内部控制与目标管理知识分析案例(powerpoint 59页)

1、内内 部部 控控 制制郑毅郑毅 副教授、硕士生导师副教授、硕士生导师 CPA非执业会员非执业会员 电话电话(dinhu)：邮箱：邮箱： 第一页，共六十一页。1 内部控制环境(hunjng) 2 内部控制目标3 控制案例内部内部(nib)控制环境和目标控制环境和目标第二页，共六十一页。第一节第一节 内部内部(nib)控制环境控制环境l从系统论的观点看，所谓环境，就是指被研究从系统论的观点看，所谓环境，就是指被研究(ynji)系统之系统之外的、对被研究外的、对被研究(ynji)系统有影响作用的一切系统的总和。系统有影响作用的一切系统的总和。内部控制环境是指内部控制之外的、

2、对内部控制有影响的内部控制环境是指内部控制之外的、对内部控制有影响的一切系统的总和一切系统的总和l美国美国COSO报告（报告（1993）中关于内部控制环境的分）中关于内部控制环境的分类主要包括：诚信原则和道德价值观；执行与技能；类主要包括：诚信原则和道德价值观；执行与技能；董事会与监事会；管理哲学与经营风格；组织结构；董事会与监事会；管理哲学与经营风格；组织结构；责任分配与授权；人力资源政策与实施责任分配与授权；人力资源政策与实施l战略是核心，核心价值观、风险规避、关键绩效变量战略是核心，核心价值观、风险规避、关键绩效变量和战略不确定因素是四个主要的支点和战略不确定因素是四个主要的支点 第三页

3、，共六十一页。第一节第一节 内部内部(nib)控制环境控制环境l美国萨班斯法案（美国萨班斯法案（Sarbanes-Oxley，2002）要求内部控制）要求内部控制达标方案应该建立在一个紧密达标方案应该建立在一个紧密(jnm)的控制环境基础之上。罗的控制环境基础之上。罗伯特伯特.安东尼安东尼 等人（等人（2004）在其管理控制系统一书中将）在其管理控制系统一书中将内部控制环境分类为：战略、组织结构、责任中心、企业文内部控制环境分类为：战略、组织结构、责任中心、企业文化、人力资源政策。我国一些学者对内部控制环境问题也有化、人力资源政策。我国一些学者对内部控制环境问题也有探讨，但总体上主要以探讨，但

4、总体上主要以COSO报告为基本框架报告为基本框架l随着组织环境的不断变化，自随着组织环境的不断变化，自20世纪世纪80年代，控制环境年代，控制环境的权变研究成果又得到了进一步的发展，这些研究成果的权变研究成果又得到了进一步的发展，这些研究成果大体上可以将内部控制环境分为外部环境、基本技术、大体上可以将内部控制环境分为外部环境、基本技术、现代技术、企业的年限、组织结构、企业规模、战略和现代技术、企业的年限、组织结构、企业规模、战略和组织文化等方面组织文化等方面第四页，共六十一页。一、外部环境一、外部环境l环境研究中，区分风险与确定性非常重要。风险是指环境研究中，区分风险与确定性非常重要。风险是指

5、决策者面临的这样一种状态，即能够事先知道事件最决策者面临的这样一种状态，即能够事先知道事件最终呈现的可能状态，并且可以根据经验知识或历史数终呈现的可能状态，并且可以根据经验知识或历史数据比较准确的预知可能状态出现的可能性的大小，即据比较准确的预知可能状态出现的可能性的大小，即知道整个事件发生的概率分布知道整个事件发生的概率分布l在不确定性的状态下，决策者是不能预知事件发生最终结在不确定性的状态下，决策者是不能预知事件发生最终结果的可能状态以及相应的可能性大小即概率分布，甚至具果的可能状态以及相应的可能性大小即概率分布，甚至具体事件都不能预知。在权变理论为基础的内部控制研究中，体事件都不能预知。

6、在权变理论为基础的内部控制研究中，不确定性作为不确定性作为(zuwi)主要变量，其作用越来越被重视和强调主要变量，其作用越来越被重视和强调第五页，共六十一页。一、外部环境一、外部环境lChapman（1997）和Hartmann（2000）测量了环境不确定性对内部控制的影响lKhandwalla（1977）所做的研究，他认为环境要素具体包括：不稳定性（风险、不可预测性、波动），威胁（压力、控制、局限性），多样性（产品种类、投入、顾客），复杂性（迅速发展的技术）l在内部控制研究领域中，不确定性通常与信息的相关性和及时性有关；绩效(j xio)评价主要取决于主观评价，其次依赖于绩效(j xio)报

7、酬、非财务评价，而不完全依赖预算约束、预算参与和利润（Ross, 1995）l职能部门，尤其是研发部门，由于市场的不断变化而面临着更高的不确定性，预算参与有利于提高绩效（Brownell，1985）第六页，共六十一页。l产品市场竞争可能减少资本回报并因此减少产品市场竞争可能减少资本回报并因此减少经理人员可能侵占的总量，但是它不能阻止经理人员可能侵占的总量，但是它不能阻止经理在资本沉淀后获得可观的回报经理在资本沉淀后获得可观的回报l经理人的有效控制权以及他们经理人的有效控制权以及他们(t men)决定分配决定分配资金的空间经理人可能用自由现金再投资，资金的空间经理人可能用自由现金再投资，追求其喜

8、爱的项目，这些项目对经理人有利，追求其喜爱的项目，这些项目对经理人有利，而对投资者不利（而对投资者不利（Shleifer et al.，1997）l声誉构建对解释履行合约是很普遍的，在融声誉构建对解释履行合约是很普遍的，在融资方面的论据是经理人回报投资者，因为他资方面的论据是经理人回报投资者，因为他们想以后在资本市场上继续融资，需要建立们想以后在资本市场上继续融资，需要建立良好的风险声誉以使未来的投资者确信并把良好的风险声誉以使未来的投资者确信并把资金投入企业资金投入企业 第七页，共六十一页。l环境威胁和不确定性的出现，则更强调正环境威胁和不确定性的出现，则更强调正式控制和预算式控制和预算 l

