财务会计ch7收入费用和利润

第七章收入、费用和利润第一节收入一、收入的概念、特征和分类收入的概念：是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入具有以下特点：1、收入是企业在日常活动中形成的经济利益的总流入收入形成于企业日常活动的特征使其与产生于非日常活动的利得相区分。例如，工业企业处置固定资产、无形资产，因其他企业违约收取罚款等，这些活动形成的经济利益的总流入属于企业的利得而不是收入2、收入会导致企业所有者权益的增加3、收入与所有者投人资本无关

收入的分类1、收入按企业从事日常活动的性质不同，分为：销售商品收入提供劳务收入让渡资产使用权收入2、收入按企业经营业务的主次不同，分为：主营业务收入其他业务收入二、商品销售收入的确认1．商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给买方2．既没有保留与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制3．与交易相关的经济利益能够流入企业4．相关的收入和成本能够可靠地计量(必须全部满足)（一）商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给买方风险主要指商品由于贬值、损坏、报废等造成的损失报酬是指商品中包含的未来经济利益，包括商品因升值等给企业带来的经济利益如果一项商品发生的任何损失均不需要本企业承担，带来的经济利益也不归本企业所有，则意味着该商品所有权上的风险和报酬已移出该企业判断一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已转移给买方，需要视不同情况而定：(1)大多数情况下，所有权上的风险和报酬的转移伴随着所有权凭证的转移或实物的交付而转移，例如大多数零售交易。(2)有些情况下，企业已将所有权凭证或实物交付给买方，但商品所有权上的主要风险和报酬并未转移企业可能在以下几种情况下保留商品所有权上的主要风险和报酬：①企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任②企业销售商品的收入是否能够取得取决于买方销售其商品的收入是否能够取得。如代销或寄销商品③企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项安装或检验任务是销售合同的重要组成部分。④销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性(3)有些情况下，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方，但实物尚未交付。这时应在所有权上的主要风险和报酬转移时确认收入，而不管实物是否交付。如交款提货的销售（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制企业将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方后，如仍然保留通常与所有权相联系的继续管理权，或仍然对售出的商品实施控制，则此项销售不能成立，不能确认相应的销售收入。例如售后购回。（三）与交易相关的经济利益能够流入企业经济利益是指直接或间接流入企业的现金或现金等价物。在销售商品的交易中，与交易相关的经济利益即为销售商品的价款。销售商品的价款能否有把握收回，是收入确认的一个重要条件，企业在销售商品时，如估计价款收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认收入（四）相关的收入和成本能够可靠地计量。收入能否可靠地计量，是确认收入的基本前提，收入不能可靠计量，则无法确认收入。根据收入和费用配比原则，与同一项销售有关的收入和成本应在同一会计期间予以确认。因此，成本不能可靠计量，相关的收入也不能确认，即使其他条件均已满足。例如订货销售。特殊情况下,商品销售收入的确认1.商品需要安装和检验的销售例1:企业对外销售需要安装商品时，若安装与自销售属于销售合同的重要组成部分，则确认该商品销售收入的时间是()A.发出商品时B.收到商品销售货款时C.商品运抵并准备安装时D.商品安装完毕并检验合格时答案:D2.附有销售退回条件的商品销售（1）退货可估计,则估计不会发生退货部分作为收入；（2）退货不可估计,则退货期满确认为收入。例2：A公司对家电产品实行“包修、包退、包换”的销售政策。2009年该公司销售家电老产品200万元(不含增值税)。根据以往经验:包退产品占2%,包换产品占1%，保修产品占3%；销售家电新产品100万元,其中有40万元新产品退货期已满(未退货)，则该公司2009年应确认的收入金额为()万元。A.236B.300C.296D.256答案:A200(1-2%)+40=236万元3.现金折扣采用总价法,实际发生时作为财务费用4.销售折让收入确认前,扣减后入账;收入确认后,冲减当期销售收入5.销售退回收入确认前，借记“库存商品”,贷记“发出商品”;收入确认后，直接冲减当期收入;资产负债表日后退回,作为期后调整事项。例：P77

