第6章租赁会计

第六章租赁第一节租赁概述第二节经营租赁的会计处理第三节融资租赁的会计处理第一节租赁概述一、与租赁相关的定义（一）租赁

租赁是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获得租金的协议。（二）租赁期

租赁协议规定的不可撤销的租赁期间（含优惠续租期）。（三）租赁开始日

是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款做出承诺日中的较早者。（四）租赁期开始日（做账的日期）

承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。租赁期开始日出租人、承租人双方都要开始进行账务处理。（六）担保余值

承租人担保余值，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。出租人担保余值，是指就承租人而言的担保余值加上与承租人出租人均无关，但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值。（五）资产余值

指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。出租人担保余值

=承租人担保余值

+与双方无关的独立第三方担保的资产余值（七）未担保余值

租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。风险和报酬仍然属于出租人，因此不可能是应收融资租赁款的一部分。关系：

资产余值

100万元

承租人担保

40万与承租人有关的第三方承担30万元与承租人和出租人无关的第三方承担20万元未担保余值10万元承租人担保余值

=40+30=70万元出租人担保余值=70+20=90万元【例】担保余值，就承租人而言，是指（）。A．由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值B．在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值C．就出租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值D．承租人担保的资产余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值【答案】A（八）最低租赁付款额（承租人角度）

是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（25%及以下的优惠留购价款），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。但是不包括或有租金和履约成本，独立第三方的担保余值。或有租金——是指金额不固定、以时间长短以外的其他原因（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金；履约成本——是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。情况1——租赁合同没有规定优惠购买选择权的：最低租赁付款额

=承租方支付的租金之和+承租方及其有关的第三方担保的资产余值情况2——租赁合同规定有优惠购买选择权的：最低租赁付款额=承租方支付的租金之和+优惠留购价一般存在优惠购买价时，出租人不会找人对资产余值提供担保。【例】某项融资租赁合同规定，该设备租赁期为8年，每年末支付租金100万元，租赁期间或有租金为4万元，履约成本为5万元。租期满时，预计承租人会以10万元（低于期满公允价值25%）优惠价留购资产。就承租人而言，最低租赁付款额为（）万元。

A．810B．940C．850D．920

【答案】A最低租赁付款额=8×100+10=810（万元）【例】甲公司将一台公允价值为200万元的机器设备以融资租赁方式租赁给乙公司。双方签订合同规定：乙公司租赁该设备3年，每年末支付租金60万元，乙公司担保资产余值为20万元，乙公司还支付了设备运输和安装费用10万元，乙公司该项租赁业务的最低租赁付款额是（）万元。

A.225B.215C.210D.200

答案：D（九）最低租赁收款额（出租人角度）

最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保的资产余值。【例】某项融资租赁合同，租赁期为7年，每年年末支付租金100万元，承租人担保的资产余值为50万元，与承租人有关的A公司担保余值为10万元，租赁期间，履约成本共70万元，或有租金20万元。独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值为30万元，未担保余值为10万元。就出租人而言，最低租赁收款额为()万元。

A.770B.840C.790D.860

答案：C100×7+50+10+30（十）初始直接费用

初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。例如，租赁过程中发生的印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判发生的费用等。承租人和出租人都会发生初始直接费用，但是会计处理方法不同。二、租赁的分类承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。租赁融资租赁经营租赁判断时点：租赁开始日判断原则：风险报酬是否转移2.承租人租赁期满时拥有优惠购买选择权（低于期满公允价值25%），并在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种权利。3.租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。这里的“大部分”掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75%以上（含75%）。在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。满足五大条件之一的为融资租赁否则为经营租赁4.就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。这里的“几乎相当于”掌握在90%（含90%）以上。5.租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租人才能使用。所有权会转移或推定会转移租期太长（75%）租金太高（90%）资产性质特殊小结第二节经营租赁会计处理（一般了解）

一、对承租人会计处理的规定（一）一般原则：在租赁期内租金一般按直线法摊销。按照谁受益谁承担原则计入相关资产成本或当期损益。3.初始直接费用计入当期损益（管理费用）。4.或有租金实际发生时计入当期损益（财务费用或者销售费用）。

（二）特殊情况：1.租期特殊情况：与在出租人提供了免租期的情况下，承租人应该将租金总额在整个租赁期间内摊销，不能扣除免租期（即免租期内应确认租金费用）。2.租金特殊情况：某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如承担承租人某些费用等。承租人应将该费用从租金费用总额中扣除。【例】甲公司于2013年1月1日采用经营租赁方式从乙公司租入机器设备一台，租期为5年，设备价值为200万元，预计使用年限为12年。

租赁合同规定：第1年免租金；第2年至第4年的租金分均为20万元；第5年减半，租金为10万。2013年甲公司应就此项租赁确认的租金费用为（

）万元。

A．0B．20C．14D．10【答案】B会计处理

1、预先支付部分租金时借：长期待摊费用贷：银行存款

2、确认各期租金费用时借：制造费用/管理费用/销售费用….

