中级财务会计之金融资产(2010修订1)

1、1,3 金融资产,长江大学管理学院,INVESTMENTS,Chapter 4,2,1、掌握金融资产的分类； 2、掌握金融资产初始计量的核算； 3、掌握采用实际利率法确定金融资产摊余成本 的方法； 4、掌握各类金融资产后续计量的核算； 5、掌握不同类金融资产转换的核算； 6、掌握金融资产减值损失的核算。,学习目的与要求,3,重点 交易性金融资产的计量与核算； 持有至到期投资的计量与核算； 可供出售金融资产的计量与核算； 难点 持有至到期投资的计量与核算；,教学重点与难点,4,第一节 金融资产概述,一、金融资产的定义与特征 金融资产：以价值形态或金融工具形式存在的资产 （货币、债券、股票等） 实

2、物资产：以实物形态存在（存货、固定资产等） 无形资产：以非实物形态存在（专利权等） 是一种权利凭证（合同或承诺文件） 能直接产生货币收入 金融资产主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生工具形成的资产等。,资产,包括长期股权投资吗？,5,二、金融资产的分类 （一）初始确认时的分类 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 持有至到期投资 贷款和应收账款 可供出售金融资产 分类依据：金融资产自身特点、投资策略、风险管理要求 分类意义：与计量（资产、利润的计算）存在密切关系； 对其进行不同的会计处理，并在财务报表中反映不同的会计信息。

3、 （二）重分类 上述分类一经确定，不应随意变更,6,第二节 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 一、概述 1、分类 交易性金融资产 直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 2、交易性金融资产确认 （1）取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售。 （2）管理的需要。属于进行集中管理的可辨认金融工具的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。 （3）属于衍生工具。（但是，被指定为有效套期工具的衍生工具除外。）,7,补充资料1：衍生金融工具 衍生金融工具是在基本金融工具基础上发展起来的金融工具。 衍生金融工具,指具有以下全部特征的金融工具: (一)其

4、价值随特定利率金融工具价格商品价格汇率价格指数费率指数信用等级信用指数或类似变量的变动而变动; （价值随某一变量的变动而变动） (二)不要求初始净投资,或与对市场情况变化有类似反应的其他类型合同相比,要求很少的初始净投资; (三)在未来某一日期结算 衍生金融工具包括远期合同期货合同互换和期权,以及具有上述工具中一种或多种特征的混合工具 非衍生金融工具包括货币、债券、可转换债券、股票等等。,8,补充资料2：套期保值 套期保值就是对现货保值。简单地说，就是在现货市场买进（或卖出）商品的同时，在期货市场卖出（或买进）相同数量的同种商品，这样当市场价格出现波动时，一个市场上的亏损可以通过另一个市场上的

5、赢利来补偿。 例：某粮油公司于2006年1月在现货市场上预销10000吨大豆,2006年5月交货，预销价是2800元/吨。该公司担心交货时大豆价格会上涨而不能保证实际利润甚至亏损,于是就在期货市场上买进10000吨大豆期货合约，价格是2850元/吨。到5月份交货时,大豆价格果然上涨到3200元/吨，每吨比预销价高 400 元,势必引起亏损。由于现货和期货受同一经济因素的影响，二者价格具有趋同性,这时期货价格也上涨到3250元/吨，该公司以3250元/吨的价格卖出原来买进的全部合约，经过对冲，期货每吨盈利400元,这样现货与期货的盈亏抵销，这就保障了边际利润的实现，避免了价格波动带来的风险。套期

6、保值的方法还有卖期保值、综合套期保值等多种。,9,补充资料3：远期合同与期货合同 远期合约是指交易双方约定在未来的某一确定时间，按照事先商定的价格（如汇率、利率或股票价格等），以预先确定的方式买卖一定数量的某种标的物的合约。其中合约中规定在将来买入标的物的一方称为买方（或多头），在将来卖出标的物的一方称为卖方（或空头）。合约中规定的未来买卖标的物的价格称为交割价格。在合约签订的时刻，所选择的交割价格应该使得远期合约的价值对双方都为零，否则就存在套利机会。这意味着无需成本就可以处于远期合约的多头或空头状态。 远期合约是一种非标准化的合约，它不在规范的交易所内交易，通常在两个金融机构之间或金融机构

