（会计学专业论文）成本系统工程的基本理论与体系研究.pdf

摘要 成本管理是企业管理的核心工作之一，成本管理水平的高低对企业持续竞争力有着 直接的作用。高效的成本管理需要高水平的成本管理理论作为支撑，当前成本管理理论 被分割、散见于成本会计与管理会计的某些章节，往往是从局部、就事论事地探讨成本 问题，这是成本管理亟待突破的瓶颈。 本文根据成本管理发展状况，总结了近期关于成本系统管理和成本工程的研究成 果，深入探讨了成本系统工程作为一门指导现实成本管理活动科学的基础理论。本文首 先对成本系统工程的起源和内涵进行了详细地界定，即回答了成本系统工程是怎么来 的、它是- i - j 什么样的科学；然后对成本系统工程的基础问题进行了回答，如探讨了成 本系统工程作为一门科学建立和存在的必要性和可能性，对其目标、理论特性、需遵循 的原则以及可实现的方法都一一进行了阐述；接下来根据企业成本管理的流程建立起了 成本系统工程的内容框架，并分别介绍了核算子系统、预测子系统、决策子系统、控制 子系统和考评子系统的主要作用、实现原则和主要方法，其中包括一些量化模型的方法： 最后对企业实施成本系统管理时的基础工作做了说明，并提出了在新时期市场经济条件 下完善成本系统管理的建议和措施，以争取成本系统工程之路走得更宽、更远。 关键词：成本系统工程，基本理论，内容体系，实施措施 r e s e a c ho nb a s i ct h e o r i e sa n ds t r u c t u r e so f t h ec o s ts y s t e m e n g i n e e r i n g g u ol 0 n s k u n ( a c c o u n t i n g ) d i r e c t e db yp r o f l i ug u a n g s h e n g a b s t r a c t c o s tm a n a g e m e n ti so n eo ft h ec o r ew o r k s o fc o r p o r a t em a n a g e m e n t ，a n di th a sa nd k e c t i m p a c to nt h es u s t a i n a b l ec o m p e t i t i v e n e s so fe n t e r p r i s e s e f f i c i e n tc o s tm a n a g e m e n tr e q u i r e s ah i g hl e v e lo fc o s tm a n a g e m e n tt h e o r yt os u p p o r t ；w h i l ec u r r e n tc o s tm a n a g e m e n tt h e o r i e s a r ed i v i d e da n ds c a t t e r e di ns o m es e c t i o n so fc o s ta c c o u n t i n ga n dm a n a g e m e n ta c c o u n t i n g ，i t o f t e nd i s c u s s e sc o s ti s s u e sf i o map a r t i a lp e r s p e c t i v e ，w h i c hb e c o m e st h eb o t t l e n e c ko fc o s t m a n a g e m e n t t h i st h e s i ss u m m a r i z e st h er e c e n tr e s e a r c hr e s u l t sa b o u tc o s ts y s t e mm a n a g e m e n ta n d c o s tp r o j e c ta c c o r d i n gt ot h ed e v e l o p m e n to fc o s tm a n a g e m e n t ，a n dd e e p l yd i s c u s s e st h eb a s i c t h e o r i e so fc o s ts y s t e me n g i n e e r i n ga sag u i d i n gs u b j e c tf o rr e a lc o s tm a n a g e m e n ta c t i v i t i e s i t f i r s td e f i n e st h eo d g i na n dc o n n o t a t i o no fc o s ts y s t e me n g i n e e r i n gi nd e t a i l ，i e ，a n s w e r i n g h o wc o m e st h ec o s ts y s t e me n g i n e e r i n ga n dw h a tk i n do fs c i e n c ei ti s ；t h et h e s i st h e n e l a b o