第四章增值税纳税筹划案例

第一节第一节 增值税的税收筹划案例增值税的税收筹划案例 案例：案例：1 1 一、案例名称：一、案例名称：利用不同的促销方式进行筹划 二、案例适用：二、案例适用：第四章第一节 “几种特殊销售方式的征税规定” 三、案例来源：三、案例来源： /Article/Class58/200408/1375.html 四、案例内容：四、案例内容： 某商场商品销售利润率为 40，销售 100 元商品，其成本为 60 元，商 场是增值税一般纳税人，购货均能取得增值税专用发票，为促销欲采用三种 方式： 一是，商品 7 折销售； 二是，购物满 100 元者赠送价值 30 元的商品 （成本 18 元，均为含税价）； 三是，购物满 100 元者返还 30 元现金。 以上是商场较常见的三种让利促销活动，试比较分析以上三种方式所涉及的 税种及承担的税负 五、筹划分析：五、筹划分析： 六、相关的税收法规：六、相关的税收法规： 涉及的税收法规：（1） 增值税若干具体问题的规定中规定：纳税人采 取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按 折扣后的销售额征收增值税；如果销售额和折扣额另开发票，不论其在财务上 如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。（2）个人所得税代扣代缴暂行办 法中规定：扣缴义务人应依法履行代扣代缴税款义务是，纳税人不得拒绝。 纳税人拒绝的，扣缴义务人应及时报告税务机关处理，并暂时停止支付其应纳 税所得。否则，纳税人应缴纳的税款有扣缴义务人负担。同时有规定：扣缴义 务人应扣未扣、应收未收税款的，由扣缴义务人缴纳应扣未扣、应收未收税款 以及相应的滞纳金或罚款。扣缴义务人已将纳税人拒绝代扣代缴的情况及时报 告税务机关的除外。（3）有关视同销售行为的规定。 七、案例讨论：七、案例讨论： 1上述三方案中，方案一最优，方案二次之，方案三最差。但如果前提条件发生变化， 方案的优劣会随之改变吗？也就是说上述方案的优劣次序总是固定的吗？ 案例：案例：2 2 一、案例名称：一、案例名称：利用混合销售行为的筹划 二、案例来源：二、案例来源： 三、案例适用：三、案例适用：第四章第一节“混合销售行为的筹划” 四、案例内容：四、案例内容： （1）2008 年 5 月，我公司在北京某专业电器商场购买了一台空调，空调 售价为 4000 元（含税价）。该公司电器商场为了促销，推出了为客户免费安装 服务。实际上，购买电器免费安装一成为商业习惯。经过询问我们发现，为我 们安装空调的不是该专业电器商场的人，而是另外一家安装公司。安装人员称： 该专业电器商场每条空调付给安装公司 200 元安装费。这样，电器商场开具 4000 元的发票给消费者，安装公司另开具 200 元的发票给电器商场。有关税收 如下： 电器商场开具了 4000 元的发票要按 17%税率计算增值税销项税额，即： 4000/（1+17%）*17%=581.2（元） 安装公司就 200 元的安装费按 5%的税率缴纳营业税，营业税为 10 元。 试分析该商场的节税空间。 （2）某木制品厂生产销售木制地板砖，并代为用户施工。2009 年 12 月， 该厂承包了某歌舞厅的地板工程，工程总造价为 10 万元。其中：本厂提供的木 制地板砖为 4 万元，施工费为 6 万元。工程完工后，该厂给该歌舞厅开具普通 发票，并收回了货款（含施工费） 。假如该厂 1997 年施工收入 60 万元，地板砖 销售为 50 万元，则该混合销售行为如何纳税？如果施工收入为 50 万元，地板 砖销售收入为 60 万元，又该如何纳税？ 五、筹划分析：五、筹划分析： 六、相关的税收法规六、相关的税收法规 一项销售行为，如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，称为混合销售 行为。