7、与其公司客户之间签署该合约。在签订合约之前，双方可以就交割地点、交割时间、交割价格、合约规模等细节进行谈判，以便尽量满足双方的需求，因此具有较大的灵活性 期货合约是指买卖双方签订的一份合法的有约束力的购销合约，它规定以事先约定好的价格在未来特定的时间内交割一定数量的标的物并支付货款。 期货交易是在专门的期货交易所内进行交易,流动性更好.期货是标准化的合约,这是它与远期合约最主要区别.,10,补充资料4：互换和期权 期权是指在未来一定时期可以买卖某种商品或财产的权利。买方为了获得这种权利，必须向卖方支付一定的费用（期权价格）。期权的买方拥有在未来一段时间内或未来某一个特定日期，以事先规定好的价格

8、向卖方购买或出售一定数量的某种商品的权利。但不负有必须买进或卖出的义务，而卖方只有义务没有权利。期权交易事实上就是这种权利的交易。 互换：是指互换双方达成协议并在一定的期限内转换成彼此货币种类、利率基础及其他金融资产的一种交易。 补充资料5：金融负债 简单的讲，金融负债是需要支付利息的负债。如短期借款、长期借款、应付债券等。,11,3、直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产确认 （1）核算的需要。 该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。 （2）管理的需要。 企业基于风险管理、战略投资需要等将其直接指定为以公允价值

9、计量且其公允价值变动计入当期损益的金融资产。,12,二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的计量,（一）初始计量 1. 按公允价值进行初始计量，交易费用计入当期损益。 交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。 2. 所支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息应当单独确认为应收项目（应收股利或应收利息）。,13,公允价值（温习）,公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。公允价值的确认条件： （1）如果存在活跃市场，则活跃市场

10、中的公开市场报价是公允价值最好的证据，应用做计量的基础。 （2）如果金融工具不存在活跃市场，企业应当采用估值技术确定其公允价值。该估计应基于该环境下可以得到的最好信息。,14,应收股利的形成,宣告发放日,股利支付日,股权登记日,购买日,5.10,5.15,5.20,5.25,5.10至5.20间购买，买价中包括应收股利 不能计入购入成本。,15,（二）后续计量,1.在持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。 2.资产负债表日，按公允价值进行后续计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益）。 3.处置时，其公允价值（售价）与账面价值之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动

11、损益（将公允价值变动损益转入投资收益科目）。,16,三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理 1、科目设置 交易性金融资产成本（初始计量） 公允价值变动（后续计量） 2、核算 （1）企业取得交易性金融资产 借：交易性金融资产成本（公允价值） 投资收益（发生的交易费用） 应收股利（买价中所含的已宣告但尚未发放的现金股利） 应收利息（买价中所含的已到付息期但尚未领取的利息） 贷：银行存款等（实际支付的金额） （2）持有期间的股利或利息 借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利或利息持股比例） 应收利息（资产负债表日计算的应收利息） 贷：投资收益,17,（3）资产负债表日公允价值

12、变动 公允价值上升 借：交易性金融资产公允价值变动 贷：公允价值变动损益 公允价值下降 借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产公允价值变动 （4）处置该金融资产 借：银行存款 （实际收到的金额） 贷：交易性金融资产成本 公允价值变动 （账面余额） 投资收益 （差额） 同时：将原记入“公允价值变动损益”的金额转出： 借：公允价值变动损益 贷：投资收益（或作相反分录）,18,举例1,207年5月13日，甲公司支付价款1 060 000元从二级市场购入乙公司发行的股票100 000股，每股价格10.60元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元），另支付交易费用1 000元。甲公司将持有的乙公司股

13、权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。 甲公司其他相关资料如下： （1）5月23日，收到乙公司发放的现金股利； （2）6月30日，乙公司股票价格涨到每股13元； （3）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。,19,（1）5月13日，购入乙公司股票： 借：交易性金融资产成本 1 000 000 应收股利 60 000 投资收益 1 000 贷：银行存款 1 061 000 （2）5月23日，收到乙公司发放的现金股利： 借：银行存款 60 000 贷：应收股利 60 000 （3）6月30日，确认股票价格变动： 借：交易性金融资产公允价值变动 300 000

14、贷：公允价值变动损益 300 000,20,（4）8月15日，乙公司股票全部售出： 借：银行存款 1 500 000 公允价值变动损益 300 000 贷：交易性金融资产成本 1 000 000 公允价值变动 300 000 投资收益 500 000 或分开处理： 借：银行存款 1 500 000 贷：交易性金融资产成本 1 000 000 公允价值变动 300 000 投资收益 200 000借：公允价值变动损益 300 000 贷：投资收益 300 000,21,举例2,207年1月1日，ABC企业从二级市场支付价款1 020 000元（含已到付息期但尚未领取的利息20 000元）购入某公

