房地产销售与租赁业务增值税政策解读与风险防范(dy)汇编课件

房地产销售与租赁业务 增值税政策解读与风险防范 徐 贺 1 土地一级开发 增值税处理 2 土地一级开发是指政府通过下属的土地储备机构或者委托 具备开发资质的企业按照土地利用总体规划、城市总体规 划及控制性详细规划和年度土地储备开发计划，对确定的 存量国有土地、拟征用和农转用土地，统一组织进行征 地、农转用、拆迁和市政基础设施建设，使该区域范围内 的土地达到“三通一平”、“五通一平”或“七通一平” 的建设条件(熟地)，再将该宗土地推入国有土地交易市场 进行有偿出让或转让的过程。 对存量国有建设用地，土地一级开发的主要内容是组织拆 迁和市政基础设施建设等；对征用农村集体土地，土地一 级开发的主要内容是土地征转用、拆迁和市政基础设施建 设等。 一级开发是一个“生地”变“熟地”的过程，土地的权属还是归属于 政府（不涉及到转让土地使用权的行为），一级开发后的土地可以直 接使用进入房地产二级开发（房屋建设销售）。 土地一级开发概述 3 土地一级开发模式示意图 土地出让土地一级开发 土地一级开发土地出让 生 地 建 造 房 屋 传统的土地开发模式（土地出让后开发） 土地一级开发模式（土地出让前开发） 土地一级开发概述 会计核算时的主要科目设置 开发成本 项目前期费用 征地、拆迁费用 公共区域市政基础设施建设费用 区域内公共环境景观建设费用 区域内公共配套设施建设费用 工程建设其他费用 不可预见费 其他 应该缴纳的税金（主要是指营业税及附加） 开发费用（间接费用） 管理费用 销售费用 财务费用 5 土地一级开发的会计核算 项目前期费用 立项报告、可研报告编制费 立项报告、可研报告的编制费、土地一级开发实施方案的编制费和项 目前期的各种工程咨询费 测算标准可参考国家计委制定的建设项目前期工作咨询收费暂行规 定及地方物价局、计划委员会关于建设项目前期工作咨询收费的 补充通知中的有关计价标准。 委托编制修建性详细规划和区域内的管线综合等规划方案 费用 2001年国家计委关于放开和下放部分商品和服务价格的通知（计 价格20011218号）中取消了1993年由建设部、国家物价局联合颁布 的城市规划设计计费标准，放开了规划设计市场。 2004年6月，为了规范规划设计市场计费，中国城市规划协会在全国 范围内进行调查研究，制定并发布了城市规划设计计费指导意见 ，作为城市规划设计计费的参考依据。 6 土地一级开发的会计核算 项目前期费用 工程勘察（文物勘察、地质勘察）测绘、钉桩费用 2002年1月7日国家计委、建设部以计价格200210号文发布了工程 勘察设计收费管理规定，从2002年3月1日起执行。应根据该文件规 定核算工程勘察费用。建筑用地拨地定桩：关于测绘产品收费标准 的通知 环境影响评价分析费用 2002年10月28日全国人大通过了中华人民共和国环境影响评价法 ，规定：在中华人民共和国领域和中华人民共和国管辖的其他海域内 建设对环境有影响的项目，应当进行环境影响评价。随后，国家计 委、国家环境保护总局发布了关于规范环境影响咨询收费有关问题 的通知（计价格2002125号）。该通知中规定了项目前期进行 建设项目环境影响评价分析，包括编制环境影响报告书（含大纲）、 环境影响报告表和对环境影响报告书（含大纲）、环境影响报告表进 行技术评估的费用标准，可以作为核算环境影响评价分析费用的依 据。 7 土地一级开发的会计核算 项目前期费用 交通影响评价分析费用 规定需要进行交通影响评价的项目需由项目业主方委托符合资质的设 计或咨询机构进行交通影响评价，并按照地方建设项目交通影响评 价准则和要求编制咨询报告。进行建设项目交通影响评价咨询工作 的机构应具有城市规划和交通咨询甲级资质。但对委托编制交通影响 评价报告的取费标准没有明确规定，实践中可以参照委托规划设计咨 询的标准及市场行情协商（目前收费标准通常在0.52元/平米不等 ）。 8 土地一级开发的会计核算 项目前期费用 地震影响评价分析费用 2002年1月1日起施行、中华人民共和国国务院令（第323号）公布的 地震安全性评价管理条例规定：新建、扩建、改建建设工程，依 照中华人民共和国防震减灾法和本条例的规定，需要进行地震安 全性评价的，必须严格执行国家地震安全性评价的技术规范，确保地 震安全性评价的质量。建设单位应当将建设工程的地震安全性评价业 务委托给具有相应资质的地震安全性评价单位。地震安全性评价单位 对建设工程进行地震安全性评价后，应当编制该建设工程的地震安全 性评价报告。目前，全国各省市对地震安全性评价收费标准都有不同 的规定。 9 土地一级开发的会计核算 财务费用 指一级开发过程中所发生的相关财务费用。 销售费用 包括土地一级开发主体为提升开发区域的土地价值，吸引二级开发商 和最终用户，完成土地出让任务，尽快收回开发成本而进行的策划、 推广活动，和因此发生的各种广告、宣传费用等。 目前政府对土地一级开发的销售费用提取比例没有专门规定，而且市 场中二级开发的销售经验不适用于土地一级开发的销售，已实施完成 的土地一级开发项目尚不多，因此没有太多的经验数据可供借鉴。这 就需要企业根据自己项目的土地出让计划分别测算。也可以按预计销 售收入的1%计取。 税金 主要是指营业税金及附加 10 土地一级开发的会计核算 540号文件的规定 土地储备机构负责实施土地开发的，由土地储备机构负责筹措资金、 办理规划、项目核准、征地拆迁及大市政建设等手续并组织实施。其 中通过招标方式选择开发企业负责土地开发具体管理的，开发企业的 管理费用不高于土地储备开发成本的2%.以招标方式确定开发企业后 ，土地储备机构应当与中标开发企业签订土地一级开发管理委托协 议。 通过招标方式选择开发企业实施土地开发的，由开发企业负责筹措资 金、办理规划、项目核准、征地拆迁和大市政建设等手续并组织实 施。招标底价包括土地储备开发的预计总成本和利润，利润率不高于 预计成本的8%.通过招标方式确定开发企业后，土地储备机构应当与 中标开发企业签订土地一级开发委托协议。 11 土地一级开发的利润来源 房地产开发企业就土储中心支付的开发补偿款和 利润为其开具发票；具体从事施工拆迁的建筑企 业给房地产企业开具发票。 12 土地一级开发的票据流 土地一级开发收入确认方式 中国证监会发布的2014 年上市公司年报会计监管报告 指出 土地一级开发业务存在多种模式，相关收入确认政策应结合上市公司 与政府所签订合同条款予以确定。一般情况下，上市公司需要结合土 地一级开发收益是否与该土地未来的出让收益是否相关，对其收入确 认政策予以披露和说明。