9、在带有不确定、威胁和不稳定的环境中，在带有不确定、威胁和不稳定的环境中，最合适的控制系统是什么样的？组织设计最合适的控制系统是什么样的？组织设计的相关文献的相关文献(wnxin)提出面临短期生存压力的提出面临短期生存压力的企业开始进行严格控制，然后采取更有机企业开始进行严格控制，然后采取更有机的控制（的控制（Khandwalla，1977） 第八页，共六十一页。二、基本二、基本(jbn)技术技术l技术指的是组织工作流程的具体技术指的是组织工作流程的具体(jt)运作方式运作方式（投入产出的转换方式）和包括硬件（如机（投入产出的转换方式）和包括硬件（如机器、工具等）、材料、人、软件和知识。从器、工

10、具等）、材料、人、软件和知识。从有关组织文献识别出来的对内部控制系统设有关组织文献识别出来的对内部控制系统设计比较重要的三种基本类型技术，包括复杂计比较重要的三种基本类型技术，包括复杂性、任务的不确定性和相互依赖性性、任务的不确定性和相互依赖性（一）标准化（一）标准化/自动化流程和内部控制系统自动化流程和内部控制系统（二）任务的不确定性和内部控制（二）任务的不确定性和内部控制（三）相互依赖与内部控制（三）相互依赖与内部控制第九页，共六十一页。l高专业化、非标准化、差异化产品生产的企高专业化、非标准化、差异化产品生产的企业可能运用复杂的个体业可能运用复杂的个体/批量技术，这就使批量技术，这就使得

11、生产流程低分解，存在很多特例。管理者得生产流程低分解，存在很多特例。管理者也可能不完全具备有关流程的知识，产出衡也可能不完全具备有关流程的知识，产出衡量能力低。这就需要对具体的顾客需求要有量能力低。这就需要对具体的顾客需求要有灵活的反应灵活的反应 l这种类型这种类型(lixng)的技术就要求控制系统鼓励灵的技术就要求控制系统鼓励灵活反应、在工作团队内部开放式交流信息，活反应、在工作团队内部开放式交流信息，以管理相互间的依赖性，基于财务指标的、以管理相互间的依赖性，基于财务指标的、传统的、机械式的控制系统不适合这种控制传统的、机械式的控制系统不适合这种控制环境环境 第十页，共六十一页。l生产标准

12、化、资本密集型的单一产品、自生产标准化、资本密集型的单一产品、自动化生产流程的企业可能更倾向于使用批动化生产流程的企业可能更倾向于使用批量生产和加工技术。这就使得生产流程高量生产和加工技术。这就使得生产流程高分解，存在特例较少。有关产出的加工与分解，存在特例较少。有关产出的加工与衡量知识更容易获得，相互依赖程度适中。衡量知识更容易获得，相互依赖程度适中。这种技术要求标准的、行政内部控制，如这种技术要求标准的、行政内部控制，如传统的、正式传统的、正式(zhngsh)的财务控制系统（以财的财务控制系统（以财务指标为导向的控制）务指标为导向的控制） l标准化标准化/自动化较高的流程技术适合于较传自动

13、化较高的流程技术适合于较传统的正式控制系统和预算控制统的正式控制系统和预算控制 第十一页，共六十一页。lBrownell et al.（1991）的研究表明，难）的研究表明，难度低的任务适合预算参与和预算紧控制，度低的任务适合预算参与和预算紧控制，而难度高的任务不强调预算紧控制而难度高的任务不强调预算紧控制lLau et al.（1995）提供了相似的结果，尽）提供了相似的结果，尽管他们发现高参与和高任务困难与预算紧管他们发现高参与和高任务困难与预算紧控制不相关，而高参与和预算紧控制在任控制不相关，而高参与和预算紧控制在任务难度低的条件下可以务难度低的条件下可以(ky)提高业绩提高业绩 第十二

14、页，共六十一页。l依赖程度低的组织强调预算分析和管理者依赖程度低的组织强调预算分析和管理者对预算的影响，但是和上级的相互作用较对预算的影响，但是和上级的相互作用较少，而且对预算不需要太多的解释少，而且对预算不需要太多的解释l在复杂在复杂(fz)的环境里（彼此间的相互依赖），的环境里（彼此间的相互依赖），更少强调预算，更多地强调在上下级间的更少强调预算，更多地强调在上下级间的沟通和互动沟通和互动 第十三页，共六十一页。三、现代三、现代(xindi)技术技术l在过去在过去20多年里，内部控制研究已经开始考多年里，内部控制研究已经开始考虑现代技术的作用，例如将虑现代技术的作用，例如将JIT（及时制生

15、（及时制生产）、产）、TQM（全面质量管理）和（全面质量管理）和FMS（敏（敏捷制造系统）作为环境捷制造系统）作为环境(hunjng)维度来研究。维度来研究。 （一）先进技术与内部控制（一）先进技术与内部控制（二）主要评价（二）主要评价第十四页，共六十一页。（一）先进技术（一）先进技术(jsh)与内部控制与内部控制l技术将会改变复杂、不确定和相互依赖程度，从而会技术将会改变复杂、不确定和相互依赖程度，从而会产生新的控制问题。产生新的控制问题。lIttner et al.（1995）指出，全面质量管理生产要求）指出，全面质量管理生产要求信息及时处理、奖惩系统灵活，他们发现外部标杆、信息及时处理、