贷：长期待摊费用其他应付款/银行存款

3、发生初始直接费用时借：管理费用贷：银行存款

4、发生或有租金时

借：管理费用等贷：银行存款【例题】2011年1月1日，A公司向B公司经营租入办公设备一台，租期为3年。设备价值为100万元，预计使用年限为10年。租赁合同规定，租赁开始日（2011年1月1日）A公司向B公司一次性预付租金15万元，第1年年末支付租金l5万元，第2年年末支付租金20万元，第3年年末支付租金25万元。租赁期届满后B公司收回设备，三年的租金总额为75万元。（假定A公司和B公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情况。）2011年1月1日

借：长期待摊费用l5

贷：银行存款l5

2011年12月31日

借：管理费用25

贷：长期待摊费用l0

银行存款l52012年l2月31日

借：管理费用25

贷：长期待摊费用5

银行存款202013年12月31日

借：管理费用25

贷：银行存款25折旧——出租资产包括在出租人的资产负债表内，租赁资产折旧、摊销同自有资产处理。租金处理——经营租赁收取的租金应当在租赁期内按照直线法计入当期损（含免租期）。二、对出租人会计处理的规定提供的激励措施——出租人承担了承租人某些费用，出租人应将该费用从租金收入总额中扣除。初始直接费用计入当期损益。或有租金在实际发生时计入当期收益。出租人会计处理出租人为一般企业出租人为租赁公司借：银行存款/其他应收款贷：其他业务收入借：银行存款/应收账款/预收账款贷：租赁收入1、确认租金收入2.初始直接费用借：管理费用贷：银行存款3.或有租金（实际发生时）借：银行存款贷：租赁收入/其他业务收入上题：出租人会计处理分录如下：2011年1月1日

借：银行存款15

贷：预收账款

152011年12月31日

借：银行存款15

预收账款10

贷：租赁收入25

2012年12月31日借：银行存款20

预收账款5

贷：租赁收入25

2013年12月31日借：银行存款25

贷：租赁收入25第三节融资租赁（重难点）一、承租人的会计处理（一）租赁期开始日的会计处理

1.承租人通常应当将租赁开始日租赁资产公允价值和最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为“长期应付款”，并将两者之间的差额记录为“未确认融资费用”。2.对于初始直接费用，计入租赁资产入账价值。第一步：计算最低租赁付款额

情况1——租赁合同没有规定优惠购买选择权的：最低租赁付款额

=承租方支付的租金之和+承租方及其有关的第三方担保的资产余值情况2——租赁合同规定有优惠购买选择权的：最低租赁付款额

=承租方支付的租金之和+优惠留购价折现率的选择①首选出租人的租赁内含利率；出租人最低租赁收款额的现值+未担保余值的现值=租赁资产公允价值+出租人的初始直接费用

②次选租赁合同规定的利率；③最后选择同期银行贷款利率。第二步：计算最低租赁付款额的现值融资租入固定资产的入账价值

=Min（最低租赁付款额的现值，租赁资产的公允价值）+初始直接费用

第三步：确定固定资产的入账价值初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判发生的费用等。融资租入固定资产分录：借：固定资产——融资租入固定资产（最低租赁付款额的现值与租赁资产的公允价值两者孰低+初始直接费用）未确认融资费用（差额）贷：长期应付款——应付融资租赁款

（按最低租赁付款额）银行存款（支付的初始直接费用）

【单选】最低租赁付款额不包括的下列项目（）。

A.承租人每期应支付的租金

B.承租人或与其有关的第三方担保的

资产余值

C.或有租金和履约成本

D.期满优惠购买价答案：C【单选】：A企业将一台公允价值为190万元的机器设备以融资租赁方式租赁给B企业。双方签订合同，B企业租赁该设备48个月，每6个月月末支付租金30万元，B企业的子公司担保的资产余值为25万元，另外担保公司担保的资产余值为10万元，租赁合同规定的半年利率为7%。B企业该项资产的入账价值是（）万元。已知：（P/A，7%，8）=5.9713，（P/V，7%，8）=0.5820。