r a t e st h eb a s i cp r o b l e m sc o n c e r n i n gc o s ts y s t e me n g i n e e r i n g ，s u c ha st h en e c e s s i t ya n d p o s s i b i l i t yo fc o s ts y s t e me n g i n e e r i n gb e i n ga l li n d e p e n d e n td i s c i p l i n e ，a n dt h eo b j e c t i v e ， c h a r a c t e r i s t i c s ，p r i n c i p l e sa n dm e t h o do fr e a l i z a t i o na r ea l s od e s c r i b e d ；f o l l o w i n ga r et h e e s t a b l i s h m e n to ft h ec o n t e n tf r a m e w o r ko fc o s tm a n a g e m e n ts y s t e m ，a n dt h em a i nf u n c t i o n ， p r i n c i p l e sa n dm a j o rm e t h o d so fr e a l i z a t i o no fs u b s y s t e m sr e g a r d i n ga c c o u n t i n g ，p r e d i c t i n g ， d e c i s i o n , c o n t r o la n da p p r a i s a la r ei n t r o d u c e d , w h i c hi n c l u d e ss e v e r a lq u a n t i t a t i v em o d e l m e t h o d s ；t h et h e s i sf i n a l l ye x p l a i n st h eb a s i cw o r ku n d e r l y i n gc o r p o r a t ec o s ts y s t e m m a n a g e m e n t , i tp u t sf o r w a r ds u g g e s t i o n sa n dc o u n t e r m e a s u r e so fi m p r o v i n gc o s ts y s t e m m a n a g e m e n tu n d e rm a r k e te c o n o m ys y s t e mt ol a yo u tab r o a d e ra n df u r t h e rw a yf o r s y s t e m a t i z e dc o s tm a n a g e m e n t k e yw o r d s ：c o s ts y e t e me n g i n e e r i n g , b a s i ct h e o r i e s ，c o m p o n e n ts t r u c t u r e ，i m p r o v i n g m e a s u r e s 中国石油大学( 华东) 硕士学位论文 1 1 研究背景及意义 1 1 1 研究背景 第1 章前言 我国社会主义市场经济在新世纪展示了强大的生命力，连续多年保持了8 以上的 高发展速度，而且市场的有效性不断加强，不管在何种社会制度下运行，市场经济归根 到底需要以市场为导向，并用交易价格来维持竞争的秩序。“质优价廉”是普通消费者 是否选择企业商品的两大因素，因此，企业管理的着眼点必须回归到如何在价格和质量 竞争中取得长期优势上来。日益激烈的竞争使得多数传统企业的利润空间变得越来越 小，在企业无力左右市场定价的情形下，企业只有做足内功，尽可能地优化控制成本， 相对地扩大产品的利润空间，才能在新的市场环境下得以生存和发展。对成本的管理一 直都是企业管理的重要组成部分，是实现现代企业目标的一个必要途径。 实践的发展必然会引起理论的变迁，随着经济形势和企业组织结构、生产模式的不 断变化，成本管理的理论也处于不断变化发展之中。近些年来，经济环境的变化使传统 的成本管理理论体系在企业成本管理方面越来越显得有些乏力，但同时也为成本管理理 论的进一步创新和发展带来了新的机会；现行成本管理的局限性暂时性地阻碍了成本管 理向更高一个阶段的发展，却又为创新成本管理带来了推动力。各种成本管理模式因实 践探索而百花齐放，为企业管理成本提供理论上新颖的指南，而且成本管理理论越来越 多地和其他新兴的学科融合贯通，并衍生出大量的学科分支。 从成本管理的发展趋势中不难发现，成本管理的“系统属性和“工程”属性愈发 明显，站在系统工程的角度重新审视企业的成本管理系统成为了成本管理模式创新的必 然选择。如果从工程的视角来看成本管理，成本系统工程是对成本管理的创新和发展， 是综合运用各种既成的成本管理理论分析工具和实体管理方法，设计、开发与实施创新 成本管理系统，以及对成本问题给予创新性解决的成本规划过程。