现代企业税收筹划讲义

1、税 收 筹筹 划第一部分 税税收筹划的产产生和发展一、税收筹划的的概念税收筹划（taax plaanningg）也称为纳纳税筹划、纳纳税计划、税税收策划、税税务计划。税收筹划是指制制定利用尽量量减少纳税人人税收的纳税税人的税务计计划，即制定定可以尽量减减少纳税人税税收的纳税人人的投资、经经营或其他活活动的方式、方方法和步骤。税收筹划是一门门涉及法学、管管理学、经济济学三个领域域新兴的现代代边缘学科。尽管税务筹划一一词早已出现现，但一般认认为对其的研研究从20世世纪50年代代才真正开始始。近半个世世纪以来，税税收筹划的专专业化趋势越越来越明显。理理论界有人称称为“朝阳产业”。最近，国家税务务总局

2、大地电电教影视中心心推出的向向纳税人报告告电视栏目目制作了税税收筹划能否否成为阳光产产业，在片片中，主持人人说了一句颇颇为到位的话话：“税收筹划已已被揭开神秘秘的面纱，人人们已大大方方方吆喝着做做起生意来。”确实，现在很多中介机构已纷纷推出税收筹划业务，并想方设法招揽生意。税收筹划作为一一种新事物，其其真正要成为为一种阳光产产业还要走很很长的路。因因为其无论从从理论到实践践都面临很多多难题。正像像税收筹划划能否成为阳阳光产业反反映的一样，不不同的专家对对同一个问题题的看法都存存在很大区别别。比如对税税收筹划的空空间有多大这这个问题，中中央财经大学学教授杨志清清的看法是很很小；朱鹏祖祖则认为很大

3、大，只要是法法律、法规没没有明确限制制的都可以做做；反避税专专家苏晓鲁认认为，税收筹筹划空间主要要是应用税收收优惠政策，要要区分合法与与违法避税行行为。避税行行为在没有法法律、法规明明确限制前是是合法的，一一旦法律、法法规做出限制制后，就成为为一种广义上上的违法行为为。税收筹划是目前前许多国家税税务顾问和税税务会计的一一门必修课程程。有人预测测，税务顾问问和税务会计计会在21世世纪成为中国国最热门的行行业。二、税收筹划产产生的两个基基本条件一是承认纳税人人权利。纳税税人有纳税义义务，也有不不缴纳比税法法规定的更多多的税收的权权利。权利和和义务是辨证证统一的，只只有义务而没没有权利，税税收筹划也

4、就就毫无意义。重视民法的国家家强调公民的的权利（riights）,重视刑法的的国家强调公公民的义务(obliggationns)。实际际上权利与义义务是辨证统统一的，没有有一个国家只只有权力而没没有义务，也也没有一个国国家只有义务务而没有权利利。重视民法法的国家的法法律一般对禁禁止的行为作作出规定，没没被禁止的行行为是权利，即即逆向规定权权利；重视刑刑法的国家的的法律一般对对权利作出规规定，没有规规定的权利许许多是禁止的的行为。税收收筹划是保护护纳税人的权权利，无论那那类国家，承承认纳税人权权利是税收筹筹划产生和开开展的条件。纳纳税人最大的的最基本的权权利，是不需需缴纳比税法法规定的更多多的税

5、收。纳纳税人的税务务行政复议等等权利，都是是从纳税人不不需要缴纳比比税法更多的的税收这项基基本权利派生生出来的。二是国家法制健健全和透明，能能够保障纳税税人权利。仅仅仅承认纳税税人的权利还还不够，纳税税人的权利是是否能实现，要要靠法制。任任何国家都有有法，但不一一定有法制；任何国家都都有税法，但但不一定有税税收法制。如如果法制不健健全、不透明明，或者是人人治国家，税税收和税收筹筹划都得不到到法律保证：一方面是基基层税务人员员说了算，税税收流失严重重，另一方面面纳税人的税税收筹划到头头来是一场空空。综观世界界各国，税收收筹划开展得得好的国家，无无一不是法制制健全和透明明的国家。我国的注册税税务师

6、资格暂暂行规定对对税务筹划的的肯定已表明明我国有税收收筹划的权利利，而随着我我国法制的健健全和透明，纳纳税人权利也也将得到越来来越大的保障障。可以说，我我国已具备开开展税务筹划划的基本条件件。三、我国纳税人人的权利根据我国税收征征管法及其实实施细则，我我国纳税人及及扣缴义务人人主要享有以以下权利：1、延期申报权权。是指纳税税人、扣缴义义务人不能按按照税法规定定的期限申报报或扣缴税款款的报告。因因不可抗力和和财务会计处处理上的特殊殊情况，不能能按期办理纳纳税申报的，可可在报送期限限内提出书面面申请报告，经经税务机关批批准后，可以以延期申报，但但延长期一般般不超过三个个月。2、延期纳税权权。经县以

7、上上税务局（分分局）批准，可可以延期缴纳纳。延长期不不超过三个月月。在批准的的延长期内，不不加收滞纳金金。3、依法申请减减免税权。4、多缴税款申申请退还权。5、委托税务代代理权（注册册税务师、注注册会计师等等）。我国税税收征管法规规定：“纳税人、扣扣缴义务人可可以委托税务务代理人代为为办理税务事事宜。”6、要求承担赔赔偿责任权。税税务机关采取取扣押、查封封纳税人商品品、货物或冻冻结纳税人的的银行存款等等税收保全措措施不当，或或者纳税人在在限期内已交交纳税款，但但税务机关未未立即解除税税收保全措施施、而使纳税税人的合法权权益遭受损失失的，纳税人人有权要求税税务机关赔偿偿。7、索取收据或或清单权。

