（会计学专业论文）小企业内部控制问题研究.pdf

摘要 近年来，我国小企业发展迅速，己经成为经济增长中的重要支柱，其作 用和地位随着国有经济战略性调整而日益突出。然而，我们不得不承认，在 发展的同时，每年都有相当数量的小企业倒闭，其内部管理混乱，内部控制 失效是倒闭的主要原因。内部控制已经成为严重制约小企业发展的一个重要 瓶颈。现在我国很多专家、学者已经充分认识到小企业同大企业一样都有建 设内部控制的必要性。 本文首先在对内部控制概念的基本论述基础上，对本文所立足的小企业 内部控制概念作出了若干说明；然后分别从理论、法规、实践发展等角度对 我国小企业的内部控制现状作了描述，接着对小企业内部控制的特征做出了 细致地分析，指出了小企业内部控制各个要素中存在的弱点，最后针对这些 弱点提出了改进和完善小企业内部控制的思路。笔者认为：造成我国小企业 内部控制运行混乱的主要原因是由于小企业内部控制的建设盲目的参照大企 业进行，没有从根本上抓住小企业内部控制要素中存在的缺陷而导致。小企 业内部控制的完善必须从小企业内部控制的特点入手，针对内部控制各要素 中存在的缺陷作出改进通过本文的研究，希望能够对我国小企业内部控制 的完善作出一定的贡献 文章主体由五部分组成，结构如下： 第一部分：前言。介绍了文章的研究动机、研究现状及代表人物、主体 结构、创新观点等。 第二部分：企业内部控制。阐述了内部控制的概念及内部控制的五个要 素，在此基础上对本文立足的内部控制概念作出了说明。 第三部分：小企业的界定及其内部控制现状。主要从理论、法规、实践 等角度对小企业内部控制的现状作出了描述。 第四部分：小企业内部控制分析。对小企业内部控制的特点作了细致地 分析，指出了小企业内部控制各个要素中存在的不足。 第五部分：改进和完善小企业内部控制的思路。针对上一部分指出的小 企业内部控制中存在的不足，提出改进和完善小企业内部控制的思路。 关键词：内部控制，小企业，控制环境，风险评估，控制活动，信息与沟通， 监督 i nr e c e n t l yy e a r s ，t h es m a l lb u s i n e s se n t e r p r i s eo f o u rc o u n t r yd e v e l o p q u i c k l y , h a v ea l r e a d yb e c o m l oap i l i a rw i t h i ne c o n o m i ct 9 r o w t h , i t sf u n c t i o na n dp o s i t i o n b e c o m ei n c r e a s i n g l yo l j t s l a n d i n ga l o n gw i t ht h es t a t e - o w n e de c o n o m i cs t r a t e g i c a 由啦衄m 肌t h o w c v c l ) w ec a nn o t b u ta c k n o w l e d g et h a tt h ee o m i d e r a b l ea r m o t m to f t h es m a l lb u s i n e s s 即删辩g oo u to fb u s i n e s sd m i n gd e v e l o l m a e n te v e r yy e a r , t h a ti t si n t e r n a lm a n a g e m e n ti sc h a o t i ca n dt h ei n t e r n a lc o n t r o li si n v a l i di st h e m a i nl t 冶s o nw l a i e hg o e so u to fb u s i n e s s t h ei n t e m a le o n l r o la l r e a d yb l a t m e 锄 i m p o r t 缸tb o t t l e n e c kw h i e l al 吧- s l r i e t e dd e v e l o p m e n to f t h es m a l lb u s i n e s se n t e r p r i s e n o wo u rc , o l m l l yv e r ym a n ye x p c i t sa l r e a d yf u l l yr e a l i z e dt h a tt h es m a l lb u s i n e s s e n t e r p r i s ee q l l a l l yh a st h en e c e s s i t yt oc o n s l z l i c ti n t e r n a le o n l x o la st h eb i gb u s i n e s s e n t 睨 r , r i s e f i r s t l y , t h i sa r t i c l eh l a k c $ c e r t a i ns h o w i n gf o rt h es