成本系统工程正是顺 应这种实践和学术的潮流而涌现出来的，它是结合了成本管理和系统工程学科基本理论 的一门新的应用科学。 1 1 2 研究意义 任何- i 、- j 学科的萌芽发展都是随着实际应用过程中、不断探索和攻克所遇到的问题 第l 章前言 而实现的，成本系统工程也不例外。对成本系统工程的研究有着理论和实务上的双重意 义。 从理论上看，对成本系统工程的研究深化了系统工程在微观经济中的应用，扩展了 系统工程理论的研究范围，并赋予了成本管理新的思维方式和实践方法。自工业化大生 产以来，人们对于成本的认识是不断深化的：从主要关注物料消耗到关注产品整个生命 周期的资源消耗，从简单的成本降低到标准成本管理再到全面质量成本管理及作业成本 管理，成本管理理论在不断的丰富和完善，并开始大量借鉴其他学科的先进理念。系统 工程起步比成本管理晚的多，仅有5 0 多年的发展历史，但是在2 0 世纪“爆炸式 知识 增长的背景下，系统工程的理论体系也早已建立起来了。系统工程来源于对多种学科的 深入研究，并反过来促进了其他更多学科问题的解决，在成本管理领域应用系统工程的 有关思想、理念就会衍生出新的学科分支，成本系统工程的出现弥补了这一空白。 从现实意义上看，对成本系统工程的研究和推广为企业成本管理提供了新的思想和 模式。不论何时，成本管理在企业管理中的重要地位都不可小觑，然而，很多企业尤其 是随着经济社会发展而新兴的高新技术企业却面临着成本管理的瓶颈。企业组织形式的 扁平化、实物成本比例的大幅下降以及对企业社会责任的强调等等都使过去的成本管理 方法不同程度地失去作用，企业管理需要适应新形势下的成本管理思维和模式。成本系 统工程以系统学、工程学的视角看待企业的成本管控，可以更系统、更全面、更精准地 实现企业的成本目标，给企业管理实务提供了新的途径。 1 2 国内外研究现状 1 2 1 国外研究现状 对成本的精细控制和管理来源于市场经济发展的需要，在成本系统工程方面，国外 的研究相对要早，并且更多注重实际应用价值的探索。由于日本大型企业在成本控制管 理的先进性( 如丰田汽车利用成本精细管理成功登陆竞争激烈的美国市场并占据了相当 大的市场份额) ，所以日本学者在本领域取得了很多成果。国外的主要研究观点如下： 1 9 5 6 年成本工程师协会( 从c e ) 在美国正式成立，之后又相继建立了其他一些专 业性的成本管理职业组织机构。美国成本工程师协会对成本系统工程的定义是：成本系 统工程是一个工程实践领域，它应用系统科学的原理与技术，运用工程评价与经验，解 决成本估算、成本控制和盈亏分析等相关的成本问题n 3 。 2 中国石油大学( 华东) 硕士学位论文 日本田中雅康( 1 9 9 2 ) 认为：“成本系统工程是指根据成本信息、按既定目标使企 业经营中各种假设前提条件得以达成的思想及技法的总称。疆1 日本田中一成( 2 0 0 0 ) 认为：通过像i e ( i n d u s t r ye n g i n e e r i n g ，工业工程) 、v a ( v a l u e a n a l y s i s ，价值分析) 、v e ( v a l u ee n g i n e e r i n g ，价值工程) 等得到的、在成本控制中可 普遍使用的方法是运用工程管理的成本管理方法，工程管理方法同样适用于成本控制领 域，所以也可以将其称作成本工程管理1 。 1 2 2 国内研究现状 由于国内长时期受计划经济的影响以及成本管控理念的缺失，国内对成本系统工程 的研究起步较晚，直到2 0 世纪末才开始兴起。航空制造业是一个技术密集和资金密集 型的产业，对所涉及的制造工艺和管理水平要求都很高，所以我国对成本管理进行工程 化管理的探索最早也是出现在航空制造领域。此后，不断有学者加入到这个研究领域中 来，逐渐扩展了成本系统工程的行业基础，并且提出了自己对成本系统工程的认识和理 解，主要观点总结后可归纳如下： 张国耀( 1 9 9 2 ) 认为：成本管理工程正是现代化工业企业成本管理的理论体系和管 理系统。它引进了很多现代管理科学理论并在此基础上创立、发展成了一门新的管理科 学。成本管理工程的主要内容包括三个系统( 即管理程序、管理系统和管理体制与一根 支柱价值工程) 。 罗辉( 1 9 9 5 ) 认为：成本系统工程是以提高产品( 或系统) 的寿命周期成本效益、 最终提高产品的经济效益和社会效益为目标，运用系统科学、管理经济学、运筹学、产 品设计经济学、价值工程等学科的有关思想和方法，研究分析与产品相关的各个阶段包 括立项、基建、设计、生产、销售( 包括售后服务) 的成本问题，并始终围绕成本这个 中心，通过不同阶段的成本预测、决策和控制三个途径，研究降低成本，全面提高成本 效益的基本方法，这是一门立足于工程应用的交叉性学科畸。 陈胜群( 1 9 9 8 ) 认为：“广义的成本企划即指成本工程，如果要对成本企划作狭义 的限定，则是指成本工程在新产品开发领域的应用。 悔1 张彦仲( 2 0 0 0 ) 认为：用系统工程方法加强成本管理，即可称之为成本系统工程。 提出成本系统工程，是从战略发展的高度，从宏观的角度，用系统工程的方法，把成本 管理放在社会和经济活动领域加以研究。