A.190B.193.69C.240D.265

最低付款额=30×8+25=265万元最低付款额现值

=30×（P/A，7%，8）+25×（P/F，7%，8）

=30×5.9713+25×0.5820=193.689大于公允价值190万故入账价值为190万答案：A【单选】：A企业于12月31日将一台公允价值为283.41万元的大型专用设备以融资租赁方式租赁给B企业（B企业资产总额为800万元）。双方签订合同，从下年1月1日起B企业租赁该设备3年，每年末支付租金80万元，B企业的母公司担保的资产余值为50万元，另外担保公司担保金额为30万元，租赁开始日估计资产余值为90万元，租赁合同规定的租赁年利率为7%，则B在租赁开始日应记入“未确认融资费用”的金额为（）万元。已知：（P/A,7%,3）=2.624（P/F,7%,3)=0.816A.39.28B.30.05C.40.81D.0

答案：A最低租赁付款额=80×3+50=290万元最低租赁付款额现值=80×2.624+50×0.816=250.72小于公允价值（283.41万元）故固定资产的入账价值为250.72万元未实现融资费用=290-250.72=39.28万元【例】承租人在融资租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的初始直接费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费等，应当确认为()。A.当期费用B.计入租入资产价值C.部分计入当期费用，部分计入租赁成本D.记入其他应收款答案：B（二）未确认融资费用的分摊——实际利率法借：财务费用贷：未确认融资费用分摊利率的选择：（1）租赁资产公允价值为入账价值，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。（2）除此之外，租赁资产入账时采用的折现率即为分摊利率。（三）租赁资产折旧的计提1.折旧基数如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，那么，承租人应当按租赁开始日融资租入固定资产的入帐价值减去担保余值作为应计提折旧额（担保余值相当于残值的概念）。如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值未提供担保，那么，承租人应当按租赁开始日融资租入固定资产的入账价值作为应计提折旧额。

2.折旧期间（1）能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的，应以租赁开始日租赁资产的使用寿命作为折旧期间；（2）无法合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。3.折旧政策

对于融资租入资产，承租人应采用与自有固定资产相一致的折旧政策。4.账务处理同自由固定资产

借：制造费用等贷：累计折旧【例题】承租人采用融资租赁方式租入一台设备，该设备尚可使用年限为8年，租赁期为6年，承租人租赁期满时以1万元的购价优惠购买该设备，该设备在租赁期满时的公允价值为30万元。则该设备计提的折旧为（）年。A.6B.8C.2D.7答案：B【例题】甲公司采用融资租赁方式租入一台大型设备，该设备的入账价值为1200万元，租赁期为10年，与承租人相关的第三方提供的租赁资产担保余值为200万元，期满返还租赁资产。已知该设备的预计使用年限为12年，甲公司采用年限平均法对该租入设备计提折旧。则甲公司每年对该租入设备计提的折旧额为（）。A.100万元B.108万元C.113万元D.120万元答案：A应计提的折旧总额为=1200-200=1000（四）履约成本租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。承租人发生的履约成本通常应计人当期损益。例如企业每年发生保险费、维护费10000元，会计分录为：借：管理费用 10000

贷：银行存款等10000区别初始直接费用履约成本定义签订租赁合同过程中发生的直接费用租赁期开始日后为租赁资产支付的各种使用费用相同点

都可能涉及租赁资产的技术咨询、服务费、保险费等不同点发生在租赁开始日之前发生在租赁开始日之后计入资产成本直接计入当期损益（五）或有租金

金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。或有租金在实际发生时计入当期损益。借：销售费用/财务费用贷：银行存款

（六）租赁期届满时的处理

1、返还租赁资产①存在承租人担保余值借：长期应付款——应付融资租款

（承租人的担保余值入账）累计折旧贷:固定资产——融资租入固定资产②不存在承租人担保余值借：累计折旧贷:固定资产——融资租入固定资产2、优惠续租租赁资产

承租人行使优惠续租选择权，应视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理。如果租赁期届满时没有续租，根据租赁合同规定须向出租人支付违约金时，借记“营业外支出”科目，贷记“银行存款”等科目。