但年报分析发现，部分从事一级土地开发业 务的上市公司对该类收入确认政策的披露仅照搬会计准则关于收入确 认的原则性规定。 收入确认是采用总额法还是净额法 13 土地一级开发的会计核算 国家税务总局关于纳税人投资政府土地改造项 目有关营业税问题的公告（国家税务总局公告 2013年第15号） 一些纳税人（以下称投资方）与地方政府合作，投资政府 土地改造项目（包括企业搬迁、危房拆除、土地平整等土 地整理工作）。其中，土地拆迁、安置及补偿工作由地方 政府指定其他纳税人进行，投资方负责按计划支付土地整 理所需资金；同时，投资方作为建设方与规划设计单位、 施工单位签订合同，协助地方政府完成土地规划设计、场 地平整、地块周边绿化等工作，并直接向规划设计单位和 施工单位支付设计费和工程款。 14 土地一级开发的营业税处理 国家税务总局关于纳税人投资政府土地改造项 目有关营业税问题的公告（国家税务总局公告 2013年第15号） 当该地块符合国家土地出让条件时，地方政府将该地块进 行挂牌出让，若成交价低于投资方投入的所有资金，亏损 由投资方自行承担；若成交价超过投资方投入的所有资金 ，则所获收益归投资方。在上述过程中，投资方的行为属 于投资行为，不属于营业税征税范围，其取得的投资收益 不征收营业税；规划设计单位、施工单位提供规划设计劳 务和建筑业劳务取得的收入，应照章征收营业税。 15 土地一级开发的营业税处理 公告的内容分析 土地一级开发的利益分享模式 固定收益模式 即按投资人所投入的土地开发成本总额给予固定回报 比率，类似于BT模式，一般为8%左右。 收益分成模式 即投资人与政府事先商定土地收益分配比例，类似于 合作经营模式。 保底和分成相结合模式 即将土地一级开发权推向市场，投资人投标取得开发权，自主开发， 自负盈亏。亦即“国家税务总局公告2013年第15号”文件中所描述的 免税开发模式。 16 土地一级开发的营业税处理 海南省地方税务局关于代政府开发土地和建设行政中心 等营业税问题的批复（琼地税发201033号） “北京首创股份有限公司（以下简称北京首创公司）于2007年4月与 海口市政府（授权海口市土地储备整理中心）签订海口市西海岸新 区土地一级开发合作合同，共同对海口市西海岸新区土地进行一级 开发，并投入资金建设海口市行政中心。依据合同约定北京首创公司 出资于2007年6月注册成立海口首创西海岸房地产开发有限公司（以 下简称海口首创公司），负责该项目的滚动开发，并部分享有取得分 配土地开发增值收益。由于合作双方均未拥有土地使用权和处置权等 ，且海口首创公司在收益分配中仅在一定比例和数额内部分享有，未 完全分享。因此，不属于营业税有关规定的合作行为，可视为代政府 开发土地和代建行为，应按“服务业”税目中的“代理服务”项目征 收营业税。 海口首创公司所取得的政府返还的土地开发成本、费用及土地增值收 益等全部收入和价外费用，可扣除代政府支付的规划设计费、建筑安 装工程款、市政基础设施配套费和农转用报批、土地征收、折迁、林 木砍伐、土地招标、拍卖等相关费用后的余额，为营业税的计税金 额。” 17 土地一级开发的营业税处理 国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆 迁补偿费有关营业税问题的通知（国税函2009520号 ） “纳税人受托进行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用权 人支付拆迁补偿费的过程中，其提供建筑物拆除、平整土地劳务取得 的收入应按照建筑业税目缴纳营业税；其代委托方向原土地使用 权人支付拆迁补偿费的行为属于 服务业代理业行为，应以提 供代理劳务取得的全部收入减去其代委托方支付的拆迁补偿费后的余 额为营业额计算缴纳营业税。” 18 土地一级开发的营业税处理 营业税的实践中处理 开票方式 税款计算方式 营业税及附加在成本中的体现 部分开票模式 19 土地一级开发的营业税处理 按照建筑服务进行增值税处理 36号文附件1 “销售服务、无形资产、不动产注释”中 规定，“其他建筑服务”是指上列工程作业之外的各种工 程作业服务，如钻井（打井）、拆除建筑物或者构筑物、 平整土地。 20 土地一级开发的增值税处理 按照经纪代理服务进行增值税处理 相当于房地产开发企业为委托人（土地储备中心）代为寻 找施工企业进行开发。但是，施工企业的发票开具给了房 地产企业，没有开具土地储备中心，所以从这点上来看作 为经纪代理业务也有些牵强。 3月31日国家税务总局营改增纳税人座谈会 华夏幸福基金股份有限公司副总裁吴中兵发言时指出：产 业新城业务前期投入很大，包括旧城改造拆迁、土地整理 和基础设施建设等，目前营改增实施办法中对土地拆迁补 偿成本的抵扣问题没有明确，是一个重大的成本不确定 项。 21 土地一级开发的增值税处理 房地产企业不同商业模式与拿地 方式的增值税影响 22 房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，适 用本办法。自行开发，是指在依法取得土地使用 权的土地上进行基础设施和房屋建设。 仅适用于房地产开发企业 自行开发销售的一手房 某商贸公司取得土地一块，进行开发销售，是否适用该政 策？ 18号公告适用范围 23 房地产开发企业以接盘等形式购入未完工的房地 产项目继续开发后，以自己的名义立项销售的， 属于本办法规定的销售自行开发的房地产项目。 烂尾楼的处理 购入的在建工程分几年抵扣？ 股权并购取得的项目如何处理？ 并购项目中考量的税收因素？ 自持 销售 还是兼有 某房地产企业并购税收管理案例介绍 18号公告适用范围 24 房地产企业开发产品转固后在销售的使用政策 房地产开发企业销售权属登记在自己名下的不动产，应当 按照纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法（国 家税务总局2016年第14号公告）的规定进行税务处理， 不适用房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值 税征收管理暂行办法（国家税务总局公告2016年第18 号），不允许扣除土地成本。 例如：某房地产企业开发一批商铺，销售出90%，剩余有10套商铺尚 未售出。房地产开发企业办理权属登记时，将该10套商铺登记在自己 名下。