在企业经营活动中，通过对企业产品全寿命周 期发生的各项成本进行控制，达到争取企业最优效益，增加市场竞争能力的战略目标， 3 第l 章前言 这是一个系统性的大工程口1 。 翟文莹( 2 0 0 0 ) 认为：全方位的成本管理系统应该囊括成本规划系统、成本计算( 核 算) 系统、成本控制考核系统，这三个系统的紧密融合便形成了成本系统工程的理论嘲。 胡玉明( 2 0 0 2 ) 认为：企业成本管理工程可以看成是以技术与经济辩证关系为基础， 以技术经济一体化为核心，吸收技术经济、管理工程和成本管理会计的理论与方法，而 构建的一门综合性交叉学科1 。 杨俊远( 1 9 9 5 ) 认为：成本管理工程是为了使对成本和技术功能这两个方面的管理 都满足生产力合理布局、产业结构调整、产品质量提高、市场需求改善、生产能力提高， 以及能在资金流动、物资能源、管理组织等方面具有约束力的系统控制工程，以最终形 成综合决策成本目标所需要的一系列优化经营、管理及环境成本的技术方法n 。 林万祥、胡国强( 2 0 0 4 ) 认为：成本系统工程是从系统工程的角度构建的一种现代 成本管理模式。战略工程、战术工程和信息工程是成本系统工程的三大主要子工程系统， 三者是按一定的规则和结构组成了成本工程大系统1 1 1 。 总体看来，当前我国对成本系统工程研究的主要问题表现在如下两点： ( 1 ) 名称不统一。成本系统工程、成本工程、成本管理工程等名称相互混用，没 有达成共识并采用一个统一的称谓，这为进一步深入地研究这种创新性的成本管理新模 式增添了不少障碍。 ( 2 ) 国内大部分学者对成本系统工程的研究都是零散的、局部的、初探性的研究， 往往是出于对某个特殊的成本事件或者特别的成本组成部分进行研究，没有从整体上就 成本系统工程的理论框架体系进行阐述，对于一些统领的理论未做深入的定义和探讨。 1 3 研究的主要内容及方法 本文针对成本系统工程的基础理论和体系展开研究，分析成本系统工程做为一门学 科存在的可能性和必要性，并根据成本管理和系统工程融合之处构建成本系统工程这门 应用性学科的理论框架和体系，即说明成本系统工程是什么、应该研究什么、基础研究 的平台以及相互关系、成本系统工程下属子系统的分类、主要原则及实现方法等。成本 系统工程的理论如此广泛和深奥，本文不可能列举穷尽所有在成本管理上可能用到的数 理模型、逻辑体系，因此只能通过系统工程最基本的思想、理念来建立起成本系统工程 基本理论体系。 4 中国石油大学( 华东) 硕士学位论文 本文主要可归结于规范式的理论研究。具体表现在： ( 1 ) 多学科、广交叉的综合研究。从“系统工程 的角度重新构建成本管理模式 本身就是对系统科学和管理学的融合。所以，本文重点结合运用成本管理理论、系统工 程理论、信息科学理论、管理系统工程理论等学科的理论、方法，并在此基础上构建了 “系统化、工程化 的成本管理新模式。 ( 2 ) 文字叙述和图形表示相结合。现代公司的规模愈发复杂化、企业管理模式呈 现多样性，考虑到本理论叙述的完整性和充分性，本文从多个层面对企业的成本管理模 式进行文字叙述，并在所需之时辅以适当的图形列示和表达。 ( 3 ) 理论分析、实务操作相结合。研究学科理论的意义在于它能够去解释、指导 和预测实践，即有用性。不管多么好的知识、理论终究要应用于实践并接受实践的检验， 成本系统工程学也不例外，将它的理论充分应用到企业成本管理实践中才是成本系统工 程的归宿。因此，本文在第五章节论述了成本系统工程实施的基础性工作及实践措施。 第2 章成本管理和系统工程理论基础 第2 章成本管理和系统工程理论基础 2 1 成本和成本管理 2 1 1 成本的内涵和分类 厂一 嚣 网一一 罱 lr 匝堕耍巫 ii 匝匦至堕至 l 圆圈 必要性统 确嫩 速发展 工 程 学 数理方法被引入 、到企业成本管理 图3 - 3 成本系统工程学的产生 f i 9 3 - 3 t h ee s t a b l i s h m e n to ft h ec o s ts y e t e me n g i n e e r i n g 中国石油大学( 华东) 硕士学位论文 3 3 成本系统工程的目标 系统的目标是系统所希望达到的境界和前行的方向，即回答“达到什么目的 以及 “何时达到该目的”的问题。按照系统理论的思想，准确的目标是系统良性运行的前提 条件，不同的系统因为要解决不同的问题而存在，它们的目标当然也不会相同。成本系 统工程的目标是企业通过实施成本系统工程所希望达到的境界和标准。成本系统工程是 对成本管理理论的创新设计和从“工程 的视角的重新审视，所以成本系统工程的目标 本质上是一个系统所要求达到的目标，它是指导成本系统运行的方向和评价成本系统运 行是否合理有效的基本标准，是成本系统工程的重要内容，对成本系统工程理论体系的 其它要素起引导和约束的作用。 成本系统工程目标的确定应该从企业战略管理的目标、成本管理的目标与普通工程 的目标三个方面来实现： ( 1 ) 成本系统工程的目标应该从属于企业总体的战略目标。 企业战略管理的目标是企业使命的具体化，一个企业的使命在于取得并尽可能长期 地保持自身的竞争优势。企业的一切经营及管理活动都需要服从其战略管理的要求，成 本系统工程作为企业战略管理的一个重要子系统，其设计、实施和评价都必须对企业战 略目标的实现有所帮助。