第十三章金融工具与保险合同-第八节保险合同

CPA会计·彩色复习笔记第十三章金融工具与保险合同·第八节保险合同适用教材：2026年版CPA《会计》|整理日期：2026-10-19

重大保险风险测试·一般模型与保费分配法·合同服务边际目录TOC\o"1-1"\h\z\u一、本节总览：什么是保险合同 PAGEREFsection-1\h1二、准则依据与实施时间 PAGEREFsection-2\h1三、重大保险风险测试 PAGEREFsection-3\h1四、保险合同的分组与责任期 PAGEREFsection-4\h1五、一般模型（通用模型）：履约现金流量+CSM PAGEREFsection-5\h1六、合同服务边际（CSM）的来龙去脉 PAGEREFsection-6\h1七、简化方法：保费分配法（PAA） PAGEREFsection-7\h1八、保险服务收入与保险服务费用 PAGEREFsection-8\h1九、保险财务收益或费用 PAGEREFsection-9\h1十、分出再保险合同与购入再保险 PAGEREFsection-10\h1十一、数字例题（一般模型简化演算） PAGEREFsection-11\h1十二、易错陷阱TOP8 PAGEREFsection-12\h1十三、闭环自检与衔接 PAGEREFsection-13\h1颜色体系含义■蓝色准则依据与概念结论■橙色底层逻辑与推导过程■紫色例题、题目与作答示范■红色易错点、命题陷阱与失分点■绿色解题技巧、口诀与秒杀公式第1页一、本节总览：什么是保险合同整个一节只围绕一个问题展开：一份合同是不是保险合同？如果是，它在报表上怎么计量、怎么释放利润？【准则依据】CAS25《保险合同》：保险合同，是指企业（合同签发人）与保单持有人约定，在特定保险事项对保单持有人产生不利影响时给予其赔偿，并因此承担源于保单持有人重大保险风险的合同。【底层逻辑】区别于其他合同的唯一标志：保险人承担的是"保险风险"，而且是"重大"的。如果只承担金融风险（如投资回报波动）或服务风险（如提供维修服务），那就不属于保险合同，分别适用金融工具准则或收入准则。二、准则依据与实施时间项目内容发布文号财政部财会〔2020〕20号《关于印发〈企业会计准则第25号——保险合同〉的通知》境内外同时上市/境外上市企业自2023年1月1日起施行其他执行企业会计准则的企业自2026年1月1日起施行衔接准则要求追溯调整，但实务中允许简化过渡方法（如修正追溯法、公允价值法）国际对应与IFRS17实质趋同【考场提示】2026年版教材把保险合同并入第十三章（章名即"金融工具与保险合同"），这是教材结构调整的直接结果；2026年考季起该部分全面进入可考范围，命题以客观题为主，也可能结合计算分析题考CSM摊销。三、重大保险风险测试这是第一道关卡：没有重大保险风险，就没有保险合同。风险类型含义是否构成保险风险保险风险从保单持有人转移至保险人的、源于未来不确定事项（非金融变量）的不利影响风险✅是（须"重大"）金融风险利率、汇率、价格、信用风险等金融变量变动的风险❌否服务风险提供服务产生的成本或质量风险（如维修、道路救援）❌否【重大性判断】判断保险风险是否"重大"，主要看：在任何情形下，保险事项的发生是否会导致保险人支付"重大"的额外利益（显著超过不发生该事项时应付金额）。若在所有情形下额外赔付都不重大，则不构成保险合同。典型业务结论适用准则人寿保险、车险、财产险✅保险合同CAS25赔付金额等于账户价值的投资连结合同（无死亡保障）❌不重大金融工具准则（CAS22）附死亡赔付（赔付额显著高于账户价值）的投连险✅有重大保险风险CAS25（可拆分）纯服务型合同（如汽车延保服务、道路救援）❌服务风险收入准则（CAS14）财务担保合同视是否承担信用风险发行人可选CAS22或CAS25（一经选定不得变更）固定给付型产品（如保证收益理财产品）❌纯金融风险CAS22【陷阱一】投资成分要拆出来：一份保险合同中可能同时包含"保险保障"和"储蓄/投资"成分。投资成分（无论是否发生保险事项都须偿还的部分）应当从保险服务收入和保险服务费用中剔除，按金融工具准则处理。混淆投资成分会直接算错保险服务收入。四、保险合同的分组与责任期概念定义/规则保险合同组合面临类似风险且统一管理的合同集合保险合同组（group）在同一组合内按获利能力与初始确认年度进一步细分：至少分为亏损合同组、无显著可能变为亏损的合同组、其余合同组；同一年度初始确认的合同为一组（年度队列annualcohort）责任期（保障期）保险人为保单持有人提供保险保障的期间初始确认时点下列三者孰早：①责任期开始日；②保单持有人首期保费到期日；③合同组变为亏损日终止确认合同义务消除（到期、解除）或转让给另一方时终止确认【秒杀口诀】同年度、同盈亏倾向，才成一组；开始日、首期款、亏损日，三者孰早。五、一般模型（通用模型）：履约现金流量+CSM【计量总公式】保险合同负债（剩余责任）＝履约现金流量（FCF）的现值＋合同服务边际（CSM）组成部分构成说明履约现金流量FCF①未来现金流量现值估计（无偏、概率加权、考虑时间价值与货币时间价值）；②非金融风险调整（riskadjustment）反映企业履行合同时预期将发生的现金流，采用当前折现率合同服务边际CSM初始确认时＝−（履约现金流量＋初始确认日现金流量）代表尚未赚取的未来利润；若为负则为亏损合同【底层逻辑】把保险合同负债拆成两块理解：履约现金流量是"我欠客户的钱"（客观计算），CSM是"我还没赚到的利润"（主观递延）。