对于混合销售问题，相关的税收法规有：（1） 税法对混合销售的处理 规定是：从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，从 事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个 体经营者，发生上述混合销售行为，视为销售货物，征收增值税；但其他单位 和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。 “以从事货物的 生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务” ，是指纳税人年货物销售额与非应 税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过 50，非应税劳务营业额不到 50。 （2） 根据细则第五条规定，以从事费增值税应税劳务为主，并兼营 货物销售的单位与个人，其混合销售行为视为销售非应税劳务，不征收增值税。 但如果其设立单独的机构经营货物销售并单独核算，该单独机构应视为从事货 物的生产、批发或零售的企业、企业性单位，其发生的混合销售行为应当征收 增值税。 七、案例讨论：七、案例讨论： 对于（1）如果商场由自己的人员负责安装，该如何纳税？如果像（2）一样对 其混合销售行为进行税收筹划，能达到节税的效果吗？ 案例：案例：3 3 一、案例名称：一、案例名称：运费筹划的思路 二、案例来源：二、案例来源：税收筹划案例分析杨志清，庄粉荣编著 三、案例适用：三、案例适用：第四章第一节“运输费用的税收筹划” 四、案例内容：四、案例内容： A 企业是从事环保产品甲产品的生产企业，年销售 400 多万元。由于市场竞 争相当激烈，企业处于微利状态。该企业的负责人王经理在与其他企业对有关 情况交流后，发现自己的增值税比别人缴的多，总觉得不正常，但又不知道问 题出在哪里。2008 年底，王经理请一税务事务所的注册税务师道企业进行纳税 情况诊断。 注册税务师小方对该企业 2008 年杜德纳税情况进行了全面调查，发现该企 业当年销售甲产品 438 万元，而缴纳的增值税却有 37.23 万元，增值税的税收 负担率高达 8.5%，比同行业要高出 2 个百分点。小方对企业的进项税额流程以 及有关费用情况进行了进一步调查，发现该企业收受发票不规范，许多项目应 该取得增值税专用发票却没有取得。其中比较突出的问题是接受的运费发票不 规范，该企业全年发生运费 38 万元，但支付运费时企业索取的都是普通收据， 不是运输部门的运输发票，因而不能抵扣增值税的进项税额。 经询问王经理才知道，该企业销售甲产品需要专用设备-槽车进行运输，该 企业没有这种专用槽车。而甲产品的购买者 B 公司自备这种槽车。A 企业与 B 公司签订供货合同时，是以 B 公司的入库价格结算的，B 公司提供槽车所发生 的费用则在甲产品销售价格中扣减，同时提供结算收据。而这种结算收据在 A 企业时是不能抵扣增值税景象税额的，从而导致企业的增值税税负明显升高。 针对这个问题，这册税务师小方提出两个方案供企业选择： 方案一：将运输槽车改用专业运输公司的，这样 A 企业可以取得能够抵扣增 值税的运输发票。 方案二：运输仍有 B 公司负责，但与 B 公司签订供货合同时，以 A 企业的出 厂价格结算，从而降低企业增值税的计税依据。 以上方案的筹划效果如何呢？ 五、筹划分析：五、筹划分析： 8 六、六、相关的税收法规相关的税收法规： 对增值税一般纳税人支付运输费用的进项税问题，相关税法规定：（1）对增 值税一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，根据普通发票 所列运费金额依 7%的扣除率计算进项税额准予扣除，但随同运费支付的装卸费、 包厢费等其他杂费不得计算扣除进项税额。 （2）从事废旧物资经营的增值税一 般纳税人收购的废旧物资不能取得增值税专用发票的，根据经主管税务机关批 准使用的收购凭证上注明的收购金额，以 7%的扣除率计算进项税额予以扣除。 七、案例讨论：七、案例讨论： 如果企业自己拥有一批槽车，并且甲产品的销售量比较大，为了节税， 企业是否可以考虑将自有车辆单独成立运输公司，生产公司销售货物时指定 该运输公司负责运输，生产公司分别与运输公司签订货物运输合同，与购货单 位签订购销合同？