成本管理是企业管理的核心内容，成本系统工程是从“整体” 的角度对成本管理的创新和发展，成本系统工程能否有效运行是企业整体战略目标实现 的重要影响因素。因此，成本系统工程的目标必须服从企业战略管理的目标- - 6 t l j “取得 并保持企业长久的竞争优势 。 ( 2 ) 成本系统工程的目标应该从属于企业的成本管理目标。 传统成本管理理论的目标是实现单位成本的持续降低或者维持能够获取成本效益 的状态，而成本系统工程是对传统成本管理理论的继承和发展，它虽然能够以战略的高 度、从“系统学、工程学 的视角对成本管理过程进行再审视，但它并非是对传统成本 管理理论的全盘抛弃，而是对传统成本管理系理论的一种扬弃。所以，成本系统工程的 目标应该显现出成本管理“持续降低成本或提高成本效益比 的主导目标，这也是成本 系统工程和成本管理在归宿上相吻合的体现。简单而言，成本系统工程的最终目标还应 该落实到持续降低成本、实现成本优化或提高成本效益比上来。 ( 3 ) 成本系统工程的目标应该服从于一般工程的目标。 系统工程的目标是设计、创建一个更经济、更有效的系统。“更为经济”是成本上 2 l 第3 章成本系统工程的基本问题 的节省，“更为有效 是功能上的完善，“更为复杂则是系统处理规模上的扩展。所以， “更经济 是“更有效、更复杂”的前提条件，“更有效”是系统工程的最终归宿，两 者的辩证统一构成了一般工程的目标。例如制造一架更出众的飞机，其目标是在“经济 的前提条件下，实用性、盈利性和认可度得到改善或改进。 成本系统工程是与传统的成本管理的最大不同之处在于其表现出来的“工程属性， 所以，成本系统工程的目标必然会体现出一般工程“设计、创建和改善更为经济、更为 有效和复杂的系统”的目标。例如在产品制造行业，成本系统工程就是对产品成本组织 设计和管理优化的过程，制造过程的不同时段均需要一个“更经济、更有效的系统”来 确保产品质量的过关和目标成本的实现，实现其经济与技术的统一砼羽。 综上所述，成本系统工程的目标是站在战略的高度上，从“工程学 的视角，对传 统成本管理目标的升华，是企业战略管理的目标、传统成本管理目标以及一般工程目标 的有机结合。所以，成本工程的总体目标可以作如下表述：成本系统工程的目标就是通 过设计、创建和改善一个更为经济、更为有效的成本管理系统，以取得和保持长久的成 本竞争优势。 3 4 成本系统工程的特性 特性是指事物所具有的性能和性质，它可以用显著的特点来把一种事物与他物区别 开来。成本系统工程是对传统成本管理的创新和发展，所以，成本系统工程与传统的成 本管理理论相比较而言，主要具有如下几个特性： ( 1 ) 工程属性 工程属性是成本工系统程最基本的属性，主要体现在两个方面。首先，成本系统工 程是伴随着产品生产工程而产生的并行工程。在产品生产过程中，一边是用生产工具把 物质资料构造成合格的产品实体，另一边则用成本管理技术把费用累积成合格的产品成 本。其次，成本系统工程体现了“技术性和经济性的统一 。企业生产的产品既要求技 术上达到要求，又要求经济上符合规划，二者缺一不可。 ( 2 ) 创新性 一种新型的成本管理方式的出现必然是创新的结果。在实践中应用到的成本系统工 程的理论分析工具和管理技术，可能会以各种标准或者形式被组合起来使用，也可能会 被单独应用来解决某些个特定或者简单的问题，甚至有可能催生出另外一种新型的管理 中国石油大学( 华东) 硕士学位论文 模型或者工具。只有在坚持创新的要求下，才能设计、创建和完善更为经济、更为有效 的成本管理系统，进而实现成本管理水平的持续改善瞄钔。 ( 3 ) 复杂性。 成本系统工程在进行系统设计、创建、改善以及运用维护时，必须要以“更经济” 作为前提条件，以“更有效 作为必要条件。否则，设计及创建的成本管理系统，要么 因系统运行的成本太高而使系统运行变得不经济，要么因不能解决目前存在的问题而面 临被废弃的命运。因此，成本系统工程的设计、实施和评价必须兼顾经济性和有效性的 统一，其复杂程度是传统成本管理体系所不能比拟的。 3 5 成本系统工程的原则 企业需要采用系统工程的方法精心设计、实施和维护成本管理系统，这个过程是企 业自主地、因地制宜地去完成的，但是拥有个性并不代表可以为所欲为，构建成本管理 系统应该遵循某些个普遍意义上的原则和规律。 图3 _ 4 成本系统工程的原则 f i 9 3 - 4 t h e p r i n c i p l e so ft h ec o s ts y e t e me n g i n e e r i n g 客观性。即企业应该从实际出发、综合考虑，进行成本管理系统的设计和实施。影 响成本管理系统的客观因素有很多，例如企业面临的外部市场的变化，企业与合作方及 竞争者的关系，国家对成本管理体制是否有法律或者行政上的要求，企业内部因素诸如 机构设置、人员配置、分级管理模式等，这些都对企业成本管理系统产生直接或间接的 影响。 目标性。系统都是有目标的，没有目标也就失去了系统存在的意义。系统的目标也 是一个体系，有总目标和分解到各层次的具体目标或具体目的、任务。成本系统工程的 第3 章成本系统工程的基本问题 目标是根据企业总体发展战略和总体管理要求而产生的，即提高企业的经济效益，实现 并维持企业核心竞争力的长期优势地位。