商业折扣、现金折扣和销售折让的处理

【例1】甲公司为增值税一般纳税企业，2007年3月1日销售A商品10000件，每件商品的标价为20元（不含增值税），每件商品的实际成本为12元，A商品适用的增值税税率为17%；由于是成批销售，甲公司给以购货方10%的商业折扣，并在销售合同中规定现金折扣条件为2/10,1/20,N/30;A商品于3月1日发出，购货方于3月9日付款。假定计算现金折扣时考虑增值税。（1）3月1日销售实现时：借：应收账款210600贷：主营业务收入180000应交税费——应交增值税（销项税额）30600（注1：20×10000-20×10000×10%=180000）（注2：180000×17%=30600）借：主营业务成本120000（12×10000）贷：库存商品120000（2）3月9日收到货款时：借：银行存款206388财务费用4212（180000）×2%贷：应收账款210600注3：（180000）×2%=4212销售退回的处理尚未确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当冲减“发出商品”，同时增加“库存商品”；已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，除属于资产负债表日后事项外，一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本，如按规定允许扣减增值税税额的，应同时冲减已确认的应交增值税销项税额。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额。【例】甲公司2012年3月20日销售A商品一批，增值税专用发票上注明售价为350000元，增值税税额为59500元；该批商品成本为182000元。A商品于2012年3月20日发出，购货方于3月27日付款。甲公司对该项销售确认了销售收入。2012年9月15日，该批商品质量出现严重问题，购货方将该批商品全部退回给甲公司，甲公司同意退货，于退货当日支付了退货款，并按规定向购货方开具了增值税专用发票（红字）甲公司会计处理如下：（1）销售实现时：借：应收账款409500

贷：主营业务收入350000

应交税费——应交增值税（销项税额）59500借：主营业务成本182000

贷：库存商品182000【例】甲公司在2012年12月1日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的售价为5000万元，增值税税额为850万元。该批商品成本为2600万元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。乙公司在2012年12月10日支付货款。2013年5月5日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关退货款。假定计算现金折扣时不考虑增值税。（假定2012年报4月5日报出）（1）2012年12月1日销售实现时：

借：应收账款5850

贷：主营业务收入5000

应交税费——应交增值税（销项税额）850

借：主营业务成本2600

贷：库存商品260（2）2012年12月10日收到货款时:

借：银行存款5750

财务费用5000×2%＝100

贷：应收账款5850（3）2013年5月5日发生销售退回时：

借：主营业务收入5000

应交税费——应交增值税（销项税额）850

贷：银行存款5750

财务费用100

借：库存商品2600

贷：主营业务成本2600

如上述销售退回发生在2013年3月5日2013年3月5日发生销售退回时：

借：以前年度损益调整5000-100=4900

应交税费——应交增值税（销项税额）850

贷：银行存款5750

借：库存商品2600

贷：以前年度损益调整2600借：应交税费——应交所得税（4900-2600)*25%=575贷：以前年度损益调整575借：利润分配—未分配利润1725

贷：以前年度损益调整2300-575=1725借：盈余公积172.5贷：利润分配—未分配利润172.56.分期付款销售（略）基本原则：当期销售收入按已收或应收金额的公允价值确认

应收金额的公允价值通常为现销价格或未来现金流量现值1、公允价值与应收金额的差额，实际利率法摊销，冲减财务费用实际利率

2、摊销结果与直线法相差不大也可采用直线法

例：甲公司售出大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末分5年分期收款，每年2000,合计10000。不考虑增值税。

其他资料:假定购货方在销售成立日支付货款，只须付8000即可。分析：应收金额的公允价值可以认定为8000,据此可计算得出年金为2000、期数为5年、现值为8000的折现率为7.93%（具体计算过程可参照有关财务管理教材的“内插法”）。

未收本金

A=A-C财务费用B=A*7.93%本金收现C=D-B总收现

D销售日8000000第1年末800063413662000第2年末663452614742000第3年末516041015902000第4年末357028317172000第5年末185314718532000总额2000800010000摊余成本=8000-（2000-634）账务处理(不考虑增值税因素)：销售成立时：借：长期应收款10000贷：主营业务收入8000未实现融资收益2000第1年末：借：银行存款2000贷：长期应收款2000借：未实现融资收益634贷：财务费用634第5年末：借：银行存款2000贷：长期应收款2000借：未实现融资收益147贷：财务费用147例：某工业企业采用分期收款方式销售商品，2009年1月5日发出产品100件，每件售价100元，销售成本率为75％，增值税税率为17％，合同约定分6次付款，产品发出时付款50％，以后五个月每月1日各付款10％，该企业1月份应结转的主营业务成本为（）元。