其背后的税收筹划依据是什么？ 案例：案例：4 4 一、案例名称：一、案例名称：经销处作为小规模纳税人还是作为一般纳税人？ 二、案例来源：二、案例来源：中国财税咨询网 三、案例适用：三、案例适用：第四章第一节“纳税人身份的税收筹划” 四、案例内容：四、案例内容： 嘉士乐（南昌）啤酒有限公司是华东地区纳税数额较大的生产型企业之一， 主要生产“嘉可乐”牌啤酒。嘉士乐（南昌）啤酒有限公司在 2002 年 1 月为扩 大啤酒销量，在华东六省一市设立了七个经销处，嘉士乐（南昌）啤酒有限公 司和各经销处签订了啤酒经销协议，内容简摘如下： （1）七个经销处在销售嘉士乐（南昌）啤酒有限公司“嘉可乐”牌啤酒过程中， 严格执行华东地区统一的销售价格即每箱 38 元，经销处首次提货 20 吨时可暂 欠货款，以后提货时要把上一次所欠啤酒款偿还完毕。 （2）嘉士乐（南昌）啤酒有限公司按经销处的销售量付给销售费用，其标准为： 经销处年销售啤酒在 1500 吨以上，每箱啤酒可按 5 元提取费用；销量超过 2500 吨时，按超过部分每箱再增提 2 元费用，用于对经销人员的奖励，提取的 费用可从交回的销售款中直接扣除。 （3）七个经销处与购买商家自行结算货款，实行自负盈亏，自备办公场所、住 房、运输车辆及装卸人员等。所需费用及人员工资、办公经费等从提取的销售 费用中自行支配。 （4）七个经销处为嘉士乐（南昌）啤酒有限公司内部销售部门，无须承担纳税 义务，所有税款在嘉士乐（南昌）啤酒有限公司出厂时计算缴纳。经销处在销 售过程中与工商、税务、物价等部门发生分歧的，由嘉士乐（南昌）啤酒有限 公司、经销处和有关管理部门协商解决。 2002 年 1 月 28 日协议经各方负责人签字盖章后生效，啤酒经销处领取了酒类 经营许可证，开始正式销售啤酒。 2002 年度，七个经销处实际共销售 4957092 箱(29862 吨，每吨约 166 箱)，收 入额(含税)188369496 元(每箱 38 元)，七个经销处共收取啤酒厂支付费用为： 29862 吨166 箱/吨5 元/箱+（29862 吨1500 吨7）166 箱/吨2 元/ 箱 =257854606428184=32213644 元。其中运输费占 7186352 元。 存在问题 2003 年 1 月，南京、上海、杭州等地的国税局稽查人员在对经销处进行纳税检 查时，把经销处经销啤酒的行为确定为销售，应征收增值税。 嘉士乐（南昌）啤酒有限公司财务总监司马锋认为，设立的经销处是本公司内 部销售单位，经销处在经销过程中不以盈利为目的，啤酒厂只付给经销处正常 的销售费用，不应对经销处进行征收增值税。 法律依据 中华人民共和国增值税暂行条例、中华人民共和国增值税暂行条例实施 细则。 税务处理 南京、上海、杭州等地的税务稽查人员根据中华人民共和国增值税暂行条例 第 1 条及其中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第 3 条的规定，确认 经销处构成了销售货物的行为，为增值税纳税义务人，并对经销处作为小规模 商业企业纳税人下达了税务处理决定书，依法征收增值税税额为： 188369496(1+4%)4%=7244980 元。 并课征滞纳金 321428 元，最后这笔款项由嘉士乐（南昌）啤酒有限公司和经销 处共同负担。 根据中华人民共和国增值税暂行条例和中华人民共和国增值税暂行条例 实施细则，经销处和嘉士乐（南昌）啤酒有限公司确实发生了购销行为，经 销处应该为增值税纳税义务人，但交纳 724 万多元税款又让人感觉有些不合理。 问题到低究竟出在哪里呢？ 五、筹划分析：五、筹划分析： 通过以上案例说明，政策的限定因素是主要的，企业经过认真学习和理解 税法，做出正确的纳税筹划，不但可以更好地履行纳税人的义务，而且又保证 了国家的正常税收，也不会给企业增加额外的负担。 