15、司发行的债券，另发生交易费用20 000元。该债券面值1 000 000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，ABC企业将其划分为交易性金融资产。 ABC企业的其他资料如下： （1）207年1月5日，收到该债券206年下半年利息20 000元； （2）207年6月30日，该债券的公允价值为1 150 000元（不含利息）； （3）207年7月5日，收到该债券半年利息； （4）207年12月31日，该债券的公允价值为1 100 000元（不含利息）； （5）208年1月5日，收到该债券207年下半年利息； （6）208年3月31日，ABC企业将该债券出售，取得价款1 180 00

16、0元（含1季度利息10 000元）。,22,（1）207年1月1日，购入债券： 借：交易性金融资产成本 1 000 000 应收利息 20 000 投资收益 20 000 贷：银行存款 1 040 000 （2）207年1月5日，收到该债券206年下半年利息 借：银行存款 20 000 贷：应收利息 20 000 （3）207年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益：借：交易性金融资产公允价值变动 150 000 贷：公允价值变动损益 150 000 借：应收利息 20 000 贷：投资收益 20 000（4）207年7月5日，收到该债券半年利息： 借：银行存款 20 000 贷：应收利息

17、 20 000,23,（5）207年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益：借：公允价值变动损益 50 000 贷：交易性金融资产公允价值变动 50 000 借：应收利息 20 000 贷：投资收益 20 000 （6）208年1月5日，收到该债券207年下半年利息： 借：银行存款 20 000 贷：应收利息 20 000 （7）208年3月31日，将该债券予以出售 借：应收利息 10 000 贷：投资收益 10 000 借：银行存款 1 170 000 公允价值变动损益 100 000 贷：交易性金融资产成本 1 000 000 公允价值变动 100 000 投资收益 170 000

18、借：银行存款 10 000 贷：应收利息 10 000,24,练习：5-1 A企业于03年2月20日购入下列股票，并将其划分为交易性金融资产管理：（金额单位：元） 项目 股数（股）每股单价 税费 投资成本 青岛啤酒 10 000 7.28 400 73 200 一汽金杯 15 000 6.05 550 91 300 五粮液 12 000 59.60 4 000 719 200 合计 4 950 883 700 要求：对以上交易做出会计处理。,25,5-2 某公司2007年在证券市场买入A上市公司的股票，并将其划分为交易性金融资产管理，具体交易价格如下： （1）11月25日，以每股3元的价格购入

19、10万股，支付交易费用3000元。 （2）12月31日，该股票的价格为每股4元。 （3）2008年5月3日，收到A上市公司发放的现金股利1万元。 （4）2008年6月1日，以每股4.2元的价格将所有A公司股票出售。 要求：对以上交易做出会计处理。（金额单位：万元）,26,解析：练习51 借：交易性金融资产成本（股票：青岛啤酒 ） 72 800 成本（股票：一汽金杯 ） 90 750 成本（股票：五粮液 ） 715 200 投资收益 4 950 贷：银行存款 883 700 练习5 2 （1）2007年11月25日购入股票时：（金额单位：万元） 借：交易性金融资产成本（A股票） 30 投资收益

20、0.3 贷：银行存款 30.3,27,（2）2007年12月31日，股票价格上涨： 借：交易性金融资产公允价值变动 10 贷：公允价值变动损益 10 假设当年公允价值变动损益无其他发生额，则在12月31日将其余额转入本年利润： 借：公允价值变动损益 10 贷：本年利润 10 （3）2008年5月3日，收到现金股利： 【借：应收股利 1 贷：投资收益 1】 借：银行存款 1 贷：应收股利 1 （4）2008年6月1日，将上述股票出售： 借：银行存款 42 贷：交易性金融资产成本（A股票） 30 交易性金融资产公允价值变动 10 投资收益 2,28,五、交易性金融资产的披露（了解） 1、企业应在报

21、表附注中披露与金融工具有关的信息，包括信用风险、流动性风险和市场风险三大类别的信息和其他相关信息两类。其他相关信息主要包括：相关的重要会计政策和计量基础，各类金融资产或金融负债的账面价值，与重分类、金融资产转移、担保、减值、违约借款、套期保值、公允价值、收入、费用、利得或损失相关的信息等。 2、企业没有必要完全按照准则要求逐一披露，因为每个企业有其自身特点，涉及金融工具的程度也不一致，所以企业应该根据自身实际情况，结合准则要求，根据重要性原则及成本效益原则进行适度信息披露。,29,小贴示：,交易性金融资产计量的要点 （1）交易性金融资产在初始确认和后续计量时都采用公允价值；（2）交易成本在初始