m a l lb u s i n e s si a t e m a l c o n t r o lc o 玳z e p tw h i e l at h ea r t i c l eb a s e st o0 1 1t h ef o u n d a t i o no ft h ee l a b o r a t i o n 蛐s i o nt ot h ei n t e r n a lc o n t r o l c o n c e p t ；s e c o n d l y , t h ea r t i c l em a k e st h e d e s c r i p t i o no i ls m a l lb u s i a c s s si n t e r n a lc o n t r o lp r e s e n ts i t u a t i o ns e p a r a t e l yf r o m a n g l eo ft l a e o r y , l a w sa n dr e g u l a t i o n s ，p l a c t i c , c f la n ds oo i li no u te o u n l r y ；t h i r d l y , t h ea r t i c l ea n a l y z e st h ee h a r a e ( e r i s t i co ft h es m a l lb u s i n e s si a t e m a le o n l r o la n d p o i n t so u tt h ew e a k n e s si ne a c he s s e n t i a lf a c t o ro ft h es m a l lb u s i n e s si n t e r n a l c o n t r o l ；f i n a l l y , t h ea r t i c l ep r o p o s et h em e n t a l i t yt oi m p r o v et h es m a l lb t t s i n e - a s i m e m a le o n l r o la i m i n ga tt h e s ew e a k n e s s t h ea l l t h o l h o l dt h eo p i n i o nt h a tt h e m a i n 代a s o nt h a ts m a l lb u s i n e s si n t e r n a lc o n t r o li sc h a o t i ci no u tc o u n t r yi st h e c o d s t n l c t i o no f t l a es m a l lb u s i n e s si n t e r n a lc o n t r o lb l i n d l yr e f e r e n c eb i ge 1 1 t e r p r i s c t oe a r l yo n , n o te o m i d e r i n gt h ef l a ww h i c he x i s t si nt h es m a l ll m s i n e s si n t m a l c o n t r o le s s e n t i a lf a c t o r 1 1 c o n s u m m a t i o no ft h es m a l lb u s i n e s si n t e m a le o n l r o l m u s tc o 皿d e c tw i t ht h es m a l lb u s i n e s si n t e r n a lc o n 缸o l sc l 塌r a 蜘g i i c a n d 皿i k c t h ei m p r o v e m e n ti nv i e wo ft h ef l a wo ft h es m a l lb u s i n e s si n t e r n a lc o n l r o i a f t e r t h i sp a p e r 9t h ea u t h o rh o p e si tp r o m o t e st h ec o n s u m m a t i o no ft h es m a l lb u s i n e s s i n t e r n a li no u r c o u n t r y t h ea r t i c l ei sc o m p o s e db yf i v ep a r t s 笛f o l l o w s ： t h ef i r s tp a r t ：i n l r o d u c t i o n i t b r i e f l yi n t r o d u c e sr e s e a r c h i n gb a c k g r o u n d , r e s e a r c h i n gm o t i v a t i o n , p r e s e n tp e s