BEPS行动计划简介及中国落地实践(吴建民)

1、BEPS行动计划简介及中国落地实践,2017年11月,目录,ontents,BEPS行动计划产生原因,ontents,Base erosion and profit shifting,2014年全球因BEPS导致的税收流失约1000亿至2000亿，相当于全球企业所得税总额的4%-10%,BEPS行动计划产生原因,ontents,税收权益与实质经济活动的错配，经济活动发生地没有留下应有的利润，也没有获得应有的税收。生产要素的跨境配置受到扭曲，税收公平面临挑战，国际税收秩序受到严重威胁，因此国际社会必须携手改革现有的国际税收规则体系。BEPS行动计划也就应运而生,BEPS行动计划产生原因,onte

2、nts,BEPS行动计划产生原因,ontents,BEPS行动计划产生原因,ontents,BEPS行动计划产生原因,我国对税收管辖权的选择，以个人所得税为例： 境内工作期间所得来源：,BEPS行动计划产生原因,ontents,中国基本所得税税率25% 日本基本所得税税率32%左右 美国15%-38%，根据收入档次按起征递进的，一般为35% 爱尔兰12% 香港16.5%,BEPS行动计划产生原因,BEPS行动计划产生原因,ontents,BEPS行动计划产生原因,BEPS行动计划产生原因,ontents,苹果案例分享：,AOI: 苹果公司国际运营公司 （Apple Operations Int

3、ernational） AOE:苹果欧洲运营公司 （Apple Operational Europe） ASI:苹果国际销售公司 (Apple Sales International),BEPS行动计划产生原因,ontents,AOI,AOI从子公司取得高额股息（20092011年 300亿美元）未在任何国家缴纳,爱尔兰确定公司的税收居民身份，根据公司核心管理和控制的所在地 美国确定其居民身份依据公司注册成立地,ASI,ASI在中国雇佣了非关联的合约制造商以组装产品，并将产成品出售给欧洲和亚洲的分销子公司,ASI与其最终母公司签订了成本分摊协议。ASI拥有苹果公司知识产权在美国以外的经济权利。

4、,ASI在2010年收入220亿美元，缴税1000万美元，2011年收入120亿美元，缴税700万美元，20092012年使440亿美元的收入实现避税。,BEPS行动计划产生原因,ontents,五个因素：爱尔兰和美国对于公司居民身份的定义；无形资产转让定价规则；美国的受控外国公司（“CFC”）制度；美国的税格勾选制度（check-the-box regime）；低税收管辖区。,BEPS行动计划产生原因,ontents,美国的受控外国制度（Controlled Foreign Corporation） CFC 为避免CFC的利润被允许无限制的保留而对其进行课税。但关键美国的CFC制度中包含了一

5、个例外性规定：如果CFC本身是制造商，且为产品增加了实质性的价值，那么对该CFC的收入就可以免于当期征税（当初规定）2008年对这项例外性规定的前提要求放宽：如果CFC对产品作出了“实质性贡献”即使其本身并非制造商，也符合会例规定。,1,BEPS行动计划产生原因,ontents,2,美国的税格勾选制度 允许纳税人自由选择符合条件的实体的类型。可以选择作为独立公司或者穿透实体 （apass-through entity） 穿透实体：非税法上的纳税主体。如我国的合伙企业（穿透实体）及其合伙人如何征税，其税收不需合伙企业缴纳而由合伙人作为纳税主体来缴纳。 此案例中ASI经过勾选被视为不存在，成为AO

6、I的一部分，而AOI被视为直接从终端客户取消销售收入。根据主动经营例外原则，该收入不属于CFC制度的征税范围。ASI与销售公司之间的集团内销售实际上被当作没有发生，勾选制度通过将集团内交易视为不存在，使CFC实际丧失效力。,BEPS行动计划产生原因,ontents,3,低税收管辖区： 税率低：12.5% 爱尔兰可以利用欧盟成员国法律，规避它们开展经营活动的高税收成员国的公司税和增值税。 爱尔兰对跨国公司存在“宽容”的税收制度 ASI 在爱尔兰由于居民身份，故其来源于国外的收入在爱尔兰免税,消除国际税收问题,BEPS行动计划产生原因,ontents,BEPS行动计划产生原因,2、方法,onten