3年后，该商区房产价格上涨，房地产开发企业决定将该10套 商铺再出售，此时，该10套商铺已经登记在房地产企业名下，再次销 售时，属于“二手”，不是房地产开发项目尚未办理权属登记的房产 ，因此应适用纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法（国家 税务总局2016年第14号公告）。 18号公告适用范围 25 出租人防商铺 车位问题 纳税人将人防工程建成商铺、车库，对外一次性出售或者 出租若干年经营权的，属于提供不动产租赁服务。 纳税人将开工日期在2016年4月30日前的人防工程对外出 售或者出租的，可选择简易计税方法计税。 18号公告适用范围 26 房地产企业增值税纳税人确认专 题 27 36号文附件1： 第一条规定，在中华人民共和国境内（以下称境内）销售 服务、无形资产或者不动产（以下称应税行为）的单位和 个人，为增值税纳税人，应当按照本办法缴纳增值税，不 缴纳营业税。 单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会 团体及其他单位。 个人，是指个体工商户和其他个人。 在境内的理解 个人也是增值税的纳税义务人 个人代开增值税专用发票问题，个体工商户和其他个人 纳税人确认的基本政策规定 28 某物业公司案例 【案例描述】 某物业分公司下设第一分公司和XX花园项目部，分公司和项目部是否 属于独立增值税纳税义务人？ 纳税人确认 29 36号文件附件1： 第三条 纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。 应税行为的年应征增值税销售额（以下称应税销售额）超 过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人 ，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。 年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税 人。年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的 单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。 为什么分为小规模和一般纳税人 两者有什么区别，计算方式和开票 对交易会产生什么影响 一般纳税人认定问题 30 36号文附件1： 第四条 年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核 算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关 办理一般纳税人资格登记，成为一般纳税人。 会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设 置账簿，根据合法、有效凭证核算。 第五条符合一般纳税人条件的纳税人应当向主管税务机关 办理一般纳税人资格登记。具体登记办法由国家税务总局 制定。除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税 人后，不得转为小规模纳税人。 是否可以长期作为小规模 不主动认定为一般纳税人的后果 房地产项目公司 无收入 增值税纳税人身份选择问题？ 31 一般纳税人认定问题 稽查查补的销售额与一般纳税人认定的关系 【案例描述】 某企业为小规模纳税人，年销售额为400万元，接受税务机关检查， 查补的销售额为150万元，计算查补税款时是否应该按照一般纳税人 的标准来计算？ 32 一般纳税人认定问题 稽查查补的销售额与一般纳税人认定的关系 33 一般纳税人认定问题 36号文附件1: 第七条 两个或者两个以上的纳税人，经财政部和国家税 务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税。具体办法由财 政部和国家税务总局另行制定。 合并纳税的好处 目前的政策实践 合并纳税问题 34 房地产简易征收增值税管理 35 36号文附件1： 第十七条 增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易 计税方法。 第十八条 一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计 税。 一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行 为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个 月内不得变更。 一般纳税人发生应税行为凡未规定可以选择按照简易计税方法计算缴 纳增值税的，则应按照一般计税方法计算缴纳增值税。 特定应税行为的范围按营业税改征增值税试点有关事项的规定执 行。 一般计税办法和简易征收之间的关系 为什么36个月内不得改变 36 简易征收适用的情形 36号文附件1： 第十九条 小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法 计税。 第二十条 境外单位或者个人在境内发生应税行为，在境 内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣 缴税额：应扣缴税额=购买方支付的价款（1+税率） 税率 小规模纳税人发生应税行为，一律适用简易计税方法计税 在计算应扣缴税额时，应将应税行为购买方支付的含税价款，换算为 不含税价款， 37 简易征收适用的情形 18号公告 一般纳税人销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用 简易计税方法按照5%的征收率计税。一经选择简易计税 方法计税的，36个月内不得变更为一般计税方法计税。房 地产老项目，是指： （一）建筑工程施工许可证注明的合同开工日期在 2016年4月30日前的房地产项目；（二）建筑工程施工 许可证未注明合同开工日期或者未取得建筑工程施工 许可证但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4 月30日前的建筑工程项目。 很多施工许可证无开工日期 只有发证日期 一个项目分次取得使用许可证的如何处理，分别在5.1前后 简易征收适用的情形 38 案例问题讨论 房地产公司承接三旧改造项目，在营改增试点前收购了城中村的老房 子，然后进行拆除并重新开发建设，由于在5月1日前已收购了该部分 老房子，但拆除工作仍在进行中，无法取得施工许可证，但是该部分 老房子的收购价格很高，成本很高，对于该种情况是否有相应过渡政 策？ 