现代企业金融资产管理知识讲义

1、捌第三章金融资暗产与2007年教材相比较，本章除对“交易费用”的界定作了进一步的说明外，其他内容基本没有变化。 HYPERLINK l _msocom_1#_msocom_1 瓣white1癌瓣第一节 金融啊资产的定义和分肮类芭金融资产属于企邦业资产的重要组肮成部分，主要包伴括：库存现金、版银行存款、应收般账款、应收票据芭、其他应收款项哀、股权投资、债蔼权投资、衍生工哀具形成的资产等败。拌本章不涉及以下班金融资产的会计爸处理：（1）货敖币资金，其会计鞍处理见第二章鞍“白货币资金皑”埃；（2）对子公拜司、联营企业、啊合营企业投资以背及在活跃市场上靶没有报价的长期拌股权投资，其会板计处理见第五章百

2、“拌长期股权投资爱”哎。疤企业应当结合自按身业务特点、投佰资策略和风险管傲理要求，将取得拌的金融资产在初败始确认时划分为安以下几类：（1翱）以公允价值计奥量且其变动计入扒当期损益的金融翱资产；（2）持澳有至到期投资；懊（3）贷款和应拜收款项；（4）艾可供出售的金融扮资产。百金融资产分类与爱金融资产计量密背切相关。不同类肮别的金融资产，板其初始计量和后敖续计量采用的基唉础也不完全相同袄。因此，上述分捌类一经确定，不癌应随意变更。暗第二节以公允扮价值计量且其变懊动计入当期损益背的金融资产袄一、以公允价值癌计量且其变动计鞍入当期损益的金捌融资产概述扳以公允价值计量阿且其变动计入当疤期损益的金融资佰产

3、，可以进一步胺分为交易性金融扮资产和指定为以哀公允价值计量且霸其变动计入当期懊损益的金融资产凹。同时，某项金耙融资产划分为以颁公允价值计量且暗其变动计入当期拜损益的金融资产氨后，不能再重分捌类为其他类别的翱金融资产；其他昂类别的金融资产芭也不能再重分摆类为以公允价值案计量且其变动计昂入当期损益的金皑融资产。岸（一）交易性金拜融资产八金融资产满足下挨列条件之一的，翱应当划分为交易摆性金融资产：翱1取得该金融暗资产的目的，主伴要是为了近期内坝出售或回购，比啊如企业以赚取差班价为目的从二级疤市场购入的股票败、债券、基金等蔼。叭2属于进行集哀中管理的可辨认颁金融工具组合的敖一部分，且有客伴观证据表明企

4、业拔近期采用短期获隘利方式对该组合按进行管理，比如背企业基于其投资坝策略和风险管理哀的需要，将某些肮金融资产进行组佰合从事短期获利八活动，对于组合罢中的金融资产，版应采用公允价值爸计量，并将其相唉关公允价值变动啊计入当期损益。坝3属于衍生工办具，比如国债期阿货、远期合同、胺股指期货等，其敖公允价值变动大罢于零时，应将其唉相关变动金额确安认为交易性金融扮资产，同时计入柏当期损益。但是翱，如果衍生工具吧被企业指定为有柏效套期关系中的耙套期工具，那么哎该衍生工具初始百确认后的公允价阿值变动应根据其哀对应的套期关系瓣（即公允价值套凹期、现金流量套半期或境外经营净佰投资套期）不同澳，采用相应的方八法进行

5、处理。半（二）指定为以案公允价值计量且挨其变动计入当期败损益的金融资产埃企业将某项金融笆资产指定为以公拔允价值计量且其办变动计入当期损盎益的金融资产，矮通常是指该金融岸资产不满足确认瓣为交易性金融资摆产条件的，企业奥仍可在符合某些巴特定条件时将其碍按公允价值计量懊，并将其公允价耙值变动计入当期爱损益。案通常情况下，只柏有符合下列条件白之一的金融资产扒，才可以在初始颁确认时指定为以扒公允价值计量且瓣其变动计入当期芭损益的金融资产按：懊1该指定可以氨消除或明显减少安由于该金融资产般的计量基础不同绊所导致的相关利矮得或损失在确认瓣或计量方面不一扒致的情况。比如芭，甲金融企业的懊某金融负债和某巴金融资

6、产密切相搬关且均具利率敏爱感性，企业将该百金融资产划分为背可供出售金融资拜产，而将相关负稗债却划分为交易百性金融负债。在摆这种情况下，该皑金融资产期末以把公允价值计量但拜公允价值变动却罢计入所有者权益哀，而相关的金融艾负债却以公允价捌值计量且公允价耙值变动计入当期哀损益，由此出现般会计计量基础不艾同导致会计处理坝结果不能较好地案反映交易实质的隘情况。如果将该皑金融资产指定为叭以公允价值计量吧且其变动计入当氨期损益的金融资摆产，就可以避免隘上述问题。袄2白企业风险管理碍或投资策略的正澳式书面文件已载昂明，该金融资产芭组合或该金融资板产和金融负债组案合，以公允价值叭为基础进行管理叭、评价并向关键艾

7、管理人员报告。敖比如，某企业集白团对所辖范围内鞍全资子企业或分摆公司的风险敞口熬进行集中管理以瓣总体控制财务风斑险，该企业集团笆采用金融资产和澳金融负债组合方半式进行管理，每捌日均以公允价值拔对该组合进行评靶价以及时调整组唉合，来应对相关百财务风险。该企隘业集团管理层对袄该组合的管理也斑以公允价值为基背础。在这种情况耙下，该企业集团办可以直接指定组白合中的金融资产懊和金融负债为以肮公允价值计量且挨其变动计入当期半损益的金融资产爱和金融负债。隘二、以公允价值哀计量且其变动计埃入当期损益的金唉融资产的会计处凹理巴企业对以公允价按值计量且其变动霸计入当期损益的白金融资产的会计拜处理，应着重于拌该金融

8、资产与金叭融市场的紧密结巴合性，反映该类盎金融资产相关市傲场变量变化对其佰价值的影响，进暗而对企业财务状爱况和经营成果的阿影响。跋以公允价值计量氨且其变动计入当爸期损益的金融资稗产初始确认时，皑应按公允价值计袄量，相关交易费啊用应当直接计入半当期损益。其中搬，交易费用是指半可直接归属于购半买、发行或处置半金融工具新增的巴外部费用。所谓凹新增的外部费用佰，是指企业不购柏买、发行或处置扒金融工具就不会熬发生的费用。交跋易费用包括支付唉给代理机构、咨版询公司、券商等澳的手续费和佣金耙及其他必要支出翱，不包括债券溢摆价、折价、融资笆费用、内部管理叭成本及其他与交叭易不直接相关的矮费用。班企业为发行金融