3、留购租赁资产

借：长期应付款——应付融资租赁款

贷：银行存款

借：固定资产——自有固定资产

贷：固定资产——融资租入固定资产

【例题】甲公司于2009年1月1日从乙公司以融资租赁方式租入一套设备，租赁公司购置设备的成本为500000元，公允价值为550000元，租赁期为5年，每年年末支付租金118708元，期满设备归甲公司所有，实际利率6%，设备寿命期为5年，期末预计净残值率为5%，该设备采用直线法计提折旧。另外，在2012年甲公司向乙公司支付或有租金3000元。已知（P/A，6%，5）=4.212016第一步，判断租赁类型：融资租赁第二步：最低租赁付款额

=118708×5=593540

最低租赁付款额以及现值=

118708×（P/A，6%，5）=500000（元）<公允价值550000

所以租赁资产的入账价值为500000元。

借：固定资产——融资租入固定资产

500000

未确认融资费用93540

贷：长期应付款——应付融资租赁款

593540

第三步：确定“未确认融资费用”的折现率（6%）和分摊额日期年租金①利息费用②=④×6%本金减少额③=①-②本金余额④=上年④-③09.01.0150000009.12.31.118708300008870841129210.12.31118708246789403031726211.12.31118708190369967221759012.12.311187081305610565211193813.12.3111870867701119380合计593540935405000000第三步：

2009年12月31日，确认融资费用借：财务费用30000

贷：未确认融资费用300002009年12月31日，支付租金借：长期应付款——应付融资租赁款

118708

贷：银行存款118708

说明：

2010.12.312011.12.312012.12.312013.12.31支付租金、确认融资费用分录同上（略）.第四步：折旧每月计提折旧

=500000/59个月

=8474.58

借：制造费用8474.58

贷：累计折旧8474.58第五步,租赁期满，设备转为自有资产

借：固定资产——专用设备500000

贷：固定资产——融资租入固定资产

500000【例题】2010年12月25日甲公司与乙公司签订租赁协议，从2011年1月1日起甲公司从乙公司租入一台全新的生产设备，设备的可使用年限为3年，设备的原账面价值400万元，公允价值为400万元。双方协商，租期3年，每年在年末支付租金150万元。到期时，预计设备的公允价值为20万元，甲企业担保的资产余值为0万元。到期时，设备归还出租方。本租赁合同属于不可撤消合同。实际利率为8.33%。假设为租入该设备发生手续费、律师费等初始直接费用共10.72万元，全部用银行存款支付。采用直线法计提折旧。已知：第一步，判断租赁类型——融资租赁（90%）第二步，计算最低租赁付款额以及现值（1）最低租赁付款额=150×3=450（2）出租人租赁内含利率为8.33%，则：

最低租赁付款额现值=[150/（1+8.33%）+150/（1+8.33%）²

+150/（1+8.33%)³]=138.47+127.82+117.99=384.28（万元）（3）租赁开始日租赁资产公允价值为400万元，最低租赁付款额的现值为384.28万元，根据孰低原则，租入资产的入账价值为384.28万元；在2011年1月1日账务处理如下：借：固定资产——融资租入固定资产395

(384.28+10.72)

未确认融资费用65.72

贷：长期应付款——应付融资租赁款450银行存款10.72

第三步——未确认融资费用分摊表（实际利率法）日期租金确认的融资费用应付本金减少额应付本金余额①②③=期初⑤×8.33%④=②-③期末⑤=期初⑤-④11．1．1384.2811．12．3115032.01117.99266.2912．12．3115022.18127.82138.4713．12．3115011.53138.470合计45065.72384.282011年末摊销未确认融资费用

借：财务费用32.01

贷：未确认融资费用32.012012年末摊销未确认融资费用

借：财务费用22.18

贷：未确认融资费用22.182013年末摊销未确认融资费用借：财务费用11.53

贷：未确认融资费用11.53每年末支付租金在2011年12月31日支付租金时：借：长期应付款150

贷：银行存款1502012年末和2013年末会计处理同上。第四步——折旧应计提折旧额=固定资产入账价值–

担保余值=395–0=395(万元)2011年年末应提折旧=395/35×11=124.14万元借：制造费用124.14

贷：累计折旧124.142012年末和2013年末会计处理同上，折旧额均为135.43万元（395/35×12）第五步，到期返回租赁期届满时，承租人通常对租赁资产有三种选择权：返还、留购和优惠续租。本例选择的是返还。2013．12．31到期归还：借：累计折旧395