为了完成成本管理的任务，可以实行多目标管 理，在具体的部门、具体的业务中实现原先设定的阶段性目标。 整体性。成本管理系统是有各要素组成的有机整体。在前面章节对系统科学的论述 中已有提到，系统是各要素的系统，要素是系统中的要素，系统的要素离开整体就失去 了存在的价值。成本管理系统可以大致分为核算、预测、决策、控制、考评等几个要素 系统，它们都是不可或缺的，也是相互联系的，成本核算为后续几项活动提供了数据基 础，成本预测是决策的前提，控制是预测、决策的目的所在，成本考评为下一轮成本管 理提供了激励依据。因此成本管理的过程必须从整体着眼，综合考虑。 最优性。即成本管理系统应该处于一种最佳的状态。系统优化，是系统在长期发展 的过程中形成的一种趋势，是在人们能动的、有指导的实践活动中实现的。成本管理系 统的最优性原则要求该系统最终能达到最优结构、最优功能、最优状态、最优结果，要 求成本管理系统是先进的、可靠的和稳定的。成本管理系统的设计和运行，应该根据企 业的战略定位，领导重视，全员参与，企业应给予资金和人力上的大力支持，要具备设 计的前瞻性和功能的完善性，不能追求花哨或者不切实际。 动态性。系统的动态变化具有一定的规律，呈现出相对静止或者显著变化的两种状 态，而且在动态变化中往往可以观察到数量的变化和性质的变化两种类型。成本管理系 统的动态性体现在它的组成要素和运行模式会随着企业生产经营活动的进行而不断发 生变化。成本信息的来源、处理技术、质量保证、提供方式可能随时发生变化，成本管 理人员的专业水平、知识结构、理论素养等总体来看也会处于不问断地提升之中，这都 可能引起成本系统的动态变化，这是与企业的发展变化相适应的一种体现。遵循成本管 理系统的动态性要求企业从成本管理系统的现实情况出发，预测各种影响系统因素的可 能变化以及带来的影响，并以此作为设计系统的依据，打好提前量，避免系统设计的先 天不足，使其在应用时更具有实用性和科学性。 层次性。层次关系是系统的典型特征，任何一个系统都是相对独立的，它既是上一 级大系统的子系统，本身又可以分解为若干个相互联系的子系统，成本管理系统作为一 级系统也是如此。它既属于企业经济管理系统的一个子系统，又可以更进一步划分出自 己的子系统以实现不同层次的目标。成本管理系统可以分为成本核算子系统、成本预测 子系统、成本决策子系统、成本控制子系统、成本考评子系统等若干子系统，而成本核 算子系统又可继续划分为成本归集亚子系统、成本分配亚子系统等更细小的系统。因此 中国石油大学( 华东) 硕士学位论文 企业在成本系统的设计时应该做好事前准备，做足前期工作，做到成本管理系统的层层 相扣而不乱、信息传递方向明确而迅速。 反馈性。及时的反馈是系统控制论的要求，系统的正常运行离不开信息的反作用。 成本管理系统的运行过程中，伴随资金信息的流动，背后却是企业的实物资产的运动， 信息是对资金、实物流动的抽象和简化，其功能不能小看。成本管理系统中应该设立各 种预警机制，一旦有异常即可产生预警报告，以便于成本管理人员及时分析和查找原因， 以实现成本管理的最终目标。这也是当代成本管理理论要求做到事中控制的基本要求。 适应性。任何系统都处于一定的环境之中，并与外部环境发生物质和信息的交换， 使其保持一定的发展状态，系统应该具备一定的适应能力乜铂( 这也是自组织理论的观 点) 。一个企业经营管理面临的外部环境无时不刻不在发生着变化，例如产品生产所需 的原料在价格、质量、品类、供货方式等方面发生变化，又如出现新的科学技术、市场 对企业产品的需求发生变动等，企业作为一个系统整体应该有自我调节的能力，以适应 新的环境。成本管理系统也应当具备环境适应性，要能够根据现实经济状况不断修正自 己的核算、预决策的体系参数，甚至可以在极端的情况下变更系统运行的流程、更换系 统所采用的计量评价模型等等，达到真正实用性的目标。 概而言之，企业成本系统的设计和实施需要遵循系统工程学的普遍规律，也要遵循 其特有的原则，不能盲目为之，使成本管理系统流于形式，不仅浪费了设计和构建系统 时所投入的大笔资金，更有可能贻误企业在关键成本问上的决策时机，造成不可挽回的 致命性损失。 3 6 成本系统工程的方法 成本系统工程方法是系统工程方法在成本管理领域的应用，简单而言，成本系统工 程方法主要是以系统方法为主。系统方法是把研究对象看做典型系统，然后对其进行综 合分析，并实现研究对象的量化和优化，最后建立相应模型并求得结果的一种科学方法。 成本系统工程方法是为了达到成本管理系统的预期目标，用系统工程的思想、理论 和技术，研究成本系统的结构、系统与部分、各成本组成部分之间、系统与环境的相互 关系，经过分析与综合，寻求系统达到最优的工作方法的总称。系统工程的思想是确定 对象的系统性，以系统为基础，明确系统的结构、层次和目标，并获得系统的最优状态。 系统工程的理论包括一般系统论、控制论、信息论、耗散结构论、协同理论和突变理论 第3 章成本系统工程的基本问题 等。系统工程的技术包含数理统计和概率论、数理经济学、技术经济学、管理科学和运 筹学等。 运用成本系统工程方法，其特点可以总结为：从系统整体出发，进行综合一分析一 综合的过程，而不是分析一综合；把确定目标与实现目标有机结合，并使确定目标程序 化、精确化，实施目标措施化；对系统的定量分析和定性分析相结合。