e a r c hs i t u a t i o n , p r i n c i p a lf r a m e w o r ka n d c h a r a c t e r i s t i cv i e w so nt h ep a p e r o t h es e c o n dp a r t ：e n t e r p r i s ei n t e r n a lc o n t r 0 1 i te l a b o r a t e st h ei n t e r n a lc o n t r o l c o n c e p ta n df i v ee s s e n t i a lf a c t o r so ft h ei n t e m a lc o n t r o l ，o nt h ef o u n d a t i o n , i t m a k e ss h o w i n gf o rt h es m a l lb u s i n e s si n t e m a lc o n l r o lc o l i c e p tw h i c ht h i sa r t i c l e b a s e t o t h et h i r dp a r t ：d e f i n i t i o no ft h es m a l lb u s i n e s sa n dp r e s e n ts i t u a t i o no ft h e s m a l lb u s i n e s si n t e r n a lc o n l r 0 1 i td e s c r i b e st h ep l s e n ts i t u a t i o no ft h es m a l l b u s i n e s si n t e r n a lc o n t r o lm a i n l yf r o mt h e 缸g l eo ft h e o r y , l a w sa n dr e g u l a t i o n s ， p f a 甜c e sa n d o i l t h ef o u r t hp a r t ：a n a l y s i so f t h es m a l lb u s i n e s si n t e r n a lc o n t r 0 1 i ta n a l y z e st h e c h a r a c t e r i s t i co f t h es m a l lb u s i n e s si n t e r n a lc o n t r o la n dp o i n t so u tt h ew e a k n e s si n e a c he s s e n t i a lf a c t o ro f t h es i n a i lb u s i n e s si n t e r n a lc o n t r 0 1 t h ef i f t hp a r t ：t h em e n t a l i t yo fi m p r o v i n ga n dc o n s u m m a t i n gt h es m a l l b u s i n e s si n t e r n a lc o n t r 0 1 i t p u tf o r w a r dt h em e n ：i a l i t yo fi m p r o v i n ga n d c o n s u m m a t i n gt h es m a l lb u s i n e s si n t e r n a lc o n t r o la i m i n ga tt h ew e a k n e s so ft h e s m a l lb u s i n e s si n t e r n a lc o n t r o lw h i c ht h ef o u r t hp a r th a sp o i n t e do u t k e yw o r d ：s m a l l b u s i n e s se n t e r p r i s e ，i n t e r n a lc o n u o l ，i n t e r n a le n v i r o n m e n t , r i s k a s s e s s m e n t , c o n t r o la c t i v i t i e s ，i n f o r m a t i o na n dc o m m u n i c a t i o n , m o n i t o r i n g 东北财经大学研究生学位论文原创性声明 本人郑重声明：此处所提交的博士硕士学位论文 小赴业两静渺7 呵趣研移，是本人在导师指导下，在 东北财经大学攻读博士硕士学位期间独立进行研究所取得的成 果。据本人所知，论文中除己注明部分外不包含他人已发表或撰 写过的研究成果，对本文的研究工作做出重要贡献的个人和集体 均已注明。本声明的法律结果将完全由本人承担。 作者签名：毫矧予 日期：如。猝月铆 东北财经大学研究生学位论文使用授权书 小在位婶j ；够一馑i 乒忱 系本人在东北财经 大学攻读博士硕士学位期间在导师指导下完成的博士硕士学位 论文。