16、奖惩系统灵活，他们发现外部标杆、整体质量与战略信息对于先进的全面质量管理系统整体质量与战略信息对于先进的全面质量管理系统非常重要非常重要lIttner et al.（1997）测量了质量计划和与企业运行、）测量了质量计划和与企业运行、内部内部(nib)/外部监控、相关战略控制之间的联系，发外部监控、相关战略控制之间的联系，发现在不同国家的企业，这种联系存在一定的差异。现在不同国家的企业，这种联系存在一定的差异。在先进技术应用领域中，关于非财务绩效评价方法在先进技术应用领域中，关于非财务绩效评价方法的研究较多的研究较多第十五页，共六十一页。（一）先进技术（一）先进技术(jsh)与内部控制与内部控

17、制lBanker et al.（1993）发现及时制生产、质）发现及时制生产、质量和团队管理使用非财务方面的评价方法，量和团队管理使用非财务方面的评价方法，对基层员工采用质量和生产率评价方法对基层员工采用质量和生产率评价方法l一些证据表明，采用非财务评价方法评价全一些证据表明，采用非财务评价方法评价全面面(qunmin)质量管理团队的管理者，可以提供交质量管理团队的管理者，可以提供交互式的战略控制（互式的战略控制（Chenhall，1997）lMia（2000）发现，以内部控制系统为基础）发现，以内部控制系统为基础的规定能够提高及时制生产组织的绩效的规定能够提高及时制生产组织的绩效第十六页，共

18、六十一页。（二）主要（二）主要(zhyo)评价评价l在内部控制系统研究中使用的三种技术的基本概念（复杂在内部控制系统研究中使用的三种技术的基本概念（复杂性、任务不确定性和相互依赖性）是相互独立的但又存在性、任务不确定性和相互依赖性）是相互独立的但又存在一些共同的特点一些共同的特点l在环境和技术中，不确定性非常重要，不确定性的存在导在环境和技术中，不确定性非常重要，不确定性的存在导致致(dozh)内部控制研究中环境和技术之间关系的模糊性内部控制研究中环境和技术之间关系的模糊性lHirst（1983）指出，在环境不确定的条件下使用会）指出，在环境不确定的条件下使用会计绩效评价方法不恰当，计绩效评价

19、方法不恰当，Ross（1995）研究了任务）研究了任务不确定性和绩效评价方法之间的效果，但是他使用的不确定性和绩效评价方法之间的效果，但是他使用的是环境的不确定性评价方法。由于环境不确定性和技是环境的不确定性评价方法。由于环境不确定性和技术不确定性对内部控制系统设计的有着不同影响效果，术不确定性对内部控制系统设计的有着不同影响效果，因此需要区分这两种不确定性因此需要区分这两种不确定性第十七页，共六十一页。l对于创新最有害的，莫过于确定一个对于创新最有害的，莫过于确定一个“每年每年利润增长利润增长5%”的目标。在创新的头的目标。在创新的头35年年里（有时可能更长），利润可能并不会增里（有时可能更

20、长），利润可能并不会增长，或没有什么利润。在以后的长，或没有什么利润。在以后的510年里，年里，利润的增长率可能达到每年利润的增长率可能达到每年40%，而不是，而不是5%。通常而言，创新项目成熟以后，它所。通常而言，创新项目成熟以后，它所带来的利润才会以每年较小的百分比增长，带来的利润才会以每年较小的百分比增长，但这时它们已经不再是创新项目了但这时它们已经不再是创新项目了l创新战略要求创新战略要求(yoqi)创新者在没有常规预算和创新者在没有常规预算和会计手段的情况下开展会计手段的情况下开展 第十八页，共六十一页。四、企业四、企业(qy)的年限的年限l影响内部控制的变量是企业的年限影响内部控制

21、的变量是企业的年限l正式控制系统在企业建立初期、成长期、成熟期和衰退正式控制系统在企业建立初期、成长期、成熟期和衰退期的作用的研究非常重要，特别是内部控制在多大程度期的作用的研究非常重要，特别是内部控制在多大程度上帮助企业从成长期向成熟期过渡。年限与生存有关，上帮助企业从成长期向成熟期过渡。年限与生存有关，成熟的公司相对于年轻企业来说更能够存活下来成熟的公司相对于年轻企业来说更能够存活下来l年限在从经验中累计学习的作用，与学习曲线作用类似年限在从经验中累计学习的作用，与学习曲线作用类似（Hannan et al.，1984）。即使公司不成长，通过学习可）。即使公司不成长，通过学习可以持续改进内

22、部控制。以持续改进内部控制。Moores et al.（2001）研究了企业）研究了企业不同成长阶段的控制特征，认为规则作为行为控制系统的不同成长阶段的控制特征，认为规则作为行为控制系统的一部分，通常被解释为组织学习的储藏室。组织成员最初一部分，通常被解释为组织学习的储藏室。组织成员最初会使用不同的工作方法，直到发现一个会使用不同的工作方法，直到发现一个(y )满意的方式，然满意的方式，然后被规定下来后被规定下来第十九页，共六十一页。四、企业四、企业(qy)的年限的年限l随着企业发展，创立者的替换是另一个影响企随着企业发展，创立者的替换是另一个影响企业从非正式组织向正式组织迈进的重要影响因业从

23、非正式组织向正式组织迈进的重要影响因素素(yn s)。该理论是基于企业家心理特征，认为。该理论是基于企业家心理特征，认为创业者并不适应管理一个更为正式的系统创业者并不适应管理一个更为正式的系统创创业者未必能适应管理者的角色。替换创业者为业者未必能适应管理者的角色。替换创业者为职业经理人的需求是由和创业者理论提出职业经理人的需求是由和创业者理论提出l（Chandler，1962）创业者理论认为，大多）创业者理论认为，大多数企业家的个人特征更适于年轻企业的成长阶数企业家的个人特征更适于年轻企业的成长阶段所面临的不确定性环境；但并不适于更加结段所面临的不确定性环境；但并不适于更加结构化和大型组织的管