贷：固定资产395二、出租人对融资租赁的会计处理（一）租赁债权金额的确定（分录非常复杂）借：长期应收款（最低租赁收款额+初始直接费用）

未担保余值

营业外支出（融资租赁资产公允与账面的差额）

贷：银行存款（按初始直接费用）

融资租赁固定资产（原账面价值）

营业外收入（租赁资产公允与账面的差额）

未实现融资收益【（最低租赁收款额+未担保余值）-（最低租赁收款额现值+未担保余值的现值）】

同时，在计算内含报酬率时已经考虑了初始直接费用的因素，为避免未实现融资收益高估，应做以下调整分录：借：未实现融资收益（初始直接费用部分）贷：长期应收款

做完这个调整分录，相当于“长期应收款”的入账金额里面就只有“最低租赁收款额”部分，初始直接费用部分已经转出来了。（二）未实现融资收益分配（实际利率法）★★作为出租人，必须计算租赁内含利率（1）出租人每期收到租金时，按收到租金金额：借：银行存款贷：长期应收款（2）每期采用合理方法分配未实现融资收益时，按当期应确认的融资收入金额：借：未实现融资收益贷：租赁收入（三）或有租金的处理

出租人在融资租赁下收到的或有租金应计入当期损益（租赁收入）。（四）租赁期届满时的处理

1.出租人收回租赁资产（分录较复杂）

借：融资租赁资产贷：长期应收款（担保余值）未担保余值2.优惠续租租赁资产

如果承租人行使优惠续租选择权，则出租人应视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理，如继续分配未实现融资收益等如果租赁期届满时承租人未按租赁合同规定续租，出租人应向承租人收取违约金时，并将其确认为营业外收入。同时，将收回的租赁资产按上述规定进行处理。3.留购租赁资产

租赁期届满时，承租人行使了优惠购买选择权。出租人应按收到的承租人支付的购买资产的价款，借记“银行存款”等科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”科目。如果存在未担保余值借：营业外支出贷：未担保余值

【例题】甲公司于2009年1月1日从乙公司以融资租赁方式租入一套设备，租赁公司购置设备的成本为500000元，公允价值为500000元，租赁期为5年，每年年末支付租金118708元，期满设备归甲公司所有，出租人内含利率为6%，设备寿命期为5年，期末预计净残值率为5%，该设备采用直线法计提折旧。另外，在2012年甲公司向乙公司支付或有租金3000元。已知：（P/A，6%，5）=4.212016

1.租赁开始日应收融资租赁款及未实现融资收益的确认借：长期应收款593540

贷：租赁资产500000

未实现融资收益93540其中：最低租赁收款额=118708×5=593540

初始直接费用=0

未担保余值=02.未实现融资收益摊销计算表日期年租金①确认融资收益②=④×6%本金减少额③=①-②本金余额④=上年④-③09.01.0150000009.12.31118708300008870841129210.12.31118708246789403031726211.12.31118708190369967221759012.12.311187081305610565211193813.12.3111870867701119380合计5935409354050000003.

各期收到租金、确认融资收益2009年12月31日收到租金：借：银行存款118708

贷：长期应收款118708确认融资收益：借：未实现融资收益30000

贷：租赁收入30000其他各期收到租金、确认融资收益的分录同上。4.2010年，收到或有租金借：银行存款3000

贷：租赁收入3000融资租赁综合题(选讲，不要打印)资料：

20×1年12月28日，A公司与B公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：

（1）租赁标的物：程控生产线。

（2）租赁期开始日：租赁物运抵A公司生产车间之日（即20×2年1月1日）。

（3）租赁期：从租赁期开始日算起36个月（即20×2年1月1日～20×4年12月31日）。

（4）租金支付方式：自租赁期开始日起每年年末支付租金1000000元。

（5）该生产线在20×2年1月1日B公司的公允价值为

2600000元。

（6）租赁合同规定的利率为8%（年利率）。

（7）该生产线为全新设备，估计使用年限为5年。

（8）20×3年和20×4年两年，A公司每年按该生产线所生产的产品——微波炉的年销售收入的1%向B公司支付经营分享收入。承租人资料：A公司：

（1）采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资费用。

（2）采用年限平均法计提固定资产折旧。

（3）20×3年、20×4年A公司分别实现微波炉销售收入10000000元和15000000元。

（4）20×4年12月31日，将该生产线退还B公司。

（5）A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费10000元。要求：作出承租人A公司的会计处理。1.租赁开始日的账务处理

