虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪的司法认定

1、.PAGE ：.；PAGE 8虚开增值税公用发票、用于抵扣税款发票罪的司法认定虚开增值税公用发票、用于抵扣税款发票的犯罪活动不断较为猖獗，由于人们对虚开增值税公用发票、用于抵扣税款发票罪的了解各不一样，由此也导致了对于本罪犯罪构成，、虚开的了解、虚开数额、骗取税款数额、损失数额的认定、一罪还是数罪、是单位犯罪还是自然人犯罪、共同犯罪等问题存在较大的争议。最高人民法院为此曾作出过司法解释，回答、发布相关案例、召开审问任务座谈会等方式，力求对笼统的规定详细化，一致认识，一致法度，量刑平衡，以保证在司法公正。虽然如此，司法实际的现状仍难尽如人意。为此，笔者以为有必要对这一罪名的本质特征、行为特征、客

2、观故意及司法实际中的认定等根本问题进展讨论，处理实际中的一些困惑。一、虚开增值税公用发票罪的行为特征与认定1、关于虚开增值税公用发票、用于抵扣税款发票犯罪的客体问题正确认定虚开增值税公用发票犯罪的客体是最终确认该罪定规范的关键。笔者以为，该罪进犯的是复杂客体，一是增值税公用发票管理次序，二是国家税收征控制度，二者缺一不可。其中，根据刑法第三章第六节的规定，国家税收征控制度该当属于主要客体。因此，假设虚开行为仅仅破坏了增值税公用发票管理次序，但未实践危及国家正常的税收活动，只能属于普通的行政违法行为。2、虚开增值税公用发票犯罪的性质、既遂未遂问题目前学术界主要存在行为犯、目的犯还是结果犯之争。对

3、于结果犯的观念，大家根本持否认态度，因此，问题的焦点是最终归结为行为犯和目的犯之争。一种观念以为，根据刑法第二百零五条的规定，并未将行为人具有偷、逃税目的作为虚开增值税公用发票犯罪构成的必要要件，因此，只需行为人着手实施犯罪并到达法律要求的程度就是完成了犯罪行为。至于行为人有无偷逃税的目的，以及行为人有无实践骗取、抵扣税款，并不影响犯罪的认定。由此可见，该罪属于行为犯而不属于目的犯。另一种观念赞同上述观念的结论性意见，但同时以为，刑法将虚开增值税公用发票规定为犯罪，主要是为了惩治那些为本人或为他人偷逃、骗取税款虚开增值税公用发票行为。对于确有证据证明行为人客观上不具有偷骗税目的，客观上也不会呵

4、斥国家税款流失的虚开增值税公用发票行为，不应以虚开增值税公用发票犯罪论处，构成诸如“提供虚伪财会报告罪等其他犯罪的，应以其他犯罪定罪处分。第三种观念那么以为，行为犯是故意犯罪的一种既遂形状，属于犯罪停顿形状实际范畴体系，目的犯是故意犯罪的一种类型，属于罪过方式实际范畴体系，因此，行为犯和目的犯并非一对逻辑上的全异关系的概念，而是属于交叉关系，两者并行不悖。虚开增值税公用发票罪既是行为犯，也是目的犯。虽然刑法第二百零五条并未将其规定为目的犯，但刑法将其规定为危害税收征管罪，具有偷骗税款的目的该当是该罪的应有之意。正如有的金融诈骗犯罪，刑法并未明确规定行为人必需具有非法占有的目的，但并不妨碍对其进

5、展目的犯的认定一样。质言之，虚开增值税公用发票犯罪的客体问题与性质认定问题属于一个问题的两个方面，进犯国家税收征控制度的客体要求客观上决议了该罪的目的犯性质。虽然上述第二、三两种观念对虚开增值税公用发票犯罪性质的认识有异，但得出的结论一致，都以为行为人客观上不具有偷、骗税目的，客观上也不会呵斥国家税款流失的虚开行为，不应以虚开增值税公用发票犯罪论处。因此，持上述两种观念的论者以为，对于实际中以下几种虚开行为，普通不宜认定为虚开增值税公用发票犯罪：(1)为虚增营业额、扩展销售收入或者制造虚伪昌盛，相互对开或环开增值税公用发票的行为;(2)在货物销售过程中，普通纳税人为夸张销售业绩，虚增货物的销售