9、盎工具所发生的差佰旅费等，不属于癌此处所讲的交易肮费用。奥企业取得以公允爸价值计量且其变版动计入当期损益斑的金融资产所支凹付的价款中，包八含已宣告但尚未坝发放的现金股利笆或已到付息期但爸尚未领取的债券办利息的，应当单俺独确认为应收项佰目。在持有期间靶取得的利息或现胺金股利，应当确翱认为投资收益。爱资产负债表日，佰企业应将以公允安价值计量且其变叭动计入当期损益办的金融资产或金鞍融负债的公允价袄值变动计入当期肮损益。半处置该金融资产懊或金融负债时，皑其公允价值与初扒始入账金额之间鞍的差额应确认为邦投资收益，同时翱调整公允价值变班动损益。敖【例3柏摆1】20拔柏7年5月13日哀，甲公司支付价拔款1

10、060 暗000元从二级瓣市场购入乙公司碍发行的股票10跋0 000股，傲每股价格10.伴60元（含已宣搬告但尚未发放的唉现金股利0.6佰0元），另支付暗交易费用1 0坝00元。甲公司背将持有的乙公司斑股权划分为交易叭性金融资产，且板持有乙公司股权奥后对其无重大影百响。蔼甲公司其他相关坝资料如下：拜（1）按5月23日敖，收到乙公司发班放的现金股利；坝（2）跋6月30日氨，乙公司股票价奥格涨到每股13鞍元；拜（3）昂8月15日坝，将持有的乙公爱司股票全部售出阿，每股售价15熬元。懊假定不考虑其他氨因素，甲公司的半账务处理如下：氨（1）拜5月13日搬，购入乙公司股傲票：摆借：交易性金融阿资产拌瓣成

11、本 挨 1 俺000 000颁应收股利叭百 背 60 0敖00邦投资收益啊岸隘 1 00罢0办贷：银行存搬款百翱 1 06板1 000半（2）皑5月23日伴，收到乙公司发斑放的现金股利：岸借：银行存款吧坝半60 00拜0蔼贷：应收股靶利敖扳 60办 000傲（3）胺6月30日般，确认股票价格鞍变动：绊借：交易性金融昂资产吧霸公允价值变动霸安 300 00扒0巴贷：公允价安值变动损益瓣 扒 30矮0 000按（4）半8月15日癌，乙公司股票全阿部售出：摆借：银行存款 斑 暗 绊 般 矮 1 500懊 000艾 公允价跋值变动损益 肮 埃 疤 澳 300 0捌00肮 贷：交靶易性金融资产俺绊成本

12、跋 艾 1 班000 000柏 胺 柏 澳 耙绊公允价值变动 拜 袄 300 矮000肮 啊 投资收益 唉 白 凹 傲 百 500 瓣000阿【例3凹耙2】20背唉7年1月1日，摆ABC企业从二肮级市场支付价款半1 020 0盎00元（含已到版付息但尚未领取挨的利息20 0绊00元）购入某哀公司发行的债券矮，另发生交易费盎用20 000疤元。该债券面值霸1 000 0胺00元，剩余期绊限为2年，票面氨年利率为4，爱每半年付息一次叭，ABC企业将白其划分为交易性碍金融资产。佰ABC企业的其隘他资料如下：胺（1）20艾佰7年1月5日，芭收到该债券20按扮6年下半年利息肮20 000元把；扒（2）2

13、0懊伴7年6月30日艾，该债券的公允癌价值为1 15八0 000元（搬不含利息）；鞍（3）20拔蔼7年7月5日，哀收到该债券半年昂利息；凹（4）20翱傲7年12月31唉日，该债券的公般允价值为1 1扮00 000元佰（不含利息）；捌（5）20邦捌8年1月5日，凹收到该债券20八肮7年下半年利息半；盎（6）20俺白8年3月31日半，ABC企业将袄该债券出售，取板得价款1 18案0 000元（败含1季度利息1邦0 000元）敖。案假定不考虑其他翱因素，则ABC班企业的账务处理俺如下：安（1）20疤爸7年1月1日，跋购入债券：般借：交易性金融搬资产捌摆成本 背 背 1 澳000 000耙 应收利鞍息

14、 胺 绊 氨 袄 哀20 000按 投资收稗益 巴 叭 哀 澳 碍20 000背 贷：银靶行存款 般 叭 霸 挨 1暗 040 00隘0背（2）20埃蔼7年1月5日，邦收到该债券20坝凹6年下半年利息挨：背借：银行存款 斑 芭 半 吧 耙 20捌 000安 贷：应瓣收利息 坝 把 艾 办 百 20 00佰0摆（3）20暗邦7年6月30日稗，确认债券公允蔼价值变动和投资哀收益：凹借：交易性金融哀资产俺邦公允价值变动 绊 唉 150 半000绊 贷爱：公允价值变动靶损益 哀 案 盎 150颁 000吧借：应收利息 隘 芭 肮 把 背 20澳 000岸 贷：投扳资收益 唉 绊 安 敖 柏 20 00

15、盎0暗（4）20拜矮7年7月5日，氨收到该债券半年吧利息：霸借：银行存款 柏 俺 办 八 巴 20笆 000拜 贷：应办收利息 芭 啊 唉 霸 翱 20 00扮0安（5）20哀笆7年12月31芭日，确认债券公叭允价值变动和投皑资收益：阿借：公允价值变暗动损益 拜 把 熬 把 50 000澳 伴贷：交易性金融般资产半哀公允价值变动搬 拔 50吧 000耙借：应收利息 八 拜 哀 罢 澳 20扮 000隘 贷：投哎资收益 癌 吧 氨 案 挨 20 00半0隘（6）20拌挨8年1月5日，爸收到该债券20把败7年下半年利息阿：拔借：银行存款 肮 矮 爸 绊 鞍 20瓣 000扳 贷：应坝收利息 版 吧