24、理（构化和大型组织的管理（Mintzberg，1994）第二十页，共六十一页。五、组织五、组织(zzh)结构结构l组织结构是对组织成员、工作任务的不同角组织结构是对组织成员、工作任务的不同角色的正式划分，以保证组织活动的正常运行。色的正式划分，以保证组织活动的正常运行。组织结构安排影响到工作效率、员工激励、组织结构安排影响到工作效率、员工激励、信息流和控制系统，能够帮助规划组织的未信息流和控制系统，能够帮助规划组织的未来来l演化理论的提出者演化理论的提出者Nelson et al.（1982）认）认为，企业发展到一定阶段，在其内部形成固为，企业发展到一定阶段，在其内部形成固定的权力定的权力(q

25、unl)规范、惯例以及习俗，以此为表规范、惯例以及习俗，以此为表现形式的组织资本决定了企业的发展轨迹，现形式的组织资本决定了企业的发展轨迹，并在一定条件下形成路径依赖并在一定条件下形成路径依赖第二十一页，共六十一页。l 大型的、多元化的、分权式组织结构的公司更倾向大型的、多元化的、分权式组织结构的公司更倾向使用行政使用行政(xngzhng)控制手段，如预算、正式沟通和预算控制手段，如预算、正式沟通和预算参与（参与（Burns et al.，1975；Merchant，1981）l职能部门差异与环境不确定性存在联系，相对于营销职能部门差异与环境不确定性存在联系，相对于营销部门来说，研发部门更适合

26、使用预算参与（部门来说，研发部门更适合使用预算参与（Brownell，1985） l由于资本替代劳动力，组织规模减少，这将会影响到由于资本替代劳动力，组织规模减少，这将会影响到企业的控制系统。例如，在资本密集型企业中，监管企业的控制系统。例如，在资本密集型企业中，监管机器设备的流程控制方法与员工绩效评价的非正规控机器设备的流程控制方法与员工绩效评价的非正规控制方法结合使用将越来越重要制方法结合使用将越来越重要 第二十二页，共六十一页。六、企业六、企业(qy)规模规模l企业规模扩大，可以运用大规模批量生产技企业规模扩大，可以运用大规模批量生产技术减少任务的不确定性，从而实现有效控制。术减少任务的

27、不确定性，从而实现有效控制。然而，随着组织规模越来越大，管理者要处然而，随着组织规模越来越大，管理者要处理的信息增多，需要建立和完善控制手段理的信息增多，需要建立和完善控制手段(shudun)，如规则、条例、专业化、部门化和集，如规则、条例、专业化、部门化和集权化（权化（Child et al.，1972）（一）企业规模与内部控制（一）企业规模与内部控制（二）主要评价（二）主要评价第二十三页，共六十一页。lBurns et al.（1975）认为，有两种控制形）认为，有两种控制形式与组织规模相关：大型企业常用行政控制式与组织规模相关：大型企业常用行政控制系统，小型企业则倾向使用人际关系控制系系

28、统，小型企业则倾向使用人际关系控制系统统 l中小型企业不大重视内部控制的作用中小型企业不大重视内部控制的作用(zuyng)（Reid et al.，2000）。由于企业本身快速）。由于企业本身快速发展、接管或兼并而发生规模变化时，通常发展、接管或兼并而发生规模变化时，通常也不重视内部控制。因规模变化及规模变化也不重视内部控制。因规模变化及规模变化速度的不同，企业所使用的正规控制和人际速度的不同，企业所使用的正规控制和人际关系控制也有所区别。随着企业的成长，转关系控制也有所区别。随着企业的成长，转向将非正式接触较化为正式系统的发展向将非正式接触较化为正式系统的发展 第二十四页，共六十一页。七、战

29、略七、战略(zhnl)l战略与其他几个变量不一样，从某种意义上说，它战略与其他几个变量不一样，从某种意义上说，它不是一个环境变量，而是管理者用来影响外部环境、不是一个环境变量，而是管理者用来影响外部环境、技术、组织结构和控制系统的一种手段，常见的如技术、组织结构和控制系统的一种手段，常见的如全面质量管理战略、员工授权战略规则和战略管理全面质量管理战略、员工授权战略规则和战略管理会计等会计等lLangfield-Smith（1997）总结了有关控制系统与战略）总结了有关控制系统与战略关系研究成果：以控制系统为中心，工作流程专业化、关系研究成果：以控制系统为中心，工作流程专业化、正规化，自我协调机

30、制简单，并且集中关注某一领域正规化，自我协调机制简单，并且集中关注某一领域的企业，主要实施保守的、防御型和成本的企业，主要实施保守的、防御型和成本(chngbn)领先战领先战略（略（Porter，1980）第二十五页，共六十一页。（一）战略（一）战略(zhnl)与内部控制与内部控制l保守的、防御型和成本领先战略比企业家保守的、防御型和成本领先战略比企业家为中心、进攻型和产品差异化的战略更适为中心、进攻型和产品差异化的战略更适合使用成本控制、流程目标具体化和预算合使用成本控制、流程目标具体化和预算控制方法（控制方法（Simons，1987；Dent，1990；Chenhall et al.，19

