（行政管理专业论文）我国增值税运行中的问题和转型研究.pdf

国防科学技术大学研究生院学位论文 摘要 增值税作为一个国际性的税种，以 应税商品和劳务的 增值额为课征对象，具有 解决重复征税、实现税负公平、促进税收中性的优点，目 前，世界上大多数国家和 地区都采用了增值税。 在我国， 增值税也已经成为主要税种， 起着举足轻重的作用。 但是，我国目前采取的生产型增值税已经不能适应经济发展的需要，增值税转型问 题己成为财税理论研究的重大课题。 本研究在研究我国增值税产生的历史的基础上，提出了应当借鉴国外有关的增 值税理论的基本思想，将增值税优化原理作为指导我国增值税改革的理论基础，即 以效率为核心搞好我国的增值税改革，结合我国经济发展的历史和当前有效需求严 重不足的实际，研究了我国的生产型增值税问题产生的原因，进而提出了我国生产 型增值税优化的 “ 四大原则”及其具体方案:对固定资产增量进行增值税抵扣，不 会对财政收入产生太大的影响，而对固定资产存量进行抵扣，将带来较大的财政压 力，在税率不变的条件下，税收总额不会带来较大的波动，税率提高到 1 9 . 5 % 即可 与现有税制下的税收总额相同，税率提高将带来诸多弊端，因此税率不宜变动。 本研究分为四章，第一章是绪论，集中阐述了问题提出的原因和研究的重大意 义、国内外研究现状、本研究的主要研究方法和文章的框架。第二章主要是阐述增 值税的产生及其适应性分析。第三章主要对我国生产型增值税的形成原因和主要负 面影响进行了研究。第四章主要是阐述我国现行增值税转型的原则和方案。 关键词: 生产型增值税消费型增值税税制优化税种转型 国防科学技术大学研究生院学位论文 a b s t r a c t t h e v a l u e a d d e d t a x i s a i n t e r n a t i o n a l t a x , w i t h o u g h t . t o d u t y g o o d s a n d s e r v i c e s a m o u n t s a p p r e c i a t i o n b e c o l l e c t e d t h e t a r g e t i n t h e i n t e r e s t o f t h e c o u r s e . b e i n g h a v e t o r e s o l v e r e p e a t e d l y l e v i e s t a x e s , t h e r e a l i z a t i o n t a x b u r d e n i s i m p a r t i a l 、a c c e l e r a t e t h e t a x r e v e n u e n e u t r a l i t y s t r o n g p o i n t , a t t h e m o m e n t , m o s t o f c o u n t r y a d o p t e d t h e v a l u e a d d e d t a x i n t h e w o r l d . i n o u r c o u n t r y , t h e v a l u e a d d e d t a x a l s o b e c o m e s t h e m a i n c a t e g o r y t a x . y e t , t h e m a n u f a c t u r e m o d e l v a l u e a d d e d t a x t h a t o u r c o u n t r y t a k e n c a n n o t a d a p t t o t h e n e c e s s a r i e s t h a t t h e e c o n o m y w a s d e v e l o p e d , t h e v a l u e a d d e d t a x m o d e l w h i c h i s r e f o r m i n g p r o b l e m h a s b e c o m e o n e o f t h e g r e a t t a s k o f f i n a n c e a n d t a x a t i o n t h e o r y r e s e a r c h . m y r e s e a r c h i s b a s e d o n t h e h i s t o r y t h a t o u r c o u n t r y v a l u e a d d e d t a x t h e c o m e i n t o b e i n g b a s e , p r o p o s e t o d r a w l e s s o n s f r o m t h e f u n d a m e n t a l i d e a o f r e l e v a n t v a l u e a d d e d t a x t h e o r y o f e x t