本论文的研究成果归东北财经大学所有，本论文的研究内 容不得以其他单位的名义发表。本人完全了解东北财经大学关于 保存、使用学位论文的规定，同意学校保留并向有关部门送交论 文的复印件和电子版本，允许论文被查阅和借阅。本人授权东北 财经大学，可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文，可以 公布论文的全部或部分内容。 作者签名 导师签名 年 a f 婚 年月f 第一部分前言 第一部分前言 本部分简单论述了本文的研究动机，关于本论题的研究现状和代表人物， 本文的主体结构以及文章特色等。 一、选题背景和动机 小企业是社会经济分工体系中极其重要的组成部分，由于其数量大、分 布广泛，在当今世界各国和地区的经济活动中成为一支独具特殊地位的经济 力量，在安捧就业以及促进国民经济的发展等方面都具有重要影响。然而， 我们不得不承认，在发展的同时，每年都有相当数量的小企业倒闭，其内部 管理混乱，内部控制失效是倒闭的主要原因。内部控制已经成为严重制约小 企业发展的一个重要瓶颈。更为遗憾的事情是我国很多小企业业主并没有充 分认识到这一点，他们认为只有大型企业才有必要也才有可能实行完善的内 部控制，而小型企业由于受到规模、财力和人力的限制，内部控制很难奏效。 而且，我国政府部门，很多专家对小企业内部控制的发展也不够重视。从我 国财政部2 0 0 7 年最新发布的企业内部控制规范一基本规范( 征求意见稿) 中我们可以看出，其内部控制体系的构建主要是针对大型企业规定实施，对 小企业只是起一个借鉴的作用。目前，我国小企业内部控制的构建并没有一 个统一的标准。 我们承认：小企业由于其规模等限制因素，不需要也不可能像大型企业 那样构建实施完善的内部控制，但是，并不代表说小企业不需要构建实施内 部控制。单位不论大小，都需要维护单位财产的安全、记录的正确，确保单 位政策的一贯执行和衡量考核各部门及有关个人的工作绩效，以避免错误、 预防舞弊、增进效益，因而，都需要内部控制。同时，我们应该看到，小企 业在经营管理上具有特殊性，其内部控制的构建实旌与大型企业必然也存在 小企业内部控制问题研究 着差异，完全参照大型企业内部控制的标准来实施显然不合时宜。 本文基于小企业内部控制现状而进行研究，对我国小企业内部控制的特 点进行详细分析，针对小企业内部控制各个要素中存在的弱点提出改进和完 善的思路，以期能够对我国小企业解决其内部控制问题作出贡献。 二、研究现状及代表人物 对于企业内部控制的研究，会计专家学者们主要集中在对上市公司和大 型企业内部控制的研究上，很少有人把研究重点集中在小企业之上。这也造 成了我国小企业内部控制极其落后的现状。虽然目前大家已经认识到小企业 同大型企业一样，也需要内部控制。但是，对于怎样构建小企业的内部控制， 却很少有人发表自己的见解。 阎达五教授在内部控制框架的构建一文中认为就我国当时的企业管 理的现状，建立和完善内部控制想一步到位，完全达到c o s o 内部控制框架 的要求是不太可能的。因此，提出我们内部控制体系的构建应该抓住关键因 素，有步骤、分重点地进行。文章虽对小企业的内部控制构建具有一定参考 作用，但其研究对象主要是大型企业和上市公司。 朱荣恩教授在 建立和完善内部控制的思考一文中提出内部控制的发 展与政府的推动密不可分：在我国应重视内部控制的实务指导，运用业务循 环法来设计企业内部控制。小企业与大企业由于经济业务的性质相类似。在 业务循环的分类上大同小异，本文虽对小企业内部控制的构建具有一定参考 意义，但其主要研究对象也不是小企业内部控制 李明辉在浅谈中小企业内部控制一文中对中小企业内部控制的必要 性作了分析，并提出了中小企业内部控制构建应该遵循的原则和方法，但并 没有对小企业内部控制的建立实施进行具体论述。 王曙光在中小企业内部控制框架的构建一文中对中小企业内部控制 的现状作了分析，提出了由控制环境、会计制度和控制程序三个层级组成的 2 第一部分前言 小企业内部控制结构模式，实际上是对c o s o 内部控制框架中五要素的一种 简化，也没有对小企业内部控制的具体构建实施提出具体办法。 李敏在小企业会计控制一文中从实务的角度出发对小企业内部控制 进行了设计。将企业的经济业务按不同性质划分为不同的循环，分别按照各 个循环设计了企业控制流程及控制要点。但是，文章只是从会计控制的角度 出发，忽视了企业内部控制的其他要素。 反观国际上对小企业内部控制的研究，c o s o 委员会于2 0 0 6 年7 月发布 了( i m e r a a lc o n t r o lo v e rf i n a n c i a lr c p o r t i n g - g u i d a a c ef o rs m a l l e rp u b l i c c o m p a n i e s ，该指南应美国证券委员会的要求针对小型公众公司如何更好地 运用c o s o 内部控制整合框架而发布，指南针对小型公众公司存在的一些独 特问题做出了指引，包括信息技术、职责分工、董事会和审计委员会、风险 管理等领域。