房地产简易征收适用的范围 39 案例问题讨论 房地产企业2016年4月30日前取得施工许可证，选按简易计税方法， 2016年5月后，将部分房屋转为公司自用房产，之后又按不动产销 售。该不动产销售时，可扣除成本具体是指哪些？ 房地产简易征收适用的范围 40 一般纳税人销售自行开发的房地产老项目适用简 易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费 用为销售额，不得扣除对应的土地价款。 为何简易计税不能扣除土地价款 一般纳税人销售额的确认 41 房地产销售确认税务管理 42 36号文附件1 第三十七条 销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全 部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除 外。价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包 括以下项目： （一）代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或 者行政事业性收费。 （二）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。 第三十八条 销售额以人民币计算。 纳税人按照人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成 人民币计算，折合率可以选择销售额发生的当天或者当月 1日的人民币汇率中间价。纳税人应当在事先确定采用何 种折合率，确定后12个月内不得变更。 销售额确认的基本规定 43 36号文附件1 第四十二条 纳税人发生应税行为，开具增值税专用发票 后，发生开票有误或者销售折让、中止、退回等情形的， 应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票； 未按照规定开具红字增值税专用发票的，不得按照本办法 第三十二条和第三十六条的规定扣减销项税额或者销售 额。 第四十三条 纳税人发生应税行为，将价款和折扣额在同 一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为销售额；未在 同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折 扣额。 销售额确认的基本规定折扣折让等处理 44 36号文附件1 第四十四条 纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高 且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列 行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定 销售额： （一）按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者 不动产的平均价格确定。 （二）按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产 或者不动产的平均价格确定。 （三）按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为： 组成计税价格=成本（1+成本利润率） 销售额确认的基本规定销售额的核定 45 36号文附件1 成本利润率由国家税务总局确定。 不具有合理商业目的，是指以谋取税收利益为主要目的， 通过人为安排，减少、免除、推迟缴纳增值税税款，或者 增加退还增值税税款。 销售额确认的基本规定销售额的核定 46 一般纳税人销售自行开发的房地产老项目适用简 易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费 用为销售额，不得扣除对应的土地价款。 为何简易计税不能扣除土地价款 一般纳税人销售额的确认 47 销售车位如何处理 对于捆绑住宅转让车位使用权，在购房合同或车位 使用权转让协议中约定车位价款包含在其购房款中，其 转让车位使用权的行为不属于无偿转让不动产，不视同销 售行为。 对于单独转让车位使用权，属于销售不动产行为，按照销 售不动产相关规定缴纳税款。转让车位使用权，不涉及销 售房地产建筑面积，不得扣除支付的土地价款。（无产权 不可售） 销售具有产权的车库、车位，按照销售自行开发房地产项 目规定执行。 一般纳税人销售额的确认 48 “买房送家电”的增值税处理 国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知（国税函 2008875号）规定，企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的 ，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分 摊确认各项的销售收入。 财政部、国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税 问题的通知（财税201150号）规定，企业在向个人销售商品（产 品）和提供服务的同时给予赠品，如通信企业对个人购买手机赠话 费、入网费，或者购话费赠手机等，不征个人所得税。 增值税管理中应该考量的因素 一般纳税人销售额的确认 49 房地产企业配建的学校 医院移交等增值税问题 是否需要做视同销售处理？ 36号文附件1 第十四条 下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产： （二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动 产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。 一般纳税人销售额的确认 50 案例问题讨论 2016年5月1日后发生的退补面积差，如何缴纳税款？ 2016年5月1日后发生退面积差款，如果该纳税人没有交过增值税，应 向地税办理退还营业税税申请；如果该纳税人已交过增值税，直接向 国税办理退还增值税申请。 