16、 疤 爱 矮 20 00拔0爸（7）20跋疤8年3月31日拜，将该债券予以熬出售：袄借：应收利息 芭 伴 败 疤 昂 10盎 000笆 贷：投柏资收益 八 板 碍 昂 盎 10 00班0捌借：银行存款 敖 肮 袄 哀 蔼 1 170捌 000隘 公允价疤值变动损益 爱 跋 办 挨 100 0碍00把 贷：交颁易性金融资产俺澳成本 矮 颁 1 翱000 000阿 班 俺 稗 伴爸公允价值变动 败 安 100 坝000碍 爸 投资收益 按 凹 癌 隘 绊 170 爸000昂借：银行存款 斑 吧 碍 板 肮 10胺 000肮 贷：应傲收利息 阿 芭 办 耙 般 10 00胺0伴第三节 持有颁至到期投

17、资拌一、持有至到期扳投资概述霸持有至到期投资岸，是指到期日固背定、回收金额固盎定或可确定，且胺企业有明确意图碍和能力持有至到哀期的非衍生金融袄资产。奥通常情况下，能奥够划分为持有至矮到期投资的金融澳资产，主要是债邦权性投资，比如伴从二级市场上购爱入的固定利率国邦债、浮动利率金隘融债券等。股权矮投资因其没有固扳定的到期日，因懊而不能划分为持背有至到期投资。耙持有至到期投资岸通常具有长期性阿质，但期限较短敖（1年以内）的俺债券投资，符合跋持有至到期投资翱条件的，也可将百其划分为持有至盎到期投资。搬企业不能将下列斑非衍生金融资产袄划分为持有至到胺期投资：（1）柏在初始确认时即吧被指定为以公允扒价值计

18、量且其变班动计入当期损益坝的非衍生金融资摆产；（2）在初拌始确认时被指定懊为可供出售的非盎衍生金融资产；凹（3）符合贷款吧和应收款项的定隘义的非衍生金融昂资产。板企业在将金融资袄产划分为持有至按到期投资时，应挨当注意把握其特胺征。拌（一）该金融资捌产到期日固定、柏回收金额固定或芭可确定百“伴到期日固定、回霸收金额固定或可霸确定凹”隘是指相关合同明暗确了投资者在确疤定的期间内获得般或应收取现金流斑量（如投资利息肮和本金等）的金按额和时间。因罢此，从投资者角绊度看，如果不考啊虑其他条件，在阿将某项投资划分阿为持有至到期投半资时可以不考虑懊可能存在的发行肮方重大支付风险昂。敖（一）企业有明爸确意图将

19、该金融癌资产持有至到期胺“跋有明确意图持有癌至到期奥”板是指投资者在取搬得投资时意图就摆是明确的，除非澳遇到一些企业所暗不能控制、预期阿不会重复发生且办难以合理预计的哎独立事项，否则捌将持有至到期。佰存在下列情况之叭一的，表明企业芭没有明确意图将稗金融资产投资持白有至到期：扒1持有该金融碍资产的期限不确把定。办2发生市场利捌率变化、流动性哀需要变化、替代坝投资机会及其投氨资收益率变化、隘融资来源和条件巴变化、外汇风险挨变化等情况时，搬将出售该金融资笆产。但是，无法氨控制、预期不会邦重复发生且难以扒合理预计的独立懊事项引起的金融阿资产出售除外。笆3该金融资产氨的发行方可以按柏照明显低于其摊背余成

20、本的金额清哎偿。罢4其他表明企懊业没有明确意图奥将该金融资产持伴有至到期的情况扒。肮据此，对于发行拜方可以赎回的债拌务工具，如发行瓣方行使赎回权，挨投资者仍可收回埃其几乎所有初始芭净投资（含支付耙的溢价和交易费澳用），那么投资板者可以将此类投笆资划分为持有至扒到期投资。但是邦，对于投资者有傲权要求发行方赎隘回的债务工具投版资，投资者不能罢将其划分为持有拌至到期投资。办（三）企业有能拌力将该金融资产俺持有至到期背“耙有能力持有至到袄期埃”叭是指企业有足够傲的财务资源，并扳不受外部因素影安响将投资持有至氨到期。板存在下列情况之肮一的，表明企业昂没有能力将具有哎固定期限的金融阿资产投资持有至癌到期：

21、氨1没有可利用蔼的财务资源持续百地为该金融资产氨投资提供资金支艾持，以使该金融板资产投资持有至半到期。罢2受法律、行绊政法规的限制，跋使企业难以将该盎金融资产投资持阿有至到期。隘3其他表明企靶业没有能力将具百有固定期限的金把融资产投资持有胺至到期的情况。哀企业应当于每个办资产负债表日对拌持有至到期投资稗的意图和能力进哎行评价。发生变懊化的，应当将其柏重分类为可供出百售金融资产进行笆处理。爱企业将某金融资拌产划分为持有至绊到期投资后，可唉能会发生到期前佰将该金融资产予百以处置或重分类傲的情况。这种情把况的发生，通常凹表明企业违背了板将投资持有至到扮期的最初意图。隘企业将尚未到期百的某项持有至到爸

22、期投资在本会计盎年度内出售或重安分类为可供出售耙金融资产的金额暗，相对于该类投俺资（即企业全部皑持有至到期投资扮）在出售或重分奥类前的总额较大靶时，则企业在处把置或重分类后应笆立即将其剩余的扳持有至到期投资叭（即全部持有至胺到期投资扣除已啊处置或重分类的蔼部分）重分类为熬可供出售金融资八产，且在本会计搬年度及以后两个扒完整的会计年度鞍内不得再将该金背融资产划分为持般有至到期投资。隘但是，下列情况埃除外：板1出售日或重凹分类日距离该项艾投资到期日或赎懊回日较近（如到搬期前三个月内）霸，市场利率变化氨对该项投资的公伴允价值没有显著暗影响。绊2根据合同约拔定的定期偿付或熬提前还款方式收办回该投资几乎

23、所巴有初始本金后，俺将剩余部分予以百出售或重分类。坝3出售或重分矮类是由于企业无癌法控制、预期不版会重复发生且难稗以合理预计的独般立事项所引起。跋此种情况主要包扮括：疤（1）因被投资稗单位信用状况严瓣重恶化，将持有搬至到期投资予以哀出售；敖（2）因相关税拌收法规取消了持芭有至到期投资的岸利息税前可抵扣耙政策或显著减少稗了税前可抵扣金笆额，将持有至到霸期投资予以出售耙；盎（3）因发生重隘大企业合并或重扮大处置，为保持佰现行利率风险头隘寸或维持现行信白用风险政策，将唉持有至到期投资捌予以出售；半（4）因法律、扳行政法规对允许败投资的范围或特盎定投资品种的投罢资限额作出重大爸调整，将持有至板到期投资

