【老会计经验】营业税税收筹划应考虑的方面

【老会计经验】营业税税收筹划应考虑的方面

营业税的税收筹划，要从纳税人、计税依据及税率三个方面来考

虑。由于营业税的税率是按行业设置的，不同的行业适用税率不

同，只要行业确定，税率的筹划空间并不大。而纳税人和营业额

的筹划成为营业税税收筹划的重点内容。纳税人的筹划规避税收

管辖权，避免成为纳税人的筹划营业税暂行条例规定，只有发生

在中华人民共和国境内的应税行为，才属于营业税的征税范围，

而发生在中华人民共和国境外的应税行为就不属于营业税的税

收管辖范围，也就不构成营业税纳税义务人。因此，纳税人完全

可以通过各种灵活办法，将其行为转移到境外，从而避免成为纳

税人。提供应税劳务的筹划通常情况下，一项劳务的提供，一般

由两个环节构成，即劳务的提供环节和劳务的使用环节。所谓

“应税劳务发生在境内”,是指应税劳务的使用环节和使用地在

境内，而不论该项应税劳务的提供环节发生地是否在境内。由此

可以确定，境内纳税人在境内提供劳务，其行为属于营业税的管

辖权范围；境外单位和个人提供应税劳务在境内使用的，其行为

属于营业税的管辖权范围；而境内纳税人提供劳务在境外使用

的，其行为不属于营业税的管辖权范围。如国内某施工单位到俄

罗斯提供建安劳务取得的建安收入不征营业税，原因是应税劳务

发生在境外，尽管他们是国内的施工单位，但所发生的行为不属

于营业税的管辖权范围，因而避免了国内营业税的缴纳。载运旅

客或货物的筹划凡是将旅客或货物由境内载运出境的，属于营业

税的管辖权范围；凡是将旅客或货物由境外载运境内的，就不属

于营业税管辖权范围。如国内某航空公司客机从日本载运旅客入

境，取得的收人不征营业税，因是“在境外载运旅客”。反之，

日本某航空公司飞机从中国境内载运出口货物出境，取得的收入

应当在中国境内征税，虽然该公司属境外机构，但它属于“在境

内载运货物出境”。根据此原则，运输企业将客货从我国境外运

往我国境内，或者将客货从境外的一个地方运往境外的另一个地

方，这两种运输业务因起运地不在我国境内，所以不缴纳营业税。

运输企业可以充分地利用这条规定，开展起运地在境外的'忆务，

尤其是在与我国有税收互惠协定的国家进行客货运输业务，以达

到节税的目的。纳税人选择税种的税收筹划企业为了扩大经营，

获得更大的经济利益，在所从事的经营活动中，并不仅仅局限在

某单一应税项目，往往会同时出现多项应税项目，即兼营营业税

木同应税项目，或者在从事营业税应税项目的同时又涉及增值应

税项目，也就是税法中所说的兼营与混合销售。作为企业，必须

准确掌握税收政策，准确界定什么是兼营销售和混合销售，才能

避免从高适用税率，以维护自身的税收利益。兼营销售行为兼营

是指企业从事两个或两个以上税目的应税项目。如某些饭店、宾

馆，既从事服务业，搞餐厅、客房，又从事娱乐业，摘卡拉0K

歌舞厅。由于所从事的不同税目营业额确定的标准不同，有些税

目所适用的税率也不同，因此税法明确规定：对兼有不同税目的

应税行为，应分别核算不同税目的营业额，对未按不同税目分别

核算营业额的，从高适用税率。某宾馆在从事客房、餐饮业务的

同时，又设一保龄球馆对外提供娱乐服务。某年10月份，该宾

馆业务收入如下：客房收入80万元，餐厅收入20万元，保龄球

项目营业收入50万元。该宾馆所在地娱乐业税率为18%,服务

业税率为5%。如果该宾馆不分别核算兼营项目，则宾馆客房、

餐厅收入与保龄球收入一并计税，并且按两个营业项目中税率最

高的娱乐业计税。应纳营业税为：（80+20+50）义18%=27（万

元）如果该宾馆分别核算，客房、餐厅收入与保龄球收入应分别

核算，则分别按各自项目的营业税税率进行计算缴纳。应纳营业

税为：（80+20）5X%+50X18%=14（万元）显然，将营业项

目分开核算，可使该宾馆节税：27—14=13（万元）。混合销售

行为混合销售是指一项销售行为，既涉及应税劳务又涉及货物或

非应税劳务，即企业在从事营业税应税项目的同时，又涉及增值

税的货物销售或增值税的应税劳务行为。由于增值税和营业税是

并行的税种，征收增值税就不征收营业税，反之征收营业税就不

征收增值税，因此，其相关规定二者是一致的。某企业为增值税

一般纳税人，某年12月份，该企业将1000平方米的办公楼出租

给某公司，由于房屋出租属于营业税应税行为，同时又涉及水电

等费用的处理问题，因此在合同的签署上存在如下两种方案：第

一，双方签署一个房屋租赁合同，租金为每月每平方米160元，

含水电费，每月租金共计160000元，每月供电7000度，水1500

吨，电的购进价为0.45元/度，水的购进价为1.28元/吨，均

取得增值税专用发票。该企业房屋租赁行为应缴纳营业税为：

160000X5%=8000（元）（其他各税忽略不计）而该企业提供给

公司的水电费，由于是用于非应税项目的购进货物，其进项税额

不得从销项税额中抵扣。因此，对该企业购进的水电进项税金应

作相应的转出，即相当于缴纳增值税：7000X0.45X17%+

1500X1.28X13%=785.4（元）该企业最终应负担营业税和增

值税合计：8000+785.4=8785.4（元）第二，该企业与公司分

别签订转售水电合同、房屋租赁合同，分别核算水电收入、房屋

租金收入，并分别作单独的帐务处理。转售水电的价格参照同期

市场上：转售价格确定为：水每吨1.78元，电每度0.68元。房

屋租赁价格折算为每月每平方米152.57元，当月取得租金收入

152570元，水费收入2670元，电费收入4760元。则该企业的

房屋租赁与转售水电属相互独立且能分别准确核算的两项经营

行为，应分别缴纳营业税：152570X5%=7628.5（元）增值税:

（2670X13%+4760X17%）—785.4=370.9（元）该企业最终

应负担营业税和增值税合计：7628.5+370.9=7999.4（元）两

种方案税负相差：8785.4-7999.4=786（元）第二个方案优于

第一个方案，最终企业选择了第二个方案。从以上分析可以看出,

两个方案差异在于对转售水电这一经营行为的处理方式不同。第

一个方案，双方只签订一个房屋租赁合同，把销售水电视同营业

税的混合销售，一并征收营业税，而相应的水电费进项税额又不

得扣除；而第二个方案，双方分别签订房屋租赁合同、转售水电

合同，并分别核算租赁收入、水电费收入，这样水电费收入就应

缴纳增值税，进项税额可以抵扣，从而减轻了企业税收负担，获

得正当的税收利益。财务会计的实际

工作经验和能力是日积月