e r n a l , o p t i m i z i n g t h e v a l u e a d d e d t a x r u l e f r o m w o r t h w h i l e t h e o r y b a s e t o g u i d e o u r r e f o r m , i n i m m e d i a t e f u t u r e t a k e s t h e e f f e c t i v e n e s s a s t h e c o r e , i s r e f o r m e d , u n i t e t h e s e r i o u s l y c o u n t r y e c o n o m y d e v e l o p m e n t h i s t o r y t h e v a l u e a d d e d t a x d i n g w e l l o u r c o u n t r y s c a r c e p r a c t i c e o f v a l i d d e m a n d o f o u r a n d f a c i n g a d d e d t a x o n e , r e s e a r c h t h e r e a s o n t h a t o u r c o u n t r y m a n u f a c t u r e m o d e l v a l u e p r o b l e m w a s c o m e i n t o b e i n g , a r i d t h e n p r o p o s e o u r c o u n t r y m a n u f a c t u r e m o d e l v a l u e a d d e d t a x w h a t o p t i m i z e s f o u r g r e a t r u l e s”a n d s u c h c o n c r e t e s c h e m e : t o f i x a d m i t t e d l y t h e c a p i t a l a n d p r o p e r t y i n c r e m e n t i s u n d e r w a y t h a t t h e v a l u e a d d e d t a x s u s t a i n s t h e b u t t o n , b e u n l i k e l y n o t c o m e i n t o b e i n g t o r e v e n u e t h e v e r y m u c h g r e a t e f f e c t , b u t s u s t a i n b u t t o n t o f i t t i n g c a p i t a l a n d p r o p e r t y k e e p i n g a m o u n t a d m i t t e d l y ， u n c h a n g e a b l e p u b l i c o f t h e f i n a n c e p r e s s u r e s h a l l b e b r o u g h t ，b e l o w r a t e o f t a x a t i o n t r o u b l e b e i n g l i v i n g , t h e t h e t a x r e v e n u e g r o s s a m o u n t b e u n l i k e l y n o t b r o u g h t t h e m o r e w a v e p r o p a g a t i o n , t h e r a t e o f t a x a t i o n t r o u b l e l i f t u p 1 9 . 5 % i n i m m e d i a t e f u t u r e m a y b e a g a i n s t 国防科学技术大学研究生院学位论文 t h e n o w a v a i l a b l e t a x s y s t e m t h e t a x r e v e n u e g r o s s a m o u n t i s t h e s a m e , t h e r e i s n o t v e r y m u c h g r e a t i n d i s p e n s a b i l i t y h e n c e r a t e o f t a x a t i o n t r o u b l e a d d s . m y r e s e a r c h e s i s m a d e u p o f f o u r s e c t i o n s ，f i r s t s e c t i o n i s t h e i n t r o d u c t i o n , t h e g r