8、纳纳税人因故受受税务机关扣扣押、查封商商品、货物或或其他财产时时，有权索取取扣押收据或或查封清单。8、索取完税凭凭证权。9、保密权。10、拒查权。税税务人员进行行税务检查时时，必须出示示税务检查证证件。否则，纳纳税人有权拒拒查。11、申请复议议和提起诉讼讼权。纳税人人、扣缴义务务人、纳税担担保人同税务务机关在纳税税上发生争议议，或对税务务机关的处罚罚决定、强制制执行措施、税税收保全措施施等不服的，可可按规定的期期限、程序，向向上级税务机机关申请复议议或向人民法法院提起行政政诉讼。12、对违法行行为的检举权权。纳税人、扣扣缴义务人有有权检举违反反税收法律、财财经法规的行行为，税务机机关应为其保保

9、密，并按规规定进行奖励励。13、知情权。四、几个相关概概念（一）税收筹划划与税收计划划、财务计划划、企业计划划税收筹划是指制制定纳税人的的税务计划。完完全区别于我我国常使用的的“税收计划”：税务计划划是税收筹划划人制定的纳纳税人的纳税税计划；税收收计划是税务务机关根据国国家宏观经济济和微观经济济的计划和情情况，制定的的对一定时期期税收收入的的测算与征税税计划，是政政府预算的一一个组成部分分。税收筹划与企业业的财务计划划（finaanciall plannning）既既有联系，又又有区别：企企业财务计划划是指制定以以货币形式表表示的企业财财务方面的目目标以及监督督、控制和保保障实现企业业财务目标

10、的的计划，企业业最主要的财财务目标是增增加企业的财财务收益；而而企业税收筹筹划归根结底底也是制定使使企业增加财财务收益的计计划。所以说说企业税务计计划是企业财财务计划的一一部分，但由由于税务与财财务的区别，税税收筹划又是是财务计划的的一个特殊和和独立的部分分，并已发展展为单独的力力量、技术和和方法。（二）税收筹划划与偷税、逃逃税、骗税、抗抗税、漏税、避避税、缓税、节节税、蔽税我们须了解税收收筹划一般是是采用那些手手段和方式减减少纳税人的的税收。1、偷税、逃税税、骗税、抗抗税、漏税、避避税、缓税、节节税、蔽税偷税。按照我国国现行税法，偷偷税是指“纳税人采取取伪造、变造造、隐匿、擅擅自销毁帐簿簿、

11、记帐凭证证，在帐簿上上多列支出、少少列收入，或或者进行虚假假的纳税申报报的手段，不不缴或者少缴缴税款的行为为”。我国税收征管管法和刑刑法把偷税税作为一种违违法的减少纳纳税人税收的的手段：对于于偷税额不超超过应纳税额额10%或万元的偷税税，按偷税罪罪论处，在采采取追缴税款款并处以罚款款的行政处罚罚措施之外，还还采取判处有有期徒刑的刑刑事处罚措施施。逃税（tax evasiion）是许许多国家常用用的术语。一一般指纳税人人采取漏报、谎谎报、隐瞒、欺欺骗等各种非非法手段，不不缴纳或少缴缴纳税款的税税务违法行为为。对于不构构成刑事犯罪罪的逃税，国国外一般采取取追缴税款、加加收利息并处处以罚款等行行政、

12、经济处处罚措施；对对构成刑事犯犯罪的逃税，按按刑事处罚规规定处罚。逃税与偷税在性性质上非常类类似。逃税按按意思可以翻翻译为“偷税”，我国一般般把偷税叫做做“偷逃税收”。骗税（tax fraudd）到目前为为止在我国一一般是指骗取取出口退税。骗骗税在许多国国家都是指故故意的逃税行行为，也是比比逃税更严重重的税务违法法行为。骗税税包括故意的的假报、虚报报、瞒报，故故意提供假帐帐簿、假凭证证等会计记录录、资料。逃税一般被认定定为故意的税税收欺诈。我我国对骗税采采用了比偷税税更为严厉的的处罚措施：最重处以110年以上有有期徒刑或者者无期徒刑，并并处罚金或者者没收财产。抗税(tax revollt)，一

13、般般指以暴力、威威胁方法拒不不缴纳税款的的行为。国外外往往把以暴暴力方法拒不不缴纳税款的的行为归入刑刑事犯罪行为为，而抗税则则一般指具体体纳税事务以以外的一些激激烈的反抗或或抗议税收行行为（如：为为抗议屁税，新新西兰的农民民将牛粪寄给给国会议员）。不不过，不论那那种抗税都不不是税收筹划划的手段，所所以不论那种种抗税都不在在税收筹划的的讲述范围。漏税(tax negliigencee)。我国现现行税法已不不再采用这一一术语。但对对由于计算错错误等原因造造成的未缴或或少缴税款，我我国税收征征管法仍有有规定：税务务机关可在年内追征税税款；有特殊殊情况的追征征期可延长至至10年；对对因税务机关关责任的

14、漏征征，税务机关关可在年内内要求纳税人人、扣缴义务务人补税，但但不得加收滞滞纳金。不过，有些国家家的税法仍有有关于类似漏漏税的规定，如如英国就有专专门针对因疏疏忽或非故意意原因而不缴缴或者少缴税税款的漏税和和误报的判罚罚，对它们的的处罚轻于逃逃税。避税(tax avoiddance )原指通过过合法手段减减轻纳税义务务的行为。避避税者根据“法律无明文文规定者不为为罪”原则，认为为避税合法。在我国，至今还还没有关于避避税的法律定定义。但我国国税法中也有有了被税务专专业界称为反反避税条款的的内容。由于于避税是纳税税人在不违法法的情况下，利利用税法的漏漏洞和缺陷来来减少税收，所所以我国对避避税并没有