22、确认时，直接计入当期损益；（3）持有期间公允价值变动形成的利得和损失，应当计入当期损益。,30,第二节 持有至到期投资 一、概述 1、定义 持有至到期投资：是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明显意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。,31,长 期 债 权 投 资,按投资 对象划分,长期债券投资,其他长期债权投资,按其发 行者划分,政府债券（政府）,公司债券（工商企业）,金融债券（金融机构）,按还本付息 方式划分,到期一次还本付息债券,分期付息到期还本债券,分期还本付息债券,分类：,32,一、概述（续）,2、持有至到期投资的特点： （1）到期日固定、回收金额固定或可确定 （2）有明确

23、意图和能力持有至到期 （3）非衍生金融资产,33,一、概述（续）,3、不属于持有至到期投资的非衍生金融资产： （1）初始计量时即被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产。 （2）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产。 （3）符合贷款和应收款项的定义的非衍生金融资产。,34,一、概述（续） 4、到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响: （1）到期前处置或重分类通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。 （2）如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到

24、期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类部分）重分类为可供出售金融资产。且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金额资产划分划分为持有至到期投资。,35,一、概述（续）,4、到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响： （3）剩余持有至到期投资重分类的例外情况： 出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响； 根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金； 出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以预计的独立事件所引起。 举例：P 43例62、3。（债券发行方因不可预见因素导致信用等级

25、严重下降，持有债券信用风险极大）,36,二、持有至到期投资的会计处理（计量、核算合并） A、要解决的会计问题： （1）取得持有至到期投资的处理； （2）持有期间该资产实际利率的计算、摊余成本的确定、持有期间的收益确认（关键是溢价和折价的摊销） （3）处置时损益的处理 B、会计处理（参后2页）,科目设置： 持有至到期投资成本 利息调整 应计利息 本科目核算企业持有至到期投资的摊余成本。,37,二、持有至到期投资的会计处理 1、取得持有至到期投资， 在确定其入账价值时，将取得成本分解为成本、利息调整、应计利息等，并分别入账。 发生的交易费用计入持有至到期投资中的利息调整。 借：持有至到期投资成本（

26、面值） 应收利息（已到付息期但尚未领取的利息） （借或贷：）持有至到期投资利息调整（差额，即债券溢价或折价,溢价记借方，折价记贷方） 贷：银行存款等 补充知识：关于债券溢、折价的说明,38,补充知识：关于债券溢、折价的说明 （1）债券溢折价形成的原因 票面利率或市场利率 问：债券投资收益（利息）能否按票面利率确认? （2）债券溢折价如何处理实际利率法逐期摊销 WHY：因为溢价是今后多收利息事先支付的代价，这个代价会在今后收到利息时分期收回，这个分期收回事先支付的代价的过程就是溢价逐期减少即摊销（分摊并注销）的过程。 （3）债券溢折价摊销额如何确定？（见下页） 到期时，摊销完毕，债券账面价值应等

27、于债券面值。,39,小结：债券溢折价摊销,债券溢价是对今后多收利息事先付出的代价（即成本）；债券折价是对今后少收利息事先得到的补偿（即收益）。 债券溢折价摊销通过实际利率法冲减债券利息收入或增加债券利息收入，同时作投资损失或投资收益（的实现）处理。 到期时，摊销完毕，债券账面价值应等于债券面值。,40,2、期末计提利息确认投资收益 按实际利率法确认投资收益的要点： 实际利率法，是指按照购买债券的实际投资额和实际利率计算各期利息收入的方法。 实际利率，是指将债券在未来持有期的现金流量（各期利息和本金），折现为债券当前买价所使用的利率。（内插法求得） 实际利率在取得投资时计算确定，并在投资存续期内