e a t s e n s e o f p r o b l e m w h i c h l e a d t o m y p r o p o s e s r e a s o n a n d r e s e a r c h e l a b o r a t e d i n t h e l u m p i n g , r e s e a r c h p r e s e n t s i t u a t i o n i n o u r c o n t r a r y a n d a b r o a d , t h i s r e s e a r c h m a i n r e s e a r c h m e a n s a n d a r t i c l e f r a m e . s e c o n d s e c t i o n c h i e f l y i s e l a b o r a t i n g t h a t t h e v a l u e a d d e d t a x c o m e s i n t o b e i n g s t u d y . t h e r e s e a r c h h a s b e e n u n d e r w a y t o m a i n c o r r e c t m a n u f a c t u r e m o d e l v a l u e a d d e d t a x o p e r a t i o n o f t h i r d s e c t i o n 0ur main c o u n t r y p r o b l e m a n d t h e reason. t h e 4 t h s e c t i o n c h i e f l y b e r u l e a n d t h e s c h e m e t o e l a b o r a t e t h a t c u r r e n t l y i n e f f e c t v a l u e a d d e d t a x w h i c h t o b e r e f o r m e d k e y w o r d s : a d d e d t a x t h e m a n u f a c t u r e m o d e l v a l u e a d d e d t a x ; c o n s u m p t i o n m o d e l v a l u e ;t a x s y s t e m o p t i m i z e s ; t a x c a t e g o r y m o d e l s r e f o r m 独创性声明 本人声明 所呈交的学 位论文 是我 本人在导师 指导下进行的 研究 工作及取得 的 研究成果。 尽我所知， 除了 文中 特别加以 标注和致谢的 地方外， 论文中 不包含 其他人已 经发表和撰写过的 研究 成 果， 也不包含为获得国防科学技术大学或其它 教育 机构的学 位或证书而 使 用过的 材 料。 与我一同 工作的同志对 本研究 所做的 任 何贡献均已 在论文中 作了 明确的说明并表示谢意。 学位论文题目 : 我国 增值税运行中的问 题和转型 研究 学 位 论 文 作 者 签 名 :t袖 日 期: b o o 3年 f t 月止 日 学位论文版权使用授权书 本人完 全了 解国防 科学 技术大学 有关 保留、 使用学 位论文的 规定。 本人授权 国防 科学技术大学可以 保留 并向国 家有关部门 或机构送交论文的复印 件和电 子 文档， 允许论文 被查阅 和 借阅; 可以 将学 位论文的 全部或部分内 容编入有关数据 库进行检索， 可以 采用影印、 缩印 或扫描等复制手段保存、 汇编学 位论文。 ( 保密学位论文在解密 后适用本授权书. ) 学 位 论 文 题目 : 一 创i 颧 经遴五 史 红 醚吐吐型夔鱼 一一 一一 学位论文作者签名: 作者指导教师签名: 肠梅 十 - i - - 日 期: 钾寸 年 1 i 月 日 日 期 :-a m年“月 + s q 国防科学技术大学研究生院学位论文 图表目录 图4 - 1 帕累托最优状态. . . . 一 ， . ， 一， - . . 一 _ 二 ， . ， ， . “ - 图4 - 2 2 0 0 1 年底增值税抵扣行业固定资产存量分布， ， . . . . . . . . . . ， . . 图4 - 3 2 0 0 1 年部分行业固定资产增量_ _ ， . ， . ， . ， . ， . . . . 一 二价 . . . -. . . 图4 - 4增值税年递增图， ， ， . 一 .， ， . _ ， ， ， ， .“ “ . ，- - . . 一 . 2 7 3 0 3 3 3 6 表4 一 1 表 4 - 2 表 4 - 3 表 4 - 4 表 4 - 5 表 4 - 6 2 0 0 1 年底增值税抵扣行业in 定资 产存量分布. ， . . . . . . - . . . . . . . . . . . . 2 0 0 1 年底与增值税有关行业固定资产增量 . . . . . ， . . 