A.7500

B.8775

C.10000

D.3750

解析:企业1月份应结转的主营业务成本为100*100*75％＝7500元三、提供劳务收入

企业提供劳务的种类很多，如旅游、运输、饮食、广告、咨询、代理、培训、产品安装等。有的劳务一次就能完成，且一般为现金交易，如饮食、理发、照相等；有的劳务需要花费一段较长的时间才能完成，如安装、旅游、.培训、远洋运输等。企业提供劳务收入的确认原则因劳务完成时间的不同而不同。

（一）在同一会计期间内开始并完成的劳务对于一次就能完成的劳务，或在同一会计期间内开始并完成的劳务，应在提供劳务交易完成时确认收入，确认的金额通常为从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款，确认原则可参照销售商品收入的确认原则。（全部完成法）【例】甲公司于2009年3月10日接受一项设备安装任务，该安装任务可一次完成，合同总价款为9000元，实际发生安装成本5000元。假定安装业务属于甲公司的主营业务。甲公司应在安装完成时作如下会计分录：借：应收账款（或银行存款）9000

贷：主营业务收入9000借：主营业务成本5000

贷：银行存款等5000若上述安装任务需花费一段时间（不超过本会计期间）才能完成，则应在为提供劳务发生有关支出时：借：劳务成本贷：银行存款等（注：以上分录未写明金额，主要是由于实际发生成本5000元是个总计数，而每笔归集劳务成本的分录金额不同）待安装完成确认所提供劳务的收入并结转该项劳务总成本时：借：应收账款（或银行存款）90000

贷：主营业务收入90000借：主营业务成本5000

贷：劳务成本5000（二）劳务的开始和完成分属不同的会计期间1、提供劳务交易结果能够可靠估计：采用完工百分比法确认提供劳务收入

提供劳务交易结果能够可靠估计的判断：（1）收入的金额能够可靠地计量。（2）相关的经济利益很可能流入企业。（3）交易的完工进度能够可靠地确定。（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。完工百分比法:本年确认的收入

=劳务总收入×本年末止劳务的完成程度－以前年度已经确认的收入本年确认的费用

=劳务总成本×本年末止劳务的完成程度－以前年度已经确认的费用劳务的完成程度可以采用以下方法确定：

①已完工作的测量；

②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；

③已经发生的成本占估计总成本的比例。A企业2009年接受一项劳务，合同总收入为30万元，初始估计总成本为20万元。采用已经发生的成本占估计总成本的比例确认收入和成本。有关资料如下：

单位：万元年度本年已发生成本估计将要发生成本2009年8122010年76.432011年80（1）2009年完工程度＝8/（8＋12）＝40%

2009年确认收入＝30×40%－0＝12（万元）

2009年确认成本＝20×40%－0＝8（万元）（2）2010年完工程度＝（8＋7）/（8＋7＋6.43）＝70%

2010年确认收入＝30×70%－12＝9（万元）

2010年确认成本＝（8＋7＋6.43）×70%－8＝7（万元）（3）2011年完工程度＝100%

2011年确认收入＝30－12－9＝9万元）

2011年确认成本＝（8＋7＋8）－8－7＝8（万元）【例】甲公司于2007年12月1日接受一项设备安装任务，安装期为3个月，合同总收入300000元，至年底已预收安装费220000元，实际发生安装费用140000元（假定均为安装人员薪酬），估计完成安装任务还需发生安装费用60000元。假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。实际发生的成本占估计总成本的比例=140000÷（140000）=70％2007年12月31日确认的劳务收入=300000×70％一0=210000（元）2007年12月31日确认的费用=（140000）×70％一0=140000（元）.（1）实际发生劳务成本140000元：借：劳务成本140000

贷：应付职工薪酬140000（2）预收劳务款220000元：借：银行存款220000

贷：预收账款220000（3）2007年12月31日确认提供劳务收入并结转劳务成本：借：预收账款210000

贷：主营业务收入210000借：主营业务成本140000

贷：劳务成本140000例:某企业于2008年11月接受一项产品安装任务，采用完工百分比法确认劳务收入,预计安装期为14个月，合同总收入为200万元,合同预计总成本为158万元。至2009年底已预收款项160万元,余款在安装完成时收回,至2009年12月31日实际发生的成本为152万元，预计还将发生成本8万元。2008年已确认收入10万元。则该企业2009年确认收入为()万元。