第一步，判断租赁类型。

本例中租赁期（3年）占租赁资产尚可使用年限（5年）的60%（小于75%），没有满足融资租赁的第3条标准；另外，最低租赁付款额的现值为2577100元（计算过程见后）大于租赁资产公允价值的90%，即（2600000×90%）2340000元，满足融资租赁的第4条标准，因此，A公司应当将该项租赁认定为融资租赁。

第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产的入账价值。

最低租赁付款额＝各期租金之和＋承租人担保的资产余值＝1000000×3＋0＝3000000（元）

查表得知：（P/A，8%，3）＝2.5771

每期租金的现值之和＝1000000×2.5771＝2577100（元）,小于租赁资产公允价值2600000元。

●根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为最低租赁付款额现值2577100元。第三步，计算未确认融资费用。

未确认融资费用＝最低租赁付款额－最低租赁付款额现值＝3000000－2577100＝422900（元）

第四步，将初始直接费用计入资产价值。

租赁资产的入账价值＝2577100＋10000＝2587100（元）

租赁期开始日账务处理为：

20×2年1月1日，租入程控生产线：

借：固定资产——融资租入固定资产2587100

未确认融资费用422900

贷：长期应付款——应付融资租赁款3000000

银行存款10000

2.分摊未确认融资费用的会计处理

第一步，确定融资费用分摊率。

由于租赁资产的入账价值为其最低租赁付款额的折现值，因此该折现率就是其融资费用分摊率，即8%。

第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用。日期租金确认的融资费用应付本金减少额应付本金余额①②③＝期初⑤×8%④＝②－③期末⑤＝期初⑤－④（1）20×2.1.1

2577100（2）20×2.12.3110000002061687938321783268（3）20×3.12.311000000142661.44857338.56925929.44（4）20×4.12.31100000074070.56*925929.44*-合计30000004229002577100

第三步，会计处理为：

◢20×2年12月31日，支付第一期租金：

借：长期应付款——应付融资租赁款1000000

贷：银行存款1000000

20×2年1～12月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为206168÷12＝17180.67（元）。

借：财务费用17180.67

贷：未确认融资费用17180.67

◢20×3年12月31日，支付第二期租金：

借：长期应付款——应付融资租赁款1000000

贷：银行存款1000000

20×3年1～12月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为142661.44÷12＝11888.45（元）。

借：财务费用11888.45

贷：未确认融资费用11888.45

◢20×4年12月31日，支付第三期租金：

借：长期应付款——应付融资租赁款1000000

贷：银行存款1000000

20×4年1～12月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为74070.56÷12＝6172.55（元）。

借：财务费用6172.55

贷：未确认融资费用6172.55

3.计提租赁资产折旧的会计处理（略）4.或有租金的会计处理

◢20×3年12月31日，根据合同规定应向B公司支付经营分享收入100000元：

借：销售费用100000

贷：其他应付款——B公司100000

◢20×4年12月31日，根据合同规定应向B公司支付经营分享收入150000元：

借：销售费用150000

贷：其他应付款——B公司150000

5.租赁期届满时的会计处理

20×4年12月31日，将该生产线退还B公司：

借：累计折旧2587100

贷：固定资产——融资租入固定资产2587100

出租人有关资料：

B公司的有关资料如下：

（1）该程控生产线账面价值为2600000元。

（2）发生初始直接费用100000元。

（3）采用实际利率法确认本期应分配的未实现融资收益。

（4）20×3年、20×4年A公司分别实现微波炉销售收入10000000元和15000000元，根据合同规定，这两年应向该公司取得的经营分享收入分别为100000元和150000元。

（5）20×4年12月31日，从A公司收回该生产线。

要求：作出B公司的会计处理。（1）租赁开始日的账务处理。

第一步，计算租赁内含利率。

根据租赁内含利率的定义，租赁内含利率是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。

由于本例中不存在与承租人和出租人均无关、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保的资产余值，因此最低租赁收款额等于最低租赁付款额，即租金×期数＋承租人担保余值＝1000000×3＋0＝3000000（元），因此有1000000×（P/A，R，3）＝2600000＋100000＝2700000（租赁资产的公允价值＋初始直接费用）。经查表，可知

年金系数利率

2.7232

5%

2.7

R

2.6730

6%

（2.7232-2.7）/（2.7232-2.6730）=（5%-R）/