娱乐场所食品饮料销售方式的税收筹划

娱乐场所食品饮料销售方式的税收

筹划

【摘要】娱乐场所有两种销售食品饮

料方式：一种是不把食品饮料纳入经营范围

的混合销售方式，另一种是将其纳入经营范

围并单独核算的兼营销售方式。按我国税收

法规的相关规定，按后者进行经营核算筹划

更有利于企业节税。

【关键词】混合销售行为；兼营；食

品饮料；税收筹划

到过歌舞厅等娱乐场所消费的人都会

发现，在一些量贩式KTV里，食品饮料等都

是开架销售的，像在超市买东西一样，打单

付款后，东西被带到娱乐服务提供地，顾客

边娱乐边享受食物。这和过去向服务生点食

品饮料，最后把它们和娱乐服务一块结账的

经营方式有很大的不同。从经营的角度考虑,

这种食品饮料销售方式的改变，使客户可以

直面商品，选择的自由度更大，也更方便；

而从税收角度考虑，这种改变使企业能够单

独核算食品饮料的销售额，为利用兼营行为

进行税收筹划从而实现节税目的奠定了管

理上的基础。

根据《中华人民共和国增值税暂行条例

实施细则》规定：一项销售行为如果既涉及

货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。

从事货物的生产、批发或零售的企业、企业

性单位及个体经营者的混合销售行为，视为

销售货物，应当征收增值税；其他单位和个

人的混合销售行为，视为销售非应税劳务,

不征收增值税。这里的“非应税劳务”是指

属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金

融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐

业、服务业税目征收范围的劳务。对于混合

销售行为，同时涉及到增值税和营业税的纳

税范围，我国税法规定只合并缴纳一种税,

是为了征管的简便。顾客向服务生点食品饮

料，最后把它们和娱乐服务一块结账，对于

商家而言，大多没有将货物销售纳入经营范

围，并且没有单独核算货物的销售额，这项

销售行为既涉及食品饮料等应缴纳增值税

的货物又涉及娱乐服务这一不应缴纳增值

税而应缴纳营业税的劳务，属于混合销售行

为。按上述规定，对该混合销售行为只征收

营业税就可以了，营业税的计税依据是食品

饮料和娱乐服务的总营业额。按照《中华人

民共和国营业税暂行条例》的规定：纳税人

经营娱乐业具体适用的税率，由省、自治区、

直辖市人民政府在5%到20%的幅度内决定。

各地方政府核定的娱乐业各项目的税率一

般都会超过10%。2001年,财政部和国家

税务总局又下发了《财政部国家税务总局关

于调整部分娱乐业营业税税率的通知》，从

2001年5月1日起，对一些特殊的娱乐业项

目按20%的税率征收营业税，具体包括：歌

厅、舞厅、卡拉0K歌舞厅、音乐茶座、台

球、高尔夫球、保龄球、游艺。歌舞厅等娱

乐场所的服务项目属于财税[2001]73号文

件规定的高税率娱乐业项目，其在发生上述

混合销售行为时，食品饮料应缴纳的营业税

税率为20%o

根据《中华人民共和国增值税暂行条例

实施细则》规定：纳税人兼营非应税劳务的，

应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务

的销售额。不分别核算或者不能准确核算的,

其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征

收增值税。纳税人兼营的非应税劳务是否应

当一并征收增值税，由国家税务总局所属征

收机关确定。对兼营非应税劳务不分别核算

或者不能准确核算的，之所以规定要一并征

收增值税，是站在国家的税收利益角度考虑

的。因为通常情况下，这样会提高企业的整

体税负。之所以最终决定权在国家税务总局

所属征收机关，也是站在国家税收利益角度

考虑的，事实上最终决定时是按国家的税收

利益最大化原则来决定是否一并征收增值

税。娱乐场所在经营范围上主营娱乐服务，

同时兼营食品饮料销售，在食品饮料的销售

方式上表现为开架销售，以便将食品饮料的

销售额单独核算，即为上述实施细则中规定

的兼营货物和非应增值税的娱乐服务，并且

进行了分开核算，此时，食品饮料销售应缴

纳增值税，娱乐服务销售应缴纳营业税。事

实上如果不分开核算，国家税务总局所属征

收机关应确定企业按食品饮料和货物的总

营业额一并缴纳营业税，这样会提高企业最

终的税收负担，有利于维护国家的税收利益。

从税收筹划的角度考虑，不把食品饮料

纳入经营范围的混合销售方式与将其纳入

经营范围并单独核算的兼营销售方式哪个

更节税呢？通过以下两例税负的比较就可

得出正确的结论。

例1:假设某歌舞厅的经营范围中没有

销售货物，未开架销售食品饮料，本期销售

娱乐服务的同时销售食品饮料，销售总额为

1000万元，其中食品饮料市场售价为300

万元。

歌舞厅应缴纳的营业税=1000X20%=

200

例2：假设某歌舞厅兼营货物和娱乐服

务，开架销售食品饮料，并且独立核算，本

期娱乐服务销售额为700万元，食品饮料销

售额为300万元。

歌舞厅兼营货物，可能是小规模纳税人,

此时食品饮料销售应按4%的征收率征收增

值税。税收计算

歌舞厅应缴纳的营业税=700X20%=

140

歌舞厅应缴纳的增值税=300+X4%=

两税合计=140+=

如果歌舞厅销售货物的会计核算健全,

年应缴纳增值税的销售额超过规定的标准,

即可申请认定成为一般纳税人。此时歌舞厅

销售食品饮料时，确认销项税额；采购食品

饮料时，按规定可以抵扣进项税额。最终,

歌舞厅的增值税应纳税额和其销售食品饮

料的成本利润率有关，成本利润率越rWj,在

本销售环节的增值额越高，应纳税额也高,

因为对于一般纳税人，增值税是对增值额征

税的，最终的税收负担应为增值额与税率的

乘积。因为对于一般纳税人，增值税的税率

一般为17%,低于20%,最终食品饮料的增

值税应纳税额要比例1中按销售额的20%计

算的营业税税额低得多，有时甚至低于歌舞

厅被认定为小规模纳税人时的增值税税负。

假设例2中的歌舞厅是一般纳税人，食品饮

料的采购成本是280万元，税收计算

歌舞厅应缴纳的营业税=700X20%=

140

歌舞厅应缴纳的增值税=300+X17%

-2804-X17%=

两税合计=140+=

通过比较不难看出，歌舞厅在食品饮料

销售方式改变前，经营范围上没有货物销售

项目，食品饮料销售也按特殊娱乐业项目缴

纳营业税，税率较高，使最终的税收负担最

重；歌舞厅在食品饮料销售方式改变后，经

营范围上有货物销售项目，对食品饮料销售

单独核算，适用增值税，如果歌舞厅是小规

模纳税人，按销售额的%(4%+)缴纳增值

税，如果歌舞厅是一般纳税人，按远低于销

售额的增值额乘上低于20%的税率缴纳增值

税，最终税负要比食品饮料销售方式改变前

轻得多。

应该注意的是，对于歌舞厅等娱乐场所

而言，食品饮料开架销售这种经营方式的改

变只是节税的形式要件，企业因此具备了单

独核算食品饮料销售额的管理基础，为了利

用兼营销售方式进行税务筹划，企业还要在

经营范围上增加货物销售项目并且做税务

变更登记，同时在财务会计上真正做到独立

核算，才算具备了节税的实质