A.160B.180C.200D.182答案:B200×152/(152+8)－10=180(万元)2、提供劳务交易结果不能可靠估计如劳务的开始和完成分属不同的会计期间，且企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能可靠估计的，即不能同时满足上述四个条件的，分别下列情况处理：（1）已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿的，应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。（2）已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，应按能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。（3）已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的应将已经发生的劳务成本计入当期损益（主营业务成本或其他业务成本），不确认提供劳务收入。

不能可靠估计交易结果已发生的劳务成本预计能够得到补偿按已发生劳务成本金额确认收入和费用已发生的劳务成本预计不能全部得到补偿能够得到补偿的金额确认收入按已发生劳务成本确认当期费用不确认利润差额确认为损失已发生的劳务成本预计全部不能得到补偿不确认收入按已发生劳务成本确认当期费用损失等于已发生成本【例】甲公司于2009年12月25日接受乙公司委托，为其培训一批学员，培训期为6个月，2010年1月1日开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费总额为60000元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在2010年3月1日支付，第三次在培训结束时支付。2010年1月1日，乙公司预付第一次培训费。至2006年2月28日，甲公司发生培训成本30000元（假定均为培训人员薪酬）。2010年3月1目，甲公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。（1）2010年1月1日收到乙公司预付的培训费：借：银行存款20000

贷：预收账款20000（2）实际发生培训成本30000元：借：劳务成本30000

贷：应付职工薪酬30000（3）2010年2月28日确认提供劳务收入并结转劳务成本：借：预收账款20000

贷：主营业务收入20000借：主营业务成本30000

贷：劳务成本30000注：本例中，甲公司已经发生的劳务成本30000元预计只能部分的到补偿，即只能按预收款项得到补偿，应按预收账款20000元确认劳务收入，并将已经发生的劳务成本30000元结转入当期损益。例:某企业于2010年11月接受一项产品安装任务，采用完工百分比法确认劳务收入,预计安装期为14个月，合同总收入为200万元,合同预计总成本为158万元。至2011年底已预收款项160万元,余款在安装完成时收回,至2011年12月31日实际发生的成本为152万元，预计还将发生成本8万元。2010年已确认收入10万元。则该企业2011年确认收入为()万元。A.160B.180C.200D.182答案:B200×152/(152+8)－10=180(万元)例:下列有关股份有限公司收入表述正确的有()A.与商品销售收入分开的安装费,应在资产负债表日根据安装的完工程度确认为收入B.广告制作佣金应在相关广告或商业行为开始出现于公众面前时,确认为劳务收入C.对附有销售退回条件的商品销售，如不能合理地确认退货的可能性,则应在售出商品退货期满时确认收入D.劳务开始和完成分属于不同的会计年度时,在劳务结果能够可靠估计的情况下,应在资产负债表日按完工百分比法确认收入E.劳务开始和完成分属于不同的会计年度且劳务结果不能可靠估计的情况下，如已发生的劳务成本预计能够补偿,则应在资产负债表日按已发生的劳务成本确认收入答案:ACDE四、建造合同收入(略）（一）建造合同的含义建造合同，指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。（1）固定造价合同，指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。（2）成本加成合同，指以合同允许或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同合同收入包括：（1）合同中规定的初始收入；（2）因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。合同收入应以收到或应收的工程价款计量合同成本应包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。合同的直接费用包括：（1）耗用的人工费用；（2）耗用的材料费用；（3）耗用的机械使用费；（4）其他直接费用，包括有关的设计和技术援助费用、施工现场材料的二次搬运费、场地清理费用等间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用直接费用在发生时应直接计入合同成本，间接费用应在期末按照系统、合理的方法分摊计入合同成本（二）建造合同的会计处理如果建造合同的结果能够可靠地估计，应在资产负债表日根据完工百分比法确认当期的合同收入和费用。完工百分比法是指根据合同完工进度确认收入和费用的方法固定造价合同的结果能够可靠估计是指同时具备下列条件：（1）合同总收入能够可靠地计量；（2）与合同相关的经济利益能够流入企业；（3）在资产负债表日合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定；（4）为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量，以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较成本加成合同的结果能够可靠估计是指同时具备下列条件：（1）与合同相关的经济利益能够流入企业；（2）实际发生的合同成本，能够清楚地区分并且能够可靠地计量。如果建造合同的结果不能可靠地估计，应区别以下两种情况进行处理：（1）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在发生的当期确认为费用；（2）合同成本不能收回的，应在发生时立即确认为费用，不确认收入。对一项建造合同而言，如果合同预计总成本大于合回总收入，应将预计损失立即确认为当期费用。（三）完工百分比法完工百分比法是根据合同完工进度确认合同收入和费用的方法。运用这种方法确认合同收入和费用，能为报表使用者提供有关合同进度及本期业绩的有用信息，体现了权责发生制的精神。完工百分比法的运用包括两个步骤：1、首先确定建造合同的完工进度，计算出完工百分比2、然后根据完工百分比计量和确认当期的合同收入和费用1、企业确定合同完工进度的方法：（1）累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例；（2）已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例；（3）已完合同工作的测量。（1）根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。该方法是确定合同完工进度较常用的方法。用计算公式表示如下：