增值税年递增表 . . . . . . . _ - . . . ， . _ . . . . . . . . . . _ . . 增值税转型影响税收测算表 ( 2 0 0 1 年)二 _ . . . . . . . . . . . . . . . 一， 二 “ . . ， . 2 0 0 1 年底增值 税抵 扣行业新增固 定资 产及增 值税收入分布 .，. 税率变化影响税收测算表( 2 0 0 1 年). ， . . . . . . _ _ _ _ _ _ . _ _ _ 3 0 3 3 3 6 3 8 3 9 3 9 国防科学技术大学研究生院学位论文 第一章绪论 增值税作为一个重要的税种，对现代经济有着越来越重要的影响。 我国正在实 现从传统的计划经济体制向现代市场经济体制的过渡， 研究增值税的运行规律具有 重大意义。为搞好我国现行增值税转型问题的研究，必须从国内外研究现状出发， 探讨增值税转型的意义，研究需要解决的问题。 1 . 问题的提出及本研究的意义 作为一个管理学的研究课题， 本研究侧重于从宏观政策的层面，分析政策出台 的原因，探讨政策运行过程中出现的问题，并提出解决问题的方案。 在本研究的开 篇部分，笔者将遵循一般研究的基本方法和步骤，阐述问题提出的原因和本研究的 意义。 1 . 1 . 1 问题的提出 税，是一个涉及国计民生，关系国家发展、人民幸福的重大问题。选择怎样的 税制，实行哪种税种， 取决于政府的政策取向。而不同的时期，不同的条件下， 政 策取向都会产生相应的变化， 促使税收制度进行相应的改革。 作为一个税务工作者， 笔者在实际管理工作中经常接触到一个令人困惑的问题，即我国该实行何种类型的 增值税。从理论上来说，增值税是一个比较优良的税种，既能体现税收中性，防止 税收对资源配置造成扭曲效应，又能够较好地涵养税源，促进经济和税收之间实现 良 性循环，尤其是消费型增值税就更加具有这一优点;在实践上， 世界上绝大多数 国家和地区都已经采取消费型增值税， 而采用生产型增值税的国家和地区已经寥寥 无几。尽管理论和实践给出了如此一致的结论，但我国的实际情况却并非如此。我 国目前采用的是生产型增值税，消费型增值税还没有成为我国的实践，随着国民经 济的快速发展，生产型增值税的弊端日 益成为经济增长的阻碍因素，国内外专家也 从理论和实践上对增值税转型问题进行了探讨， 转型对国家经济要素的影响日 益成 为政府和理论界关注的重点，也是税收理论和实践工作中带有挑战性的问题。 第 1 页 国防科学技术大学研究生院学位论文 1 . 1 . 2 本研究的重要意义 本研究是基于税收管理工作的实践提出的政策性研究， 这一研究探讨增值税转 型对国民经济的影响，旨在得到符合我国国情的科学结论， 对国家经济发展具有较 大的意义。 1 、有利于促进我国国民经济第二步战略目 标的实现。发展是硬道理，我国目 前正处于经济发展的关键阶段，因此，经济发展是制定各项经济政策和措施的首要 目 标。 税收政策是经济发展的主要杠杆， 科学的税收制度有利于促进经济的有效发 展，尤其是我国目 前的需求扩张主要是依靠投资带动，因此，如何科学选择增值税 税种，对我国投资需求的有效控制和经济稳定增长至关重要。 2 、有利于促进我国税制的现代化。税种是税收制度的基本组成部分，科学的 选择税种有利于带动税收征收管理等制度的现代化， 从而促进整个税收制度的现代 化。我国的生产型增值税具有明显的原始特征，既不利于提高征收管理效率，也不 利于保证税收的长期稳定增长，亚待实现转型。 3 、有利于促进我国科技产业的发展。高新技术产业是现代经济的发动机，但 发展高新技术产业的风险也相对比较集中。高新技术产业由于资本有机构成比较 高、风险比较大，这就要求投资具有高回报。增值税是决定科技投资成本的关键因 素，合理确定增值税税种，对我国 “ 科教兴国战略”的实施具有重大意义。 4 、有利于深化我国税收理论研究。税收理论是经济研究中前沿问题比较多的 领域， 增值税问题在其中具有显著的地位， 增值税问题的有效突破，必然带来税收 相关理论和政策的突破，因此，增值税转型研究的理论意义不可低估。 1 . 2 国内外研究现状分析 对国内外增值税学术的研究现状进行比较分析是本研究开展的另一个基本着 力点。本文把对国内外相关研究的分析作为开展研究的一个基础，力争使本研究达 到一个新的高度。 1 . 2 . 1 国内 研究现状 1 9 7 9年我国开始在部分城市进行增值税试点，1 9 9 4年税制改革正式采用生产 型增值税。增值税自 在我国试行开始，财税理论界就没有停止过对它的研究。 近年 第 z 页 国防科学技术大学研究生院学位论文 来，增值税问题己经成为我国税收理论研究的一个热门的课题， 财政部税政司司长 解学智在 流转税的改革与政策选择的序言中说: 在 “ 1 9 9 4 年进行税制改革研究 时，我们曾研究过是否实行消费型增值税， 但限于当时国内经济状况和控制投资规 模的 需要，同 时 考 虑到财政收 入和 企业 税负 等因 素， 没 有采纳” 。 2 ， 中央财经大学财政与公共管理学院副院长、 税收经济研究所副所长刘桓教授 在接受中国 新闻周刊 采访时说:“ 中国目 前的税收是以间接税为主的税收结构， 所以税改的重点将是增值税、营业税、消费税、关税等税种。” 