31、95）lSimons（1994）认为，内部控制的四个维）认为，内部控制的四个维度与战略相关：建立沟通与信任系统、树度与战略相关：建立沟通与信任系统、树立立(shl)基本价值观和使命，建立边界系统和基本价值观和使命，建立边界系统和规则，诊断控制和纠正偏差规则，诊断控制和纠正偏差 第二十六页，共六十一页。l相对于成熟阶段战略而言，企业创建初期相对于成熟阶段战略而言，企业创建初期主要采用非专业化生产技术，绩效评价比主要采用非专业化生产技术，绩效评价比较容易，适合更为非正式的控制方法，而较容易，适合更为非正式的控制方法，而产品差异化战略并不强调预算控制产品差异化战略并不强调预算控制（Govindara

32、jan，1988）lAbernethy et al.（1999）研究发现，处于）研究发现，处于战略变化环境的医院常使用交互式预算方战略变化环境的医院常使用交互式预算方法，侧重对话、沟通法，侧重对话、沟通(gutng)、学习等更加有、学习等更加有机的控制系统机的控制系统第二十七页，共六十一页。（二）主要（二）主要(zhyo)评价评价l战略呈动态变化特征战略呈动态变化特征(tzhng)，管理者需要不断地评价，管理者需要不断地评价环境、技术和组织结构。在这个过程中，控制系统环境、技术和组织结构。在这个过程中，控制系统帮助管理者制定战略，同时，控制系统又被应用在帮助管理者制定战略，同时，控制系统又被应

33、用在战略执行和战略监督过程中，提供反馈信息，从而战略执行和战略监督过程中，提供反馈信息，从而有助于学习、修正现行战略以及调整未来的战略有助于学习、修正现行战略以及调整未来的战略l除西蒙斯（除西蒙斯（Simons，1987，1991，1994）之外，在）之外，在内部控制研究中很少有涉及这些问题。大多数的研究内部控制研究中很少有涉及这些问题。大多数的研究是针对不同的战略，采用什么样的控制系统最合适是针对不同的战略，采用什么样的控制系统最合适lVan der Stede（2000）的研究表明，虽然在战略与）的研究表明，虽然在战略与预算松弛之间没有直接联系，但是产品差异化战略预算松弛之间没有直接联系，

34、但是产品差异化战略对预算控制要求比较宽松，导致预算松弛对预算控制要求比较宽松，导致预算松弛 第二十八页，共六十一页。八、组织八、组织(zzh)文化文化l文化维度是由文化维度是由Hofstede（1984）提出来的，他把文）提出来的，他把文化定义为权利距离（衡量化定义为权利距离（衡量(hng ling)权利不平等分配的程权利不平等分配的程度的尺度）、个体主义与集体主义（个体主义是指一度的尺度）、个体主义与集体主义（个体主义是指一种松散结合的社会结构，在这一结构中，人们只关心种松散结合的社会结构，在这一结构中，人们只关心自己的和直系亲属的利益；集体主义是一种紧密结合自己的和直系亲属的利益；集体主义

35、是一种紧密结合的社会结构）、不确定性规避（衡量的社会结构）、不确定性规避（衡量(hng ling)人们承受人们承受风险和非传统行为程度的文化尺度）、生活的数量与风险和非传统行为程度的文化尺度）、生活的数量与质量（生活的数量，其特征表现为过分自信以及追求质量（生活的数量，其特征表现为过分自信以及追求金钱和物质财富；生活的质量，重视人与人之间的关金钱和物质财富；生活的质量，重视人与人之间的关系，并表现出对他人幸福的敏感和关心），基于以上系，并表现出对他人幸福的敏感和关心），基于以上的文化维度对内部控制的影响的文化维度对内部控制的影响第二十九页，共六十一页。（一）企业（一）企业(qy)文化与内部控制

36、文化与内部控制l澳大利亚企业管理人员不能缓解绩效评价中的紧预算、工澳大利亚企业管理人员不能缓解绩效评价中的紧预算、工作压力作压力/工作满意度之间存在紧张的关系，而新加坡企业工作满意度之间存在紧张的关系，而新加坡企业管理人员在会计绩效评价方法与低工作压力或高工作满意管理人员在会计绩效评价方法与低工作压力或高工作满意度之间存在很强的相关性。对这种现象度之间存在很强的相关性。对这种现象(xinxing)的一种解释的一种解释是，相对比澳大利亚企业，新加坡企业具有较强的集体主是，相对比澳大利亚企业，新加坡企业具有较强的集体主义文化氛围、权利距离大（义文化氛围、权利距离大（Harrison，1993）lS

37、nodgrass et al.（1986）发现，对比美国企业，）发现，对比美国企业，日本公司在监督、评价和奖赏方面的控制方法比较日本公司在监督、评价和奖赏方面的控制方法比较含蓄，很少公开这方面的信息含蓄，很少公开这方面的信息第三十页，共六十一页。（二）主要（二）主要(zhyo)评价评价l有关文化的一些因素，包括宗教、信仰、语言等没有被考虑，有关文化的一些因素，包括宗教、信仰、语言等没有被考虑，从人类学、社会学抽象出来的文化理论与方法更适于研究这些从人类学、社会学抽象出来的文化理论与方法更适于研究这些因素对控制系统的影响。市场、技术等其他变量以系统的方式因素对控制系统的影响。市场、技术等其他变量

38、以系统的方式与文化相互作用，从而影响控制系统的设计，例如，先进技术与文化相互作用，从而影响控制系统的设计，例如，先进技术在集体主义文化环境中使用会取得更好的效果。随着公司跨国在集体主义文化环境中使用会取得更好的效果。随着公司跨国经营，文化与内部控制的相关性提高经营，文化与内部控制的相关性提高 lChenhall（2003）基于权变理论对控制系统的相关研究成果进行）基于权变理论对控制系统的相关研究成果进行了较为全面的评述，组织内部环境包括技术、组织结构了较为全面的评述，组织内部环境包括技术、组织结构(jigu)、规、规模、文化等，这些因素都属于企业自身特有的属性而且一旦形成模、文化等，这些因素都

