东北财经大学会计学高财-租赁

,1,第三章租赁会计,第一节租赁会计概述第二节融资租赁会计第三节经营租赁会计第四节售后租回的会计核算第五节披露,本章重点掌握：融资租赁会计,2,第一节租赁会计概述,本节重点掌握：租赁分类及其判断租赁会计涉及的主要概念,一、租赁的含义及本质二、租赁的基本分类及其判断标准三、租赁会计涉及的主要概念及内容,3,一、租赁的含义及本质,1.租赁的含义租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租金的协议。,4,二、租赁的基本分类及其判断标准,经营租赁与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质上并未发生转移的租赁，属传统的一般租赁.,融资租赁：与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质上都转移给了承租人的租赁，亦称现代租赁。,1.基本分类以下两大类,5,三、租赁的基本分类及其判断标准,2.判断标准共五条，满足任意一条即为融资租赁,（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。,（2）在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。,（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。,（4）在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。,（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。,下面详尽阐述5条判断标准,6,注意两者之间的区别,关于租赁分类的判断标准（1/2）,第一条和第二条：均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，在租赁期满时：如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。,7,根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有代价转移所有权。但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，因此，在租赁开始日就可以断定，承租人必将行使租赁资产的这项廉价购买权。,根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将无代价转移所有权。,关于租赁分类的判断标准（1/2）,8,第三条：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准：如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资租赁。如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经营租赁。,关于租赁分类判断标准的解释（3）,注意：“租赁资产使用寿命”的含义“大部分”的含义,9,关于租赁分类判断标准的解释（3）,第三条：租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的75%。,大部分：以75%为参考判断标准。即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿命的75%以上，即可认定其为融资租赁。,10,关于租赁分类判断标准的解释（4）,第四条：以最低租赁收款额/付款额与租赁资产公允价值的价值之比为判断标准：如果最低租赁收款额/付款额大于租赁资产公允价值的90%，则为融资租赁。否则，则为经营租赁。注意：上述90%为参考判断标准。,11,关于租赁分类判断标准的解释（5）,第五条：以租赁资产的性质为判断标准：如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。,12,三、租赁会计涉及的主要概念,1.租赁期2.租赁开始日3.租赁期开始日4.初始直接费用5.租金及或有租金6.履约成本7.资产余值,8.担保余值9.未担保余值10.最低租赁付款额11.最低租赁收款额12.租赁内含利率13.租赁投资净额,在租赁会计中，以下概念会经常使用，应好好掌握：,13,第二节融资租赁会计,一、承租人融资租赁的会计核算二、出租人融资租赁的会计核算三、融资租赁在财务报表中的披露,本章重点掌握：承租人和出租人融资租赁的会计核算方法,14,一、承租人融资租赁的会计核算,会计核算的主要内容租赁资产的初始确认及计量初始直接费用的处理未确认融资费用的核算租赁资产折旧的计提履约成本的处理或有租金的处理租赁期届满时租赁资产的处理,下面逐一阐述承租人融资租赁的会计核算方法,15,（一）承租人租赁资产的初始确认及计量,计算最低租赁付款额及其现值。注意：最低租赁付款额=租金+购买金额+担保余值折现率的选择顺序：租赁内含利率合同利率同期银行贷款利率,会计核算要点：,比较租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值，将两者中的低者作为租赁资产的入账价值,16,编制租赁开始日会计分录：借：固定资产融资租入固定资产未确认融资费用贷：长期应付款应付融资租赁款,（一）承租人租赁资产的初始确认及计量,【公允价值与现值的低者】,【差额】,【最低应付款】,17,（二）初始直接费用的处理,初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值，相关会计分录如下：借：固定资产融资租入固定资产贷：银行存款,会计核算要点：,18,（三）未确认融资费用的核算,承租人应在租赁期内，于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊“未确认融资费用”至有关成本费用账户。