15、规规定法律责任任，但还是采采取了可以对对纳税人进行行强制调整、要要求纳税人补补缴税款的反反避税措施。比比如，我国的的增值税暂暂行条例、企企业所得税暂暂行条例、外外商投资企业业和外国企业业所得税法中中都有主管税税务局有权核核定和调整企企业产品销售售价格的规定定，这些也属属于反避税条条款的内容。缓税(tax mitiggationn)也称为税税收缓解，指指通过合法手手段减轻纳税税义务的行为为。由于许多多国家制定了了反避税条款款，一些人就就用缓税来表表示通过合法法手段减轻纳纳税义务的行行为。但缓税税与补税的界界限非常模糊糊不清，因而而缓税被视为为避税的一种种委婉说法。节税(tax savinng)也

16、称为为税收节减，是是指以遵循税税收法规和政政策的合法方方式少缴纳税税收的合理行行为。节税是是合法而且合合理的行为，节节税的合理行行为是指符合合税收法律精精神的行为。比比较典型的节节税例子有：考虑公司与与合伙企业纳纳税的不同，选选择采用公司司这种组织形形式；考虑存存货估价中先先进先出法与与后进后出法法纳税的不同同，选择采用用先进先出法法；考虑生产产污染产品要要缴纳较重的的环境保护税税，选择生产产其他产品等等。由于节税税不仅要合法法，还要合理理，因此，节节税常与“绿色”、“环保”、“高科技”、“出口”、“促进就业”、“基础设施”等各国政府府鼓励的项目目、行业和企企业行为等联联系在一起。弊税（tax

17、 sheltter）也称称为税收屏蔽蔽或税收屁护护。一般认为为蔽税有两种种不同的含义义：一是相当当于节税，二二是避税的一一种委婉说法法。称避税为为“税收屏蔽”起始于美国国，后来在高高税的发达国国家里流行，但但现在在税务务专业界里往往往已成为取取代“避税”的行话。2、税收筹划与与逃税、避税税、节税之间间的关系税收筹划与节税税之间不能划划等号，因为为逃税和避税税也要筹划，所所以，国际上上对税收筹划划的定义一般般都只提及“少缴纳税收收”而不涉及是是否合法。比比如，国际财财政文献局的的“税收筹划是是使一个人的的经营和私人人事务缴纳尽尽可能少的税税收的安排”，其中并不不提及税收筹筹划是否合法法就是一个典

18、典型例子。我国在实践上是是把税收筹划划等同于节税税筹划的。国国家税务总局局注册税务师师管理中心在在其编写的税税务代理实务务（中国税税务出版社，11999）一一书中，把税税收筹划明确确定义为“在遵循税收收法律、法规规的前提下，当当存在两个或或两个以上纳纳税方案时，为为实现最小合合理纳税而进进行设计和运运筹。”按照税务务代理实务解解释，我国的的税收筹划是是合法而合理理地少纳税的的筹划，即节节税筹划。严格来说，税收收筹划与避税税毕竟是两个个不同的概念念。逃税和避税都会会使国家的财财政收入和纳纳税人的税收收负担减少，但但两者的性质质不一样，对对他们的处理理也不一样。对对于逃税，一一般除了追缴缴税款和加

19、处处罚金外，还还要追究法律律责任，包括括查封财产和和判以徒刑；而对于避税税，由于其不不违法，则一一般只是进行行强制调整，要要求纳税人补补缴税款。节节税和避税的的法律区别在在于：节税符符合法律精神神，而避税则则是滥用或错错用税法的不不违法行为，违违背法律精神神。所以没有有那个国家是是反对节税的的。因为节税税是一种合理理的财务行为为。例如，一个国家家对生产某种种严重污染环环境的产品要要征收环保税税，一个纳税税人可以采用用三种方法来来少缴纳或不不缴纳税收。一一是去积极研研制开发并生生产绿色产品品来取代污染染环境产品（节节税）；二是是钻“严重污染环环境”标准的空子子，继续生产产不“严重污染环环境”产品

20、（不违违法，但违背背法律精神，属属避税）；三三是通过隐瞒瞒污染的手段段，继续生产产该类产品（是是非法行为，属属逃税）。究竟何为非法，何何为合法，这这完全取决于于一国的国内内法，没有超超国界的统一一标准。因而而会出现这样样的现象，即即在甲国为非非法的事，在在乙国也许是是天经地义的的合法行为。所所以离开了各各国的具体法法律，很难从从一个超脱的的国际观点来来判断那一项项交易、那一一项业务、那那一种情况是是非法的。换换句话说，有有时候很难在在避税与逃税税之间划一条条泾渭分明的的界线。3、应指出的几几点：一是在避税问题题上，许多国国家或政府持持反对态度，而而会计师和税税务顾问则强强调避税的合合法性，认为

21、为法律只承认认事实，不承承认应该；二是各国对于避避税的定义有有分歧；三是在现实生活活中，纳税人人的行为究竟竟是节税还是是避税，或究究竟是逃税还还是避税，其其界限是模糊糊的。五、税收筹划产产生的原因（一）国内税收收筹划1、主观原因：在于经济利利益的驱动。自自从有税收以以来，纳税人人减轻税收成成本的欲望以以及行动从来来就没有中断断过。我们知知道，利润等等于收入减去去成本（不包包括税收），再再减去税收，在在收入不变的的情况下，降降低企业或个个人的费用成成本及税收支支出，可以获获取更大的经经济利益。每每个理性的纳纳税人都希望望自己收益最最大化。很明明显，税收作作为生产经营营活动的支出出项目，应该该越少

22、越好。2、客观原因：经济的日益益发展，税制制也越来越复复杂，税负政政策的差异也也日益增多，这这为纳税人选选择税负有差差异的纳税计计划提供了客客观条件。这这种差异主要要有：A、纳税人定义义上的可变通通性。任何一一种税都要对对其特定的纳纳税人给予法法律的界定，特特定的纳税人人要缴纳特定定的税，如果果某纳税人能能够说明自己己不属于该税税的纳税人，并并且理由充分分，那么他自自然不用缴纳纳这种税。B、课税对象金金额的可调整整性。税额计计算的关键取取决于两个因因素：一是课课税对象金额额，二是适用用税率。纳税税人在既定税税率前提下，由由课税对象金金额派生的计计税依据越小小，税额就越越小，税负就就越轻。为此此

