财务活动，从而将更多的环境会计事项纳入企业会计核 算体系当中。 4 1 2 环境经济核算与环境会计 当环境问题影响了社会经济生活和人们的生存状况时，人们开始注意、 关心环境影响问题，并试图用一定的确认、计量手段，去评估、核算环境行 为的影响过程和结果，于是逐步出现了有关环境事项的确认、计量等核算理 论与方法。人们确认、计量环境经济影响的方式和方法很多，可以使用生产 核算、统计核算等核算方式，但如果把环境会计核算加入其中，形成较为完 整的环境经济核算体系，可以更加科学、合理的反映组织活动过程的实际状 况。所以，在研究环境会计问题时，需要把环境会计核算与控制确立在经济 核算的范围内，作为环境经济核算的方式进行探索。只有这样才能合理地进 行环境会计的科学定位，把握其相关理论，正确建立环境会计发展的相