2016年5月1日后发生补面积差款，纳税人应向国税缴纳增值税。 房地产企业面积补差问题 51 房地产增值税差额征税管理 52 房地产开发企业中的一般纳税人（以下简称一般 纳税人）销售自行开发的房地产项目，适用一般 计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用 ，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的 余额计算销售额。销售额的计算公式如下：销售 额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地 价款）（1+11%） 仅适用于销售开发产品 不适用于商业地产租赁 土地价款并非一次性从销售额中全扣，而是要随着销售额 的确认，逐步扣除 思路与土地增值税类似 只能是新项目和采用一般计税办法的老项目 简易计税办 法的项目不适用 差额征税适用的范围 53 当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算：当 期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建 筑面积房地产项目可供销售建筑面积）支付 的土地价款 当期销售房地产项目建筑面积，是指当期进行纳 税申报的增值税销售额对应的建筑面积。 房地产项目可供销售建筑面积，是指房地产项目 可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目 时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。 若可售面积全部销售 则土地价款可以全部扣除 不可售的面积剔除掉 出租自用的是否剔除掉？ 具体如何差额 54 单独作价的可售的会所等土地成本是否可以差额 掉 房地产开发企业中的一般纳税人，销售其开发的房地产项 目（选择适用简易计税方式的除外），单独作价销售的配 套设施，例如幼儿园、会所等项目，其销售额可以扣除该 配套设施所对应的土地价款。 55 具体如何差额 支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或 受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地 价款。 取得土地为净地时一般为土地出让金 一级开发的补偿费如何处理？ 拆迁补偿费 契税 延期付款利息 城市基础设施配套费 异 地还建费用 等是否可以差额？ 返还的土地出让金如何进行增值税处理 一二级开联动的旧城改造项目是否可以差额掉拆迁补偿费 可以差额的土地价款的具体内容 56 案例问题讨论 除以“招拍挂”支出土地出让金以外，还要进行回迁房、配套等多种 补偿形式,这部分是否可抵，用何票据抵扣？ 根据文件规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产 项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款 和价外费用，扣除受让土地时向政府部门实际支付的土地价款后的余 额为销售额。扣除向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财 政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。其他应税范围内支出 项目的进项税额抵扣，应按规定取得合法有效的增值税扣税凭证。 可以差额的土地价款的具体内容 57 在计算销售额时从全部价款和价外费用中扣除土 地价款，应当取得省级以上（含省级）财政部门 监（印）制的财政票据。 一般为非税收入类票据 集团公司或者投标联合体拿地案例 【案例描述】 在土地招拍挂环节一般竞拍人为房地产集团或者投标联合体，竞拍成 功后在项目所在地成立项目公司进行开发建设，在实践中，由于缴纳 土地出让金的时限限制等因素，一般土地出让金的缴费主体为竞拍人 （即房地产集团或者联合体），一般非税收入缴款书的抬头也是开具 给房地差集团公司或者联合体公司的。未来销售不动产的增值税纳税 人为项目公司，项目公司是否可以以该票据作为差额征税凭证？ 差额征税的票据 58 集团公司或者投标联合体拿地案例 59 差额征税的票据 一般纳税人应建立台账登记土地价款的扣除情况 ，扣除的土地价款不得超过纳税人实际支付的土 地价款。 台账登记逐笔记录 差额征税的具体台账管理 60 某房地产公司销售现房，采用一般计税办法，土 地增值税尚未达到清算条件，采用预征的方式缴 纳。销售一套住房取得房款111万元，在计算增值 税时该套房屋可以差额掉的土地成本为30万元， 请问在计算土地增值税预征基数时是以100万为基 数，还是以102万为基数？ 111（111-30）/1.11*11%=102 36号文附件1第二十三条规定，一般计税方法的销售额不包括销项税 额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计 算销售额：销售额含税销售额（1+税率） 含税销售额一般为价 款和价外费用 会计上的确认的销项税额是多少？ 差额部分如何在会计上体现？ 增值税申报表中的填列 增值税差额征收对土地增值税预征影响 61 房地产企业增值税进项税金 抵扣管理 62 36号文附件1 第二十一条 一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税 额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：应纳 税额=当期销项税额当期进项税额 当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分 可以结转下期继续抵扣。 当期如何理解 财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知（财税【2005 】165号）规定，一般纳税人注销或被取消辅导期一般纳税人资格， 转为小规模纳税人时，其存货不作进项税额转出处理，其留抵税额也 不予以退税。 一般计税办法基本规定 63 增值税暂行条例第八条 纳税人购进货物或者接受应税劳务（以下简称购进货物或 者应税劳务）支付或者负担的增值税额，为进项税额。 