23、，纳税人想想方设法尽量量调整课税对对象金额使税税基变小，或或者尽量多扣扣除。C、税率上的差差别性。D、全额累进临临界点的突变变性。如现行行企业所得税税中，若某企企业在某纳税税年度实现应应纳税所得1100 0001元，根据据现行企业所所得税法，适适用税率为333%，该企企业应纳税额额为100 00133%=333 00.33元；若若该企业少实实现一元收入入，则适用税税率为27%，其应纳税税额为270000元，比比前者少纳税税6000元元。E、起征点的诱诱惑力。F、各种减免税税。（二）国际税收收筹划的客观观原因：主要要是国家间税税制的区别1、纳税人概念念的不一致（居居民税收管辖辖权、公民税税收管辖

24、权、地地域税收管辖辖权）。这为为国际税收筹筹划带来大量量的机会。2、各国课税的的程度和方式式的不同。大大多数国家对对个人和公司司法人所得都都要征收所得得税，但对财财产转让所得得一些国家则则不征。3、税率上的差差别（可通过过转让定价等等）。4、税基上的差差别。如：所所得税税基为为应税所得，但但在计算应税税所得时，各各国对各种扣扣除项目规定定的差异可能能很大。5、避免国际双双重征税方法法上的差别（抵抵免法、扣除除法、低税法法、免税法）。六、税收筹划的的形式（一）纳税人自自行筹划：由由财务会计人人员进行筹划划。（二）纳税人委委托中介机构构进行筹划委托中介机构进进行税收筹划划是多数纳税税人进行税收收筹

25、划的主要要形式。目前前我国从事税税收筹划业务务的中介机构构主要是原各各级税务机关关成立的、现现在已经脱钩钩分离的税务务师事务所和和会计师事务务所。多数国家对税务务筹划人的资资格都没有明明确规定，但但人们一般还还是会找那些些有专业知识识的人员。我我国香港地区区人人可以进进行税务咨询询和税务代理理，但要公开开执业，则必必须是具有在在香港开业资资格的会计师师或律师。（三）纳税人聘聘请税务顾问问进行筹划。一一般大企业、尤尤其是跨国公公司，都聘请请中介组织的的税务专家、税税务行政部门门退休人员、高高校和税务研研究机构的专专家进行税收收筹划。（如如：一家颇负负盛名的生产产日用品的尤尤丽华公司，其其两家姐妹

26、母母公司，一家家设在美国，一一家设在荷兰兰，子公司遍遍布世界各地地，在我国上上海设有三家家分公司，分分别生产力士士牌香皂、系系列化妆品、快快速食品。面面对各国复杂杂的税收制度度，母公司聘聘请了45名名高级税务专专家进行税务务筹划。一年年仅节税一项项，就给公司司增加了数百百万美圆的收收入）。七、税收筹划的的目标（一）直接减轻轻税收负担。税税收筹划最本本质、最核心心的目标。其包括两层含义义：绝对地减减少经济主体体的应纳税款款数额；相对对减少经济主主体的应纳税税款数额。减减轻企业税收收负担应为相相对减少经济济主体的应纳纳税款数额。税收筹划还可以以防止纳税人人陷入税法陷陷阱（taxx trapp），即

27、税法法中貌似优惠惠或漏洞，但但实际税负更更重之处。如如果纳税人对对设法知之甚甚少，就很容容易陷入其中中。（二）获取资金金时间价值或或货币时间价价值。因此，企企业应在税法法允许范围内内，尽量延迟迟税款的缴纳纳，即相当于于获取一笔免免息贷款。（三）实现涉税税零风险。即即在税收方面面没有任何风风险，或风险险极小可以忽忽略不计。实实现涉税零风风险可以避免免发生不必要要的经济损失失；实现涉税税零风险可以以避免名誉损损失（20003年7月229日，国家家税务总局正正式出台了纳纳税信用等级级评定管理办办法，对纳纳税人纳税信信用分为四等等，不同级别别纳税人享受受不同待遇）；实现涉税零零风险还可以以使企业的账账

28、目更加清楚楚，更有利企企业的经营管管理（举例：1998年年南宫税案）。（四）维护主体体合法权益八、税收筹划中中应注意的问问题（一）注意税负负的整体性要要与企业的现现有条件相结结合。（二）要与企业业的长远发展展目标相结合合（三）必须以税税法为直接依依据（四）以企业利利益或股东权权益最大化为为目标九、税收筹划的的内容（一）筹划税率率。比例、累累进、其他税税率。（二）筹划税基基。税基递延实现，与与税基均衡实实现和即期实实现相比较，税税基递延实现现有时也会造造成多纳税。税基均衡实现，与与税基递延实实现和税基即即期实现相比比较，税基均均衡实现有时时也会导致税税收利益的减减少。税基即期实现，与与税基递延实

29、实现和税基均均衡实现相比比较，有时也也会造成税收收利益的减少少。税基最小化，实实际总量合法法减少，减少少纳税或者避避免多纳税。（三）筹划税收收优惠。减免免税的筹划、出出口退税、投投资再退税等等其他优惠的的筹划（四）筹划纳税税人：筹划国国际税收管辖辖权；筹划避避免双重征税税、筹划跨国国纳税人；筹筹划不同国家家或地区的税税负状况。（五）筹划避免免税收违法行行为案例1：20002年3月，湖湖北某县粮食食批发市场与与外市某粮食食加工个体户户李某签订了了70万公斤斤稻谷的购销销合同，并规规定自合同签签订之日起一一个月内，该该粮食批发市市场将70 万公斤稻谷谷运至李某仓仓库。在此之之前，个体户户李某已和外