28、保持不变。,各期票面利息=面值 票面利率 各期实际利息（即投资收益）=期初摊余成本 实际利率 期初摊余成本 “成本” “利息调整” 期初余额（取得时视同摊销额为零） 各期利息调整摊销额（即溢价或折价摊销额）=本期票面利息-实际利息（投资收益） 正数溢价摊销额（记贷方） 冲减债券利息收入； 负数折价摊销额（记借方） 增加债券利息收入。,（即摊余成本）,为什么？,41,2、期末计提利息确认投资收益 a.分期付息债券 借：应收利息（按票面利息） （借或贷）持有至到期投资利息调整（差额） 贷：投资收益（按实际利息） b.到期时一次还本付息债券 借： 持有至到期投资应计利息（按票面利息） （借或贷）持有

29、至到期投资利息调整（差额） 贷：投资收益（按实际利息） 注意：持有至到期投资的期初账面价值随着溢折价的摊销而减少或增加，因此，所计算出的实际利息会逐期减少或增加，每期溢折价的摊销数也会随之变动。,42,【例3-5】大华公司2003年1月3日购入甲企业2003年1月1日发行的五年期债券，票面利率12，债券面值1000元，大华公司按1045元的价格购入80张，另支付有关税费400元，该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息。 根据上述公式，先按10的利率测试： 800000.62092196003.7907878606584000 再按11的利率测试： 800000.5934519600

30、3.6958978295784000 根据插入法计算实际利率10(1110)(8606584000)(8606582957)10.66,43,债券溢价摊销表（实际利率法） 金额单位：元,44,有关会计分录如下： 购入时 借：持有至到期投资成本 80 000 利息调整 4 000 贷：银行存款 84 000 第一年末计提利息、摊销利息调整 借：应收利息 9 600 贷：投资收益 8 954 持有至到期投资利息调整 646 第二年末计提利息、摊销利息调整 借：应收利息 9 600 贷：投资收益 8 886 持有至到期投资利息调整 714,45,第三年末计提利息、摊销利息调整 借：应收利息 9 60

31、0 贷：投资收益 8 809 持有至到期投资利息调整 791 第四年末计提利息、摊销利息调整 借：应收利息 9 600 贷：投资收益 8 725 持有至到期投资利息调整 875 第五年末计提利息、摊销利息调整 借：应收利息 9 600 贷：投资收益 8 626 持有至到期投资利息调整 974,46,上述各年收到债券利息时： 借：银行存款 9 600 贷：应收利息 9 600 到期还本 借：银行存款 80 000 贷：持有至到期投资 80 000,47,练习：A企业03年1月3日购入B企业03年1月1日发行的五年期债券，该债券面值1 000元，票面利率12%，A企业按1 050元购入80张，另支

32、付相关税费400元，该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息。假定A企业打算将其持有至到期，并按年计算利息。有关会计处理： （1）购入债券时 借：持有至到期投资成本 80 000 利息调整 4 400 贷：银行存款 84 400,48,（2）年度终了计算利息并摊销利息调整（溢价和折价） 按实际利率法计算: 实际利息=持有至到期投资的期初摊余成本实际利率 票面利息=面值票面利率 每期利息调整额摊销额=本期票面利息-实际利息（投资收益） 在实际利率法下计算实际利率时，根据“成本+溢价（-债券折价）=持有至到期投资到期应收本金现值+各期收取的利息的现值”，并采用“插值法”计算得出。根据上述

33、公式，算出本例的实际利率为10.5357%。 i=10%86 065； i=11%82 957,49,各年会计分录： 1、年度终了计算利息并摊销溢价 03、12、31 借：应收利息 9600（80 000X12%1=9600） 贷：投资收益 8892 持有至到期投资利息调整 708 2、各年收到债券利息： 借：银行存款 9 600 贷：应收利息 9 600 3、到期还本并收到最后一次利息 借：银行存款 89 600 贷：持有至到期投资成本 80 000 应收利息 9 600,50,3、将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 借：可供出售金融资产（重分类日公允价值） 贷：持有至到期投资面值 利

34、息调整（也可能在借方） 应计利息 资本公积其他资本公积（差额，也可能在借方） 4、出售持有至到期投资 （已提减值准备的，应同时结转相应的减值准备。） 借：银行存款等（按实收金额） 【持有至到期投资减值准备】 贷：持有至到期投资（按账面价值，包括各个明细账余额） 投资收益（差额，也可能在借方）,51,作业：,200年1月1日，XYZ公司支付价款l 000元（含交易费用）从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1 250元，票面利率4.72%，按年支付利息，本金最后一次支付。XYZ公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。,52,第三节 贷款和应收款项,一、贷款和应