由于该指南是c o s o 一系列报告的延伸，它所阐述的一些准则 适用于所有规模的公司，尤其对小企业内部控制的构建和实施具有重大参考 意义。 三、文章主体结构 文章主体由五部分组成，结构如下： 第一部分：前言。 第二部分：企业内部控制。本部分在对内部控制概念及其要素作出基本 阐述的基础上指出了本文立足于的内部控制概念。 第三部分：小企业的界定及其内部控制现状。本部分所先对小企业作出 简单的界定，在此基础上分别从理论、法规、实践等角度对小企业内部控制 的现状作了描述。 第四部分：小企业内部控制分析。本部分首先对小企业的特征进行分析， 然后从内部控制的各个要素入手，对小企业内部控制的特点作出了详细的分 析，指出小企业内部控制各个要素中存在的不足。 小企业内部控制问题研究 第五部分：改进和完善小企业内部控制的思路。针对上已部分指出的小 企业内部控制中存在的不足，提出完善小企业内部控制的思路。 四、文章特色 关于小企业内部控制的问题，已经有一些会计界的学者们进行过分析、 讨论和作文。本文在借鉴前人研究的基础上，主要以小企业内部控制的各要 素为主线，对小企业内部控制的特点进行分析，并就目前小企业内部控制不 容乐观的现状，提出通过弥补小企业内部控制要素中的缺陷的办法来完善小 企业的内部控制。 第二部分企业内部控镧 第二部分企业内部控制 内部控制的发展由来已久，许多学者以及各国的很多组织和机构在不同 时期都从自己的立场出发提出了内部控制的概念。本部分首先在c o s o 委员 会给出的内部控制定义和我国财政部最新发布的内部控制规范一基本规范 ( 征求意见稿) 中内部控制的定义的基础上，提出了自己对内部控制的一些 认识，然后对企业内部控制的要素做出了简单描述，最后对本文立足的小企 业内部控制的概念作出了若干说明。 一、企业内部控制的涵义 关于内部控制，由美国预防财务报告虚假委员会的发起组织委员会 ( c o m m i t t e eo fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o no f t r e a d w a yc o m m i s s i o n ，简称c o s o ) 所提出的定义目前是最为权威的。该报告对内部控制做出了如下表述：“内部 控制是受企业董事会、管理者以及员工的影响，目的在于实现财务报告的可 靠性、经营活动的效率和效果以及所适用法规的遵循性等目标而提供合理保 证的过程。”这个定义强调内部控制受企业董事会、管理当局及其员工的影响， 从另一角度看，强调了内部控制是以董事会、经理层及其员工之间的有效治 理为基础的。显然，它更适合于现代意义的股份制公司和控股集团公司。 依据我国财政部2 0 0 7 年3 月最新发布的内部控制规范基本规范( 征 求意见稿) 第四条所述：“本规范所称内部控制，是指由企业董事会( 或者由 企业章程规定的经理、厂长办公会等类似的决策、治理机构，以下简称董事 会) 、管理层和全体员工共同实施的、旨在合理保证实现以下基本目标的一系 列控制活动：1 企业战略；2 经营的效率和效果；3 财务报告及管理信息的真 实，可靠和完整；4 资产的安全完整；5 遵循国家法律法规和有关监管要求。回 对于企业内部控制的认识，不应仅仅局限于上述的定义。这对企业发展 5 小企业内部控制问置研究 过程中及时地调整内部控制政策，建立一套适合发展中企业经营规模和经营 特点的内部控制系统至关重要。对于企业内部控制的进一步理解应包括以下 几个方面： 第一，内部控制是控制制度、控制机制和“软控制”。控制就是凭借某种 特定的条件使特定的对象依照自己的意识运行的存在方式。自己的意识”体 现的是控制目标；。特定的对象”是控制客体，不仅指人，还包括各种可控的 业务活动；“某种特定的条件”则指控制的内容和方式。一般而言，控制应具 备两方面的条件：控制机制和控制制度。此外，这种控制还可能是种“软控 制”，而且，有时这种“软控制”更为关键。“软控制”强调的是企业内部属 于精神层面的事物，如管理风格、管理哲学、企业文化、内部控制意识等。 也就是说，内部控制过程不可忽视人的因素，应注重对人的价值理念的提升， 注重良好企业文化的培育 第二，内部控制是一种自律系统。内部控制中的“内部”，是空间范围局 限在企业内部，还是控制主体或控制客体的内部性? 按层级划分，企业内部 的人员包括董事会、管理当局及其员工，他们既是控制者，又要不同程度地 接受控制，这种。内部”隐含的是企业内部人员的自我控制。因此，企业内 部的人员，从董事会到管理当局到员工，他们都会充当控制与被控制的双重 角色。内部控制是一个自律系统。 第三，内部控制以公司治理为基础，与企业管理互相糅合。企业发展到 最终阶段必然是具有规范公司治理的现代企业。公司治理结构是企业所有权 安排的具体化，是有关公司控制权和剩余权分配的一整套法律、文化和制度 性安排，这些安排决定了公司的目标、行为，决定了在公司的利益相关者中 在什么状态下由谁来实施控制、如何控制、风险和收益如何分配等有关公司 生存和发展的一系列重大问题。公司治理为内部控制的建立和实捕提供了一 个必要的环境基础。现代企业内部控制如果脱离了规范的公司治理这一基本 前提，内部控制的实际运用将流于形式。同时。