保险公司的利润不是收到保费时一次性确认的，而是随着保障责任的履行，把CSM一点点释放成收入——这与收入准则"履约进度确认收入"的思路完全同构。【折现率】应当反映保险合同负债的特征（现金流的时间、币种、流动性），基于当前市场可观察收益率曲线确定；无可观察数据时采用自上而下法或自下而上法估计。六、合同服务边际（CSM）的来龙去脉环节处理初始确认CSM＝−（履约现金流量+初始确认日现金流量）。CSM≥0；若为负→立即确认为亏损（借：保险服务费用）后续计量（摊销）按责任单元（coverageunits）在剩余责任期内系统摊销，摊销额计入保险服务收入折现（利息增值）CSM按初始确认时锁定的折现率（初始确认日折现率）计息，增加CSM余额未来现金流量估计变更有利变更/不利变更，均调整CSM（亏损合同情形下先吸收亏损）亏损合同的吸收顺序先确认"亏损组件"（losscomponent）冲减CSM→不足部分立即计入保险服务费用合同终止CSM余额清零，差额计入当期损益【秒杀公式】本期保险服务收入（CSM部分）＝CSM期初余额（含计息）×本期责任单元÷剩余总责任单元【陷阱二】亏损合同不能"藏着"：初始确认时若CSM为负，必须立即确认亏损（计入保险服务费用、同时确认"亏损组件"），不得像盈利合同那样分期摊销。这是准则防止利润后置的核心设计。【陷阱三】CSM的计息用的是初始确认时锁定的折现率（锁定利率），而履约现金流量的折现用的是当前折现率。两者不同，别混。七、简化方法：保费分配法（PAA）【适用条件】同时符合下列条件之一的，可以采用保费分配法简化计量剩余责任：条件①企业合理预期该简化计量结果与一般模型结果无重大差异；②保险合同的责任期不超过一年。项目PAA处理剩余责任初始计量＝已收保费−保险获取现金流量（若责任期≤1年，可直接费用化）后续按时间流逝直线释放收入（责任期≤1年）或按风险发生时间模式释放亏损判断若合同组预计变为亏损，立即确认亏损（计提亏损负债）时间价值若保费收取与保障期间跨度小于一年，可以不考虑货币时间价值【底层逻辑】短期险（如一年期车险、意外险）用一般模型算CSM成本高、收益小，准则给了简化通道：收入按时间直线释放，本质与"履约进度"一致。八、保险服务收入与保险服务费用项目构成说明保险服务收入①与剩余责任相关的CSM摊销；②风险调整的释放；③当期预期赔付与费用（履约现金流量中"当期"部分）；④保险获取现金流量的摊销（PAA下）不含投资成分（投资成分单独按金融工具准则处理）保险服务费用①当期发生的赔付与费用（履约现金流量中"已发生"部分）；②保险获取现金流量的摊销；③亏损合同的亏损确认及转回—保险财务收益或费用①折现率变动影响；②履约现金流量的利息增长（按初始确认锁定利率）可选择计入当期损益或分解计入OCI【列报】保险服务收入、保险服务费用、分出保费的分摊、摊回保险服务费用等，应当在利润表中单独列示；保险财务收益或费用可单独列示。不得与投资收益混列。【陷阱四】保险服务收入≠保费收入。旧准则按"保费收入"确认，新准则下收入中剔除了投资成分，并按责任履行进度释放。题目若问"本期保险服务收入"，要按CSM摊销口径算，不是按已收保费算。九、保险财务收益或费用情形处理选择政策选择企业可将保险财务收益或费用全额计入当期损益，也可分解：与金融风险相关的部分计入OCI，其余计入损益（该选择一经作出不得随意变更）利息增长（锁定利率部分）按初始确认时锁定的折现率计算当前折现率变动影响计入当期损益（若选择不分解）或OCI（若选择分解）OCI累计额处置保险合同终止确认时，相关OCI累计额可转入留存收益（不转损益）【底层逻辑】这个"分解"设计是为了资产负债匹配：保险公司持有的金融资产（如债券）若按FVOCI计量、其公允价值变动进OCI，那么保险合同负债的折现率变动也放进OCI，两边就对冲了，避免利润表被利率波动反复冲击。十、分出再保险合同与购入再保险项目处理分出再保险合同资产单独确认为一项资产（不得与相关的保险合同负债抵销）计量＝分出部分未来现金流量现值+风险调整+分出再保险合同的CSM亏损处理分出部分若为亏损，立即确认损失并确认"亏损回收组件"，冲减分出保费利润表影响确认分出保费的分摊（作为保险服务收入的减项）与摊回保险服务费用购入再保险（承接他人业务）按取得的保险合同处理（与签发的保险合同适用同一模型）十一、数字例题（一般模型简化演算）【例题】某保险公司2×26年1月1日签发一组3年期保险合同，一次性收取保费1200万元。初始确认时：预计未来赔付及费用现金流量的现值为900万元，非金融风险调整为60万元；保险获取现金流量（手续费等）80万元已支付。假设当期无赔付发生，且未来现金流量估计未变更，折现率不变。按责任单元按年度平均摊销CSM。【要求】计算初始确认时的CSM、2×26年度应确认的保险服务收入与保险服务费用。【解析】（1）初始确认日现金流量＝已收保费1200−已付保险获取现金流80＝+1120（企业净流入，符号取正表示对企业有利）。（2）履约现金流量FCF＝未来现金流量现值900＋风险调整60＝960（对企业为净流出，视为负债960）。（3）CSM（初始确认）＝−（履约现金流量960−初始确认日现金流量1120）＝160（万元）。