6、环节，虚开进项增值税公用发票和销项增值税公用发票，但依法交纳增值税并未呵斥国家税款流失的行为;(3)为夸张企业经济实力，经过虚开进项增值税公用发票虚增企业的固定资产、但并未利用增值税公用发票抵扣税款，国家税款亦未遭到损失的行为。笔者以为本罪属行为犯，恕不赘述。3、关于虚开的行为特征1997年的刑法规定“为他人虚开、为本人虚开、让他人为本人虚开、引见他人虚开。这样的规定给司法实际带来了极大的困惑，多有论争。于是，最高人民法院对此作出司法解释，具有以下行为之一的，属于“虚开增值税公用发票：(1)没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为本人、让他人为本人、引见他人开具增值税公用发票;(2)

7、有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为本人、让他人为本人、引见他人开具数量或者金额不实的增值税公用发票;(3)进展了实践运营活动，但让他人为本人代开增值税公用发票。对于虚开增值税公用发票行为特征的正确了解，无法逃避的是虚开的行为的内容、虚开的行为范围和虚开行为所指向的对象。(1)虚开行为的内涵从文义上来看，“虚开 就是虚伪填开，不按照实践情况照实填开。因此，从广义来讲，一切不照实填开的行为都是虚开，既包括没有运营活动而开具发票或虽有运营但不照实开具，也包括上下联内容不一，还包括开票人、开票日期虚写，甚至某些工程的虚开。狭义的虚开那么是指对发票能反映纳税人纳税情况的有关内容的不实填开，如

8、无中生有，以少开多，填开伪造的发票，主要是票物不符，票面金额与实收金额不符，其本质是导致增值税公用发票、用于抵扣税款发票不能真实地记录运营和买卖情况，从而导致税务机关不能获得真实的纳税或纳税信息，进而导致或能够导致税款的流失。刑法作为其他一切法律的制裁力量，它所调整的是最严重的社会冲突，是对严重破坏社会次序的行为的规范手段。假设将广义的虚开行为作为虚开增值税公用发票、用于抵扣税款发票罪的行为内容将会大大扩展这一罪名的适用对象，将一些本属对社会危害较轻，不能到达法律规定的应受刑法处分的行为确立为犯罪，这是不符合刑法的本质和目的的。显然，刑法二百零五条中的虚开是指狭义的虚开。(2)一切的代开能否应

9、一概认定为是虚开有人以为为他人代开是一种间接的虚开，出票方与用票方没有真实的买卖，就是虚开。有人以为虚开增值税公用发票、用于抵扣税款发票的行为方式包括代开，但代开未必就是虚开;假设要求代开者与用票人有实践货物买卖，有实践货物买卖的部分对代开者和要求代开者都不应认定为犯罪，由于从总体上调查，发票的开具是“实开而非“虚开 ;由于存在真实的运营活动，对于国家税收来说，没有、也不能够呵斥税收损失。这种行为固然由于开票者与用票者之间没有实践货物买卖而具有行政违法性，不具有刑事违法性。假设以代开行为违反行政法律为由一概评价其为刑事违法行为，必然偏离刑事立法设立虚开增值税公用发票、用于抵扣税款发票的目的。有

10、人那么以为虽然司法解释有规定，但刑法修订时未将之吸纳，找不出为他人代开行为受刑法控制的根据。还有人以为照实代开发票行为只违反了增值税公用发票、用于抵扣税款发票的独立运用原那么，虽然对于代开者来说没有实践运营活动，但获得发票者毕竟存在实践的运营活动，照实代开是“实开而非“虚开;对于让他人为本人照实代开者不应定罪，但对于代开者该当定罪处分。笔者以为，“代开的行为无疑违反了增值税公用发票、用于抵扣税款发票自用的原那么，具有“行政违法性; 代开者与用票人之间没有货物买卖或应税劳务，按司法解释规定的让他人为本人代开，应以为虚开开增值税公用发票、用于抵扣税款发票。4、关于行为的相对人我们看到，司法解释界定

11、虚开增值税公用发票、用于抵扣税款发票罪的行为特征时，还同时解释了虚开行为的相对人：为本人、为他人、让他人为本人、引见他人。从行为人行为的对象看，其虚开行为所针对的人是明确、特定的，似乎不会引发歧义，司法认定比较容易。但司法实际中也并不尽然。在行为人虚开的同时，必然会有一个明确的人的对象，即本人或他人。这里的本人或他人既能够是普通纳税人，也能够是小规模纳税人，还能够不是纳税人。既可以是自然人，也可以是法人，还能够是其他单位。由于其所指向的人的对象不同，既能够影响到对犯罪主体的认定，也能够影响犯罪数额的认定。因此，我们有必要在明确了“虚开及其行为所针对的票的对象之后，对虚开行为所指向的详细的人进展