内部控制是管理的一种工具， 但不能取代管理，也不能单纯将它理解为管理的一部分在现代企业的内部 6 第二部分企业内部控制 控制中，管理和控制的职能与界限很难明确区分，事实上，管理和控制已经 糅合在一起。现代企业的内部控制是以有效的公司治理为前提的与企业管理 相互糅合的自律系统。 第四，内部控制仅提供合理保证而非绝对保证。根据经济学原理，设置 一个制度、一个系统存在着成本收益问题，即必须面对其所费成本不应超过 预期所得的收益这样一个现实的经济问题。内部控制的目的是防止或发现错 误或异常，但是完全地防止或发现错误或异常将是非常“昂贵”的，并且在 实践中也是不可能实现的。再则，由于内部控制是“以人为本”，这就必须承 认在其实施过程中一些固有的因素将会限制其潜在功能的发挥。诸如人对指 令的误解、判断的错误以及个人的担心、分心或能力不足。另外，企业内外 人员的串通舞弊以及管理当局对某些政策或程序的干预都将影响内部控制的 保证程度。 二、内部控制要素 内部控制的内容，归根结底是由基本要素组成的。这些要素及其构成方 式，决定着内部控制的内容和形式。设计内部控制，可以根据企业特征和需 求对内部控制要素加以有机组合。 1 9 9 2 年，c o s o 委员会提出了报告内部控制整体框架，该报告 被认为是内部控制理论的最新发展和完善。根据c o s o 报告，内部控制整体 框架由下列五个具有内在联系的部分组成：控制环境、风险评估、控制活动、 信息与沟通和监督。 1 控制环境，构成一个单位的氛围，影响内部人员控制其它要素的基础。 包括： 员工的诚实性和道德观。如有无描述可接受的商业行为、利益冲突、 道德行为标准的准则。 员工的胜任能力。如员工是否能胜任质量管理要求。 7 小企业内部控制问题研究 一i 一 董事会和审计委员会。如董事会是否独立于管理层。 管理哲学和经营方式。如管理层对人为操纵的或错误的记录的态度。 组织结构。如信息是否到达合适的管理阶层。 授予权利和责任的方式。如关键部门的经理的职责是否有充分规定。 入力资源政策和实施。如是否有关于雇用、培训，提升和奖励雇员的 政策。 2 风险评估，指管理层识别并采取相应行动来管理对经营、财务报告、 符合性目标有影响的内部或外部风险，包括风险识剐和风险分析。风险识别 包括对外部因素( 如技术发展、竞争、经济变化) 和内部因素( 如员工素质、 公司活动性质、信息系统处理的特点) 进行检查。风险分析涉及估计风险的 重大程度、评价风险发生的可能性、考虑如何管理风险等。 3 控制活动，指对所确认的风险采取必要的措施，以保证单位目标得以 实现的政策和程序。实践中，控制活动形式多样，可将其归结为以下几类： 业绩评价，是指将实际业绩与其它标准，如前期业绩、预算和外部基 准尺度进行比较；将不同系列的数据相联系，如经营数据和财务数据， 对功能或运行业绩进行评价。这些评价活动对实现企业经营的效果和 效率非嚣有用，但一般与财务报告的可靠性和公允性相关度不赢。 信息处理，指保证业务在信息系统中正确、完全和经授权处理的活动。 信息处理控制可分为两类：一般控制和应用控制。一般控制与信息系 统设计和管理有关，如保证软件完整的程序，信息处理时间表、系统 文件和数据维护等；应用控制与个别数据在信息系统处理的方式有 关，如保证业务正确性和已授权的程序。 实物控制。也称为资产和记录接近控制，这些控制活动包括实物安全 控制、对计算机以及数据资料的接触予以授权、定期盘点以及将控制 数据予以对比。实物控制中防止资产被窃的程序与财务报告的可靠性 有关，如在编制财务报告时，管理层仅仅依赖于永续存货纪录，则存 货的接近控制与审计有关。 0 第二部分企业内部控制 职责分离，指将各种功能性职责分离，以防止单独作业的雇员从事或 隐藏不正常行为。一般来说，下面的职责应被分开：业务授权( 管理 功能) 、业务执行( 保管职能) 、业务记录( 会计职能) 、对业绩的 独立检查( 监督职能) 。理想状态的职责分离是没有一个职员负责超 过一个的职能。 4 信息与沟通，指为了使职员能执行其职责，企业必须识别、捕捉、交 流外部和内部信息。外部信息包括市场份额、法规要求和客户投诉等信息。 内部信息包括会计制度，既由管理当局建立的记录和报告经济业务和事项， 维护资产、负债和业主权益的方法和记录。有效的会计制度应是： 包括可以确认所有有效业务的方法和记录； 序时详细记录业务以便于归类，提供财务报告； 采用恰当的货币价值来计量业务； 确定业务发生时期以保证业务记录于合理的会计期间，在财务报告中 恰当披露业务。 沟通是使员工了解其职责，保持对财务报告的控制。它包括使员工了解 在会计制度中他们的工作如何与他人相联系，如何对上级报告例外情况。沟 通的方式有政策手册、财务报告手册、备查簿，以及口头交流或管理示例等。 5 监督，指评价内部控制质量的进程，即对内部控制改革、运行及改进 活动评价。包括内部审计和与单位外部人员、团体进行交流。 内部控制各要素之间的关系如图l 一1 所示： 图1 1 表明，五大要素中，控制环境是基础，是其余要素发挥作用的前 提条件。如果没有一个有效的控制环境，其余四个要素无论其质量如何，都 不可能形成有效的内部控制。控制活动、风险评估、信息与沟通是整个控制 框架的组成要素，监督则是对另四个要素所进行的持续不问断的检验和再控 制。