相关会计分录如下：借：长期应付款应付融资租赁款【每期租金】贷：银行存款借：财务费用贷：未确认融资费用【每期摊销额】,会计核算要点：,19,特别注意：实际利率的选择租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以内含利率折现的-以内含利率作为实际利率；租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以合同利率折现的-以合同利率作为实际利率；租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以银行同期贷款利率折现的-以银行同期贷款利率作为实际利率；租赁资产以其公允价值入账的-重新计算实际利率。,（三）未确认融资费用的核算,20,（四）租赁资产折旧的计提,会计核算要点：,在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。关于折旧期：一般应为租赁期间。但是，如果在租赁开始日即可断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所有权，则折旧期应为租赁资产尚可使用年限。关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，如果存在承租人担保余值，则应将该担保余值扣减。会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。,21,（五）履约成本的处理,会计核算要点：,履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。一般应于费用发生时，直接计入当期损益。,22,（六）或有租金的处理,或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）计算并支付给出租人一些额外的、金额不固定的租金。或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中：（1）对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，应记入“销售费用”科目。（2）对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入“财务费用”科目,会计核算要点：,23,（七）租赁期届满时租赁资产的处理,租赁期届满时，通常有以下三种处理方法：退还租赁资产，会计分录一般应为：借：长期应付款应付融资租赁款【担保余值】累计折旧贷：固定资产融资租入固定资产续租租赁资产，无相关分录。留购租赁资产，会计分录为：借：长期应付款应付融资租赁款贷：银行存款同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。,24,关于承租人融资租赁会计核算方法举例见教材综合例题,25,二、出租人融资租赁的会计核算,会计核算的主要内容租赁开始日的会计核算初始直接费用的核算未担保余值的核算未实现融资收益的核算或有租金的处理租赁期届满时租赁资产的处理未担保余值发生变动,下面逐一阐述出租人融资租赁的会计核算方法,26,（一）出租人融资租赁租赁开始日的核算,计算最低租赁收款额及其现值。其中：（1）最低租赁收款额=最低租赁付款额+独立担保余值（2）折现率：为租赁内含利率。实际利率即内含利率，按如下公式计算：（最低租赁收款额+未担保余值）现值=租赁资产公允价值+初始直接费用会计分录如下：借：长期应收款【最低租赁收款额】未担保余值贷：融资租赁资产【账面价值】营业外收入未实现融资收益【差额】,会计核算要点：,27,（一）出租人融资租赁租赁开始日的核算,未实现融资收益=最低租赁收款额+未担保余值-（最低租赁收款额+未担保余值）现值=（最低租赁收款额+未担保余值）-（租赁资产公允价值+初始直接费用）租赁投资净额=最低租赁收款额+未担保余值-未实现融资收益=（最低租赁收款额+未担保余值）现值,会计核算要点：,28,（二）初始直接费用的核算,会计核算要点：,在租赁开始日，出租人应将初始直接费用资本化，记入“长期应收款”账户。借：长期应收款【最低租赁收款额+初始直接费用】未担保余值贷：融资租赁资产【账面价值】营业外收入银行存款未实现融资收益【差额】未实现融资收益=最低租赁收款额+未担保余值+初始直接费用-（最低租赁收款额+未担保余值）的现值然后，在租赁开始日，直接调整未实现融资收益，分录为：借：未实现融资收益贷：长期应收款,29,（三）未担保余值的核算,在租赁开始日，出租人应将租赁资产中未担保的余值作为资产单独入账，记入“未担保余值”账户。租赁期满收回租赁资产时，应按未担保余值账面价值，借记“融资租赁资产”，贷记“未担保余值”。,会计核算要点：,30,（四）未实现融资收益的核算,会计核算要点：,未实现融资收益=最低租赁收款额+未担保余值-（最低租赁收款额+未担保余值）的现值未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，分期摊入租赁收入，相关分录如下：借：银行存款贷：长期应收款借：未实现融资收益(=期初的租赁投资净额*内含利率)贷：租赁收入实际利率即内含利率，按如下公式计算：（最低租赁收款额+未担保余值）现值=租赁资产公允价值+初始直接费用,31,（五）或有租金的处理,会计核算要点：,或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售量、使用量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的金额不固定的额外租金，具有较大的不确定性。