在成本管理的实 际工作中，成本系统工程方法的运用，有各种具体的方法，比如系统分析法、三维结构 法、统一规划法和网络分析等。 系统分析法是系统工程的一项重要方法，是系统设计的重要基础。系统分析法也可 以完美地应用在成本系统工程的实现中，一般的分析步骤如下：啪3 图3 - 5 系统分析方法的一般步骤 f i 9 3 - 5 t h ep r o c e d u r eo fs y e t e ma n a l , s i s i n g ( 1 ) 确定目标。对成本管理系统或者某一子系统进行分析，要明确应该达到的目 标。在弄清之后按照预定的目标、分析该系统的性质、构成、范围和功能。 ( 2 ) 收集资料。根据确定的目标，收集分析相关的成本资料，这是进行后续成本 管理工作的基础。收集的资料包括：企业成本的构成和比例、企业成本支出的阶段和流 程、企业成本管理模式的现状和历史情况、影响成本管理系统构建的外部因素和内部因 素及对系统实施的影响等等。 ( 3 ) 设计方案。依据收集的有关系统的资料，按照系统设计与运行的目标，对系 统进行全面分析，开发出成本管理系统运行的各种方案，相应建立系统或子系统的模型； 或者根据成本管理系统的性质，建立相应的模型，据以对收集的有关系统的资料进行全 面的分析，从而设计出各种系统运行方案。 ( 4 ) 综合评价。对设计的各种成本管理系统或子系统运行方案，依据评价标准进 行评价。各种方案按照最终的评价结果，逐一进行比对，说明各种方案的可行性。 ( 5 ) 确定方案。对各种成本管理系统或子系统的设计方案，按照成本管理系统最 优化的要求一最优结构、最优状态、最优功能、最优目标和最优结果，考虑设计的系统 或子系统的可靠性、稳定性和先进性，对各种方案的指标和可行性，从定量和定性两个 角度反复进行比较研究，从中选择最优方案，经决策部门审定后，由相关部门组织实施。 中国石油大学( 华东) 硕士学位论文 第4 章成本系统工程的内容体系 企业的成本管理一项系统工程。成本管理系统是企业管理系统的一个重要分支，看 似并不复杂，但是实际上成本系统是由庞杂的子系统构成的，成本系统及子系统内部涉 及的理论也非常多。有学者对成本系统工程的内容体系曾经做过初步探讨，是从企业不 同的管理层次来定义和组织成本系统工程的内容框架，分出来战略工程和战术工程、信 息工程等，大致理论结构如图4 1 所示。但是这仅是一家之言，其合理性也有待更广阔 范围内的学术讨论以及实践的检验。 图4 1 成本系统工程体系的某种设计 f i 9 4 - 1 o n ed e s i g no f t h ec o s ts y s t e me n g i n e e r i n g 图4 1 显示了理论界对成本系统工程理论内容体系的初探，但是可以看出层次的跨 度比较大，而且在实务中对战略工程的把握也很抽象。 成本系统工程作为- 1 7 学科，具备一般科学的规律，这表现在它有自己的理论起源、 研究平台和内容体系，图4 2 简单地描述了成本系统工程的基本理论框架。整个理论体 系由成本系统工程的起源为开端，受企业面临经营环境的重要影响，首先应该解决该理 论所要达到的目的何在，即目标是什么。在目标的统领之下，自然会衍生出其主要的特 征、构建该系统时应该遵循的主要原则、它包含哪些重要的内容要素以及其主要的实现 方法是什么，上述几个基本问题本文已经在第三章说明过了。在此之后，成本系统工程 的内容体系便是一个重要、复杂但是又亟待回答的问题。我们可以从成本管理流程的角 度来划分成本系统工程的内容结构，将其归结到成本核算子系统、预测子系统、决策子 系统、控制子系统和考评子系统等功能子系统中去，这种方法统领性比较强，而且该结 构充分结合了成本管理活动所具备的主要职能，代表性也很高。在回答完毕内容体系这 2 7 第4 章成本系统工程的内容体系 个问题之后，基础理论如何落实应该得到解决，如系统的建立、系统的运行以及后续的 持续改善工作等等，这都需要企业做好相应的基础性工作，也需要一整套强有力的制度 来保证实施。本章主要是对成本系统工程所包含的内容体系做详细的论述。 图4 - 2 成本系统工程的理论框架 f i 9 4 - 2 t h es t r u c t u r eo f t h ec o s ts y s t e me n g i n e e r i n g 4 1 成本核算子系统 成本核算是成本管理理论在发展初期时的主要功能，但是在当代成本管理实践中， 成本的核算系统只是企业成本管理系统的基础支持系统。不管从哪个角度来讲，准确的 成本核算数据都是企业对内管理的重要基础数据。成本核算数据对不对，直接影响了企 业产品预定售价的正确性，而企业在外部充分竞争的市场上对产品价格没有太大的话语 权，所以一旦出售的产品定价失误，带来的可能是整个企业的被动局面。不仅如此，成 本记录和核算也是后续成本预测和决策、控制等管理活动的参照数据，脱离了主体实际 情况的核算数据，其后的成本管理活动也就无从谈起了。 中国石油大学( 华东) 硕士学位论文 从更广泛的范围来看，成本的核算也是一套复杂的流程。在这套流程中，需要执行 者理解并做到做好几个分清。最基本的要分清楚企业什么样的开支进入到了存货的成 本，即正确划分计入产品成本和不应计入产品成本的费用的界限。