30、外省某粮食经经销商（为增增值税一般纳纳税人）联系系，并签订了了合同，准备备将该批700万公斤稻谷谷加工成大米米后直接销售售给该粮食经经销商。大米米加工完后，李李某将大米销销售给了该粮粮食经销商，该该该粮食经销销商要求李某某提供增值税税专用发票结结算货款。李李某本人不具具备增值税一一般纳税人资资格，为尽快快结清货款，李李某找到粮食食批发市场协协商，由该粮粮食批发市场场直接开具给给外省粮食经经销商总税额额为655775。25远远的增值税专专用发票，随随后李某持该该票直接从外外省粮食经销销商处结回货货款，然后支支付给粮食批批发市场稻谷谷款。2003年3月月，该县国税税局稽查局接接到增值税专专用发票协

31、查查函，要求核核实该笔业务务是否真实。该该局检查后发发现，从该粮粮食批发市场场的财务上只只能看到粮食食批发市场与与李某的稻谷谷销售业务往往来，而与外外省粮食经销销商没有直接接的业务往来来，却向其开开具了增值税税专用发票。主主观上虽然没没有为他人代代开增值税发发票的故意，但但客观上已构构成为李某代代开增值税专专用发票的事事实。依法对对其作出相应应的补税和罚罚款决定。并并通知外省粮粮食经销商所所在地税务机机关停止该笔笔业务进项发发票的税款抵抵扣。其实，作为粮食食批发市场和和粮食经销商商公司，通过过个体户李某某联系后，粮粮食批发市场场可以直接和和粮食经销公公司签订粮食食购销合同，并并由粮食加工工市场

32、支付给给李某一定的的粮食加工费费、交易中介介费。这样不不但粮食批发发市场可以直直接给粮食经经销公司开具具增值税专用用发票，而且且参与交易的的三方都不存存在违反发发票管理办法法实施细则及及税收征管管法及其相相关法律、法法规的行为，又又同样达到了了交易效益。第二部分 税收筹划的的一般方法一、价格平台筹筹划方法（一）价格平台台筹划是指纳税人自由由定价权，以以价格的上下下浮动作为税税收筹划的操操作空间而形形成的一个范范畴，其核心心内容是转让让定价。转让让定价是指在在经济活动中中，有经济联联系的企业各各方为均摊利利润或转移利利润而在产品品交换或买卖卖过程中，不不是依照市场场买卖规则和和市场价格进进行交易

33、，而而是根据他们们之间的共同同利益或为了了最大限度地地维护他们之之间的收入进进行的产品或或非产品转让让，以达到少少纳税或不纳纳税的目的。主主要在关联企企业之间进行行。企业之间转让定定价的主要方方式有：1、以内部成本本为基础进行行价格转让，又又分为两种情情况：实际成成本法是指以以销售利润中中所购产品的的实际成本定定价；标准成成本法是以预预先规定的假假设成本定价价。2、以市场价格格为基础进行行价格转让。关联企业转让定定价的方式很很多，主要有有：、利用商品交交易的筹划。关关联企业之间间的产品购销销通常采用三三种方式：一一是由一方完完全掌握产品品销售权，对对另一方的产产品实行包销销；二是按一一定比例包

34、销销部分产品；三是实行委委托代理销售售，支付代理理销售费用。在在第一、二种种情况下，产产品售价受人人为因素左右右的条件更为为方便，委托托代理制则主主要通过代理理销售费用的的高低来间接接实现税负转转移的目的。、利用原材料料及零部件的的筹划（如高高进低出）。、利用机械设设备的筹划（一一般表现为抬抬高价格、以以次冲好、以以旧冒新等），这这在合资企业业，尤其中外外合资企业中中较为多见。、利用提供劳劳务的筹划（不不按常规计酬酬，采取少收收、多收或不不收等）。、利用无形资资产的筹划。无无形资产价值值的评定比较较困难，很难难有统一标准准，使得关联联企业能通过过的特许权使使用费转让定定价，以此调调剂其利润。、

35、利用租赁业业务的筹划。包包括：利用自自定租金来转转移利润（如如处在高税地地区的公司借借入资金购买买机器设备，以以最低价格租租给低税地区区的关联企业业，后者再以以高价租给另另一地区的关关联企业，就就可达到一箭箭双雕转移利利润进行税收收筹划的目的的）；利用不不同国家不同同折旧政策进进行的税收筹筹划；先卖后后租用（购进进设备投入生生产后，即可可提取折旧，如如将投产后不不久的设备先先出售再租回回使用，这样样买卖双方，对对同一设备都都可以享受首首年折旧免税税额，租用设设备的承租方方还可享受在在利润中扣除除设备租金的的好处）。、利用贷款业业务的筹划（通通过利息支付付的高低）。、利用管理费费用的筹划（我我国

36、税法规定定，外国企业业在中国设立立的机构、场场所，向总机机构支付的同同本机构、场场所的生产、经经营有关的合合理的管理费费用，应当提提供总机构出出具的管理费费汇集范围、总总额、分摊依依据和方法的的证明文件，并并附有注册会会计师的审查查报告。但是是税法却没有有具体规定支支付标准，这这便给企业税税收筹划提供供了空间）。甲企业甲企业乙企业低出、高进图1-1转让让定价简单模模型图（二）价格平台台模型分析1、转让定价简简单模型假定甲企业所得得税税率为xx,乙企业所所得税税率为为y ,而且且满足x y。按照正正常价格进行行交易,甲企企业的利润为为SA,乙企业的的利润为SBB则甲、乙两两企业应纳企企业所得税为

37、为:T=SAAx+SBy假定甲、乙乙两企业为关关联企业,双双方协定按内内部价格进行行交易,采取取措施为:甲甲企业卖给乙乙企业的产品品比正常价低低,乙企业卖卖给甲企业的的产品比正常常价高。假定定经交易后,甲企业的利利润为SAA(显然SASB),而且满满足SB-SB=SA-SA则甲、乙两两企业应纳企企业所得税为为:T=SAx+SByT-T=(SSA-SA)x+(SSB-SB)y=(SSB-SB)x+(SSB-SB)y=(yy-x)(SSB-SB)由于SB-SSB0; yx 因而:T-Ty ,但是甲和和乙两企业不不属于同一利利益集团,即即非关联企业业。同样,按按照整体税负负最小化观点点,甲企业在在与