24、予以出矮售；斑（5）因监管部敖门要求大幅度提叭高资产流动性，啊或大幅度提高持巴有至到期投资在拔计算资本充足率稗时的风险权重，碍将持有至到期投案资予以出售。唉【例3爸败3】20芭按5年7月，某银敖行支付19 9白00 000美皑元从市场上以折稗价方式购入一批蔼美国甲汽车金融笆公司发行的三年哎期固定利率债券蔼，票面利率4.皑5%，债券面值昂为20 000稗 000美元。百该银行将其划分哎为持有至到期投俺资。般20哎坝7年初，美国汽班车行业受燃油价靶格上涨、劳资纠巴纷、成本攀升等拜诸多因素影响，班盈利能力明显减疤弱，甲汽车金融捌公司所发行债券般的二级市场价格叭严重下滑。为此袄，国际公认的评昂级公司将

25、甲汽车巴金融公司的长期捌信贷等级从Ba斑a2下调至Ba盎a3，认为甲汽爸车金融公司的清蔼偿能力较弱，风盎险相对越来越大般，对经营环境和柏其他内外部条件拌变化较为敏感，胺容易受到冲击，扮具有较大的不确皑定性。摆综合考虑上述因澳素，该银行认为绊，尽管所持有的背甲汽车金融公司半债券剩余期限较啊短，但由于其未碍来表现存有相当半大的不确定性，扮继续持有这些债岸券会有较大的信懊用风险。为此，昂该银行于20班蔼7年8月将该持八有至到期债券按班低于面值的价格把出售。八本例中，该银行案出售所持有的甲板汽车金融公司债氨券主要是由于其邦本身无法控制、傲预期不会重复发颁生且难以合理预案计的独立事项所拜引起，因而不会氨

26、影响到其对其他霸持有至到期投资摆的分类。芭【例3靶摆4】20矮澳6年11月，甲靶公司采用控股合矮并方式合并了乙矮公司，甲公司的半管理层为此也作肮了调整。甲公司哀的新管理层认为般，乙公司的某些邦持有至到期债券唉期限过长，合并版完成后再将其划癌分为持有至到期斑投资不合理。为班此，在购买日编把制的合并资产负芭债表内，甲公司爸决定将这部分持疤有至到期债券重吧分类为可供出售哎金融资产。在这矮种情况下，甲公艾司在合并日资产背负债表内进行这安种重分类没有违艾背划分为持有至昂到期投资所要求百的背“坝有明确意图和能暗力扒”胺。摆值得说明的是，案甲公司如果因为斑要合并乙公司而柏将其自身的持有哀至到期投资的较叭大部

27、分予以出售佰，则违背了划分叭为持有至到期投案资的所要求的霸“岸有明确意图和能半力熬”扮。靶二、持有至到期吧投资的会计处理皑企业对持有至到拌期投资的会计处盎理，应着重于该背金融资产的持有白者打算翱“哀持有至到期阿”熬，未到期前通常傲不会出售或重分拌类，主要应解决班该金融资产实际胺利率的计算、摊傲余成本的确定、袄持有期间的收益奥确认以及将其处叭置时损益的处理哎。罢（一）持有至到皑期投资的初始计稗量把持有至到期投资袄初始确认时，应坝当按照公允价值笆计量和相关交易熬费用之和作为初拜始入账金额。实扒际支付的价款中盎包括的已到付息翱期但尚未领取的搬债券利息，应单艾独确认为应收项八目。巴持有至到期投资把初始

28、确认时，应挨当计算确定其实鞍际利率，并在该案持有至到期投资坝预期存续期间或翱适用的更短期间啊内保持不变。埃实际利率，是指班将金融资产或金哀融负债在预期存阿续期间或适用的把更短期间内的未敖来现金流量，折笆现为该金融资产瓣或金融负债当前奥账面价值所使用半的利率。企业在氨确定实际利率时版，应当在考虑金熬融资产或金融负哀债所有合同条款搬（包括提前还款敖权、看涨期权、奥类似期权等）的胺基础上预计未来岸现金流量，但不板应考虑未来信用埃损失。板金融资产合同各罢方之间支付或收耙取的、属于实际笆利率组成部分的爱各项收费、交易挨费用及溢价或折柏价等，应当在确挨定实际利率时予凹以考虑。金融资案产的未来现金流熬量或存

29、续期间无芭法可靠预计时，把应当采用该金融摆资产在整个合同版期内的合同现金八流量。绊（二）持有至到绊期投资的后续计笆量肮企业应当采用实扮际利率法，按摊稗余成本对持有至爱到期投资进行后隘续计量。其中，盎实际利率法，是佰指按照金融资产吧或金融负债（含邦一组金融资产或办金融负债）的实罢际利率计算其摊八余成本及各期利背息收入或利息费叭用的方法。摊余笆成本，是指该金搬融资产的初始确绊认金额经下列调隘整后的结果：（爸1）扣除已偿还胺的本金；（2）板加上或减去采用唉实际利率法将该鞍初始确认金额与澳到期日金额之间懊的差额进行摊销坝形成的累计摊销背额；（3）扣除爸已发生的减值损罢失。敖企业应在持有至唉到期投资持有

30、期懊间，采用实际利案率法，按照摊余岸成本和实际利率爱计算确认利息收案入，计入投资收俺益。实际利率应八当在取得持有至敖到期投资时确定矮，实际利率与票癌面利率差别较小哎的，也可按票面哀利率计算利息收扒入，计入投资收板益。昂处置持有至到期罢投资时，应将所蔼取得价款与持有啊至到期投资账面凹价值之间的差额唉，计入当期损益笆。罢【例3邦罢5】20唉爸0年1月1爸日叭，XYZ公司支按付价款l 00败0元（含交易费办用）从活跃市场爱上购入某公司5白年期债券，面值颁1 250元，蔼票面利率4.7跋2，按年支付斑利息（即每年5背9元），本金最拜后一次支付。合肮同约定，该债券罢的发行方在遇到岸特定情况时可以澳将债券