厦门大学纪益成 教授在 增值税研究一书中也提到: “ 我国现行增值税的征税范围和抵扣范围不 够宽，存在不少具体问题，应扩大征税范围和抵扣范围，实行全面型兼收入型增值 税” 。 国家税务总局地方税司司长尤克介在 增值税的转型问题一文中提到: “ 实 现增值税由 生产型向消费型的转变， 不仅更加必要， 而且十分迫切” 。 2 2 1 国家税务总局科研所“ 税源分析与税收预测” 课题组在对我国2 0 0 2 年税源的 产业、行业税负结构进行详尽的分析后，也得出了“ 我国必须实现生产型增值税向 消费型增值税转型”的结论。 中国税务学会专门开辟了“ 增值税转型问题”的论坛，并在广东、广西进行 了实地考察，测算转型对当地产业结构和地方收入的影响。 一些税务政策研究专家还针对转型设计了各种不同的方案，从数理上进行了 模型设计和分析，如李智祥、刘厂仲、张宝婷的 增值税转型方案的设计与测算 ， i o 1 陆炜、 杨震的 中国 增值税转型可行性实证分析 j ， 等等，同时， 也有部分专 家对增值税转型提出了不同的意见，杨斌在 现行增值税的制度障碍、管理无效性 和中国式增值税的制度设计一文中提出“ 增值税类型由生产型转变为消费型，会 出 现税收收入不均衡问 题增值税由 生产型转变为消费型不可行” ， ” ， 陈晓、 方保 荣的 对增值税转型的几点逆向思考指出 “ 转型可能不仅不会起到预期的积极 作用，反而会导致对生产能力己经过剩的行业和企业过度投资，不利于我国产业结 构调整” 。 2 ， 全国工商联在政协会议上拿出了“ 关于改革我国现行税制的建议案” ， 其中就 有 “ 尽快实现增值税由生产型向消费型转变”的建议。现任财政部部长金人庆在 接受访问时指出， 财政部要研究逐步将生产型增值税调整为消费型增值税， 鼓励企 业投资和技术改造，增加经济长期稳定增长的内在动力。国务院发展研究中心专家 第3 页 国防科学技术大学研究生院学位论文 则认为，“ 我国现在实行消费型增值税的条件己 成熟，应加快推进生产型增值税向 消费型增值税的转型” 。今年 1 0月2 2日中央公布的 关于完善社会主义市场经济 体制若干问题的决定中也提出，将分步实施税收制度改革，增值税由生产型改为 消费型，把设备投资纳入增值税抵扣范围。国家政策的走向更加促进了税收理论的 百花齐放。 但是，目前我国增值税的研究，规范分析的比重比较大，实证分析的比例相对 较小， 具体的可供实施的方案更是微乎其微，不利于我国税收管理水平的提高和实 践中的运用。 工 . 2 . 2 国外研究现状分析 增值税的产生，并非理论上的偶然，而是税收理论不断发展和实践，并尽量配 合各国社会经济发展、财政需要而产生的。 增值税的最初设想是源于本世纪初。 在 第一次世界大战结束时，美国耶鲁大学的教授托马斯 s， 亚当斯 ( t s a d a m s ) 提出以 类似增值税来取代公司税， 德国的卡尔 弗冯 西门斯 ( c f - v o n s i e m e n s ) 也提议实行一 种 “ 巧妙的营业税”来替代多阶段课征的营业税。由于种种原因，这 些理论都未能付诸实施。 二战后，欧洲的经济开始恢复， 在客观上要求建立与其经济发展相适应，能消 除重复课税和有利于商品出口和经济复苏的新税制。基于上述原因， 法国财政部官 员莫里斯 劳来于 1 3 5 4年提出在法国实行增值税，经过了 不断地实践和完善， 增 值税首先在法国取得了成功，并逐步在欧洲其他国家和世界范围内推广， 至今己有 l 巧个国家实行了增值税。随着增值税的实行，相应的理论研究和政策研究也更广 泛和完善。 美国哈佛大学的经济学家保罗 m 次伯哥在其所著的 公共财政学 提到: “ 增 值税作全部或部分分公司所得税的一种替代物已被提出来了。法国倡导了 这种税 收，而 且整个欧洲共同体正在采用它作为主要的企业税。”【 美国税务专家艾伦 a 泰特在他所编的 增值税:管理与政策问题一 书中 指出: “ 我们不应当从增值税本身来考虑增值税，而应把它看成是整个税制的一部 分。 我们知道增值税在人们的心目中是一个中性的、有效率的、有潜力的、以筹集 收入为日的的税种，纠正所得和财富的不公平分配并不是它的设计目的。 ”“ 增值 税的兴起堪称税收史上一绝。没有别的任何税种能象增值税那样，在短短 3 0年左 第 4 页 国防科学技术大学研究生院学位论文 右的时间里，从实践到理论横扫世界， 使许多原先对其抱怀疑的学者们回心转意， 令不少本来将其拒之门外的国家改弦更张. ， ，可以把增值税比喻为世界的马哈 利特，多少入被其吸引倾倒，. 到终了谁也挡不住她的诱惑。” ti ) 世界统一市场要求形式统一的流转税体系， 消费型增值税以终点征税原则适应 了国际性的要求。国际税务专家、 鹿特丹大学教授西布雷 克诺森认为， 增值税实 施中具有决定性意义的优化选择， 即规范化目 标是: 消费型、 多环节、目的性原则， 这就是通常所说的e e c 模式， 并构成了 增值税发展的目 标模式， 各国在实施增值税 过程中也都以此为基数予以执行。 但是，西方国家在增值税中的研究，目 前正出现一股学究化的风气，即大量运 用高等数学、 各种模型进行税收理论分析， 得出的结论对实践的指导作用越来越弱， 研究成果的可操作性也因此不断下降。 