38、乙企业进进行交易时,仍然可以采采用提高进价价、压低售价价的方法,减减少本企业的的利润以减轻轻自身税负。但但这样就使非非关联企业方方获益,自己己反倒吃亏,因而这里要要引入丙企业业。假定丙企企业与乙企业业同处一地,其适用税率率也为y,而而且假定丙企企业与甲企业业是关联企业业。其基本思路是甲甲企业与丙企企业先按内部部价格核算,再由丙企业业与乙企业按按市场价格进进行正常交易易。因为丙企企业要与乙企企业按市场价价格进行交易易,因而,甲甲企业和丙企企业的总利润润为SA(这里假定定这种交易不不会增加成本本)。如果甲甲企业的利润润变为SAA,则丙企业业的利润增加加(SA-SA),其应纳企业所得得税为:T=SA

39、x+(SA-SA)y而转让定价前甲甲企业应纳所所得税为:TT=SAX因而T-T=(SA-SA)x+(SSA-SA)y=(yy-x)(SSA-SA)因为SASA YYx 因因此T-T35.29%时，一一般纳税人应应纳增值税税税额大于小规规模纳税人税税负，即为规规模纳税人可可以节税。表16 一一般纳税人不不含税销售额额增值率节税税点一般纳税人税率率小规模纳税人征征收率节税点17%6%35.29%17%4%23.53%13%6%46.15%13%4%30.77%表1-7一般般纳税人含税税销售额增值值率节税点一般纳税人税率率 小规模纳税人人征收率节税点17%6%38.96%17%4%26.47%13%

40、6%49.20%13%4%33.43%案例13：某公公司是一个年年含税销售额额在80万元元左右的生产产企业，公司司每年购进的的材料含177%增值税的的价格大致在在45万元左左右。如果是是一般纳税人人，公司的产产品的增值税税适用税率是是17%；如如果是小规模模纳税人则为为6%。该公公司会计核算算制度健全，有有条件被认定定为一般纳税税人。如何为为此企业进行行纳税人类别别税收筹划。该公司的含税销销售额增值率率（80-45）80100%43.755%该公司维持小规规模纳税人身身份更为有利利，因为其含含税销售额增增值率43.75%338.96%(一般纳税税人节税点)，成为一般般纳税人后的的增值税税负负会

41、重于小规规模纳税人，维维持小规模纳纳税人身份可可节税0.555万元(55.084.53)。一般纳税人应纳纳增值税税额额17%17%55.08万元元小规模纳税人应应纳增值税税税额6%4.53(万元元)成为一般纳税人人节税额55.084.530.55(万元)2、抵扣金额判判断法因为增值率=11-抵扣货物物占销售额的的比例（设为为X），则有有：17%（1-X）=6%X=64.711%即当抵扣货物占占销售额的比比例X644.71%时时，一般纳税税人税负轻；反之，当XX64.771%时，一一般纳税人负负担重。同时，还要考虑虑该小规模纳纳税人申请成成为一般纳税税人所要花费费的费用和增增加纳税成本本。在选择

42、纳税人类类别时，除了了要比较税收收负担之外，还还需注意：一般纳税人的经经营规模往往往比小规模纳纳税人大；一一般纳税人的的信誉往往要要比小规模纳纳税人的信誉誉好；从一般般纳税人那里里购货的可抵抵扣税额要比比从小规模纳纳税人那里购购货多等，会会使一般纳税税人有更多顾顾客。但是，一一般纳税人要要有健全的会会计核算制度度，要有建立立健全的帐簿簿，培养或聘聘用会计人员员，将增加会会计成本；一一般纳税人的的增值税征收收管理制度复复杂，需要投投入的财力、物物力和精力也也多，会增加加纳税人的纳纳税成本等。这这是想要转为为一般纳税人人的小规模纳纳税人必需考考虑的。（二）一般纳税税人兼营适用用不同增值税税税率和征

43、收收率项目的税税收筹划我国税法规定：粮食、食用用植物油，自自来水、暖气气、冷气、热热水、煤气、石石油液化气、天天然气、沼气气、居民用煤煤炭制品，书书、报纸杂志志，饲料、化化肥、农药、农农机、农膜，国国务院规定的的其他货物(如农业产品品、金属矿采采选产品、非非金属矿采选选产品)等适适用13%的的低税率；计计算机软件、通通过计算机或或者具有类似似功能的设备备读取使用的的电子出版物物等适用6%的实际税率率(按17%税率计征，但但即征即退超超过6%部分分的增值税)；中外合作作开采的原油油、天然气等等适用5%的的征收率；寄寄售商店代销销寄售物品、典典当业销售死死当物品、销销售旧货、批批准的免税商商店零售

44、免税税货物等适用用4%的征收收率；其他应应税项目适用用17%的基基本税率。按我国税法规定定，如果纳税税人是兼营不不同税率的货货物或者应税税劳务的，应应当分别核算算不同税率货货物或者劳务务的销售额，并并按不同税率率分别计算应应纳税额。未未分别核算销销售额的，从从高适用税率率。案例14：某股股份有限公司司属于增值税税一般纳税人人，20022年1月份的的公司资料如如下：机电产品销售额额190万元元，其中农机机销售额500万元；自己己开发的计算算机软件销售售额5万元；销售使用过过的旧机器两两台，一台售售价8万元，超超过其原值，另另一台售价44万元，低于于其原值。公公司可抵扣的的进项税额220万元(销销