31、赎回，且罢不需要为提前赎半回支付额外款项碍。XYZ公司在邦购买该债券时，啊预计发行方不会板提前赎回。绊XYZ公司将购矮入的该公司债券挨划分为持有至到安期投资，且不考碍虑所得税、减值鞍损失等因素。为隘此，XYZ公司扮在初始确认时先奥计算确定该债券皑的实际利率：稗设该债券的实际版利率为r，则可奥列出如下等式：皑59肮昂（1+r）熬+59哀伴（1+r）碍+59扳罢（1+r）安+59袄拜（1+r）岸+（59+1 澳250）八绊（1+r）叭=1 000（埃元）傲采用插值法，可按以计算得出r=隘10，由此可斑编制表3白岸1：哀表3-1 败 摆 摆 唉 熬 耙 班 金额拔单位：元熬年份哀期初摊余成本案（a）

32、耙实际利息（b）版（按10%计算昂）俺现金流入（c）挨期末摊余成本昂（d=a+b-扒c）爱20稗奥0年翱1000鞍100按59邦104l扒20吧安1年案104l拜104翱59版1086白20扮跋2年扳1086哀109爱59背1136疤20耙胺3年埃1136皑114*百59爸1191叭20熬捌4年跋1191半118*佰1309耙0安*数字四含五人邦取整；艾*数字考虑了百计算过程中出现背的尾差。岸根据上述数据，氨XYZ公司的有袄关账务处理如下把：埃（1）20哎拜0年1月1日，板购入债券：隘借：持有至到期艾投资板扳成本百 颁 哀 胺1 250袄 贷：银坝行存款 霸 绊 疤 暗 般 1 00背0熬 颁

33、 持有至到期投半资唉哀利息调整 瓣 叭 昂 250吧（2）20捌版0年l2月31捌日，确认实际利爱息收入、收到票把面利息等：吧借：应收利息 疤 吧 疤 敖 捌 肮 59熬 持有至邦到期投资拌靶利息调整 颁 拌 凹 41熬 贷：投半资收益 班 败 绊 爱 爱 10佰0癌借：银行存款 捌 安 凹 办 绊 扳 59鞍 贷：应稗收利息 八 捌 柏 暗 袄 5罢9靶（3）20绊扮1年l2月31皑日，确认实际利矮息收入、收到票奥面利息等：澳借：应收利息 坝 扒 办 爱 扒 哀 59坝 持有至半到期投资拔爸利息调整 矮 叭 背 45芭 贷：投按资收益 按 埃 昂 爱 跋 10翱4败借：银行存款绊 办 般 吧

34、 鞍 凹 59稗 扒 贷：应收败利息 稗 绊 伴 罢 般 59扮（4）20罢罢2年12月31般日，确认实际利佰息收入、收到票翱面利息等：扳借：应收利息 班 矮 跋 拌 埃 矮 59矮 持有至把到期投资凹摆利息调整 颁 稗 办 50捌 贷：投罢资收益 按 捌 白 坝 澳 10邦9斑借：银行存款 搬 拌 扮 爱 靶 败 59靶 贷：应碍收利息 氨 拔 拔 拔 鞍 5拔9扮（5）20版伴3年12月31爱日，确认实际利搬息、收到票面利按息等：瓣借：应收利息 班 凹 艾 奥 按 唉 59胺 持有至罢到期投资安奥利息调整 隘 碍 皑 55罢 贷：投鞍资收益 爱 阿 扮 按 奥 1l案4袄借：银行存款 般

35、搬 瓣 挨 稗 艾 59佰 贷：应敖收利息 白 跋 斑 昂 案 5板9埃（6）20捌颁4年l2月31阿日，确认实际利疤息、收到票面利佰息和本金等：搬借：应收利息 肮 版 疤 凹 碍 翱 59皑 持有至袄到期投资白柏利息调整 拌 胺 巴 59扮 贷：投胺资收益 柏 皑 邦 奥 癌 1l霸8叭借：银行存款 爸 半 靶 哀 懊 皑 59白 贷：应把收利息 败 耙 百 昂 背 5盎9奥借：银行存款等阿 肮 拔 八 半 1 熬250埃 贷：持矮有至到期投资坝皑成本暗 胺 扮 哀1 250挨假定在20傲埃2年1月1日，盎XYZ公司预计稗本金的一半（即邦625元）将会翱在该年末收回，拌而其余的一半本半金将于

36、20哎矮4年末付清。遇熬到这种情况时，胺XYZ公司应当捌调整20伴唉2年初的摊余成叭本，计入当期损佰益。调整时采用拜最初确定的实际拜利率。板据此，调整上述邦表中相关数据后矮如表3巴挨2所示：半表3巴办2 氨 板 跋 爸 昂 隘 凹 金额单位：罢元背年份跋期初摊余成本肮（n）胺实际利息（b）白（按10%计算版）拜现金流入（c）埃期末摊余成本啊（d=a+b-埃c）奥20白靶2年傲1139鞍*684（1+10）+30（1+10）+655（1+10）=621.82+24.79+492.11=1138.721139 HYPERLINK l _msocom_2#_msocom_2 懊white2挨昂114

37、办*盎684艾569敖20耙艾3年癌569八57败30案*矮596扳20百背4年霸596按60跋656案0吧*1 138=唉684按懊（1+10）碍+30罢拌（1+10）稗+655疤暗（1+10）版（四舍五入）唉*114=1伴 138叭伴10（四舍五柏入）坝*30=6氨25背哀4.72（四俺含五入）袄根据上述调整，耙XYZ公司的账拜务处理如下：哀（扮1埃）扳20半佰2鞍年疤1白月绊1胺日，调整期初摊巴余成本：佰借：持有至到期柏投资袄翱利息调整 艾 坝 捌 53耙 贷：投笆资收益 败 搬 岸 霸 碍 5斑3耙（2）20蔼肮2年12月31敖日，确认实际利绊息、收回本金等蔼：挨借：应收利息 版 芭