7、ts,BEPS行动计划产生原因,BEPS行动计划简介,ontents,描述了数字经济的显著特征，以及由此带来的商业模式变革。这些特征和变革加重了BEPS问题。（数字化的显著存在；确认数据或信息作为新商业模式中的重要作用和价值如何征税，对B2C数字化商品服务征收VAT的建议方案）-讨论探讨中,AP 1,AP2,混合错配安排：提出了国内立法建议和税收协定应对措施，以应对同一支出多重扣除、一国扣除而另一国不计收入、同一税收多国抵免等现象，将大大提高有关所得税处理的跨国协调能力。（债权、股权。税基谁先被侵蚀谁就行动作为首要原则）,受控外国公司规则：防止纳税人将利润转移至低税国受控外国公司从而逃避或递延

8、税收的制度。报告没有要求各国统一进行受控外国公司立法，而仅就立法要素、所得认定、外国税收抵免、境外股息免税等提出“最佳实践”方法，以供各国参考。 中国企业所得税法第四十五条：由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于25%税率水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。,AP 3,BEPS行动计划简介,ontents,“固定扣除率”（流量指标，与创造利润相关）；集团扣除率（高于固定扣除率）；行业特殊性的考虑（银行和保险业）；类似于以往的资本弱化。,AP 4,AP5,有害税

9、收实践：旨在消除或限制各国的不当税收竞争，要求各国给予税收优惠时必须判断是否有相配套的实质经济活动，否则不应给予税收优惠。,防止协定滥用：各国同意在税收协定中加入反滥用条款，包括应对择协避税的最低标准。制定税收协定范本相关条款并为国内法规的修订提供建议，从而防止在不符合享受协定待遇的情况下赋予协定待遇。,AP 6,BEPS行动计划简介,ontents,AP7,AP8,无形资产：确保转让定价结果与企业价值创造相匹配。制定相关规定以防止跨国公司通过在集团内成员企业间转移无形资产来实现税基侵蚀和利润转移，具体包括：更宽泛明确的定义无形资产，确保无形资产转让所产生的利润与价值创造想匹配，针对难以估值的

10、无形资产制定特别规定，并细化对成本分摊协议的法律指引,AP9,防止在没有法律依据的情况下规避常设机构，包括通过匿名代理安排及其他特定行为。,风险和资本：制定相关规定以防止跨国公司通过在集团内成员企业间转移风险或通过将过多资本集中于特定集团成员来实现BEPS,具体包括制定措施防止仅因其提供了资本或根据合同约定承担了风险就获得了不合理的利润,BEPS行动计划简介,ontents,衡量和监控BEPS,AP11,AP12,强制披露控制：给希望通过立法要求税收筹划强制披露的国家提供了很好的指引。,AP10,其他高风险交易：制定相关规定以防止纳税人通过进行一些独立企业间不会或很少会出现的交易来实现BEPS

11、，具体包括：对关联方交易按经济实质重新定性，明晰转移定价方法在全球价值链中的应用，限制对以侵蚀税基为目的管理费，总部费用的列支,BEPS行动计划简介,ontents,国别报告：旨在引导纳税人自我评估是否遵循独立交易原则，提升信息透明度，要求纳税人向税务管理机关提供高水平的转让定价资料，包括三部分：主文档、地方文档和国别报告。（2016年第42号公告）,AP13,AP14,争议解决：提高相互协商程序效果和效率的措施。,多边工具：为快速实施BEPS 成果，各国业已形成共识，即制订一个多边法律工具，对各国面对的共性问题，以及全球3000 多个税收协定一次性应对和修改。,AP15,BEPS行动计划简介

12、,ontents,3,1,4,2,BEPS,最低标准 包括6、7、8、9、10、5、14、13等8项，其约束性最强，将纳入监管执行机制。,分析报告和实践 包括1、11和15。,共同方法 包括：2、4等2项，是未来可能发展为最低标准的规则，但目前统一监管执行时机尚不成熟 。,最佳实践,包括3、12等2项，是推荐使用的，约束性相对低一些的规则,BEPS行动计划简介,BEPS行动计划简介,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体

13、操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,（1）、BEPS行动计划第14项，让争端解决更有效 （2）、 BEPS行动计划第15项：开发多边工具促进行动计划实施 （3）、新加坡和中国关于对所得税避免双重征税和防止偷漏税的协定第24条：相互协商程序 （4）、上述协定第25条：情报交换 （5）、多边税收征管互助公约 （6）、转让定价国别报告多边主管当局协议 （7）、非居民金融账号涉税信息尽职调查管理方法 （征求意见稿）,我国针对BEPS的具体操作