45、售额都为不不含税销售额额)。(1)未分别核核算。应纳增值税税额额（1900+5+8）17%20=14.51（万元）(2)分别核算算。应纳增值税税额额(190050+55) 17%+55013%220+84%5（17%6%）=110.77（万元元）（三）代销与经经销的税收负负担比较A企业是全国知知名的电脑生生产企业，22002年生生产甲品牌的的电脑是全部部委托分布在在全国30多多个大中城市市的代理商销销售的。该企企业采取薄利利多销的策略略，在与各代代理商签订销销售合同时，就就明确甲品牌牌的电脑每台台不含税销售售价格为50000元，代代理手续费为为每台1000元。增值税暂行条条例实施细则则第四条规

46、规定，企业将将货物交付他他人代销，应应视同销售货货物，按规定定计算缴纳增增值税。同时时规定：“委委托其他纳税税人代销货物物，收到代销销单位销售的的代销清单的的当天确认收收入。”因此此，当A企业业发出电脑时时，借记发出出商品，贷记记产成品；收收到代理商的的代销清单时时，企业以合合同约定的销销售价格记账账，借记银行行存款（或应应收账款等科科目），贷记记主营业务收收入，贷记应应交税金应交增值值税（销项税税额）；支付付代销手续费费时，借记销销售费用，贷贷记银行存款款。新会计制度把代代销收入分为为两类来处理理，一是收取取手续费的方方式，二是视视同买断的方方式。两种方方式的经营效效果是不一样样的。方式一：

47、收取手手续费，即受受托方根据所所代销的商品品数量向委托托方收取手续续费，这是受受托方的一种种劳务收入。其主要特点：受托方通常按照委托方制定的价格销售，受托方自己无权决定商品的价格。在这种销售方式下，委托方在受托方将商品销售后，按受托方提供的代销清单确认收入；受托方在商品销售后，按应收取的手续费确认收入。目前A企业采用用的是这种代代销方式。22002年该该企业发出甲甲品牌的电脑脑120000台，至12月底结结账时，收到到代销单位的的代销清单合合计销售100000台，则则A企业应按按销售清单确确认销售收入入并计算增值值税的销项税税额为8500万元。其财财务处理方法法为：借：应收账款55850000

48、00贷：主营业务收收入500000000应交税金应交增值税税（销项税额额）85000000支付手续费100000000元时，企业业做会计分录录如下：借：营业费用110000000贷：银行存款110000000而对于受托代销销企业来说，则则要就这笔1100万元的的代销手续费费缴纳5%的营业税550000元元，应缴城市市维护建设税税及教育费附附加50000元。方式二：视同买买断。即由委托方方和受托方签签订协议，委委托方按合同同价收取所代代销的货款，实实际的售价由由受托方在委委托方确定的的指导价格范范围内自主决决定，实际售售价与合同价价的差额归受受托方所有，委委托方不再支支付代销手续续费。在这种种情

49、况下，委委托方在交付付商品时不确确认收入，受受托方也不作作为购入商品品处理，只在在备查账中登登记商品规格格数量等。受受托方将商品品销售后，按按实际的售价价确认收入，并并向委托方开开具代销清单单。委托方按按代销清单确确认收入。如果A企业采用用这种代销方方式，则与代代理商签订代代销协议时，AA企业以销售售价格每台55000元扣扣减代销手续续费100元元，即以每台台4900元元的价格作为为合同代销价价格，代理商商仍以每台55000元的的价格销售。假假设销售数量量仍为100000台，那那么，A企业业发出电脑时时：借：发出商品4490000000贷：产成品4990000000收到代理商转来来的代销清单单

50、时，确认销销售收入并计计算增值税销销项税额：借：应收账款5573300000贷：主营业务收收入490000000应交税金应应交增值税（销销项税额）883300000对受托代销企业业而言，在该该方式下，应应该就销售电电脑的差额1100万元缴缴纳17%的的增值税177万元，应缴缴城市维护建建设税及教育育费附加177000元。通过分析可见，采采用买断方式式代销这批电电脑，对委托托方A企业来来说，由于将将手续费在销销售额中扣减减，增值税的的计税依据减减少，从而节节约增值税支支出1700000（85500000083300000）元元，同时也节节约支出城市市维护建设税税及教育费附附加170000元（城市

51、市维护建设税税7%，教育育费附加3%）。对受托托代销企业来来说，由于该该方式使代理理服务变为货货物销售，使使应缴纳的税税种发生了变变化，从而税税收负担明显显增加。但是是，如果将委委托企业与受受托企业作为为一个整体来来筹划，那么么，视同买断断销售的代销销比收取手续续费的代销税税收负担是下下降的。二、营业税的税税收筹划根据营业税税法法有关规定，工工程承包公司司与建设单位位签订承包合合同的建筑安安装工程业务务，无论其是是否参与施工工，均应按“建筑业”税目（税率率为3%）缴缴纳营业税；工程承包公公司不与建设设单位签订建建筑安装工程程承包合同，只只是负责工程程的组织协调调，对工程承承包公司的此此项业务则

52、按按“服务业”税目（税率率5%）缴纳纳营业税。这这条规定给工工程承包公司司提供了税收收筹划的可能能。某建筑单位甲有有一工程找施施工单位承建建，在工程承承包公司乙的的组织安排下下，施工单位位丙最后中标标。这时，若若由施工单位位丙与建设单单位甲直接签签订建筑安装装工程承包合合同；合同金金额为5000万元；建设设单位甲支付付给工程承包包公司乙400万元的中介介服务费，则则工程承包公公司乙应纳营营业税（城建建税等暂不计计算在内）440000005%=200000万元元。如果工程承包公公司乙与建设设单位甲直接接签订合同，合合同金额为5540万元，再再把工程转包包给施工单位位丙，完工后后，乙向丙支支付工程