38、柏 把 氨 碍 59跋 持有至般到期投资把版利息调整 版 拔 盎 55扳 贷：投阿资收益 瓣 班 把 瓣 跋 114巴借：银行存款 埃 半 艾 阿 伴 俺 59昂 贷：应芭收利息 稗 摆 芭 邦 耙 59芭借：银行存款 白 搬 瓣 爸 八 懊 625挨 贷：持瓣有至到期投资伴氨成本 翱 拜 跋 625皑（3）20熬疤3年l2月31凹日，确认实际利隘息等：颁借：应收利息 笆 疤 跋 胺 伴 斑 30熬 持有至扳到期投资碍傲利息调整 跋 百 扒 27熬 贷：投盎资收益 蔼 版 瓣 翱 碍 5岸7笆借：银行存款 癌 埃 半 坝 艾 霸 30艾 贷：应袄收利息 罢 爸 凹 伴 耙 3懊0败（4）20鞍

39、绊4年l2月31袄日，确认实际利矮息、收回本金等办：版借：应收利息 霸 八 熬 安 敖 背 30暗 持有至奥到期投资败暗利息调整 罢 傲 斑 30办 贷：投胺资收益 办 败 叭 靶 办 6矮0懊借：银行存款 啊 板 百 艾 搬 叭 30傲 贷：应斑收利息 罢 耙 矮 艾 捌 3班0按借：银行存款 氨 坝 坝 澳 扒 拔 625笆 贷：持啊有至到期投资阿矮成本 俺 伴 皑 625稗假定XYZ公司扳购买的债券不是安分次付息，而是傲到期一次还本付板息，且利息不是埃以复利计算。此捌时，XYZ公司按所购买债券的实安际利率r，可以拌计算如下：埃（59+59+八59+59+5凹9+1 250靶）班耙（1+r

40、）蔼=1 000（鞍元），由此得出把r敖版9.05%佰据此，调整上述坝表中相关数据后昂如表3案啊3所示：扮表3伴巴3 岸 懊 背 佰 捌 安 百 金额单位：按元翱年份疤期初摊余成本鞍（a）捌实际利息（b）暗（按9.05%俺计算）靶现金流入（c）八期末摊余成本袄（d=n+b-奥c）挨20耙案0年哀1 000.0爱0坝90.50耙O扒1 090.5袄0半20绊般1年凹1 090.5隘0翱98.69阿0挨1 189.1扮9埃20稗案2年澳1 189.1爱9矮107.62搬O败1 296.8颁l扮20癌般3年哀1 296.8疤1半117.36柏0罢1 414.1按7拌20绊柏4年鞍1 414.1唉7拜

41、130.83按*佰1 545昂O.00凹*背考虑了汁算过程瓣中出现的尾差坝2.85艾元。胺根据上述数据，拜XYZ公司的有罢关账务处理如下罢：案（1）20绊哎0年1月1日，靶购入债券：伴借：持有至到期扮投资叭芭成本 爸 八 1 2懊50敖 贷：银背行存款 白 把 胺 扳 1 00瓣0摆 鞍 持有至到期投耙资凹瓣利息调整 扮 挨 250白（2）20疤傲0年12月31办日，确认实际利霸息收入：鞍借：持有至到期艾投资凹疤应计利息 坝 凹 59爸 稗 绊 昂鞍利息调整 埃 瓣 31.败5凹 贷：投案资收益 肮 凹 昂 绊 9背0.5暗（3）20敖版1年12月31把日，确认实际利肮息收入：暗借：持有至到期

42、跋投资稗巴应计利息 稗 奥 59奥 艾 捌 熬胺利息调整 疤 搬 39伴.69巴 贷：投办资收益 巴 颁 昂 唉 半98.69盎（4）20拜鞍2年12月31办日：埃借：持有至到期挨投资盎按应计利息 癌 把 59把 按 敖 绊拜利息调整 扮 背 48爸.62般 贷：投跋资收益 百 蔼 绊 挨 1唉07.62背（5）20胺凹3年12月31扮日，确认实际利氨息：跋借：持有至到期捌投资白袄应计利息 肮 败 59暗 叭 捌 爸艾利息调整 绊 澳 58斑.36唉 贷：投柏资收益 邦 霸 按 扒 1柏17.36捌（6）20扳靶4年12月31伴日，确认实际利叭息、收到本金和按名义利息等：挨借：持有至到期扮投资

43、安袄应计利息 扒 隘 59巴 翱 案 氨靶利息调整 敖 岸 71哎.83芭 贷：投把资收益 扒 熬 伴 坝 1班30.83拔借：银行存款 熬 俺 办 敖 扮1 545癌 贷：持坝有至到期投资哀扒成本班 叭 伴 1 250澳 懊 稗 瓣巴应计利息 办 把 295盎（三）持有至到邦期投资转换胺企业因持有至到罢期投资部分出售蔼或重分类的金额癌较大，且不属于巴企业会计准则所拜允许的例外情况矮，使该投资的剩捌余部分不再适合笆划分为持有至到邦期投资的，企业懊应当将该投资的矮剩余部分重分类胺为可供出售金融阿资产，并以公允氨价值进行后续计蔼量。重分类日，八该投资剩余部分跋的账面价值与其把公允价值之间的暗差额计

44、入所有者艾权益，在该可供跋出售金融资产发凹生减值或终止确挨认时转出，计入版当期损益。伴【例稗3稗安6肮】办20暗办7矮年扳3盎月，由于贷款基哀准利率的变动和奥其他市场因素的办影响，乙公司持半有的、原划分为安持有至到期投资扮的某公司债券价霸格持续下跌。为懊此，乙公司于稗4扮月伴1捌日对外出售该持巴有至到期债券投捌资爱10%哎收取价款靶1 20000背0唉元（即所出售债般券的公允价值）半。八假定4月1日该挨债券出售前的账唉面余额（成本）瓣为10 000跋 000元，不疤考虑债券出售等奥其他相关因素的鞍影响，则乙公司肮相关的账务处理白如下：捌借：银行存款 挨 佰 皑 笆 罢 1 200摆 000把

45、贷：持鞍有至到期投资按爱成本 碍 盎 1 版000 000稗 暗 投资收益 板 皑 凹 挨 半 200 阿000凹借：可供出售金俺融资产俺捌成本 氨 啊 10 80柏0 000爱 贷：持靶有至到期投资八翱成本 扮 啊 9 耙000 000把 懊 资本公积盎扳其他资本公积 伴 吧 板1 800 0靶00疤假定4月23日靶，乙公司将该债傲券全部出售，收跋取价款11 8癌00 000元懊，则乙公司相关败账务处理如下：吧借：银行存款 绊 半 胺 隘 绊 11 800跋 000碍 贷：可柏供出售金融资产笆按成本 班 岸 10 80版0 000扳 隘 投资收益 盎 颁 阿 霸 颁 1 000 岸000拜借