39、属于企业自身特有的属性而且一旦形成不容易改变不容易改变第三十一页，共六十一页。第二节第二节 内部内部(nib)控制目标控制目标l内部控制目标决定着内部控制运行方式和方内部控制目标决定着内部控制运行方式和方向，也是认识内部控制的出发点。从内部控向，也是认识内部控制的出发点。从内部控制发展的过程来看，经过了内部牵制、内部制发展的过程来看，经过了内部牵制、内部会计控制、内部控制结构、内部控制框架会计控制、内部控制结构、内部控制框架(kun ji)、风险管理等阶段、风险管理等阶段l内部控制目标从最初的内部控制目标从最初的“查错防弊查错防弊”（即（即 防止和发现舞弊与错误）发展到风险监控。防止和发现舞弊

40、与错误）发展到风险监控。内部控制是为实现五类目标提供合理保证：内部控制是为实现五类目标提供合理保证：资产安全、经营的效率和效果、财务报告的资产安全、经营的效率和效果、财务报告的可靠、相关法律法规的遵循、组织战略可靠、相关法律法规的遵循、组织战略第三十二页，共六十一页。lNelson et al.（1982）认为，企业发展到一定阶段，）认为，企业发展到一定阶段，在其内部形成固定的权力规范、惯例以及习俗，以此在其内部形成固定的权力规范、惯例以及习俗，以此为表现形式的组织资本决定为表现形式的组织资本决定(judng)了企业的发展轨迹，了企业的发展轨迹，并在一定条件下形成路径依赖并在一定条件下形成路径

41、依赖l这些规范、惯例与习俗的形成是必然的，这是企业这些规范、惯例与习俗的形成是必然的，这是企业走向成熟阶段的必然结果，它决定了战略形成，也走向成熟阶段的必然结果，它决定了战略形成，也决定了企业的绩效（青木昌彦，决定了企业的绩效（青木昌彦，2001）lNelson, R. R. and Winter, S. G. . An evolutionary theory of economic change. Cambridge, Belknap, 1982 l青木昌彦青木昌彦.比较制度分析比较制度分析.远东出版社，远东出版社，2001 第三十三页，共六十一页。一、美国的一、美国的COSO内部控制内部控

42、制(kngzh)的目标的目标l1992年年COSO发布的内部控制发布的内部控制整合框架整合框架(kun ji)指指出，出，“内部控制可以把公司保持在实现利润目标和完成内部控制可以把公司保持在实现利润目标和完成公司使命的轨道上，并且使这个过程中的意外减到最公司使命的轨道上，并且使这个过程中的意外减到最小。它们使管理层能够处理迅速变化的经济和竞争环小。它们使管理层能够处理迅速变化的经济和竞争环境、多变的顾客需求和偏好，并重新构筑未来的增长。境、多变的顾客需求和偏好，并重新构筑未来的增长。内部控制可以提高效率，减少财产损失的风险，并有内部控制可以提高效率，减少财产损失的风险，并有助于确保财务报告的可

43、靠性以及法律、法规的遵循助于确保财务报告的可靠性以及法律、法规的遵循性。性。” lCOSO指出，内部控制是为实现以下三类目标提供合理指出，内部控制是为实现以下三类目标提供合理保证：经营的效率和效果、财务报告的可靠性、相关保证：经营的效率和效果、财务报告的可靠性、相关法律法规的遵循性。法律法规的遵循性。 第三十四页，共六十一页。l第一类目标针对企业的基本业务目标，包括业绩和资第一类目标针对企业的基本业务目标，包括业绩和资产的安全性；产的安全性；l第二类目标关于编报可靠的财务报告，包括中期和简第二类目标关于编报可靠的财务报告，包括中期和简要的财务报表以及从这些公开发布的报表中精选的财要的财务报表以

44、及从这些公开发布的报表中精选的财务数据，例如业绩公告；务数据，例如业绩公告；l第三类目标涉及对企业所适用的法律以及法规的遵第三类目标涉及对企业所适用的法律以及法规的遵循。这些互相有别又有交叉的分类（一个具体的目循。这些互相有别又有交叉的分类（一个具体的目标可能属于多个分类）满足不同的需要，并且表明标可能属于多个分类）满足不同的需要，并且表明了不同的执行人员的直接了不同的执行人员的直接(zhji)责任责任l第四类目标涉及经营和战略目标的实现第四类目标涉及经营和战略目标的实现第三十五页，共六十一页。二、对二、对COSO内部内部(nib)控制目标的补充控制目标的补充-保护资产、实现战略目标保护资产、

45、实现战略目标（一）保护资产（一）保护资产l1988年，美国审计准则委员会（年，美国审计准则委员会（ASB）发布了审计准则公告第）发布了审计准则公告第55号号（SAS No.55），修改了内部控制的定义。），修改了内部控制的定义。l在这个定义中，保护资产不再在这个定义中，保护资产不再(b zi)是一个主要目标，而是控制程序的是一个主要目标，而是控制程序的组成要素之一，控制程序包括组成要素之一，控制程序包括“对资产的充分保护，以及对计算机程序对资产的充分保护，以及对计算机程序和数据文件的接触授权和数据文件的接触授权”。 l1994年，年，COSO发布了一个补充内容，发布了一个补充内容，“保护资产，

46、防止未经授保护资产，防止未经授权取得、使用或处置的控制是一个过程，它是由董事会、管理层权取得、使用或处置的控制是一个过程，它是由董事会、管理层及其他人员实施的及其他人员实施的”。COSO针对各界的评论做出反应，补充了针对各界的评论做出反应，补充了一个目标，称之为一个目标，称之为“资源保护资源保护”，更确切地说是资产保护。，更确切地说是资产保护。第三十六页，共六十一页。（二）实现经营目标和战略目标（二）实现经营目标和战略目标lAnthony 和和Govindarajan（1998）指出，管理控制的目）指出，管理控制的目的是保证的是保证(bozhng)战略的实施以实现组织的目标。战略的实施以实现组