12、分析，以更好地确认行为人虚开的详细方式。5、虚开发票四种行为类型(1)为本人虚开本人既是虚开行为人，又是虚开行为所指向的人。由于虚开增值税公用发票的目的是偷逃税款，假设这里的“本人不是纳税人，那么其为本人虚开没有任何意义。假使其是为了倒卖或交予他人而为本人虚开，其行为应归结为为他人虚开或引见他人虚开。假设“本人是普通纳税人，为本人多开进项数额或少开销售的数额(不论是什么方式，其归结点总归是税款数额的虚开)从而可以减少本人的应纳税额。多开甚至虚拟进项比较容易了解，但少开销项会影响到购货方的税款抵扣，购货方不会赞同。于是行为人便将交于购货方的二、三联照实填开或多开，而将用于本人存根、记账的一、四联

13、少开，这是为本人少开销项行为的一种，被称为是“大头小尾。假设是其他纳税人，那么其为本人虚开增值税公用发票、用于抵扣税款发票不能直接实现其偷逃税款的目的，因此，其为本人虚开的行为应归结为为他人虚开或让他人为本人虚开。(2)为他人虚开假设“他人是普通纳税人，那么行为人的虚开一是虚拟或增大“他人进项，一是减少其销项。虚开行为人不同，表现方式也不同。如虚开行为人是普通纳税人，虚开销项的普通表达为代开。撕联填开，为他人虚增进项是为他人虚开的一种方式。假设“他人不是纳税人那么其这种虚开只能是为了倒卖，实那么应归为引见他人虚开。假设他人是其他纳税人，那么这种为他人虚开是一种代开或引见他人虚开。(3)让他人为

14、本人虚开实践上的犯意仍出于为本人虚开，只是虚开行为由其与他人构成合意由他人完成。这种行为与为本人虚开的情形有一定的重合。假设这里的他人是普通纳税人，虚开销项那么这种行为是一种代开，虚开进项那么是无中生有或以少开多。(4)引见他人虚开引见的目的在于促成发票上所列双方虚开行为的完成，其犯罪的故意依靠于发票上的双方，其行为也是犯罪完成的环节之一，因此在这里不具有单独的价值。从共同犯罪的实际来看，这种引见行为是一种协助 乃至组织虚开的行为，即使没有这样的规定，其行为也应评价为犯罪，共同犯罪的实际完全可以处理这样的问题。这样的规定表达了立法对惩治这种行为的注重。实际中，虚开增值税公用发票、用于抵扣税款发

15、票犯罪的行为人为了获得增值税公用发票，普通会先设立一个皮包公司并经过虚伪申报或经过与其他普通纳税人联营协作等途径获得普通纳税人资历，领购增值税公用发票后四处虚开，同时想方设法逃避监管。对于这种情况，因其本身即是为了犯罪，其既会利用税务监管的破绽，又会想方设法逃避监管，因此其为本人、为他人均可开具进项或销项发票。从以上的分析可以得知，无论以什么手段从税务机关获取增值税公用发票、用于抵扣税款发票，其虚开都会遭到很多限制。因此，伪造的增值税公用发票、用于抵扣税款发票便应运而生，伪造的发票无需从税务机关领购，虚开伪造的增值税公用发票、用于抵扣税款发票会更加容易地实现犯罪的目的。犯罪分子总是想方设法，详

16、细的犯罪是总是形形色色，千差万别的，但不论其以何种手段完成犯罪，其行为总是有普通的规律的。我们该当从其行为着手，而考之以本质特征，辩析其行为能否符合犯罪的构成。从二百零五条第一款的规定来看，其文义上显然不包括骗取税款的行为。但虚开行为的危害最终经过其用于骗税而得以表达。骗税是虚开行为的下端行为，更需控制。立法者的初衷是为了打击骗税、偷税，而着眼于源头控制，于是将虚开规定为犯罪。但为了规定的原那么性，立法者采用了“情节的表述。这样的规定既反映了立法者对于涉税犯罪予以源头治理的正确理念，又反映了立法者对虚开与骗税行为分别时的打击，但缺乏的是在罪状设计上的缺陷使本来简单的问题而复杂化。最高法院的司法解释将骗取税款的数额规定为“情节的主要内容。同样，从司法解释可见，骗取税款是指“利用虚开的增值税公用发票实践抵扣税款或者骗取出口退税款。司法解释弥补了立法的缺乏将骗取税款规定为“情节的重要内容。这样，第一款与第二款的罪状就达成了一致均包含了虚开一定的数额的增值税公用发票和虚开以后骗取税款。虽然刑法第二百零四条对骗取税款作了规定，但该条仅针对的是骗取出口退税。假设没有对于本