合同完工进度＝累计实际发生的合同成本/合同预计总成本

某建筑公司签订了一项合同总金额为1000万元的建造合同，合同规定的建设期为三年。第一年，实际发生合同成本300万元，年末预计为完成合同尚需发生成本520万元；第二年，实际发生合同成本为400万元，年末预计为完成合同尚需发生成本150万元。第一年合同完工进度＝300/(300＋520)×100％＝37％第二年合同完工进度＝(300＋400)/(300＋400＋150)×100％＝82％

（2）根据已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例确定。该方法适用于合同工作量容易确定的建造合同，如道路工程、土石方挖堀、砌筑工程等。用计算公式表示如下：合同完工进度＝已经完成的合同工作量/合同预计总工作量×100％

例如，某路桥工程公司签订了修建一条100公里公路的一项建造合同，合同规定的总金额为8000万元，工期为三年。该公司第一年修建了30公里，第二年修建了40公里。根据上述资料，计算合同完工进度如下：第一年合同完工进度=30/100=30％第二年合同完工进度＝(30＋40)/100×100％＝70%（3）已完合同工作的测量。该方法是在无法根据上述两种方法确定合同完工进度时所采用的一种特殊的技术测量方法。适用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等。需要指出的是，这种技术测量并不是由建造承包商自行随意测定，而应由专业人员现场进行科学测定。例如，某建筑公司承建一项水下作业工程，在资产负债表日，经专业人员现场测定，已完工作量已达合同总工作量的80％。则该合同的完工进度为80％。2、根据完工百分比计量和确认当期的合同收入和费用：当期确认的合同收入＝（合同总收入×完工进度）－以前会计年度累计已确认的收入当期确认的合同毛利＝（合同总收入－合同预计总成本）×完工进度－以前会计年度累计已确认的毛利当期确认的合同费用＝当期确认的合同收入－当期确认的合同毛利－以前会计年度预计损失准备例：某建筑公司签订了一项合同总金额为1000万元的固定造价合同。合同规定的工期为三年。假定经计算第一年完工进度为30％，第二年完工进度已达80％，经测定前两年的合同预计总成本均为800万元。第三年工程全部完成，累计实际发生合同成本750万元。第一年确认的合同收入＝1000×30％＝300（万元）第一年确认的合同毛利＝(1000－800)×30％＝60（万元）第一年确认的合同费用＝300－60＝240（万元）第二年确认的合同收入＝(1000×80％)－300＝500（万元）第二年确认的合同毛利＝(1000－800)×80％－60＝100（万元）第二年确认的合同费用＝500－100＝400（万元）第三年确认的合同收入＝1000－(300＋500)＝200（万元）第三年确认的合同毛利＝(1000－750)－(60＋100)＝90（万元）第三年确认的合同费用＝200－90＝110（万元）3、会计处理：（1）．设置“工程施工”科目（建筑安装企业使用）或“生产成本”科目（船舶等制造企业使用），核算实际发生的合同成本和合同毛利。实际发生的合同成本和确认的合同毛利记入本科目的借方，确认的合同亏损记入本科目的贷方，合同完成后，本科目与“工程结算”科目对冲后结平。（2）．设置“工程结算”科目，核算根据合同完工进度已向客户开出工程价款结算帐单办理结算的价款。本科目是“工程施工”或“生产成本”科目的备抵科目，已向客户开出工程价款结算帐单办理结算的款项记入本科目的贷方，合同完成后，本科目与“工程施工”或“生产成本”科目对冲后结平。例：P81例：某建筑公司与客户签订了一项总金额为100万元的建造合同。第一年实际发生工程成本40万元，双方均能履行合同规定的义务。但建筑公司在年末时对该项工程的完工进度无法可靠估计。在这种情况下，该公司不能采用完工百分比法确认收入，但由于客户能够履行合同，当年发生的成本均能收回，所以，公司可将当年发生的成本金额同时确认为当年的收入和费用，当年不确认利润。其帐务处理如下：借：主营业务成本400000贷：主营业务收入400000假定该公司当年与客户只办理价款结算15万元，由于客户出现财务危机，其余款项可能收不回来。在这种情况下，该公司只将15万元确认为当年的收入，40万元应确认为当年的费用。其帐务处理如下：借：主营业务成本400000贷：主营业务收入150000工程施工——毛利250000如果合同预计总成本超过合同预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用。例：某建筑公司签订了一项总金额为100万元的固定造价合同，最初预计总成本为90万元。第一年实际发生成本63万元，年末，预计为完成合同尚需发生成本42万元。假定该合同的结果能够可靠地估计。该公司应在年末时进行如下会计处理：第一年合同完工进度＝63/(63＋42)×100％＝60％第一年确认的合同收入＝合同总收入×60％＝100×60％＝60万元第一年确认的合同毛利＝〔100－（63＋42）〕×60％＝－3万元第一年应确认的合同费用＝收入－毛利＝60－（－3）＝63万元第一年预计的合同损失＝〔（63＋42）－100〕×（1－60％）＝2万元其帐务处理为：