46、：资本公积暗皑其他资本公积 凹 伴 埃1 800 0爱00氨 贷：投伴资收益 奥 唉 佰 扳 1霸 800 00敖0霸第四节 贷款暗和应收款项哀一、贷款和应收氨款项概述奥贷款和应收款项艾，是指在活跃市拌场中没有报价、蔼回收金额固定或暗可确定的非衍生版金融资产。靶比如，金融企业敖发放的贷款和其艾他债权，但又不班限于金融企业发败放的贷款和其他熬债权。非金融企岸业持有的现金和巴银行存款、销售巴商品或提供劳务澳形成的应收款项跋、企业持有的其捌他企业的债权（芭不包括在活跃市摆场上有报价的债搬务工具）等，只跋要符合贷款和应蔼收款项的定义，按可以划分为这一邦类。盎企业不应当将下哎列非衍生金融资扮产划分为贷款

47、和哎应收款项：（1蔼）准备立即出售罢或在近期出售的柏非衍生金融资产捌，这类非衍生金暗融资产应划分为哀交易性金融资产拌；（2）初始确隘认时被指定为以稗公允价值计量且耙其变动计入当期把损益的非衍生金癌融资产；（3）懊初始确认时被指哎定为可供出售的跋非衍生金融资产鞍；（4）因债务按人信用恶化以外坝的原因，使持有敖方可能难以收回袄几乎所有初始投霸资的非衍生金融凹资产，如企业所摆持有的证券投资耙基金或类似的基斑金等。暗划分为贷款和应百收款项类的金融败资产，与划分为爱持有至到期投资隘的金融资产，其阿主要差别在于前伴者不是在活跃市氨场上有报价的金哎融资产，并且不瓣像持有至到期投蔼资那样在出售或摆重分类方面受

48、到癌较多限制。如果阿某债务工具投资爱在活跃市场上没绊有报价，则企业凹不能将其划分为颁持有至到期投资扳。按二、贷款和应收背款项的会计处理碍贷款和应收款项唉的会计处理原则背，与持有至到期半投资大体相同。扒具体而言：哀1金融企业按岸当前市场条件发哀放的贷款，应按按发放贷款的本金盎和相关交易费用奥之和作为初始确肮认金额。一般企案业对外销售商品吧或提供劳务形成靶的应收债权，通俺常应按从购货方哎应收的合同或协瓣议价款作为初始肮确认金额。唉2贷款持有期耙间所确认的利息盎收入，应当根据敖实际利率计算。叭实际利率应在取笆得贷款时确定，澳在该贷款预期存凹续期间或适用的板更短期间内保持颁不变。实际利率按与合同利率差

49、别霸较小的，也可按拌合同利率计算利吧息收入。爱3企业收回或百处置贷款和应收啊款项时，应将取拌得的价款与该贷凹款和应收款项账伴面价值之间的差盎额计入当期损益哀。搬【例3鞍艾7】 20柏扳6年1月1日，盎EFG银行向某捌客户发放一笔贷隘款100 00懊0 000元，罢期限2年，合同伴利率10，按般季计、结息。假靶定该贷款发放无靶交易费用，实际拌利率与合同利率疤相同，每半年对盎贷款进行减值测版试一次。其他资罢料如下：哀（1）20安俺6年3月31日版、6月30日、暗9月30日和1板2月31日，分巴别确认贷款利息傲2 500 0板00元。佰（2）20绊肮6年12月31拌日，综合分析与拜该贷款有关的因俺素

50、发现该贷款存盎在减值迹象采用熬单项计提减值准暗备的方式确认减隘值损失10 0扮00 000元奥。柏（3）20氨安7年3月31日吧，从客户收到利败息1 000 跋000元，且预澳期20拌柏7年度第二季度拔末和第三季度末白很可能收不到利颁息。癌（4）20矮班7年4月1日，爱经协商，EFG扒银行从客户取得埃一项房地产（固傲定资产）充作抵笆债资产，该房地熬产的公允价值为罢85 000 爸000元，自此哀EFG银行与客阿户的债权债务关癌系了结；相关手败续办理过程中发般生税费200 鞍000元。唉EFG银行拟将俺其处置，不转作般自用固定资产；斑在实际处置前暂哎时对外出租。白（5）20鞍巴7年6月30日捌，

51、从租户处收到霸上述房地产的租奥金800 00敖0元。当日，该爱房地产的可变现邦净值为84 0摆00 000元啊。岸（6）20盎熬7年12月31案日，从租户处收耙到上述房地产租扳金1 600 败000元。EF矮G银行当年为该跋房地产发生维修笆费用200 0唉00元，并不打捌算再出租。澳（7）20霸澳7年12月31霸日，该房地产的摆可变现净值为8氨3 000 0疤00元。按（8）20摆般8年1月1日，蔼EFG银行将该埃房地产处置，取般得价款83 0矮00 000元捌，发生相关税费敖1 500 0懊00元。氨假定不考虑其他办因素，EFG银扮行的账务处理如阿下：阿（1）发放贷款盎：氨借：贷款办肮本金

52、绊 疤 胺100 000癌 000坝 绊贷：吸收存款懊 芭 爸 白 100 0半00 000瓣（2）20背盎6年3月31日拜、6月30日、蔼9月30日和1扳2月31日，分氨别确认贷款利息稗：岸借：应收利息 熬 癌 伴 啊 疤 2 500白 000扮 贷：利熬息收入 把 鞍 安 哎 2翱 500 00捌0八借：存放中央银碍行款项（或吸收捌存款） 艾 2 爸500 000搬 贷：应捌收利息 皑 版 白 拔 2爱 500 00懊0爱（3）20阿背6年12月31懊日，确认减值损扳失10 000唉 000元：罢借：资产减值损扳失 颁 翱 办 1啊0 000 0跋00袄 贷：贷阿款损失准备 拜 安 袄 胺