下列进项税额准予从销项税额中抵扣： (一)从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。 (二)从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增 值税额。 (三)购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增 值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上 注明的农产品买价和13的扣除率计算的进项税额。进项 税额计算公式：进项税额=买价扣除率 进项税金抵扣基本税收政策 64 增值税暂行条例第八条 (四)购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费 用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7 的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：进项税 额=运输费用金额扣除率 准予抵扣的项目和扣除率的调整，由国务院决定。 65 进项税金抵扣基本税收政策 增值税暂行条例实施细则第十七条和第十八 条 条例第八条第二款第（三）项所称买价，包括纳税人购进 农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按 规定缴纳的烟叶税。 条例第八条第二款第（四）项所称运输费用金额，是指运 输费用结算单据上注明的运输费用（包括铁路临管线及铁 路专线运输费用）、建设基金，不包括装卸费、保险费等 其他杂费。 66 进项税金抵扣基本税收政策 36号文附件1 第二十四条 进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理 修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的 增值税额。 第二十五条 下列进项税额准予从销项税额中抵扣： （一）从销售方取得的增值税专用发票（含税控机动车销 售统一发票，下同）上注明的增值税额。 （二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的 增值税额。 67 进项税金抵扣基本税收政策 36号文附件1 第二十五条 下列进项税额准予从销项税额中抵扣： （三）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口 增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票 上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。计 算公式为：进项税额=买价扣除率 买价，是指纳税人 购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款 和按照规定缴纳的烟叶税。 购进农产品，按照农产品增值税进项税额核定扣除试点 实施办法抵扣进项税额的除外。 （四）从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动 产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭 证上注明的增值税额。 68 进项税金抵扣基本税收政策 财政部 国家税务总局 关于进一步明确全面推 开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行 费抵扣等政策的通知（财税【2016】47号） 2016年5月1日至7月31日，一般纳税人支付的道路、 桥、闸通行费，暂凭取得的通行费发票（不含财政票据， 下同）上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣的进项 税额： 高速公路通行费可抵扣进项税额=高速公路通行费发票上 注明的金额（1+3%）3% 一级公路、二级公路、桥、闸通行费可抵扣进项税额=一 级公路、二级公路、桥、闸通行费发票上注明的金额（ 1+5%）5% 通行费，是指有关单位依法或者依规设立并收取的过路、 过桥和过闸费用。 69 进项税金抵扣基本税收政策 关于进项税金抵扣的理解 只有增值税一般纳税人，才有资格抵扣进项税额; 产生进项税额的行为是纳税人购进货物或者接受加工修理 修配劳务和应税服务 购买方或者接受方支付或者负担的增值税额 “支付”是指纳税人直接所付出的，体现在增值 税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书上； “负担”是隐含的进项税额，不直接体现在增值 税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书上， 但它是纳税人为销售货物或者应税劳务所付出的 其他费用所承担的相应进项税额。 70 进项税金抵扣税收政策的理解 进项税金抵扣基本原则 链条税是增值税的突出特征，确保链条的连续性是增值税 的核心 因增值税应税项目而产生的进项税额均可以抵扣 与企业所得税税前扣除原则不一致，所得税遵循的是实际 发生的、与取得应税收入有关的合理的支出允许税前列支 ，对称性原则体现的比较明显 企业所得税不征税收入是否与进项税金抵扣存在关联关系 71 进项税金抵扣税收政策的理解 购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进 口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或 者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计 算的进项税额。计算公式为：进项税额=买价扣 除率 买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票 或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟 叶税。 购进农产品，按照农产品增值税进项税额核定 扣除试点实施办法抵扣进项税额的除外。 