六、六、相关的税收法规相关的税收法规： 根据税法，从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产 或提供应税劳务为主（全部年应税销售额中货物或应税劳务的销售额超过 50%） ， 并兼营货物批发或零售的纳税人（全部年应税销售额中批发或零售货物的销售 额不足 50%） ，年应税销售额在 100 万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人， 年应税销售额在 180 万元以下的，为小规模纳税人。小规模纳税人会计核算健 全，经主管税务机关批准，可以不视为小规模纳税人（商业企业除外） ，按一般 纳税人的计税程序计算纳税。 案例：案例：5 5 一、案例名称：一、案例名称：税收筹划不当酿成的失败案例 二、案例来源：二、案例来源：中国税务报 三、案例适用：三、案例适用：第四章第一节：“增值税的税收筹划” 四、案例内容：四、案例内容： 某物资企业主营业务是经销生铁，每年为某铸造厂采购大量的生铁并负责 运输。为了减少按销售额征收的地方税收附加和降低按增值税税收负担，该公 司设计了这样的税收筹划方案：将为铸造厂的采购生铁改为代购生铁。由物资 公司每月为铸造厂负责联系 5000 吨的生铁采购业务，向其收取每吨 10 元的中 介手续费用，并将生铁从钢铁厂提出运送到铸造厂，每吨收取运费 40 元。通过 该方案可以节省因近亿元销售额产生的地方税收附加，同时，由于手续费和运 输费征收营业税而不征收增值税，也节省了大量税费支出。 年末，该市国税局稽查局在对某物资经销实业公司年度纳税情况进行检查 时，经过比较、核对发现，该公司该年度生铁销售收入比去年同期巨大额度的 减少；检查该公司“其他业务收入“账簿，又发现其他业务收入比上年大幅增加， 并且每月都有一笔固定的 5 万元手续费收入和 20 万元运输收入。经询问记账人 员，得知该收入是为铸造厂代购得生铁的手续费和运输费；经进一步到银行查 询该公司资金往来情况，证实了该公司经常收到铸造厂的结算汇款，且该公司 也有汇给生铁供应厂某钢铁厂的货款，但二者之间没有观察到存在直接的对应 关系。因此，检查人员认为该公司代购生铁业务不成立，涉嫌偷税，并要求该 物资公司补交近千万元的增值税。 根据相关规定和该公司的会计记录，税务机关提出的处罚方案是符合以下 规定： 一、 财政部、国家税务总局关于增值税、营业税若干政策规定的通知 （1994财税字第 026 号）第 5 条规定：代购货物行为，凡同时具备以下条件 的，不征收增值税，不同时具备以下条件的，无论会计制度规定如何核算，均 征收增值税： （一）受托方不垫付资金； （二）销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方； （三）受托方按照销货方实际收取的销售额和增值税额与委托方结算货款，并 另外收取手续费。由于该公司的账务处理不能清晰反映与铸铁厂、钢铁厂三方 之间的资金往来，使得税务人员有理由认为上述业务违背了“受托方不垫付资金 “的规定，从而不认可是代购货物业务。 二、 增值税暂行条例实施细则第 5 条第 1 款规定：一项销售行为如果既涉 及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的 企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增 值税。当该公司的上述经济业务不被税务人员认同为代购货物时，理所当然地 会将收取的手续费、运输费作为价外费用征收增值税。 这是一起典型的因会计基础核算不规范造成税收筹划失败的案例。 五、案例评析：五、案例评析： 通过这个案例给予我们以下启示： 一、会计核算要规范。当前很多企业看重税收筹划，轻会计基础核算的倾 向，尤其在许多中小企业当中还存在这样的误区：会计账务处理模糊是应付税 务检查的好办法。其实这是个非常错误的观点。本案例就是由于该公司对代购 业务没有规范的会计记录，没有可靠的资金往来记录以证明物资公司没有垫付 资金，税务检查人员不认可代购业务，从而使得一个很好的筹划方案失败。而 且模糊的会计财务处理往往还使税收检查人员认为会计记录是虚假记录，从而