借：主营业务成本630000贷：主营业务收入600000工程施工——毛利30000借：资产减值损失20000贷：存货跌价准备－预计损失准备20000第二节费用一、费用的含义及其分类（一）含义费用、成本、支出（二）分类直接配比、间接配比、期间费用二、费用的确认（一）原则权责发生制、配比原则、受益原则（二）期间费用的确认

例：下列项目中，按照现行会计制度的规定，销售企业应当作为财务费用处理的是（）A.购货方获得的现金折扣B．购货方获得的商业折扣C．购货方获得的销售折让D．购货方放弃的现金折扣答案：A下列费用中应当作为管理费用核算的有（）A.诉讼费B.扩大商品销售相关的业务招待费C.职工劳动保险费D.公司广告费答案:ABC第三节利润一、利润的含义二、利润的构成营业利润＝营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售、管理、财务费用－资产减值损失＋公允价值变动损益＋投资净收益利润总额＝营业利润+营业外收入－营业外支出净利润＝利润总额－所得税三、所得税费用的核算企业所得税的概念

企业所得税是指对企业就其生产经营所得和其他所得征收的一种税。纳税人：

企业和其他取得收入的组织（包括事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织）为企业所得税的纳税人。

征收对象：应税所得=收入总额—准予扣除项目金额收入总额包括：（1）生产、经营收入（2）财产转让收入（3）利息收入(国债利息收入免税)（4）租赁收入（5）特许权使用费收入；（6）股息收入(居民企业之间的股息、红利等投资收益免税)（7）其他收入准予扣除的项目的部分标准：（1）纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。（2）企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售收入的5‰。（3）广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。不得扣除项目：（1）违法经营的罚款和被没收财物的损失；（2）各项税收的滞纳金、罚金和罚款；（3）超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益

、救济性的捐赠；（4）各种赞助支出；（5）未经核定的准备金支出（5）与取得收入无关的其他各项支出。应税所得与税前会计利润应税所得是根据所得税法规定计算的应纳税所得额税前会计利润是根据会计准则或者会计制度的规定确定的利润额,由于会计准则制定和所得税法的立法目的不同，应税所得与税前会计利润之间并不一致。

应纳税所得额（计税利润）＝利润总额（会计利润）＋/-调整项目税前会计利润与应税所得的差异可以分为两类：暂时性差异和永久性差异。暂时性差异，是由于会计准则与所得税法关于收入和费用的确认时间不同而产生的差异。暂时性差异可以分为应税暂时性差异和可扣除暂时性差异，前者将产生递延所得税贷项，后者将产生递延所得税借项。永久性差异是会计准则或者税法单方面确认收入或费用，永远无法消除的差异。

暂时性差异和永久性差异（一）、永久性差异永久性差异是指在某期间发生的、不能在以后期间转回的税前会计利润与应税所得之间的差额，这主要是因为应税所得与会计利润计算口径不同而产生，是一种绝对性差异。永久性差异有以下几种类型：1、按会计制度规定核算时作为收益计入会计报表，但在计算应税所得时不确认为收益。如企业取得的国库券利息收入2、按会计制度规定核算时不作为收益计入会计报表，但在计算应税所得时作为收益需要交纳所得税。3、按会计制度规定核算时确认为费用或损失计入会计报表，但在计算应税所得时则不允许扣减4、按会计制度规定核算时不确认为费用或损失，但在计算应税所得时则允许扣减。（二）资产、负债的计税基础