这里强调的是产品成 本，也就是狭义上我们指代的成本。企业支出具有复杂性、多样性，在某种程度上，多 数支出都可以看做广义上的成本，但是我们应该看到，即使可以看做成本，然而如果将 其与企业最终产品的“价值”相联系却没有足够充分的理由。例如，我国会计准则中规 定，对外投资的支出、耗费和损失，有价证券的销售损失，固定资产的出售及报废损失， 捐赠支出，筹资的费用等与企业主营产品不存在实质上的联系，均不能计入产品成本的 构成中。此外，核算时还应分清各个会计期间成本的界限，分清不同产品成本之间的界 限，分清完工产品和在产品的成本界限等。 广义上的成本计算步骤可用图4 3 表示： 企业的全部费用与支出 生产经营耗费 il 投资耗费il 筹资耗费 待摊与预提h正常的成本il 非正常的支出 直接成本ii 直接成本il期间成本 兰 产品成本 未销产品成本ii 已销产品成本 资产负债表“存货”项目 营业ii 管理 费用l l 费用 投资损失i i 财务费用 利润表相关项目 图4 - 3 成本计算步骤图示 f i 9 4 - 3 t h ep r o c e d u r eo fc o s tc a l c u l a t i o n 成本核算子系统可以实现成本归集和成本分配的作用。在核算子系统中，系统工程 理论主要应用在不同厂部、车间、班组以及不同产品之间共同费用的合理分配问题。如 今，一个大的企业集团可能具有成百个下属单位和数以百计的轮换班组，也可能拥有大 量的产品线和线上产品，这就涉及到将不能直接归属于某种产品的归集费用在合理、经 济的条件下实现有序分配。只有实现准确分配才能得到真实的成本信息，为后续成本系 第4 章成本系统工程的内容体系 统化管理提供重要的依据。总而言之，成本核算子系统是成本系统工程中不可缺少的、 奠定企业成本管理水平基调的重要组成部分。 4 2 成本预测子系统 中国有句古话：“凡事预则立不预则废 ，说明了预测的重要性。预测是在科学理论 的指导下，运用特定的信息，对特定的对象进行分析，掌握其发展的趋势、规律，而后 用一定的方法，对事物未来的不确定性进行合理地推测和估计，以求得更好的决策和计 划的分析过程。预测是一个多环节、多层次的问题，对时间性、科学性和可测性有着很 高的要求。 将具有普遍性的预测理论和方法应用到成本管理中来就形成了成本预测，进而可以 作为成本系统工程的不可或缺的重要组成部分。成本预测子系统应该可以实现的功能包 括：分析研究企业外在条件和内部管理环境，分析影响成本变动的各项因素及其重要程 度，运用一定的预测方法对企业的未来成本水平及变动趋势做出科学的推测，最后要确 定未来一段时期的可能的成本水平和目标成本。成本预测子系统是企业实施事前成本管 理的重要工具，有利于企业真正面向未来，及时关注影响成本降低的不利因素，从而加 强预防性管理。 成本预测子系统的设计和运行需要多种原则的指导。首先是系统性，预测时应该把 成本看成一个系统，观察各成本要素作为系统的组成部分在内外是如何相互联系的，企 业成本中有很多要素具有相关性，如质检成本和售后成本存在着此消彼长( 或负相关) 的关系，这就要求预测时应该进行系统性的预测；其次是时间性，预测期限的长短必然 对成本预测结果的精度产生重要影响，时间越短，不确定性因素相对越少，需要考虑的 变量也相对减少，结果的准确程度就会越高，但是企业在规划发展战略的时候需要对成 本进行长期的预测( 5 年及以上的预测) ，所以对于不同时限的成本预测( 短期、中期或 长期) 应该采用不同的预测模型或方法；最后是连贯性，成本管理系统具有连续性和稳 定性，它不是针对某个时间点的行为，所以成本预测尤其是在时间序列预测时应该做到 连贯有序，防止因为有所遗漏而忽略了重大的成本失误。 成本预测子系统的实现不是一蹴而就的、预测子系统的实用性和有效性也不是一劳 永逸的，如果想得到科学准确的预测结果必须要遵循合理的预测程序。 中国石油大学( 华东) 硕士学位论文 f 确定预测目标l 1 分析预测误差i i 制定预测计划li 修正预测结果i 心二 图4 - 4 成本预测子系统的程序 f i 9 4 - 4 t h ep r o c e d u r eo fc o s tp l a n n i n gs u b - s y s t e m 图4 4 简略描绘了成本预测子系统实现所需要遵循的程序，现详细说明。 ( 1 ) 确定预测目标，制定预测计划。因为成本对象的具体内容不会完全相同，故 而对成本预测的目标要求也不尽相同。从根本上看，成本预测的目标是为了提高企业经 营效益，但是在特定的时间、特定的背景下，其目标也可能存在多元化( 如总成本预测、 经济要素预测等) 。只有根据预测对象和内容明确规定预测所要达到的目标和范围，才 能有目的的收集资料，选择合适的预测方法，规定预测的期限，从而保证预测工作有效 进行，使得最终预测出来的结果顺应未来企业所面临的变化趋势。 完善的计划是预测工作得以顺利进行的有力指导。预测计划包括的内容也比较广 泛，例如由谁组织领导及工作安排、与预测相关的部门有哪些、时间进度如何、搜集材 料的范围等，工作计划可能会面临着不断的调整，这是对环境变化适应性的体现。 ( 2 ) 收集和分析预测资料。成本预测子系统是根据过去和现在推断未来的的系统， 会涉及到大量的相关资料。有效地收集和分析资