l . 3 本研究的基本框架及创新点 1 . 3 . 1 本研究的主要研究方法 增值税转型问题涉及的领域众多、 涉及的税收知识比较广泛。 在研究的过程中， 本研究注意采用了如下方法: 1 、管理学、经济学与税收实践相结合的方法。在研究过程中，笔者从宏观政 策的层面出发，透过经济学理论的运用，尽可能从比较开阔的视野中对增值税转型 问题进行探讨，以避免出现我国增值税税收研究中经常出现的就事论事、说理不透 等问题;在此基础上， 笔者再运用税收实践对相关问题进行微观探讨， 使问 题的分 析能够深入本质而不是浮于 表面，以增强研究成果的说服力。 2 、比较分析的方法。在研究过程中，本研究注意不单纯的提出问题和解决问 题，而是对涉及到的各个层面进行综合比较，从中找到适合本研究的结论。例如， 在分析增值税的税种演变时， 对生产型增值税、 收入型增值税和消费型增值税进行 了优劣比较，说明了增值税的演变规律，提出了增值税转型的方向。 3 、注重理论研究与政策研究相结合的方法。理论研究是本研究的基础，而政 策研究则是本研究的落脚点。我国的增值税改革是实践的迫切需要， 理论与实践之 间的桥梁主要是通过政策来实现的，因此，笔者对政策研究施以了比 较重的笔墨， 总共运用了将近三分之一的篇幅来研究增值税转型的政策问题，以增强本研究的理 论与 政策相协调的特点，避免出现纯理论研究问题。 第 5 砚 国防科学技术大学研究生院学位论文 3 ， 2 论文的基本框架 本研究在整体设计、综合配套的基础上，对文章的结构进行了布局，基本原则 是要保证说理透彻、前后连贯、相互呼应，基本结构主要由以下四部分构成: 第一章是导论，主要是阐述问题的提出及本研究的意义，分析国内外相关研究 的现状，对本研究的基本框架及创新点也进行了必要的阐述。 第二章主要分析了增值税的产生及类型比 较。 本章主要通过增值税的产生以及 生产型增值税、 收入型增值税和消费型增值税三大税种的优劣分析， 得出了增值税 优化改革的方向必定是消费型增值税。 第三章主要分析了我国实 行生产型增值税的原因和运行中的主要问题。 通过对 我国采用生产型增值税的宏观调控政策原因、 财税政策原因和其它原因的分析， 为 解决问题打下了基础: 通过对我国生产型增值税抑制投资需求、妨碍科技进步和不 利于税收征管等负面影响的分析，以增强对我国生产型增值税转型的迫切性的认 识， 第四章主要是提出改革我国现行增值税转型的原则和基本方案。 要搞好我国生 产型增值税的转型，首先就要明确税收中性、目 标明确、综合配套、稳步推进等四 项原则;在具体方案提出前， 提出了我国增值税优化的理论， 通过最优税收理论进 一步阐述了我国实行增值税由生产型转为消费型的必要性:其后从固定资产存量、 固定资产增量以及税基转换因素等对财政收入的影响进行了定量和定性相结合的 测算分析。 1 . 3 . 3 论文的主要创新点 论文研究了我国增值税转型的相关问题，并在以下几个方面具有创新: ( 1 ) 提出了 我国的增值税优化原理，即以效率为核心搞好我国的增值税转型 工作; ( 2 )结合我国经济发展的历史和当前有效需求严重不足的实际，探讨了生产 型增值税政策出台的原因和运行过程中产生的问题。 ( 3 )提出了我国生产型增值税优化的“ 四大原则， 。 c 4 )探讨并提出了我国增值税转型的具体方案，并分析了不同方案可能给财 政带来的影响，得出了 有关转型问题的一些政策性结论。 国防科学技术大学研究生院学位论文 第二章 增值税的产生及类型比 较 研究增值税的产生、 特征及其演变规律，进而对不同增值税类型的优缺点进行 比较， 是研究我国增值税转型问 题的基本前提。 通过历史分析和主要增值税类型的 比较， 有利于客观地认识我国增值税优化的基本方向。本章将着重对这些问题进行 探讨，为进一步的实证分析打好基础。 夸 2 . 1 增值税的产生与演变 2 . 1 . 1 增值税的产生及其主要特征 增值税是对从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和 个人取得的 增值额为课税对象征收的一种税。 【 ， 这一税种最早是1 9 5 4 年由 法国 财政 部官员莫里斯 劳来提出的。增值税之所以出现，其主要背景就在于增值税具有避 免传统的阶梯式流转税重复征税的弊端的显著特点， 这是当时经济和税收理论与实 践共同需要的结果。 