CSM＞0，该合同组不是亏损合同，160万元为未来3年待赚取的利润。（4）初始确认分录（示意）：借：银行存款1200

贷：保险合同负债（FCF）960

保险合同负债（CSM）160

银行存款（获取现金流支出）80（5）2×26年度CSM摊销＝160÷3＝53.33（万元），计入保险服务收入。（6）2×26年度保险服务收入＝CSM摊销53.33＋风险调整释放（60÷3＝20）＋当期预期赔付与费用（900÷3＝300）＝373.33（万元）。

（本题为简化演算，实际考试中按题目给定的责任单元与构成逐项列示即可。）（7）2×26年度保险服务费用＝保险获取现金流量摊销（80÷3＝26.67）＋当期实际发生赔付（本题为0）＝26.67（万元）。（8）保险服务结果（承保利润）＝373.33−26.67＝346.66（万元），与3年CSM160万元加风险调整释放的节奏相符。【失分点】①忘记剔除投资成分；②把保险费一次性确认为收入（错按旧准则）；③CSM为负时仍分期摊销（应立即确认为亏损）。十二、易错陷阱TOP8【陷阱一】只承担金融风险或服务风险的合同不是保险合同，分别适用CAS22/CAS14。【陷阱二】投资成分必须从保险服务收入与费用中剔除，不能算进收入。【陷阱三】CSM初始为负→立即确认亏损，不得分期摊销。【陷阱四】CSM计息用锁定利率（初始确认日），履约现金流量折现用当前折现率。【陷阱五】保险合同负债＝FCF＋CSM，不是"未到期责任准备金"那套旧口径。【陷阱六】分出再保险合同确认为资产，与保险合同负债不得抵销。【陷阱七】责任期≤1年才当然可用PAA；超过一年需证明"与一般模型无重大差异"才可用。【陷阱八】保险财务收益或费用不得与投资收益混列，利润表需单