1、资产的计税基础:指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时,允许作为成本或费用于税前列支的金额,即：资产的计税基础=未来可税前列支的金额＝成本－以前期间已税前列支的金额例1：固定资产会计：实际成本－会计累计折旧－减值准备税收：实际成本－税法累计折旧例：某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为10年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为0。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。账面价值＝1000－100－100－80＝720万元计税基础＝1000－200－160＝640万元例2：无形资产账面价值＝实际成本－累计摊销－减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值＝实际成本－减值准备税收：计税基础＝实际成本－累计摊销例：某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。取得该项无形资产1年后。账面价值＝160万元计税基础＝144万元2、负债的计税基础：

指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额,即：负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算差异主要是因自费用中提取的负债例:预计负债

企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。预计负债账面价值＝100万元预计负债计税基础＝账面价值100万－可从未来经济利益中扣除的金额100万＝0（三）暂时性差异:资产或负债账面价值与计税基础之间的差异资产负债账面价值>计税基础应纳税暂时性差异可抵扣时间性差异(递延所得税负债)(递延所得税资产)账面价值<计税基础可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异(递延所得税资产)(递延所得税负债)暂时性差异差异分为：（1）时间性差异是指税法与会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额的差异。时间性差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期内能够转回。

时间性差异主要有以下几种类型：企业获得的某项收益，在会计报表上确认为当期收益，但按照税法规定需待以后期间确认为应税所得。企业发生的某项费用或损失，在会计报表确认为当期费用或损失，但按照税法规定，待以后期间从应税所得中扣减。企业获得的某项收益，在会计报表上于以后期间确认收益，但按照税法规定需计人当期应税所得。企业发生的某项费用或损失，在会计报表上于以后期间确认为费用或损失，但按照税法规定可以从当期应税所得中扣减。（2）其他暂时性差异：除时间性差异以外的其他暂时性差异如：计入权益交易和事项、企业合并按暂时性差异对未来期间应税所得的影响可分为：（1）应纳税暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加（2）可抵扣暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少按暂时性差异对未来期间应税所得的影响可分为：（1）应纳税暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加（2）可抵扣暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少1、应纳税暂时性差异当：资产账面价值＞计税基础，或：负债账面价值＜计税基础时，会产生应纳税暂时性差异（现在少交税，将来多交税），对所得税费用的影响计入递延所得税负债中例：一项固定资产，其原值是120万元，不考虑净残值，会计上折旧期限为6年，税法折旧期限为3年，均采用直线法。会计每年折旧额为20万元，税法上每年折旧额为40万元，这样就形成每年20万元的应纳税暂时性差异。2、可抵扣暂时性差异当：资产账面价值＜计税基础或：负债账面价值＞计税基础时会产生可抵扣暂时性差异（现在多交税，将来少交税），对所得税费用的影响计入递延所得税资产中。例，资产的账面价值是100万元计税基础是150万元产生可抵扣暂时性差异50万元产生递延所得税资产=50×所得税税率。可抵扣暂性差异:将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额应纳税暂时性差异:将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额递延所得税资产递延所得税负债（四）所得税会计处理方法

1、应付税款法对待永久性差异，由于其以后不能转回，在会计上可以采用应付税款法，即不管企业损益表上的会计利润是多少，在计算企业的应税所得时，必须按照所得税法上计算收入与费用的口径确认与计量应税所得，并根据应税所得计算出企业的应纳所得税，同时作为本期所得税费用，在损益表上列示，作为企业经营期的一项费用予以反映，所得税费用即为实际应该交纳的所得税。会计分录为：借：所得税贷：应交税金——应交所得税例:某企业某年度损益表上列示的会计利润为50万元，当年度核定的全年业务招待费标准是80万元，该企业全年实际业务招待费是100万元:另外，在实现的会计利润中，包含了10万元的购买国库券取得的利息收入，适用的企业所得税税率为25%，应付税款法下的所得税会计处理如下:1.纳税调整:(1)业务招待费调整100万一80万=20万元(2)国库券利息收入调整一10万元2应税所得=会计利润十纳税调整=50万+20万一10万=60万元3.应纳所得税=60万X25%=15万元所得税会计处理：借:所得税费用15万贷:应交税金一应交所得税15万实际上缴所得税时:借:应交税金一应交所得税15万贷:银行存款15万