在实践方面，自 从资本主义产业革命和资产阶级在政治上取得 胜利以来，资本主义经济的发展取得巨大成效，市场经济相对于自然经济的巨大优 越性得到比 较充分体现，工 7 7 6 年亚当 斯密发表的 国富论 代表了资产阶级的基 本利益，即要求充分发挥市场机制的作用，最大限度地实现以自由竞争为特点的古 典市场机制， 【 川这在税收上就必然体现为税收中性能否实现问 题， 而当时的实际 税 收制度中的一个重大问题，就是税收难以实现税收中性问题， 税收的转嫁和归宿这 一复杂的问题， 导致重复征税问题非常普遍也非常严重，并成为了影响经济发展的 最主要的问题之一， 改革传统的按流转额全值课税的重复征税问题己经是经济管理 中的重大课题，并引起了广泛的重视;在理论方面，1 9 世纪中期以后，以a 马歇 尔为代表的资产阶级古典经济学家，已经从经济学理论上比较充分而且深入地论述 了市场经济的优越性，说明市场经济具有内 在的和谐特征，因此，只要各种经济制 度不对经济产生扭曲作用， 经济本身就能够保持良 好的发展势头， 就税收本身来说， 税收中 性的实现可以保障经济的和谐运行， 这是税收制度安排中必须遵循的一项基 本的原则，也就是目 前我们所公认的经济决定税收的原则;就技术而言，以a 马 歇尔的弟子、著名经济学家庇古为代表的剑桥学派创立了著名的福利经济学，用数 第7 页 国防科学技术大学研究生院学位论文 学方法对效率及其损失进行了度量， 使传统的重复征税问 题及其对经济的扭曲效果 得以量化。 这些经济和税收理论的突破， 在理论上说明了传统流转税制的巨大缺陷， 说明了税制改革的必要性和迫切性，新的税种的出现因此势在必行。 相对传统的具有重复征收特点的流转税而言，增值税具有明显的优越性: ( 1 )有效避免了重复征税问题增值税只就商品销售中的增值部分征税，对 任何交纳增值税的人来说， 只就本纳税人在生产经营中新创造的价值征税， 上道生 产环节的经营者已经缴纳税收的价值转移部分不再征税， 这就比较好地体现了税收 的中性问题。 ( 2 )具有征税的广泛性和连续性。增值税的构想虽然是产生于生产环节，但 是， 只要具有增值因素的环节都可以成为增值税的征收范围，即增值税的征收已 经 延伸到了生产流通各领域， 具有税收的广泛性; 而且一件商品从原材料到消费品的 各个环节，山于都是价值的增值环节，因此也是增值税的征收环节，因此，增值税 的税收筹划功能也比较强。 增值税的广泛性和连续性特点，使之能够比较好的体现 税收的普遍征收原则。 ( 3 ) 具有同一商品税负的一致性。由于增值税是各个环节分别按增值额和相 同的税率征收的，因此，税负转嫁问题可以有效解决，税收的公平负担问题可以较 好地实现，税收负担比较明确， 这大大消除了税收负担转嫁带来的实际税率扭曲问 题。 基于增值税的以上优点和税收与经济理论、实践发展的需要， 在上个世纪五十 年代，作为市场经济发达国 家之一的法国率先提出了 增值税，在短短的几十年中， 该税种己经被1 0 0 多个国家所采用，并在大多数国家的税制结构中居于主导地位， 成为最大的税种之一。 ” 2 . 1 . 2 增值税税种的演变及其主要决定因素 增值税出现以后，出现了 三个比 较明 显的发展阶段，其演变过程基本上是沿着 生产型增值税、 收入型增值税到消费型增值税这一轨迹演变的，体现出了增值税发 展的基本规律和经济及社会发展对增值税的基本要求。 生产型增值税是最先出现的 增值税类型， 但目前世界上采用这一类型的国家和地区己经不多，只有中国等少数 国家还在采用。上个世纪五六十年代多数国家都采取生产型增值税， 但现在大多都 己经放弃这一类型;收入型增值税比生产型增值税出现得晚一些，也是比生产型增 -一第 8 iff 一 国防科学技术大学研究生院学位论文 值税更具有税收中性的类型，但是， 其采用高峰也己 经结束， 现在世界上只有拉丁 美洲和欧洲的葡萄牙等少数几个经济不发达国家采用， 市场经济发达的国家或地区 全部没有采用这一类型了;消费型增值税是上个世纪七十年代在法国 首先出 现的， 在不长的时间内就已经风靡全世界，并在1 0 0 多个国家和地区被采用。 影响增值税演变的基本因素主要有三点:一是经济因素。就经济因素来说，增 值税尽管可以消除对经济的扭曲效应， 但这只是一种理论假设，其中还包括一个税 收征收范围的因素，生产型增值税的税收征收范围宽， 对经济的扭曲效应也相应比 较大，收入型增值税的税收征收范围略小一些，对经济的扭曲效应也相应小一些， 消费型增值税的税收征收范围最窄， 对经济的扭曲效应也相应最小。 根据这一内在 规律，要促进经济发展，就必然要实现从生产型增值税、收入型增值税向消费型增 值税演变。二是财政因素。 从生产型增值税、收入型增值税到消费型增值税这一演 变规律， 在实际执行中必须受到财政收支的制约，因为恩格斯说“ 税收是国家在经 济中的体现而不是其它” ， 税制的演变必然要受到财政收支平衡的制约，财力紧张 的国家和地区将更多地采取生产型或收入型增值税以 解决财政困难问题， 消费型增 值税并不一定得到采用。 三是税收征收管理因素。 税收征收问题是决定一个税种是 否采用的一个重要因素。 消费型增值税虽然在理论上是非常具有优越性的税种， 但 其组织实施的条件也比较苛刻， 例如要有比较全面的会计记录、 完善的电脑网络等， 因此，税收征收条件不好的国家和地区并不可能简单地采用消费型增值税。 2 . 2 三大增值税的优劣势比较 世界各国尽管大多数都实行了增值税，但是，由于各国的国情不同，增值税的 基本原理同各国的政治、经济、政策和税收实际等国情结合以后，就出现了不同的 增值税类型。目 前世界各国采用最为普遍的一种增值税分类标准是抵扣范围大小的 区别， 根据这一标准， 增值税可以分为生产型增值税、收入型增值税和消费型增值 税，分析这三大类增值税类型的特点， 有利于进一步了解我国现行增值税的主要缺 点，为我国增值税转型指明方向。 2 . 2 . 