47、织的目标。 l2004年年9月，月， COSO委员会发布了企业风险管理委员会发布了企业风险管理整整合框架（合框架（Enterprise Risk Management，以下称，以下称ERM）lERM框架明确了以下内容：风险管理是一个过程，框架明确了以下内容：风险管理是一个过程，受人的影响，应用于战略制定，贯穿企业的所有层受人的影响，应用于战略制定，贯穿企业的所有层级和单位，旨在识别影响组织的事件并在组织的风级和单位，旨在识别影响组织的事件并在组织的风险偏好范围内管理风险，为了实现各类目标提供合险偏好范围内管理风险，为了实现各类目标提供合理保证。理保证。第三十七页，共六十一页。三、加拿大、英国会

48、计职业界和三、加拿大、英国会计职业界和IIA对内部对内部(nib)控制目标的定义控制目标的定义l（一）加拿大（一）加拿大CoCo控制目标控制目标 CoCo在控制指南中界定了在控制指南中界定了“控制控制”的三类目标：（的三类目标：（1）经营的效率和效果；（经营的效率和效果；（2）内部和外部）内部和外部(wib)报告的可靠性；报告的可靠性；（3）遵守适用的法律、规章及内部政策）遵守适用的法律、规章及内部政策l（二）英国（二）英国SAS内部控制目标内部控制目标 （1）企业经营活动有序有效；（）企业经营活动有序有效；（2）经理班子政令畅通；）经理班子政令畅通；（3）资产安全；（）资产安全；（4）预防、

49、察觉欺诈和差错；（）预防、察觉欺诈和差错；（5）会）会计记录完整准确；（计记录完整准确；（6）财务信息可靠及时）财务信息可靠及时 第三十八页，共六十一页。（三）国际内部审计师协会（三）国际内部审计师协会（IIA）的内部控）的内部控制目标制目标lIIA是指国际内部审计师协会，总部设在美是指国际内部审计师协会，总部设在美国佛罗里达州。国际内部审计师协会（国佛罗里达州。国际内部审计师协会（IIA，2001）在其内部审计标准中，认为内部控）在其内部审计标准中，认为内部控制的主要目标是实现：实现既定的业务和程制的主要目标是实现：实现既定的业务和程序的有关目标；经济有效地使用资源；保护序的有关目标；经济有

50、效地使用资源；保护资产的安全完整资产的安全完整(wnzhng)；所提供的财务与运；所提供的财务与运营资料的可靠性和完整营资料的可靠性和完整(wnzhng)性；符合法律、性；符合法律、法规、合同和内部的政策、计划和程序的规法规、合同和内部的政策、计划和程序的规定定第三十九页，共六十一页。四、中国企业四、中国企业(qy)内部控制的目标内部控制的目标（1）保证业务活动按照适当的授权进行）保证业务活动按照适当的授权进行（2）保证所有交易和事项以正确的金额，在）保证所有交易和事项以正确的金额，在恰当的会计期间及时记录于适当的账户，使恰当的会计期间及时记录于适当的账户，使会计报表的编制符合会计准则的相关要

51、求会计报表的编制符合会计准则的相关要求（3）保证对资产和记录的接触）保证对资产和记录的接触(jich)、处理均、处理均经过适当的授权经过适当的授权l（4）保证账面资产与实存资产定期核对相）保证账面资产与实存资产定期核对相符符第四十页，共六十一页。第三节第三节 控制控制(kngzh)案例案例l郑州百文股份有限公司（以下简称郑州百文股份有限公司（以下简称“郑百文郑百文”），），1987年年6月在合并的基础上组建而成，主要经营百货月在合并的基础上组建而成，主要经营百货文化用品、五金交电、油墨及印刷器材、家具等文化用品、五金交电、油墨及印刷器材、家具等l曾有过辉煌历史：曾有过辉煌历史：1988年在全国

52、同行业率先进行股年在全国同行业率先进行股份制改革，成为全国商业批发行业龙头，份制改革，成为全国商业批发行业龙头，1996年股年股票上市。公司在上市申请文件中称，票上市。公司在上市申请文件中称，1986至至1996年年10年间，销售收入增长年间，销售收入增长45倍，利润增长倍，利润增长36倍；倍；1996年销售收入年销售收入41亿元，名列全国同行业前茅。亿元，名列全国同行业前茅。1997年年其主营规模和资产收益率等在所有商业上市公司其主营规模和资产收益率等在所有商业上市公司(shn sh n s)中排第一中排第一第四十一页，共六十一页。l然而神话很快破灭，然而神话很快破灭，1998年郑百文每股净

53、年郑百文每股净亏亏2.54元，元，1999年总亏损年总亏损9.8亿元。有文章亿元。有文章描述了郑百文没落之路，描述了郑百文没落之路，“一边是越吹越大一边是越吹越大的数字，一边是越戴越多的桂冠；一边是的数字，一边是越戴越多的桂冠；一边是冠冕堂皇的理论，一边是移花接木的骗局；冠冕堂皇的理论，一边是移花接木的骗局；唬人的郑百文把银行牢牢套住；一边是越唬人的郑百文把银行牢牢套住；一边是越铺越大的摊子铺越大的摊子(tn zi)，一边是越堆越高的债务，一边是越堆越高的债务l由盛而衰，是典型的内部控制失败史由盛而衰，是典型的内部控制失败史第四十二页，共六十一页。1控制环境控制环境l郑百文公司年报承认郑百文公