35、收款项概述 1、贷款和应收款项：是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。 2、不应划为贷款和应收款项的非衍生金融资产:P47,53,二、贷款和应收款项的会计处理 （一）会计处理原则 :与持有至到期投资大体相同(了解) （1）金融企业按当前市场条件发放贷款，应按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额。一般企业对外销售商品或提供劳务形成的应收债权，通常应按应收的合同或协议价款作为初始确认金额。 （2）贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实际利率计算。实际利率应在取得贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合

36、同利率计算利息收入。 （3）企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。,54,二、贷款和应收款项的会计处理 （二）科目设置,商业银行“贷款”科目 一般企业“应收账款”、“应收票据”、“长期应收款”、“其他应收款”等科目 补充：各应收预付款项的区别 1、应收账款 A、应收账款的性质与范围 应收账款：指企业在正常经营活动中，因赊销商品、产品或提供劳务而应向购货单位或接受劳务单位收取的款项，包括代垫的运杂费。是企业的流动资产。 应收账款不包括：应收取的各种赔款和罚款、存入的保证金和押金、应向职工收取的各种款项等。(注意),55,补充：各应收预付款

37、项的区别,56,1、应收账款（续） B、确认与计量 （1）应收账款确认在销售成立（收入实现）时予以确认。（与销售收入确认一致，具体参12章“收入确认”。） （2）应收账款计量实际发生额，包括发票金额（价款和增值税）和代购货单位垫付的运杂费两部分。,57,1、应收账款（续） B、确认与计量 应收账款计量时应考虑的几个特殊事项: 商业折扣 现金折扣 (表示：折扣率/折扣期限，如2/10，1/20，N/30) 会计处理方法： 总价法 净价法,58,总价法：应收账款=发票金额 假定对方一般不会在折扣期内付款，收款时确认折扣 发生现金折扣作为企业理财费用，增加当期财务费用 净价法：应收账款=发票金额-最

38、大现金折扣 假定对方一般会在折扣期内付款，销售时确认折扣 发生现金折扣作为企业理财收益，冲减当期财务费用,59,C、账务处理,（1）发生应收账款时， a.总价法 借：应收账款（总价税金） 贷：主营业务收入、其他业务收入（总价） 应交税费应交增值税（销项税额）（总价税率） b.净价法 借：应收账款（净价税金） 贷：主营业务收入、其他业务收入（净价） 应交税费应交增值税（销项税额）（总价税率）,60,C、账务处理 （2）收回应收账款时，,A.总价法 a.若在规定的折扣期内付款， 借：银行存款 财务费用【价款（不含税金）折扣率】 贷：应收账款 b.若未在折扣期内付款， 借：银行存款 贷：应收账款,B

39、.净价法 a.若在规定的折扣期内付款， 借：银行存款（净价税金） 贷：应收账款（净价税金） b.若未在规定的折扣期内付款， 借：银行存款 （总价税金） 贷：应收账款（净价税金） 财务费用（总价净价）,61,3、账务处理 （3）代购货单位垫付包装费、运杂费时， 借：应收账款 贷：银行存款 （4）收回代垫费用时, 借：银行存款 贷：应收账款,62,总价法与净价法的会计处理 （设A=发票金额，B=最大现金折扣）,63,例3-1某服装厂销售给某商场一批服装，价值总计58 000元，适用的增值税率为17%，代购货单位垫付运杂费2 000元，已办妥委托银行收款手续。 账务处理如下： 借：应收账款 69 8

40、60 贷：主营业务收入 58 000 应交税费应交增值税（销项税额） 9860 （58 000X17%=9860） 银行存款 2 000 【例3-7】华兴公司售给C公司甲产品500件，价格为每件40元，销货合同规定的付款期限为30天，现金折扣条件为2/10，N/30。该企业按总价法核算。 答案参教材49页 练习： 某企业销售产品10 000元，现金折扣条件为：2/10，N/30，增值税率17%，款项尚未收到。,64,（1）根据相关凭据确认收入时， 借：应收账款 11 700 贷：主营业务收入 10 000 应交税费应交增值税（销项税额）1 700 （结转成本分录略） （2）若上述货款在10天内

41、收到 借：银行存款 11 466 11500 财务费用 234 200 （11 700 10 000X2%=200） 贷：应收账款 11 700 （3）若超过现金折扣的最后期限10天 借：银行存款 11 700 贷：应收账款 11 700,65,总价法与净价法的特点比较,66,3、应收票据 “应收票据”科目：核算企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票，可按开出、承兑商业汇票的单位进行明细核算。 A .分类与计价 （1）商业汇票的分类方式 按承兑人不同：商业承兑汇票和银行承兑汇票 按是否带息：带息票据和不带息票据 （2）计价原则： 一般情况下，按票据面值计价，取得票据时暂不考虑票 据利息。,