对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益会计分录为：借：应收账款银行存款贷：租赁收入,32,（六）租赁期届满时租赁资产的处理,会计核算要点：,收回租赁资产时的处理承租人优惠续租资产时承租人留购租赁资产时,注意三种情况下的会计核算方法,33,收回租赁资产时的会计处理分四种情况,（1）资产余值全部担保时，分录为：借：融资租赁资产贷：长期应收款【担保余值】,（2）资产余值部分担保时，分录为：借：融资租赁资产贷：长期应收款【担保余值】未担保余值【未担保余值】,（3）资产余值全部未担保时借：融资租赁资产贷：未担保余值【未担保余值】,（4）担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。,34,承租人留购租赁资产时，会计分录为：借：银行存款贷：长期应收款【购买价款】,承租人优惠续租资产时，与正常租赁业务一样进行处理,（六）租赁期届满时租赁资产的处理,35,关于出租人融资租赁会计核算方法举例见教材,36,未担保余值发生变动,在租赁期间，由于未担保余值的金额决定了租赁内含利率的大小，从而决定着未实现融资收益的分配，因此，为了真实地反映企业的资产和经营业绩，根据谨慎性原则的要求，在未担保余值发生减少和已确认损失的未担保余值得以恢复的情况下，均应当重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的租赁收入。在未担保余值增加时，不做任何调整。1期末，出租人的未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记“未担保余值减值准备”科目。同时，将未担保余值减少额与由此所产生的租赁投资净额的减少额的差额，借记“未实现融资收益”科目，贷记“资产减值损失”科目。,会计核算要点：,37,未担保余值发生变动,未担保余值的变动可视同在变动当期期初已经发生重新计算租赁内含利率，且其对以前期间的租赁投资净额和租赁收入没有影响，其影响主要体现在变动当期及以后各期。重新计算的租赁内含利率应使剩余租赁期内的最低租赁收款额的现值与变化后的未担保余值的现值之和等于变化当期期初的租赁投资净额。租赁投资净额=最低租赁收款额+未担保余值-未实现融资收益=（最低租赁收款额+未担保余值）现值相关的会计分录为：借：资产减值损失贷：未担保余值减值准备借：未实现融资收益贷：资产减值损失,会计核算要点：,38,未担保余值发生变动,2如果已确认损失的未担保余值得以恢复，应在原已确认的损失金额内转回，借记“未担保余值减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。同时，将未担保余值恢复额与由此所产生的租赁投资净额的增加额的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记“未实现融资收益”科目。注意：未担保余值的每一次变动，都应重新计算内含利率.,会计核算要点：,39,例：205年12月1日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同，向乙公司租入塑钢机一台。合同主要条款如下：1租赁标的物：塑钢机。2起租日：206年1月1日。3租赁期：206年1月1日208年12月31日，共36个月。4租金支付：自206年1月1日，每隔6个月于月末支付租金150000元。5该机器的保险、维护等费用均由甲公司负担，估计每年约1000元。6该机器在205年12月1日的公允价值为700000元。7租赁合同规定的利率为7（6个月利率）（乙公司租赁内含利率未知）。8甲公司发生租赁初始直接费用1000元。9该机器的估计使用年限为8年，已使用3年，期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。10租赁期届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元。11207年和208年两年，甲公司每年按该机器所生产的产品塑钢窗户的年销售收入的5向乙公司支付经营分享收入。12.未担保余值为1000元，于207年12月31日减值为500元。,40,41,207年12月31日，未担保余值发生减值时:150000（PA，r，3）（100500）（PF，r，3）392873.69r7.19会计分录：借：资产减值损失500贷：未担保余值减值准备500借：未实现融资收益500贷：资产减值损失500207年12月31日未担保余值发生变动的租赁投资净额的减少额271435.60271121.30314.30,42,43,第三节经营租赁会计,一、承租人经营租赁的会计核算二、出租人经营租赁的会计核算三、经营租赁在财务报表中的披露,相对而言，经营租赁比融资租赁简单得多。,44,一、承租人经营租赁的会计核算,会计核算的要点,租入资产不作为本企业的资产入账,支付的租金直接或摊销记入相关成本或当期损益,初始直接费用、或有租金应于发生时计入当期损益,45,二、出租人经营租赁的会计核算,会计核算的要点,出租资产仍属本企业资产，因而，需计提折旧,收到的租金直接或摊销记入当期损益,初始直接费用、或有租金都应于发生时计入当期损益,46,第四节售后租回的会计核算,一、售后租回的含义、种类及特征二、售后租回形成融资租赁的会计核算三、售后租回形成经营租赁的会计核算,本章重点掌握：售后租回的含义、本质及会计核算原则,47,一、售后租回的含义、种类及特征,先销售,后租回,销售方承租人,购买方出租人,拥有,房产设备等,一种特殊的融资活动,先销售,后租回,48,一、售后租回的含义、种类及特征,属特殊的融资活动，不能认定为独立的买卖活动。,销售活动中的价差，因售后租回业务种类的不同而有所不同，可能被递延，也可能计入当期损益。,特征：,49,一、售后租回的含义、种类及特征,与租赁种类类似，且亦根据第一节的标准来判断：符合五条判断标准之一的，为售后租回形成融资租赁；否则，即为售后租回形成经营租赁。,注意：售后租回形成的融资租赁和经营租赁的处理有所不同！,种类：,50,二、售后租回形成融资租赁的会计核算,资产售价和账面价值之间差额应予以递延，然后在租赁期内，予以摊销，调整租赁资产的折旧费。,会计核算要点：,相关会计分录为：（1）销售时借：银行存款贷：固定资产清理递延收益未实现售后租回损益（2）摊销时借：递延收益未实现售后租回损益贷：制造费用（折旧费）,递延收益也可能在借方！,51,三、售后租回形