1 生产型增值税 生产型增值税也称国民生产总值型增值税， 是指在对购进的生产资料进行课税 处理时，凡是用于生产的全部购置品包括耐用的资本货物 ( 厂房、机器、设备等固 第 s 页 国防科学技术大学研究生院学位论文 定资产都不扣除， 对于每一个纳税人来说， “ 即表现为销售收入或经营收入扣除 为取得收入而购进的原材料、辅助材料、燃料、动力等中间物品后的价值。 ”由于 从整个社会角度来看，这部分价值必然要具体表现为工资、利息、租金、 利润和折 旧，因此以 此为税基的增值税也叫g n p 型增值税。 “ ， 目 前实行这一税制的国家己 经不多。 1 、生产型增值税的主要优点 生产型增值税作为一个在世界范围内曾经广泛实施的类型， 有着其比较明显的 优点: ( 1 )税基大。由于生产型增值税对购进的资本货物不作任何扣除，因此，税 基比其它类增值税都要大。 这种特点使得增值税具有比较强大的筹集财政资金的优 点 因为税收收,x . 是税基和税率的积， 在相同的税率下、 税基越大， 则税收就越多。 头际上，在完成相同的税收规模时， 扩大税基比提高税率更有利于提高税收的有效 性，因此，税基大是生产型增值税的一个显著优点。 ( 2 )有利于控制投资需求过旺等问题。固定资产投资需求过旺是许多发展中 国家面临的一个主要问题，实行生产型的增值税有利于这一问题的解决。 因为生产 型增值税的税基包含全部资本货物，因 此，固定资产投资的成本就会相应提高，因 此 实施生产型的增值税有利于限制固定资产投资过热问题， 也有利于发展中国家 发展劳动力密集型产业， 扩大就业机会， 这也是发展中国家一度普遍实行生产型增 值税的一个重要原因。 ( 3 )有利于税收收入与经济增长保持同步。由于生产型增值税与 g d p紧密相 关，因此，实行这一税制有利于防止收过头税问题，有利于国民经济的稳定。 2 、生产型增值税的主要缺点 ( 1 )存在重复征税问题。增值税设计时，就是希望能够通过对增值部分征税 来避免重复征税问题， 但在生产型的增值税制中， 由于资本货物不能从税基中扣除 这就使本环节的税基中包含有以前环节纳税人已 经支付的税款， 存在对税款征税的 问题， 可见生产型增值税依然保留了传统的阶梯式流转税重复征税的弊端， 这是有 违增值税设计的初衷的。 ( 2 执行难度大。生产型增值税要将纳税人购买的生产资料区分为资本货物 和非资本货物， 对非资本货物用于生产自制固定资产的原材料、 辅助材料进行再区 分。这给纳税人和征税人都带来了极大困难，增加了税收成本，这是与亚当. 斯密 一-一 . . ， . ， ， . . . . . -. . . 份吮 . . . . . 一一- -. ， . ，. . . . 份-一一 一一一-. - 一 第 i0 rji f 国防科学技术火学研究生院学位论文 时代就已经确立的税收的便利原则相违背的。 ( 3 )不利于促进科技进步和有效需求的扩大。由于生产型增值税对资本品不 进行税基扣除，因此，资本货物价值越大纳税就越多，因此，这对科技投资具有明 显地抑制作用，不利于一个国家的技术进步和产业升级。由此可以进一步推论，在 一国处于有效需求不足时， 生产型增值税必然会对投资需求的扩大带来明显的负面 影响，因为，有效需求不足背景下投资的扩大必然是和科技进步联系在一起的。 2 . 2 . 2 收入型增值税 收入型增值税是指在对购买的生产资料进行课税处理时， 不允许将资本货物从 税基中扣除，但允许将购买的资本货物引起的年度折旧予以扣除，这种增值税在整 个社会再生产来看， 相当于g d p 扣除折旧后的价值，即相当于按市场价格计算的国 民 收入净值 ( n n i ) o 目 前实 施收入型增值税的国家只有拉丁美洲和欧洲的少数儿 个经济不发达国家。 1 、收入型增值税的优点 ( 1 )克服了重复征税问题。该税制彻底实现了避免重复征税问题，克服了生 产型增值税带来的重复征税和税收严重非中性问题，基本实现增值税的设计初衷， 也有利于扩大增值税的开征范围。 ( 2 )有利于经济的平稳运行。收入型增值税虽然可以扣除购入的资本货物进 行扣除， 但其扣除是通过折旧的形式分期扣除的，这有利于经济运行的稳定，因为 它既不会带来投资的大幅度变化，也不会对政府的收入带来明显的影响，这在当前 世界各国的经济周期波动比较严重的背景下，是一个值得研究的优点。 2 、收入型增值税的主要缺点 收入型增值税的最大缺点是计算复杂、 征收管理难度很大。由于收入型增值税 对购入资本货物的扣除是逐次扣除的，因此，为了防止重复征税问题，每次征收都 要重新计算己抵扣资本货物， 特别是在同时存在购入固定资产和自 制固定资产的情 况下， 还需要重新核算己 作扣除的用于自 制固定资产的原材料; 收入型增值税在实 行含税价的定价方法的条件下， 会增加核算技术上的困难， 还会给税务征收管理部 门带来很大的难度。 第it 页 国防科学技术大学研究生院学位论文 2 . 2 . 3 消费型的增值税 消费型增值税是指在对购进生产资料的课税处理时， 凡是用于生产的所有购置 品， 包括耐用的资本货物的购置在内，除用于消费或免税的活动以外的， 都允许在 计税时予以扣除， 即对纳税人用于生产 ( 免税品生产除外) 的全部购置品都