14、,ontents,1、在华成员企业是集团重要生产基地甚至伴有研发职能，中国市场构成集团重要市场份额，但在华成员企业仅获得很少的集团利润占比； 2、高新技术企业定位与税收表现不一致。享受高新技术企业优惠而处于低利状态，同时向境外支付大额特许权使用费； 3、未动态审视在华子公司经营活动的变化，伴随集团业务的发展或重组，应根据实际情况调整企业定位和利润归属，职能风险的调整应考虑相应补偿。,我国针对BEPS的具体操作,ontents,1、本土化研发或受托研发即使是在总部总体决策指导下，仍有具体决策、风险承担、资产使用、重要人员投入等特征，在价值创造中发挥特定作用。 2、受托研发不是一般性集团内劳务，不

15、能仅按低成本加成率予以回报。 3、仅拥有无形资产的法律所有权或仅提供资金，未承担相关风险、履行相应职能的企业，只能按独立交易原则获取与之相应的补偿，不能享有无形资产的超额回报。,我国针对BEPS的具体操作,ontents,（1）充分占有信息，包括集团转让定价全球文档、国别报告、商业数据库、内部财务信息等，加强集团内部的沟通，充分了解相关信息的实质。 （2）依据占有的信息，分析集团价值链的整体营运及获利情况，梳理价值链上各项职能的承担者和履行情况，识别价值创造的核心要素。如无形资产、固定资产、人员、市场等。 （3）按照已确定的某个或某组核心要素指标（如资产、销售、费用、成本等），将价值链上的总利

16、润在各职能及其承担者之间进行分配，确保利润分配结果与价值链上各方的职能和风险承担相匹配,1、步骤,我国针对BEPS的具体操作,ontents,2、跨国公司全球利润分配中应充分考虑地域特殊因素对利润的贡献。如政府对公共设施和服务的巨大投入、研发人员和高附加值劳务相对价格低廉、中国消费市场三大特殊因素，在利润归属中充分考虑市场溢价和成本节约，由个案推广到标准。,我国针对BEPS的具体操作,ontents,3、针对跨国企业集团内劳务日益增多的特点，对提供方和接受方进行受益性测试，杜绝企业承担出于集团管理目的不应分摊的集团内劳务费用，强调补偿方式与服务实质相符，尝试对于低附加值集团内服务采用设有使用门

17、槛前提的安全港原则,我国针对BEPS的具体操作,ontents,4、对于集团层面以生产加工为价值创造主体的企业，要突出要素投入，打破一味运用基于“单面”分析的交易净利润法的思维惯式，积极稳妥的探索运用利润分割法，价值贡献分配法，立足全球价值的全面分析引导企业自我遵从,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,如何通过运用风险分析的概念来确定承担无形资产开发、价值提升维护、保护

18、和利用相关风险的企业： 法律所有权并不意味相关利润必须归属 委从无形资产的开发、价值提升、维护、保护和利用五个环节看是否创造了价值来决定利润的归属 无形资产和其他可比因素都可能是价值贡献国家,我国针对BEPS的具体操作,ontents,无形资产交易与转让定价方法的价值方法因考虑的因素： 母公司提供原始技术后，子公司是否在生产流程设计、技术改进及应用方面做出贡献 对于一些销售子公司，应重点分析子公司是否通过母公司营销策略的本土化应用，提升和维护了母公司原有无形资产的价值 对合约研发企业，则应重点分析研发的内容和包含的技术含量，而不能仅以一个较低的成本加成来计算每个合约研发企业的利润 关注地域特殊

19、优势也能创造价值（考虑利润分割法） 总之，转让定价方法应能体现所有价值贡献因素的方法，而在对无形资产进行价值评估时，建立在未来现金流折现基础上的评估方法（收益法）,我国针对BEPS的具体操作,ontents,当无形资产预期收益与实际收益发生差异时，税务机关可以根据“事后”信息，调整该差异,我国针对BEPS的具体操作,ontents,遵循独立交易原则，合理分摊，利用可供选择的简化收费方法，并可设置相应的门槛。 通过6种方式测试，企业因接受下列劳务而向境外关联方支付的费用，不得扣除：需求方测试法、受益方测试法、重复性测试法、真实性测试法、补偿性测试法、价值创造测试法,我国针对BEPS的具体操作,ontents,我国针对BEPS的具体操作,ontents,研发服务、制造和生产服务、采购用于制造和生产的原材料或其他材料的活动，销售和营销活动；金融交易、自然资源提取、开采和处理，保险和再保险；高管提供的服务（符合低附加值集团内服务定义的管理监控服务除外）；另对于创造低附加值的活动.如：会计、审计、应收应付管理、人力资源，关于健康、安全、环境以及其他运营相关的标准的监控和数据编辑、沟通和公共关系支持也不适用。,BEPS行动计划简介,ontents,采用简化方法计算服务价格的前提是所有低附加值集团内服务都应分摊给跨国公司集团各个成员（包