42、“银行承兑汇票”等于“银行汇票”吗？,67,B .一般业务的核算,当应收票据转化为应收账款后，不再计提利息，但需要 计提坏账准备。,！,68,带息票据利息的计算,应收票据利息 应收票据票面金额利率期限 其中： 期限指签发日至到期日的时间间隔 按日计算时：算头不算尾，算尾不算头； 按月计算时：对日计算，但月尾除外。,核算举例：教材49页例38。,69,C .背书转让的会计处理（以取得所需物资） 借：材料采购、原材料、库存商品 应交税费应交增值税（进项税额） 借或贷：银行存款等科目（差额） 贷：应收票据,70,D . 票据贴现核算 （1）不带息票据贴现 贴息=票据面值贴现率贴现期 贴现期=贴现日至

43、票据到期日之间的时间间隔 (具体计算同票据计息期的计算) 实际取得的货币资金本息和贴息,71,贴现期、票据期和持票期的关系,72,（2）带息票据贴现 票据本息和=面值 （1+票据利率票据有效期） 贴息=票据本息和贴现率贴现期 实际取得的货币资金本息和贴息 （计入财务费用的金额=票据利息贴息） a.不附追索权方式贴现 借：银行存款 借或贷：财务费用（差额） 贷：应收票据（面值） 举例：教材49页例39。 b.附追索权方式贴现：P61-62例317。 借：银行存款 短期借款利息调整 贷：短期借款成本,73,练习,银行从贴现企业得到的款项是（ ） A.贴现的金额 B.票据面值 C.票据到期值 D.票

44、据到期值扣贴息,E、企业应设置“应收票据备查簿”，逐笔登记每一票据取得、背书转让、贴现、到期等环节的具体情况。,74,练习,B公司于2003年4月1日将2月1日开出并承兑的面值为 100000元、年利率8%、5月1日到期的商业承兑汇票向银行 贴现，贴现率为10%。 （1）贴现利息和贴现所得该如何计算？ （2）如果仍沿用上述资料，假定该票据为不带息票据，则 贴现息和贴现所得该如何计算？,75,（1）： 本息和=面值 （1+票据利率票据有效期） 100 000 （18 312）102 000元 贴息=票据本息和贴现率贴现期102 000 10 112850元 贴现所得本息和贴息102 000850

45、101 150元 （2） 贴息=票据本息和贴现率贴现期100 000 10 112833.33元 贴现所得本息和贴息100 000833.3399166.67元,76,第四节 可供出售金融资产 一、概述 可供出售金融资产：是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产以及没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。 从两个角度来把握： 第一个角度：根据管理者的意图 第二个角度： 不满足其他三类金融资产确认条件、也没有作为长期股权投资的金融资产。 包括债券、股票、基金等。,77,二、可供出售的金融资产的会计处理,（一）科目设置 可供出售金融

46、资产成本 利息调整 公允价值变动 应计利息,78,(二)会计处理 1.取得可供出售金融资产 （1）股票投资 借：可供出售金融资产成本（公允价值与交易费用之和） 应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利） 贷：银行存款等 举例：P52例310。 （2）债券投资 借：可供出售金融资产成本（面值） 应收利息（已到付息期但未领取的利息） （借或贷：）可供出售金融资产利息调整（差额，交易费用包括其中） 贷：银行存款等 举例：P52例311 。,79,(二)会计处理 2. 资产负债表日计算利息或股利（ P52例310 ） a.分期付息债券 借：应收利息（按票面利息） （借或贷：）可供出售金融资产利息调整（差额

47、） 贷：投资收益（按实际利息） b.到期时一次还本付息债券 借：可供出售金融资产应计利息（按票面利息） （借或贷：）可供出售金融资产利息调整（差额） 贷：投资收益（按实际利息） c . 持有期间的股利收益： 借：应收股利 贷：投资收益,80,(二)会计处理 3、资产负债表日公允价值变动（P52例310， P52例311 ） a、公允价值上升 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积 b、公允价值下降减值 借：资本公积其他资本公积 贷：可供出售金融资产公允价值变动,81,(二)会计处理 4、将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产（举例：P47例36） 借：可供出售金融资产（重