2.纳税影响会计法纳税影响会计法是将本期时间性差异的所得税影响金额递延和分配到以后各期。采用纳税影响会计法，所得税被视为企业在获得收益时发生的一项费用并应随同有关的收入和费用计人同一期内，以达到收入和费用的配比。时间性差异影响的所得税金额包括在利润表的所得税费用项目中，以及资产负债表中的递延税款余额里。会计分录为：

借：所得税递延所得税资产贷：应交税金递延所得税负债20×4

20×5税收:利润总额10001000

预计保修费用200(200)

应纳税所得额1200800

如果不确认递延税款,则:利润表:利润总额10001000

所得税费用(300)

(200)

净利润700800如果确认递延税款,则:利润表:

利润总额10001000

所得税费用(250)(250)

净利润750750某公司每年税前利润总额为1000万元,20×4年预计了200万元的产品保修费用,实际支付发生于20×5，税率为25%例:某企业拥有的固定资产原值为1000万元，税法规定的折旧年限为10年，会计制度上规定的折旧年限为5年，1-5年每年实现的会计利润为100万元。第六年起会计上不再提取折旧，因此，年利润额将达到300万元.该企业适用的企业所得税税率为25%，固定资产无残值。1-5年6-10年会计税前利润100300会计折旧2000税法折旧100100应税所得额200200应交所得税200×25%=50200×25%=50所得税费用100×25%=25300×25%=75第一年到第五年的帐务处理:借:所得税25

递延所得税资产25

贷:应交税金一应交所得税50第六到第十年的帐务处理:借:所得税75

贷:应交税金一应交所得税50

递延所得税资产25

在税率变动或开征新税时，纳税影响会计法采用以下二种方法处理：递延法在税率变动或开征新税时需要调整递延税款的账面余额债务法在税率变动或开征新税时需要调整递延税款的账面余额债务法分为资产负债表债务法（我国）和收益表债务法资产负债表债务法基本核算程序：1.确定资产、负债的账面价值2.确定资产、负债的计税基础3.比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异4.确认递延所得税资产及负债5.确定利润表中的所得税费用项目账面价值计税基础应纳税差异可抵扣差异交易性金融资产26020060存货 20002200200预计负债1000100合计60300举例：甲企业20×6年12月31日资产负债表中部分项目情况如下：单位：万元假定该企业适用的所得税税率为33％，20×6年按照税法规定确定的应纳税所得额为1000万元。预计该企业会持续盈利，能够获得足够的应纳税所得额。应确认递延所得税资产＝300万×33％＝99万元应确认递延所得税负债＝60万×33％＝19.8万元应交所得税＝1000万×33％＝330万元20×6年：确认所得税费用的会计处理：借：所得税2508000

递延所得税资产990000贷：应交税金－－应交所得税3300000

递延所得税负债198000项目账面价值计税基础应纳税差异可抵扣差异交易性金融资产280380100存货 260026000预计负债60060无形资产2000200合计

200160接上例：甲企业20×7年12月31日资产负债表中部分项目情况如下：单位：万元分析：1.期末应纳税暂时性差异200万期末递延所得税负债(200×33%)66

期初递延所得税负债19.8

递延所得税负债增加46.22.期末可抵扣暂时性差异160万期末递延所得税资产(160×33%)52.8

期初递延所得税资产99

递延所得税资产减少46.2假定20×7年该企业的应纳税所得额为2000万元,则:应交所得税=2000×33%=660万确认利润表中的所得税费用时:借:所得税7524000贷:应交税金－－应交所得税6600000

递延所得税负债462000递延所得税资产462000如20×7年所得税税率改为25％，应如何处理？资产负债表债务法当期所得税费用=当期应纳税款

+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)【例】丁公司20x8年度利润表中利润总额为12000000元，该公司适用的所得税税率为25%。递延所得税资产及递延所得税负债不存在期初余额。该公司20x8年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在差别的有：(1)20x7年12月31日取得的一项固定资产，成本为6000000元，使用年限为10年，预计净残值为0，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限及预计净残值与会计规定相同。(2)向关联企业捐赠现金2000000元。(4)应付违反环保法规定罚款1000000元。(5)期末对持有的存货计提了30