54、司年报承认“重经营，轻管理；重商重经营，轻管理；重商品销售，轻战略经营；重资本经营，轻金融品销售，轻战略经营；重资本经营，轻金融风险防范；重网络硬件建设，轻网络软件完风险防范；重网络硬件建设，轻网络软件完善；重人才引进，轻人员善；重人才引进，轻人员(rnyun)监管和培训。监管和培训。”l郑百文以家电经销为主，由经销长虹彩电发郑百文以家电经销为主，由经销长虹彩电发家的家电分公司资产及业务量在郑百文中独家的家电分公司资产及业务量在郑百文中独占鳌头，郑百文拖欠银行债务的占鳌头，郑百文拖欠银行债务的90%以上在以上在家电公司。公司管理层提出三角合作关系理家电公司。公司管理层提出三角合作关系理论，论，

55、第四十三页，共六十一页。l将商业银行、生产商和销售商捆绑将商业银行、生产商和销售商捆绑(knbng)在在一起，由河南建行向四川长虹电器公司出一起，由河南建行向四川长虹电器公司出具银行承兑汇票，郑百文买断长虹公司的具银行承兑汇票，郑百文买断长虹公司的电视产品，并向下游批发商赊销。这一经电视产品，并向下游批发商赊销。这一经营战略的抗风险能力差：一旦郑百文不能营战略的抗风险能力差：一旦郑百文不能在规定期限内将产品销售出去，或资金回在规定期限内将产品销售出去，或资金回笼出现问题，就会引发严重的后果。一方笼出现问题，就会引发严重的后果。一方面，郑百文以银行承兑汇票向厂家买断产面，郑百文以银行承兑汇票向厂

56、家买断产品，厂商即将产品的销售风险全部转嫁给品，厂商即将产品的销售风险全部转嫁给郑百文郑百文第四十四页，共六十一页。l1998年以来，由于家电市场竞争激烈，各生产商纷年以来，由于家电市场竞争激烈，各生产商纷纷降价，长虹为扩大市场份额，一再降价，直接导纷降价，长虹为扩大市场份额，一再降价，直接导致郑百文购入的存货实际价值大幅贬值，最终购销致郑百文购入的存货实际价值大幅贬值，最终购销价格倒挂，形成亏损。之后，长虹改变销售策略，价格倒挂，形成亏损。之后，长虹改变销售策略，放弃单纯依靠批发商经销，郑百文货源因此大幅缩放弃单纯依靠批发商经销，郑百文货源因此大幅缩水，家电分公司水，家电分公司1998年销售

57、收入由上年的年销售收入由上年的65.71亿亿元锐减到元锐减到24.43亿元亿元l另一方面，如果郑百文不能及时回流货款，银行会另一方面，如果郑百文不能及时回流货款，银行会对其开具的银行承兑汇票的逾期资金进行罚息。对其开具的银行承兑汇票的逾期资金进行罚息。1998年的罚息使公司年度财务费用达到年的罚息使公司年度财务费用达到1.3亿元，亿元，同比增长同比增长(zngzhng)1434.27%，之后建设银行发现其，之后建设银行发现其款项不能收回，即停止对郑百文承兑汇票，切断了款项不能收回，即停止对郑百文承兑汇票，切断了公司资金链，财务状况恶化公司资金链，财务状况恶化第四十五页，共六十一页。2公司治理缺

58、失公司治理缺失l现代企业制度要求企业建立规范的公司治现代企业制度要求企业建立规范的公司治理结构与机制，实现理结构与机制，实现(shxin)股东、董事会、监股东、董事会、监事会、经理层的制衡与监督。郑百文第一事会、经理层的制衡与监督。郑百文第一大股东持股大股东持股14.64%，前十大股东持股仅占，前十大股东持股仅占26%，流通股高达，流通股高达54%，第一大股东，第一大股东郑郑州市国有资产管理局将所持国有股股权划州市国有资产管理局将所持国有股股权划归与郑百文同一法定代表人的郑州百文集归与郑百文同一法定代表人的郑州百文集团有限公司，股东对公司干预能力较弱。团有限公司，股东对公司干预能力较弱。郑百文

59、公司管理层将上市募集的资金以投郑百文公司管理层将上市募集的资金以投资、合作为名拆借、挪用，近资、合作为名拆借、挪用，近2亿元资金有亿元资金有去无归，公司陷入多起追款讨债的官司中去无归，公司陷入多起追款讨债的官司中第四十六页，共六十一页。3决策随意决策随意l公司于公司于1992年以募股资金年以募股资金680万元参股组万元参股组建郑州中意百文鞋业公司，但始终未正常建郑州中意百文鞋业公司，但始终未正常生产。随后又不顾资金紧张，在缺乏可行生产。随后又不顾资金紧张，在缺乏可行性论证的情况下，投巨资设立性论证的情况下，投巨资设立40多个分公多个分公司，最后成为公司的沉重包袱司，最后成为公司的沉重包袱l在困

60、境面前，公司于在困境面前，公司于1998年以配股资金的年以配股资金的600万元兼并了与主营业务毫无关联的郑州万元兼并了与主营业务毫无关联的郑州化工原料公司。对于分支机构控制无力，化工原料公司。对于分支机构控制无力，管理滞后，成本居高不下，仅下属三家子管理滞后，成本居高不下，仅下属三家子公司合并公司合并(hbng)时就产生未确认的投资损失时就产生未确认的投资损失286.97万元万元第四十七页，共六十一页。l郑百文董事会于郑百文董事会于1997年将创造规模效益作为公司的主要经营方针，开年将创造规模效益作为公司的主要经营方针，开始了庞大的扩张计划，在北京、上海、重庆、深圳等地先后建立营销始了庞大的扩