53、 10 0安00 000笆借：贷款叭芭已减值 爱 案 绊 10艾0 000 0肮00把 贷：贷疤款傲芭本金 拌 阿 挨 1昂00 000 邦000败此时，贷款的摊百余成本=100版 000 00稗0-10 00懊0 000=9隘0 000 0安00（元）隘（4）20版安7年3月31日版，确认从客户收昂到利息1 00耙0 000元：叭借：存放中央银唉行款项（或吸收唉存款） 癌 1 芭000 000耙 贷：贷埃款唉爸已减值 巴 扳 艾 板1 000 0伴00稗按实际利率法以佰摊余成本为基础搬应确认的利息收鞍入=90 00瓣0 000扳凹10%/14颁 罢 安 懊 懊 耙 拔 =2 25跋0 000

54、（元背）办借：贷款损失准瓣备 板 班 霸 胺2 250 0拔00拜 贷：利把息收入 袄 捌 白 扒 2绊 250 00扳0袄此时贷款的摊余白成本=90 0袄00 000-斑1 000 0袄00+2 25皑0 000=9颁1 250 0柏00（元）吧（5）20捌袄7年4月1日，矮收到抵债资产：邦借：抵债资产 扒 坝 扒 唉 澳 85 000扒 000版 营业外奥支出 拜 安 奥 袄 6 45邦0 000绊 贷款损靶失准备 肮 哎 昂 安 7 750癌 000版 贷：贷扮款澳版已减值 搬 盎 拔 9瓣9 000 0搬00啊 拌 应交税费 翱 芭 傲 翱 袄 200 吧000耙（6）20岸敖7年6月

55、30日坝，从租户处收到奥上述房地产的租背金800 00挨0元：哀借：存放中央银芭行款项 胺 拌 邦 昂800 000扒 贷：其吧他业务收入 罢 八 板 皑 8哀00 000伴确认抵债资产跌笆价准备=85 哀000 000笆-84 000靶 000=1 扳000 000艾（元）昂借：资产减值损肮失 摆 奥 啊 熬1 000 0扳00半 贷：抵霸债资产跌价准备芭 盎 隘 昂 1 000啊 000奥（7）20爱绊7年12月31扳日，确认抵债资阿产租金等：斑借：存放中央银板行款项 吧 案 懊 1 斑600 000疤 贷：其扮他业务收入 翱 氨 颁 奥 1 6板00 000班确认发生的维修敖费用200

56、0般00元：稗借：其他业务成唉本败 碍 巴 扒 绊 200 00半0坝 贷：存背放中央银行款项矮等 疤 颁 氨 氨 白200 000艾确认抵债资产跌颁价准备=84 笆000 000扒-83 000摆 000=1 罢000 000凹（元）胺借：资产减值损瓣失 斑 捌 扮 颁1 000 0耙00捌 贷：抵板债资产跌价准备唉 艾 案 把 1 000斑 000笆（8）20敖挨8年1月1日，岸确认抵债资产处把理：百借：存放中央银板行款项 阿 跋 罢 83 扳000 000岸 抵债资板产跌价准备 癌 扮 疤 佰2 000 0安00岸 营业外胺支出 岸 柏 板 扳 1 50哀0 000矮 贷：抵哎债资产 傲

57、 疤 跋 奥 85袄 000 00般0捌 埃 应交税费 啊 蔼 白 袄 佰 1 500 爱000般第五节 可供埃出售金融资产败一、可供出售金阿融资产概述奥可供出售金融资叭产，是指初始确班认时即被指定为拔可供出售的非衍皑生金融资产，以霸及除下列各类资芭产以外的金融资芭产：（1）贷款背和应收款项；（俺2）持有至到期奥投资；（3）以爸公允价值计量且哀其变动计入当期败损益的金融资产啊。拌例如，企业购入靶的在活跃市场上埃有报价的股票、邦债券和基金等，板没有划分为以公奥允价值计量且其叭变动计入当期损扮益的金融资产或佰持有至到期投资鞍等金融资产的，拔可归为此类。俺对于在活跃市场靶上有报价的金融昂资产，既可划

58、分挨为以公允价值计瓣量且其变动计入翱当期损益的金融般资产，也可能划巴分为可供出售金皑融资产；如果该哀金融资产属于有八固定到期日、回矮收金额固定或可哀确定的金融资产笆，则该金融资产罢还可能划分为持霸有至到期投资。柏某项金融资产具笆体应划分为哪一按类，主要取决于板企业管理层的风般险管理、投资决凹策等因素。哎金融资产的分类岸应是管理层意图败的如实表达。巴二、可供出售金翱融资产的挨会计处理啊可供出售金融资背产的会计处理，拔与以公允价值计伴量且其变动计入盎当期损益的金融拌资产的会计处理百有类似之处，但拜也有不同。具体埃而言：（1）初翱始确认时，都应俺按公允价值计量败，但对于可供出挨售金融资产，相拜关交易

59、费用应计爸入初始入账金额瓣；（2）资产负靶债表日，都应按爸公允价值计量，哀但对于可供出售袄金融资产，公允瓣价值变动不是计耙入当期损益，而扒通常应计入所有皑者权益。办企业在对可供出百售金融资产进行扒会计处理时，还癌应注意以下几方绊面：蔼1企业取得可摆供出售金融资产埃支付的价款中包安含的已到付息期懊但尚未领取的债爸券利息或已宣告捌但尚未发放的现斑金股利，应单独癌确认为应收项目芭。般可供出售金融资胺产持有期间取得霸的利息或现金股柏利，应当计入投耙资收益。资产负班债表日，可供出班售金融资产应当傲以公允价值计量艾，且公允价值变半动计入资本公积澳（其他资本公积啊）。啊2可供出售金碍融资产发生的减斑值损失，

60、应计入哀当期损益；如果巴可供出售金融资绊产是外币货币性巴金融资产，则其捌形成的汇兑差额霸也应计入当期损绊益。采用实际利跋率法计算的可供案出售金融资产的绊利息，应当计入把当期损益；可供扒出售权益工具投吧资的现金股利，坝应当在被投资单哎位宣告发放股利矮时计入当期损益笆。罢3处置可供出哎售金融资产时，斑应将取得的价款捌与该金融资产账爱面价值之间的差氨额，计入投资损拔益；同时，将原奥直接计入所有者邦权益的公允价值版变动累计额对应拌处置部分的金额跋转出，计入投资埃损益。颁【例3爸胺8】乙公司于2扒0傲扳6年7月13日败从二级市场购入傲股票1 000摆 000股，每伴股市价15元，挨手续费30 0奥00元