o 小企业内部控制问题研究 风险评估 ) 控制活动 信息与沟通 控制环境( 基础) 圈1 - - i 三、对本文立足的内部控制概念的若干说明 ( 组成结构) 本文研究的主要对象为小企业的内部控制，由于长期以来人们对小企业 内部控制认识上的偏差，在此有必要对本文所立足的内部控制概念作出一些 必要的说明。 ( 一) 关于小企业内部控制的必要性 企业内部控制的目标是确保财务报告的可靠性、经营的效率和效果性以 及法规的遵循性，这些目标是所有企业共同追求的，不仅大企业需要，小企 业也不可缺少。小企业主虽然能有效的直接指挥下属，但不一定能保障企业 财产的安全，也不一定确保企业业务无差错，一旦发生错误，对企业的损失 往往难以估量，因此，内部控制在小企业的重要性绝不亚于大企业。 ( 二) 关于小企业内部控制的要素 小企业由于其组织规模小等原因，相对于大型企业来说，其内部控制系 统简单很多，其企业内部控制的构建与实施大多只是口头上的，没有形成书 面规定，长此以往，人们可能形成一种错觉，某些内部控制要素在小企业内 第二部分企业内部控制 _ _ _ _ 一i i _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ 皇量- _ _ _ _ l 部控制并不需要，从而导致了某些关键的控制程序在小企业内部控制中的缺 失，致使企业内部控制存在着重大缺陷。其实不然，没有形成书面规定的东 西并不代表不需要。企业内部控制的五要素在小企业内部控制中同样有着完 整地体现，缺一不可。 ( 三) 关于小企业内部控制的成本效益原则 小企业由于其经济实力上与大企业存在极大的差距，其更为重视各个控 制程序的成本收益问题。在小企业内部控制中，经常会出现某项完善的控制 措施由于其控制成本超出企业负担能力而被放弃的现象，转而寻求一种相对 保障程度较低的控制措施，但同样，对于某些决定着企业生死的关键控制措 施，是不惜成本代价的。 ( 四) 关于小企业内部控制的性质 小企业内部控制同样只能提供合理保证而非绝对保证。小企业内部控制 由于成本效益等问题同样存在着局限性，而且这种局限性在小企业内部控制 中体现得更为明显。 综上所述，本文所讲的小企业内部控制立足于这样一种概念：通过对企 业资源在内部控制五个要素上的合理分配，力求以最低成本实现企业内部控 制的目标，使企业控制风险减低到一个可接受的水平。 注释： 。中国财政部：企业内部控制规范( 征求意见稿) ，2 0 0 7 年3 月2 日发布 。张宜霞：内部控制基于企业本质的研究 中国财政经济出版社，2 0 0 4 年第1 版 小企业内部控制问题研究 第三部分小企业的界定及其内部控制现状 从8 0 年代企业内部控制引入我国以来，我国企业内部控制已经取得了飞 跃性的进步，但这一切主要是对于大型企业内部控制而言。小企业内部控制 在我国的发展处于停滞不前的状态，理论上得不到政府部门和专家学者们的 支持。实践中处于一种极其混乱的状态。本部分分别从理论、法规、实践等 角度对我国小企业内部控制的现状作出了描述。 一、小企业的界定 小企业，是指规模较小，在所处行业中不能起主导作用，不能对所处行 业产生重大影响的企业。需要注意的是，这里所指小企业作用很微弱是就单 个小企业来说的，事实上，从整体而言，小企业对于促迸竞争、保持经济增 长的活力以及推动各行业以至整个国民经济的发展具有十分重要的作用。小 企业是一个相对模糊的概念，它是相对于大型企业而言的。对于小企业的界 定，国际上主要是从数量和任质两方面来界定的。 从定量界限来看，最常用的划分标准有员工人数，资产总额，销售额， 有的采用单一指标，有的几个指标同时使用。2 0 0 3 年2 月，为贯彻实施中华 人民共和国中小企业促进法，国家经贸委、国家计委、财政部、国家统计 局等四部联合制定了中小型企业标准暂行规定，建立了以年末从业人员人 数、资产总计、及全年产品销售收入为指标的划分标准。该标准针对不同行 业作出了具体规定。主要适用于工业，建筑业，交通运输和邮政业，批发和 零售业，住宿和餐饮业。其中，工业包括采矿业、制造业、电力、燃气及水 的生产和供应业。具体划分标准如表2 一l 所示。 对于小企业的属性，中华人民共和国中小企业促进法对小企业作了如 下定义：小企业是“依法设立的有利于满足社会需要，增加就业，符合国家 1 2 第三部分小企业的界定及其内部控制现状 舅曼芭皇曼曼舅皇蔓| 皇| 曼_ i i - 产业政策，生产经营规模属于小型的各种所有制和各种形式的企业。” 裹2 1 行业名称指标名称计算单位大型 中型小型 。