72 进项税金抵扣税收政策的理解 农业生产者数量众多，不便于管理，难以采用以票控税的 管理方式，采用了国际上通行的免税办法 为了减轻农民负担、保护农民利益、采购农产品企业负担 和缓解重复征税，按照一定扣除率给予了一个虚拟抵扣， 但是也造成了比较大的管理漏洞 向一般纳税人购买农产品、向农业生产者购买农产品或者 向小规模纳税人的农产品流通企业购买农产品就可以按照 13%抵扣 除了正常的扣税凭证外，还引入了农产品收购发票和销售 发票 由于农民无法自行领用发票，为了计算税款方便引入了农 产品收购发票，购买方向农业生产者开具的。 73 进项税金抵扣税收政策的理解 一定规模的农场或者小规模农产品流通企业可以使用销售 发票，销售方向购买方开具的 关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知 （财税【2012】75号）规定，对从事农产品批发、零 售的纳税人销售的部分鲜活肉蛋产品免征增值税。中华 人民共和国增值税暂行条例第八条所列准予从销项税额 中扣除的进项税额的第（三）项所称的“销售发票”，是 指小规模纳税人销售农产品依照3%征收率按简易办法计 算缴纳增值税而自行开具或委托税务机关代开的普通发 票。批发、零售纳税人享受免税政策后开具的普通发票不 得作为计算抵扣进项税额的凭证。 财政部、国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值 税进项税额核定扣除办法的通知（财税201238号 ） 财政部、国家税务总局关于扩大农产品增值税进项税额 核定扣除试点行业范围的通知（财税201357号） 74 进项税金抵扣税收政策的理解 从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不 动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税 款的完税凭证上注明的增值税额。 基本的抵扣原理与其他类型的进项税金抵扣一致，遵循的 都是增值税的消费地征收原则和链条税原理 房地产企业支付境外的设计费 劳务费问题 境外支付中应该注意的问题 75 税收缴款书 服务接受方 进项税金抵扣税收政策的理解 关于增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值 税税额有关政策的通知（财税【2012】15号） 增值税纳税人2011年12月1日（含，下同）以后初次购买增值税税控 系统专用设备(包括分开票机)支付的费用，可凭购买增值税税控系统 专用设备取得的增值税专用发票，在增值税应纳税额中全额抵减（抵 减额为价税合计额），不足抵减的可结转下期继续抵减。增值税纳税 人非初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用，由其自行负担， 不得在增值税应纳税额中抵减。 增值税税控系统包括：增值税防伪税控系统、货物运输业增值税专用 发票税控系统、机动车销售统一发票税控系统和公路、内河货物运输 业发票税控系统。 增值税防伪税控系统的专用设备包括金税卡、IC卡、读卡器或金税盘 和报税盘；货物运输业增值税专用发票税控系统专用设备包括税控盘 和报税盘；机动车销售统一发票税控系统和公路、内河货物运输业发 票税控系统专用设备包括税控盘和传输盘。 76 税控设备和维护费增值税特殊处理政策 关于增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值 税税额有关政策的通知（财税【2012】15号） 增值税纳税人2011年12月1日以后缴纳的技术维护费(不含补缴的2011 年11月30日以前的技术维护费)，可凭技术维护服务单位开具的技术 维护费发票，在增值税应纳税额中全额抵减，不足抵减的可结转下期 继续抵减。技术维护费按照价格主管部门核定的标准执行。 增值税一般纳税人将抵减金额填入增值税纳税申报表(适用于增值 税一般纳税人)第23栏“应纳税额减征额”。 小规模纳税人将抵减金额填入增值税纳税申报表(适用于小规模纳 税人)第11栏“本期应纳税额减征额”。 77 税控设备和维护费增值税特殊处理政策 36号文附件1 第二十六条 纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、 行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得 从销项税额中抵扣。 增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税 专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭 证。 纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、 付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，其 进项税额不得从销项税额中抵扣。 增值税管理政策 增值税实行凭证注明税款抵扣制度，对于抵扣凭证的管理至关重要 注意增值税扣税凭证的认证期限（增值税专用发票、机动车销售统一 发票和海关缴款书） 78 进项税金抵扣的约束性规定 36号文附件1 第二十七条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣 ： （二）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配 劳务和交通运输服务。 （三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（ 不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。 （四）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进 货物、设计服务和建筑服务。 进项税金不得抵扣的情形 79 36号文附件2 适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得 并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月 1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日 起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第 二年抵扣比例为40%。 