53、款5500万元。这这样，根据营营业税暂行条条例第五条条第（三）款款的规定，建建筑业的总承承包人将工程程分包或者转转包给他人的的，以工程的的全部承包额额减去付给分分包人或者转转包人的价款款后的余额为为营业额。工工程承包公司司乙应纳营业业税40000003%=122000元。由此可见，工程程承包公司乙乙只需变换一一下签订合同同的方式，就就达到了少缴缴8000元元税款的目的的。例：某学院有一一个50000万元的大学学生公寓的投投资项目正在在论证之中。但但学院附近有有7栋空着的的旧宿舍楼。该该宿舍楼属附附近某企业所所有，目前正正在寻找买主主，准备将宿宿舍楼转让。 筹划思思路：由B学学院后勤总公公司与C

54、企业业联营，合伙伙经营学生公公寓楼，这不不仅可以较好好地解决学生生住宿问题，而而且双方还可可以享受到很很多税收优惠惠。 首先，该该企业如果将将宿舍楼出售售，应缴纳销销售不动产的的营业税和土土地增值税，这这将是一笔不不小的支出。如如果企业将宿宿舍楼拿出来来，与学院联联营，共担风风险，就可以以免缴营业税税和土地增值值税。对学院院来说，通过过联营，对企企业宿舍楼进进行改造，可可以大大减少少建学生公寓寓的支出。 其次，双双方通过联营营的形式经营营学生公寓，可可以立即获得得税收优惠。如如果由学院自自建学生公寓寓，即使不缺缺资金，但由由于建设工期期较长，学院院后勤公司可可能又一次失失去享受相关关税收优惠政

55、政策的机会。 财政部部、国家税务务总局关于于经营高校学学生公寓有关关税收政策的的通知（财财税200021477号）中明确确规定，对为为高校学生提提供住宿服务务，并按高教教系统收费标标准收费租赁赁的学生公寓寓，免征房产产税；上述租租赁取得的租租金收入，免免征企业所得得税；学生公公寓租赁合同同免征印花税税。 该文件件规定的优惠惠政策的有效效期为20002年10月月1日至20005年122月31日。因此，为了能够够在有效期内内享受到上述述优惠，学院院后勤总公司司应迅速就共共同投资大学学生公寓一事事，与C企业业进行接触和和洽谈，以寻寻求合作经营营的最佳方案案。假设后勤公司与与C企业从22003年起起联

56、合经营学学生公寓，由由企业宿舍楼楼改造成的学学生公寓的房房产原值为55000万元元。通过联营营，可以获得得以下节税额额： 1、房房产税：按照照当地税务机机关的规定，房房产税按原值值减除30%后的余值计计税，每年节节税额为：55000万元元（1300%）1.2%422万元 2、印印花税：按当当地高教系统统收费标准，对对每位入住学学生公寓的学学生每人每年年收取10000元的租金金，初步预计计此公寓可入入住21000位学生，租租金收入为2210万元。签签订租赁合同同，印花税税税率为1，则免征的的印花税额为为2100元元。 3、企企业所得税：租金收入为为210万元元，可扣除的的人工费、水水电费等成本本

57、费用1000万元，联合合经营学生公公寓可获得的的年税前利润润达110万万元。那么，每每年可获得的的企业所得税税的免征税额额为33万元元。 将以上上各项节税额额合并计算，每每年可获得的的节税额将达达到75万元元左右。按33年计算，总总共可获2225万元税收收优惠。因此此，即使3年年后政策发生生变化，学院院与企业联合合经营学生公公寓还是非常常划算的，这这比企业纯粹粹出售房产，学学院花时间自自建学生公寓寓要好得多。 需要指指出的是，学学院后勤公司司应对享受上上述优惠政策策的经营活动动进行单独核核算，分别进进行纳税申报报，否则将不不得享受上述述优惠政策。三、消费税税收收筹划税法规定，纳税税 人自产的的

58、应税消费品品用于换取生生产资料和消消费资料，投投资入股或抵抵偿债务等方方面，应当按按照纳税人同同类应税消费费品的最高销销售价作为计计税依据。在在实际操作中中，当纳税人人用应税消费费品换取货物物或入股时，一一般是按照双双方的协议价价或评估价确确定的，而协协议价往往是是市场的平均均价。如果按按同类应税消消费品的最高高销价作为计计税依据，显显然会加重纳纳税人的负担担。所以，如如果采取先销销售后入股（换换货、抵债），则则可节减消费费税。例如：某摩托车车生产企业，当当月对外销售售同型号的摩摩托车时共有有三种价格，分分别以40000元的单价价销售50辆辆，45000元的单价销销售10辆，44800元的的单

59、价销售55辆。当月以以20辆同型型号的摩托车车与甲企业换换取原材料。双双方按当月的的加权平均销销售价确定摩摩托车的价格格。摩托车消消费税税率为为10%。按税法规定，应应纳消费税=48002010%=99600元如果该企业按照照当月的加权权平均单位将将这20辆摩摩托车销售后后，再购买原原材料，则：应纳消费税税=（4000050+4550010+488005）（50+110+5）2010%=88276。992元节税额=96000-82776。92=1323。008元四、企业流转税税综合税收筹筹划（一）兼营增值值税和营业税税项目的税收收筹划兼营在我国不仅仅指同时经营营增值税不同同适用税率项项目，或同

60、时时经营增值税税应税、免税税项目，或同同时经营增值值税应税、非非应税项目，还还指同时经营营增值税和营营业税项目。兼兼营增值税和和营业税项目目就是指同时时经营增值税税和营业税项项目。比如，一一个企业在从从事建筑安装装工程的同时时，还从事建建筑材料的销销售。我国税法的规定定，兼营增值值税和营业税税项目的企业业，应当分别别核算增值税税应税项目和和营业税应税税项目的销售售额，并分别别按各自的计计征方法和适适用税率计算算其应纳税额额。未分别核核算的，从高高适用税率。案例15：某商商厦20022年12月份份的商品含税税零售额5220万元，同同时经营风味味快餐，该月月营业收入为为80万元。商商厦该月的不不含