48、分类日按其公允价值） 贷：持有至到期投资 （所有明细账账面余额） 借或贷：资本公积其他资本公积（差额） 5、出售可供出售金融资产（举例：P47例36，P53例312） 借：银行存款等（按实收金额） 借（贷）：资本公积其他资本公积（公允价值累计变动额） 贷：可供出售金融资产成本、公允价值变动（也可能在借方）、利息调整、应计利息 借或贷：投资收益（差额）,82,小结：金融资产初始计量及后续计量,83,第五节 金融资产减值 一、金融资产减值损失的确认 企业应当在资产负债日对第一大类金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。 二、金融资产减值损失的

49、计量 （一）持有至到期投资、贷款和应收款项（注意二者的共性） 1、持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量，其发生减值时，应当将该金融资产的账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额，确认为资产减值损失。 （1）预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值（取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除）。 （2）原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。 （3）对于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在计算未来现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。,减值证据具体判断参P54，共9项。,84,（4）短期应收款项的预计未来现金

50、流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。 估计应收账款坏账损失的方法有销货百分比法、余额百分比法和账龄分析法等。 2、对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业的金融资产减值测试。（了解） （1）在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。 （2）对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。 （3）实务中，企业可以根据具体情况确定单项金额不重大的标准。该项标准一经确定，应当一致运

51、用，不得随意变更。 （4）单独测试未发现减值的金融资产（包括单项金额重大和不重大的金融资产），应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。,85,（5）已单项确认减值损失的金融资产，不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。 3、企业对金融资产采用组合方式进行减值测试时，应当注意以下方面（了解）： （1）应当将具有类似信用风险特征的金融资产组合在一起，例如可按资产类型、行业分布、区域分布、担保物类型、逾期状态等进行组合。 （2）对于已包括在某金融资产组合中的某项特定资产，一旦有客观证据表明其发生了减值，则应当将其从该组合中分出来，单独确认减值损失。 （3）在

52、对某金融资产组合的未来现金流量进行预计时，应当以与其具有类似风险特征组合的历史损失率为基础。如企业缺乏这方面的数据或经验不足，则应当尽量采用具有可比性的其他资产组合的经验数据，并作必要调整。企业应当对预计资产组合未来现金流量的方法和假设进行定期检查，以最大限度地消除损失预计数和实际发生数之间的差异。,86,4、对以摊余成本后续计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。 5

53、、外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折成为记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金融资产以记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入当期损益。 6、持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。 7、账务处理 借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备、坏账准备 举例：P56例314。（贷款减值举例，略）,87,持有至到期投资减值举例： 207年1月1日，B上市公司平价购入某公司债券200万元，该债券票面利率为5，期限3年，到

54、期一次还本付息，作为持有至到期投资管理。至207末，由于债券发行人发生严重的财务困难，使得该债券发生减值，预计可收回金额为170万元，根据以上条件，作出相关账务处理（单位：万元）。 （1）购入时， 借：持有至到期投资成本 200 贷：银行存款 200 （2） 207年末计提利息， 借：持有至到期投资应计利息 10 贷：投资收益 10 （3）207年发生减值时， 借：资产减值损失 40 贷：持有至到期投资减值准备 40,88,应收账款减值计量与核算举例 A、计量 应收账款减值金额即预计无法收回的坏账，那么坏账如何估计呢 应收账款余额百分比法 根据会计期末应收账款的余额估计坏账率确定当期应计提的坏

55、账准备。 原理 企业发生坏账的可能性与期末仍未收回的应收账款成正比。,89,计量： 本期坏账准备应提取额=期末应收账款余额坏账损失率 本期坏账准备实际提取额本期应提数已有余额 若年末应提数年末坏账准备账户贷方余额，按其差额补提 若年末应提数年末坏账准备账户贷方余额，按其差额冲回。 若坏账准备年末是借方余额：按年末应提数（借方余额）后的数额提取。 目的：坏账准备账户期末余额年末应提数，以保证应收账款账户与坏账准备账户口径一直，因此，会计期末，要考虑计提前坏账准备的已有账面余额。 举例：幻灯片 82部分,90,销售收入百分比法 根据赊销金额的一定百分比来估计坏账损失的方法。 举例：销售收入百分比法举例： 账龄分析法 该方法实际上是应收款项余额百分比的一种更为精确 的估计坏账方法。 原理 应收款项的入账时间越长，发生坏账的可能性越大，坏账 准备率就应越高，反之，则越小。 举例：