取得不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入 股、自建以及抵债等各种形式取得不动产，不包括房地产 开发企业自行开发的房地产项目。 融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构 筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。 房地产企业新项目自建用于转固，进项税抵扣问题：进项税分两年抵 扣是从哪个时点开始算?（按票逐张分期抵扣？转固时?） 不动产抵扣的特殊规定 80 36号文附件2 按照试点实施办法第二十七条第（一）项规定不得抵 扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发 生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用 途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额： 可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值/ （1+适用税率）适用税率 上述可以抵扣的进项税额应取得合法有效的增值税扣税凭 证。 不动产抵扣的特殊规定 81 36号文附件1 第二十九条 适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方 法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项 税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额： 不得抵扣的进项税额当期无法划分的全部进项税额（ 当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售 额）当期全部销售额 主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣 的进项税额进行清算。 进项税转出的基本规定 82 36号文附件1 纳税人适用一般计税方法计税的，因销售折让、中止或者 退回而退还给购买方的增值税额，应当从当期的销项税额 中扣减；因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额， 应当从当期的进项税额中扣减。 83 销售退回折让税额的处理 36号文附件1 第三十三条 有下列情形之一者，应当按照销售额和增值 税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增 值税专用发票： （一）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确 税务资料的。 （二）应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。 84 增值税特殊计算 房地产企业建安成本管理中的增 值税问题 85 36号文附件1 第三十四条 简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额 和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应 纳税额计算公式：应纳税额=销售额征收率 第三十五条 简易计税方法的销售额不包括其应纳税额， 纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列 公式计算销售额：销售额含税销售额（1征收率） 第三十六条 纳税人适用简易计税方法计税的，因销售折 让、中止或者退回而退还给购买方的销售额，应当从当期 销售额中扣减。扣减当期销售额后仍有余额造成多缴的税 款，可以从以后的应纳税额中扣减。 简易征收的基本规定 86 36号文附件2 一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用 简易计税方法计税。 以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料 或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服 务。 一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简 易计税方法计税。 甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购 的建筑工程。 建筑业简易计税的情形 87 36号文附件2和17号公告 一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择 适用简易计税方法计税。 建筑工程老项目，是指：（1）建筑工程施工许可证注明的合同 开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；（2）未取得建筑工 程施工许可证的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月 30日前的建筑工程项目。 建筑工程施工许可证未注明合同开工日期，但建筑工程承包合同 注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目，属于财税 201636号文件规定的可以选择简易计税方法计税的建筑工程老项 目。 建筑业简易计税的情形 88 36号文附件2 试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的 全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售 额。 再分包能否差额征税？ 建筑业简易计税销售额的特殊规定 89 36号文附件1 第三十七条 销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全 部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除 外。价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包 括