从业人员数人2 0 0 0 圾以上 3 0 0 - 2 0 0 0 以下3 0 0 以下 t 仓业 销售额万元3 0 0 0 0 及以上3 0 0 0 3 0 0 0 0 以下3 0 0 0 以下 资产总额万元4 0 0 0 0 及以上4 0 0 0 - 4 0 0 0 0 以下 4 0 0 0 咀下 从业人员数 人 3 0 0 0 及以上6 0 0 3 0 0 0 以下 6 0 0 以下 建筑业企业销售额万元3 0 0 0 0 及以上3 0 0 0 - 3 0 0 0 0 咀下 3 0 0 0 以下 资产总额万元 4 0 0 0 0 及以上4 0 0 0 - 4 0 0 0 0 以下4 0 0 0 以下 从业人员数 人2 0 0 及以上1 0 0 - 2 0 0 以下1 0 0 以下 批发业企业 销售额万元3 0 0 0 0 及以上3 0 0 0 - 3 0 0 0 0 以下 3 0 0 0 以下 从业人员数 人 5 0 0 及以上 1 0 0 5 0 0 以下1 0 0 以下 零售业企业 销售额 万元1 5 0 0 0 及以上1 0 0 0 1 5 0 0 0 以下1 0 0 0 以下 交通运输业从业人员数人3 0 0 0 及以上5 0 0 - 3 0 0 0 以下5 0 0 以下 企业 销售额 万元3 0 0 0 0 及以上3 0 0 0 3 0 0 0 0 以下3 0 0 0 以下 从业人员数 人1 0 0 0 及以上4 0 0 1 0 0 0 以下4 0 0 以下 邮政业企业 销售额万元3 0 0 0 0 及以上3 0 0 0 - 3 0 0 0 0 以下 3 0 0 0 以下 住宿和餐饮从业人员数 人 8 0 0 及以上 4 0 0 8 0 0 以下4 0 0 以下 业企业销售额万元1 5 0 0 0 及以上3 0 0 0 - 1 5 0 0 0 以下 3 0 0 0 以下 基于本文研究目的，本文所指的小企业主要是指企业规模不大，在我国 中小型企业标准暂行规定中规定的小型企业标准之下的企业。从其属性 上讲，主要指的是组织机构简单、收入来源单一、会计记录简单、所有权和 管理权集中于少数个人的小型企业。 二、小企业内部控制的现状描述 随着社会经济的发展，从政府、会计专家学者到企业管理者都普遍认识 到企业内部控制是一个关系着企业生死攸关的重大问题。一个企业如果没有 良好的内部控制必将走向失败。如今，从政府部门、会计专家学者到企业都 非常重视企业内部控制的建立健全。但这一切仅仅是针对大型企业而言的， 小企业内部控制的建设受到了大家一致的忽视，其主要原因在于：一是很多 人认为小企业用人少，业主直接指挥和监督企业的日常业务及其工作，管理 简便、有效，对内部控制的需求不大。二是认为小企业由于受制于成本效益 小企业内部控制问题研究 等因素，无法建立健全完善的内部控制，小企业内部控制得不偿失。由于人 们认识上的一些偏见，导致小企业内部控制的建设得不到政府相关部门的指 导和专家学者们理论上的支持，实践发展现状不容乐观，存在着许多问题。 ( 一) 小企业内部控制的理论研究现状 从8 0 年代企业内部控制引入我国以来，企业内部控制的理论在我国飞速 发展。但是，纵观企业内部控制理论在我国发展的这2 0 多年，大家研究的重 点主要集中在大企业和上市公司的内部控制建设上，专门针对小企业内部控 制的研究却寥寥无几，足见小企业内部控制所受轻视程度。 阎达五教授在内部控制框架的构建一文中认为就我国当时的企业管 理的现状，建立和完善内部控制想一步到位，完全达到c o s o 内部控制框架 的要求是不太可能的。因此，提出我们内部控制体系的构建应该抓住关键因 素，有步骤、分重点地进行。文章虽对小企业的内部控制构建具有一定参考 作用，但其研究对象主要是大型企业和上市公司。 朱荣恩教授在 建立和完善内部控制的思考一文中提出内部控制的发 展与政府的推动密不可分；在我国应重视内部控制的实务指导，运用业务循 环法来设计企业内部控制。小企业与大企业由于经济业务的性质相类似，在 业务循环的分类上大同小异，本文虽对小企业内部控制的构建具有一定参考 意义，但其主要研究对象也不是小企业内部控制。 李明辉在浅谈中小企业内部控制一文中对中小企业内部控制的必要 性作了分析，并提出了中小企业内部控制构建应该遵循的原则和方法，但并 没有对小企业内部控制的建立实施进行具体论述。 王曙光在中小企业内部控制框架的构建一文中对中小企业内部控制 的现状作了分析，提出了由控制环境、会计制度和控制程序三个层级组成的 小企业内部控制结构模式，实际上是对c o s o 内部控制框架中五要素的一种 简化，也没有对小企业内部控制的具体构建实施提出具体办法。 李敏在小企业会计控制一文中从实务的角度出发对小企业内部控制 进行了设计。将企业的经济业务按不同性质划分为不同的循环，分别按照各 1 4 第三部分小企业的界定及其内部控制现状 个循环设计了企业控制流程及控制要点。但是，文章只是从会计控制的角度 出发，忽视了企业内部控制的其他要素。 回顾过去所有关于企业内部控制的一些文献，我们从中可以发现：专家 学者们对内部控制的研究重点主要集中在大型企业和上市公司上，很少有人 重点研究小企业的内部控制，小企业的内部控制一直没有引起大家足够的重 视。小企业内部控制的构建实旆得不到理论界实质性的支持。 ( 二) 小企业内部控制的法规建设现状 小企业内部控制的构建实施不仅得不到理论界的支持，就连政府部门也 没有给予小企业内部控制足够的重视。企业内部控制在我国飞速发展的这2 0 多年里，我国政府部门发布了许多关于企业内部控制的条令，但是没有一条 是专门针对小企业内部控制，这在我国财政部2 0 0 7 年最新发布的企业内部 控制规范一基本规范( 征求意见稿) 当中体现得淋漓尽致。我国财政部最 新颁布的企业内部控制规范基本规范( 征求意见稿) 对企业内部控制 的具体构建实施给出了统一的标准，但这仅仅是针对大型企业而言的，对于 小企业内部控制只是起